財務(wù)報表粉飾現(xiàn)狀及對策研究.doc

中國石油大學(xué)勝利學(xué)院?？飘厴I(yè)設(shè)計(論文)第一章 財務(wù)報表粉飾含義及危害1. 財務(wù)報表粉飾的含義財務(wù)報表粉飾是會計主體在會計準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，利用會計賦予的自由裁量權(quán)對交易事項作出非公允的表達(dá)，利用變通手段來裝飾、美化企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，是一種鉆空行為，它類似于西方學(xué)者提出的“創(chuàng)造性會計”這一概念，“創(chuàng)造性會計”指沒有道德觀念的報表編制者運用一定的手段和技巧，通過合法的途徑人為掩飾公司的實際經(jīng)營成果和財務(wù)狀況、制造假象，誤導(dǎo)投資者決策的一種會計處理方法1 。而虛假財務(wù)報告即作假，它與財務(wù)舞弊是同一概念，是指企業(yè)當(dāng)局偽造或隱瞞企業(yè)的交易或事項，使財務(wù)報告所陳述的內(nèi)容與企業(yè)的實際情況嚴(yán)重不符，其實質(zhì)是企業(yè)經(jīng)營管理人員的自利行為，是一種違法行為2。2. 財務(wù)報表粉飾的危害盡管財務(wù)報表粉飾不等同于虛假財務(wù)報告，但這并不意味著財務(wù)報表粉飾沒有危害。事實上，財務(wù)報表粉飾必然引起會計信息的失真，兩者就像是一對孿生兄弟，因此財務(wù)報表粉飾極具危害性。其危害性主要表現(xiàn)為宏觀方面和微觀方面：首先，財務(wù)報表粉飾會影響政府宏觀調(diào)控的效力。政府的宏觀調(diào)控離不開經(jīng)濟信息，這些經(jīng)濟信息大部分為會計信息，而會計信息的載體主要是企業(yè)的財務(wù)報表。失真的經(jīng)濟信息將影響有關(guān)國民經(jīng)濟的國內(nèi)生產(chǎn)總值、國民收入等統(tǒng)計資料，必然影響憑以制定的國家發(fā)展計劃、貨幣政策、財政政策、產(chǎn)業(yè)政策等宏觀調(diào)控措施。第二，財務(wù)報表粉飾將誤導(dǎo)市場的資源配置功能，打亂經(jīng)濟活動的秩序。市場資源配置功能的正常發(fā)揮，必須是以真實的信息為前提的。虛假的會計信息將必然會給市場以誤導(dǎo)，其結(jié)果是資源從不該流出資源的企業(yè)中流出，資源流入不該流入資源的企業(yè)，增量資源注入了不該注入資源的企業(yè) 3。粉飾過的財務(wù)報表給企業(yè)的經(jīng)營狀況、財務(wù)狀況蒙上了一層“面紗”，使得許多投資者不能識別企業(yè)經(jīng)營狀況的“廬山真面目”，從而作出錯誤的投資決策，嚴(yán)重?fù)p害投資者的利益。另外，企業(yè)對財務(wù)報表的粉飾，同樣使得銀行等金融機構(gòu)不能明確借款企業(yè)的償債能力、資信等級，將貸款發(fā)放給財務(wù)狀況不佳的企業(yè)，導(dǎo)致銀行的不良貸款增加，甚至形成了大量的呆帳、死帳，最終將構(gòu)成我國一大金融隱患。第二章 財務(wù)報表粉飾的手段企業(yè)財務(wù)報表粉飾作為一種不違背會計準(zhǔn)則、會計政策的鉆空行為，各會計主體對財務(wù)報表的粉飾僅限于會計準(zhǔn)則所允許的選擇權(quán)范圍內(nèi)。也就是說，只要會計政策、會計準(zhǔn)則允許企業(yè)有不同的會計處理方法，企業(yè)就會利用其進(jìn)行財務(wù)報表的粉飾。盡管各個企業(yè)財務(wù)報表粉飾的方法不盡相同，且越來越呈現(xiàn)出隱蔽化的特點。但其慣用手段不外乎以下幾個方面：1. 利用會計準(zhǔn)則的靈活性通過會計政策變更可以實現(xiàn)對企業(yè)財務(wù)報表的粉飾。一些企業(yè)利用會計政策變更這一特征隨意變更會計政策以達(dá)到其粉飾目的。從實務(wù)中看，使用會計政策變更來粉飾財務(wù)報表的具體形式主要包括折舊政策的變更、長期股權(quán)投資核算方法的變更。會計估計變更對企業(yè)財務(wù)報表的粉飾與會計政策相比，會計估計具有更大的不確定性，某些企業(yè)正是利用這種不確定性，人為地調(diào)節(jié)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，以達(dá)到粉飾財務(wù)報表的目的。其中固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷期限的變更對企業(yè)財務(wù)報表的粉飾更為典型 4。2. 濫用會計謹(jǐn)慎性原則 企業(yè)會計準(zhǔn)則中要求企業(yè)進(jìn)行會計處理時必須符合謹(jǐn)慎性原則，謹(jǐn)慎性要求企業(yè)對交易或者事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告時保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)和收益、低估負(fù)債和費用。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動面臨著許多風(fēng)險和不確定性，這要求企業(yè)具備一定的謹(jǐn)慎性。企業(yè)在面臨不確定因素的情況下做出職業(yè)判斷時，應(yīng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，充分估計到各種風(fēng)險和損失，既不高估資產(chǎn)和收益，也不低估負(fù)債和費用。謹(jǐn)慎性原則帶有兩面性：一方面它能避免虛記資產(chǎn)和浮夸利潤，從而保護投資者和債權(quán)人的利益；另一方面，過度使用謹(jǐn)慎性原則，可能成為企業(yè)操縱利潤、粉飾財務(wù)報表的工具。減值準(zhǔn)備的計提最明顯地體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則在會計上的運用。53. 利用會計準(zhǔn)則不健全這一“軟肋” 我國會計準(zhǔn)則幾經(jīng)修改，有了很大的改善。但在一些方面仍不是很健全，主要體現(xiàn)在對一些經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理沒有做出明確規(guī)定加以指導(dǎo)：（1） 過去我國資本市場不完善，涉及金融衍生工具的交易很少，我國會計準(zhǔn)則也沒有對其提出明確的規(guī)范。這一空白為進(jìn)行該類經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計主體提供了報表粉飾的巨大空間。（2）利用關(guān)聯(lián)交易，對財務(wù)報表進(jìn)行粉飾。會計實務(wù)中，常用的手段主要有：采用大大高于或低于市場價格的方式，進(jìn)行購銷活動；采用大大高于或低于市場價格或資產(chǎn)賬面價值的方式，將資產(chǎn)在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移；以低息或高息發(fā)生資金往來，調(diào)節(jié)其財務(wù)費用或利息收入，粉飾其財務(wù)報表；研究開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移，存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時，有時某一企業(yè)所研究與開發(fā)的項目會由于一方的要求而放棄或轉(zhuǎn)移給其他企業(yè)。（3）新舊會計政策間存在著矛盾和不協(xié)調(diào)因素，這也可能會導(dǎo)致財務(wù)報表的粉飾。第三章 新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報表粉飾的影響既然財務(wù)報表粉飾是一種鉆空行為，那么，它的活動空間就與會計準(zhǔn)則的質(zhì)量息息相關(guān)。2007年1月1日起開始實行的會計準(zhǔn)則（以下簡稱新會計準(zhǔn)則）是會計史上的一次重大變革，其實施會對財務(wù)報表的粉飾產(chǎn)生什么影響呢？筆者認(rèn)為，其影響是雙重的。即：一方面，新會計準(zhǔn)則在一定程度上可能會為財務(wù)報表的粉飾提供便利；另一方面，新會計準(zhǔn)則在很大程度上減少了可供企業(yè)選擇的會計處理方法，填補了原有會計處理的空白，壓縮了財務(wù)報表粉飾的空間。1. “便利”方面：公允價值的引入為了體現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同，也為了使會計信息與投資者、債權(quán)人做出的決策更加相關(guān)，我國新頒布的會計準(zhǔn)則中謹(jǐn)慎地將公允價值運用于金融工具、固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、股份支付、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易中。公允價值指在公平交易中，交易雙方根據(jù)相同或相似交易事項確定并據(jù)以完成該交易活動的金額。盡管當(dāng)前我國采用公允價值計量的“土壤”已初步形成，我國對公允價值的采用只有滿足一些較為“苛刻”的條件時才可行。但要做到公允價值絕對公允，確也存在一定的困難。這就為企業(yè)千方百計進(jìn)行報表粉飾創(chuàng)造了一定的空間。2. “抑制”方面2.1 減值準(zhǔn)備計提的變革對財務(wù)報表粉飾的影響 會計準(zhǔn)則、會計政策為了體現(xiàn)謹(jǐn)慎性的要求，要求企業(yè)對資產(chǎn)進(jìn)行定期、不定期的減值測試，當(dāng)發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生減值時，應(yīng)對其計提減值準(zhǔn)備。企業(yè)往往發(fā)揮減值準(zhǔn)備“蓄水池”的作用。即在公司盈利上升時，多計提減值準(zhǔn)備；而盈利下滑時，再將減值準(zhǔn)備沖回。但會計準(zhǔn)則變動后，公司就不能沖回上述有些減值準(zhǔn)備。按照新的會計準(zhǔn)則，企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值中第四章第十七條規(guī)定:資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確定，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。這樣，就壓縮了財務(wù)報表粉飾的空間。2.2 合并財務(wù)報表合并范圍的變革對財務(wù)報表粉飾的影響新會計準(zhǔn)則要求：凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍，而不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。新會計準(zhǔn)則對合并范圍的確定更加注重實質(zhì)性控制，阻斷了一些企業(yè)利用分離若干子公司，縮小持股比例，將經(jīng)營狀況不好的企業(yè)從合并范圍中剔除，從而粉飾企業(yè)集團整體業(yè)績的慣用伎倆。2.3 長期股權(quán)投資中成本法與權(quán)益法核算范圍的變化對財務(wù)報表粉飾的影響新準(zhǔn)則的調(diào)整主要體現(xiàn)為投資企業(yè)對子公司的核算由權(quán)益法變?yōu)槌杀痉?。?dāng)前在我國，由于一些被投資企業(yè)是非上市公司，其財務(wù)報表數(shù)據(jù)的可靠性難以保證，同時也不能排除投資方利用其對被投資方的“控制關(guān)系”，要求被投資方粉飾其財務(wù)報表。這一改變，使得投資方的業(yè)績更加真實，縮小粉飾報表的空間。6第四，隨著經(jīng)濟活動、經(jīng)濟事項的增加，新會計準(zhǔn)則增加了相應(yīng)的規(guī)定例如，以往我國把投資性房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)看待，按其估計使用年限計提折舊。但是，這種固定資產(chǎn)凈值往往不能反映投資性房地產(chǎn)的真實價值，因為投資性房地產(chǎn)在經(jīng)過數(shù)年后，其價值不僅不會減少，而且會成倍增加。這樣，將投資性房地產(chǎn)作為一般固定資產(chǎn)是不合適的。因此，投資性房地產(chǎn)作為一種資產(chǎn)獨立出來。過去，企業(yè)會計準(zhǔn)則并未對金融衍生工具的確認(rèn)與計量作明確的規(guī)定。許多企業(yè)利用會計準(zhǔn)則的這一空白，對其相關(guān)會計業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，任意粉飾企業(yè)的財務(wù)報表。然而，隨著我國加入世界貿(mào)易組織，金融衍生工具在我國越來越普遍。在這種形式下，金融工具確認(rèn)和計量作出了明確規(guī)定，使粉飾空間縮小。第四章 財務(wù)報表粉飾的對策研究 治理財務(wù)報表粉飾現(xiàn)象是一項巨大的系統(tǒng)工程，然而只要會計準(zhǔn)則、會計規(guī)范允許企業(yè)有一定的選擇權(quán)，財務(wù)報表粉飾現(xiàn)象就會存在。因此，財務(wù)報表粉飾是不可避免的，但我們可以通過研究，從各企業(yè)進(jìn)行報表粉飾的原因、動機、通常采用的手段出發(fā)來完善各項政策，采取各項措施來盡可能地縮小財務(wù)報表粉飾的空間，使得報表粉飾“不必為”、“不能為”；同時，喚起企業(yè)管理人員、會計人員的職業(yè)道德，減少財務(wù)報表粉飾的主觀動機，使得報表粉飾行為主體“不愿為”，從而減少財務(wù)報表粉飾現(xiàn)象，使投資者、債權(quán)人的損失盡可能地減少，使國家經(jīng)濟健康發(fā)展。1. 進(jìn)一步完善會計準(zhǔn)則，壓縮粉飾空間既然報表粉飾不是違法行為而是鉆空行為，可以說會計準(zhǔn)則選擇空間的存在釀成了報表粉飾現(xiàn)象。因此，應(yīng)盡可能做到同一種業(yè)務(wù)采用同一處理方法，同一情況下的資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備采用同一比例；在強調(diào)會計信息相關(guān)性的同時，將提高會計信息的可靠性作為首要目標(biāo)新準(zhǔn)則的實行壓縮了報表粉飾的空間,但仍然有一定的真空地帶與不合理性，應(yīng)進(jìn)一步建立和完善會計準(zhǔn)則、會計制度等會計核算規(guī)范體系,提高其權(quán)威性,增強其合理性,減少漏洞。同時，在強調(diào)會計信息相關(guān)性時，更加強調(diào)會計信息的可靠性。2. 開展誠信教育，增強會計人員自身的職業(yè)道德建設(shè)在政策一定的情況下，這會是減少財務(wù)報表粉飾最有效的方式。誠信原則是中華民族的傳統(tǒng)道德體系中的一個重要內(nèi)容，在社會主義市場經(jīng)濟條件下，這個原則仍然是社會信用的基礎(chǔ)。德治與法治是相輔相成的。一般來講，制度的制定往往落后于實踐。那么怎樣解決制度落后于實踐而引發(fā)的虛假行為，就要靠加強道德建設(shè)，依靠倫理道德規(guī)范。國內(nèi)許多審計失敗的案例證明，過失的主要原因不是審計技術(shù)問題，更多的是職業(yè)道德問題。因此，我們應(yīng)加強對會計從業(yè)人員的誠信建設(shè)，努力提高其職業(yè)道德素質(zhì)。 會計準(zhǔn)則總是一份不完全合約，總會存在滯后性與空白地帶。所以，再完善的會計準(zhǔn)則，其合理性也是有限的。在這種情況下，能夠保證會計信息質(zhì)量的就是管理當(dāng)局與會計人員的誠信，也就是說，即使準(zhǔn)則不完善，如果管理當(dāng)局和會計人員是坦率、誠實的，即如威廉姆森所言的“順從”的話，他就會忠于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的本來面目，不偏不倚地選擇適當(dāng)?shù)臅嬚?。73. 建立健全企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督制度 內(nèi)部會計監(jiān)督制度包括：內(nèi)部控制制度，如會計、財務(wù)等不相容職務(wù)相分離；重大對外投資、資產(chǎn)處置、決策等重要經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的相互監(jiān)督程序的規(guī)定；財產(chǎn)清查制度、內(nèi)部審計制度的建立，是會計行為有序進(jìn)行的基礎(chǔ)，是產(chǎn)生真實、可靠會計信息的前提。因此，建立標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)規(guī)范、內(nèi)容客觀真實、反映迅速及時、滿足利益相關(guān)者需要的會計信息管理體系，是完善企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制，建立單位會計管理體系的重要內(nèi)容。只有這樣，才能有效遏制財務(wù)報表的粉飾。84. 打造有效的需求主體，使其更加注重企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展既然企業(yè)外部利益相關(guān)者對信息的需求直接影響到會計信息的供給，從而影響到會計信息的質(zhì)量。如果他們對真實會計信息具有足夠的需求，則會計信息披露質(zhì)量的提高就有了一個根本的推動力。同時，應(yīng)積極提高報表使用者的財務(wù)專業(yè)的知識，使他們能夠“撥云見日”，讀懂被粉飾過的報表，使得報表粉飾失去存在存在的意義。因此，可以通過打造有效的需求主體，使其更加注重企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，來提高會計信息披露的質(zhì)量，減少報表的粉飾。參考文獻(xiàn)1 Oriol Amat Professor of Accounting, Creative Accounting: Nature, Incidence and Ethical Issues，Journal of Economic Literature classification: M41. 2 Deepankar Sanwalka ，Tools and Rules to Combat Fraud，The Fourth Asian Roundtable on Corporate Governance Shareholder Rights and the Equitable Treatment of Shareholders Mumbai, India 2002.3 陳淑萍.試析“財務(wù)報表粉飾”現(xiàn)象J.事業(yè)財會.2004，（2）.21-22.4 滕玉波.企業(yè)財務(wù)報表的粉飾J.經(jīng)營與管理.2002，（10）.16-17.5 謝陽春.謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中的運用分析N.鄭州輕工業(yè)學(xué)院學(xué)報（社會科學(xué)版），2003-3-4