稅務(wù)稽查執(zhí)行難及其相關(guān)問題的思考

1、編號：時間：2021年3月19日稅務(wù)稽查執(zhí)行難及其相關(guān)問題的思考 稅務(wù)稽查執(zhí)行難及其相關(guān)問題的思考 一、當(dāng)前稅務(wù)稽查執(zhí)行的主要難點(diǎn) （一）稅收執(zhí)法體系不夠完善，執(zhí)法手段相對弱化 健全完善的法律體制是有效依法行政的有力保證，依法治稅的基礎(chǔ)就是要有法可依，有法必依。但伴隨社會與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)環(huán)境中出現(xiàn)的一些新情況、新做法，卻往往在法律上沒有相應(yīng)的新規(guī)定和新對策。也正因如此，令執(zhí)法手段相對弱化，使稅收執(zhí)法的剛性受到影響，造成在辦案過程中“法無明文”、“無法可依”的情況屢屢出現(xiàn)，這是我們遇到的最大、最難的問題。具體體現(xiàn)在以下方面： 1、稅收執(zhí)法權(quán)限制。稅法賦予稅務(wù)部門的治稅手段有限，難免出現(xiàn)有

2、稅難收現(xiàn)象。根據(jù)現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)，稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠稅行使稅收執(zhí)法權(quán)的對象僅限于納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人、欠繳稅款的納稅人的法定代表人等，而企業(yè)的“真實股東”和“實際經(jīng)營者”就借此漏洞鉆空子，往往找個不相干的人做股東和法定代表人，以預(yù)防和規(guī)避直接責(zé)任。對于這類問題，稅法上一直沒有明確的法規(guī)解釋，更沒有賦予相應(yīng)的執(zhí)法權(quán)限，造成問題復(fù)雜化，影響辦案效率。 2、稅收優(yōu)先權(quán)的運(yùn)用受到?jīng)_擊。根據(jù)xx年頒布實施的稅收征管法第四十五條規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)押權(quán)

3、、留置權(quán)執(zhí)行。納稅人欠繳稅款，同時又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告?！彪m然稅收征管法第四十五條做出了稅收一般的優(yōu)先性的規(guī)定，但欠繳稅款的納稅人在繳納所欠稅款前優(yōu)先清償無擔(dān)保債權(quán)或發(fā)生在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)而致使所欠稅款不能足額受償時，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)如何行使稅收優(yōu)先權(quán)，我國現(xiàn)行法律并未做出明確規(guī)定。同時不同部門對于稅收優(yōu)先權(quán)的理解和執(zhí)行上，存在明顯差異。稅收優(yōu)先權(quán)流于形式，難于付諸實踐，常常把稅案與一般民事債權(quán)放于同一天平上，執(zhí)行中亦無從監(jiān)管，從而直接影響執(zhí)行效果。 3、納稅擔(dān)保措施的限制。征管法規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)

4、關(guān)可以責(zé)成納稅人提供納稅擔(dān)保”，但“責(zé)成”的權(quán)限和力度的設(shè)定存在一定漏洞，沒有確立以稅收的強(qiáng)制性確保納稅擔(dān)保的實現(xiàn)的規(guī)定，如未授權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)在特定情況下，可以指定設(shè)置擔(dān)保物，致使在許多案件的執(zhí)行中，雖然查證到一些有利于執(zhí)行的、有相當(dāng)價值的資產(chǎn)，在受到欠稅企業(yè)以各種理由推諉的情況下，礙于沒有法規(guī)支持而陷入僵局。 4、相關(guān)操作程序的指引滯后。 查封扣押程序：征管法規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照規(guī)定的權(quán)限采取查封、扣押等稅收保全措施，但卻沒有明確具體的操作程序指引，雖在相關(guān)的釋義中提及了在查封過程中應(yīng)注意的問題，但與實際操作有明顯差異。如在實際工作中，涉及對房地產(chǎn)的查封時，必須遵從有關(guān)房管部門“登記優(yōu)先”的原則

5、，即不論執(zhí)法機(jī)關(guān)對實物加貼封條與否，只要先到該部門立項登記的，便被確認(rèn)為擁有具法律效力的查封權(quán)。 申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行程序：征管法規(guī)定，對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定逾期不申請行政復(fù)議也不起訴、不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)可以申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行。在實際工作中，對于一些已窮盡執(zhí)法手段，卻仍無法執(zhí)行的案件，必需借助人民法院更大更廣的執(zhí)法權(quán)予以協(xié)助，但征管法實施多年來，至今仍沒有具體的操作程序予以指導(dǎo)工作。 （二）基礎(chǔ)管理相對薄弱，征管、稽查溝通不暢 當(dāng)前，無論是征管部門還是稽查部門，都根據(jù)各自的業(yè)務(wù)性質(zhì)、主要職責(zé)、工作流程等，制定了一系列規(guī)范的工作制度，并確定了落實工作制度的相關(guān)業(yè)績考核制度，這無疑為

6、依法治稅、規(guī)范行政提供了保障。但在一些工作層面上往往存在著“本位主義”，只注重各自工作的完成，考核上能過關(guān)，而忽略了兄弟部門的工作需求以及企業(yè)的實際情況，缺乏合作和大局觀念，致使稽查工作難以為繼。 （三）稽查部門協(xié)作仍相對欠缺 稅務(wù)稽查根據(jù)深化改革的要求，實行了專業(yè)化運(yùn)作，機(jī)構(gòu)內(nèi)部建立了分權(quán)制衡等工作機(jī)制，嚴(yán)格按“選案、檢查、審理、執(zhí)行”四環(huán)節(jié)分離運(yùn)行，然而當(dāng)前稽查檢查環(huán)節(jié)往往過于注重查補(bǔ)稅款數(shù)額及案件的檢查取證，而忽略了對企業(yè)資產(chǎn)、權(quán)益狀況的監(jiān)控，更有甚者過于拘泥于政策條文的規(guī)定，采取措施不及時、不到位，導(dǎo)致企業(yè)在簽收稽查稅務(wù)處理文書前隱匿轉(zhuǎn)移了資產(chǎn)，甚至逃匿失蹤，增加了執(zhí)法成本，加大了執(zhí)行

7、難度，極大地影響了執(zhí)法時效性和執(zhí)法成果的體現(xiàn)。 （四）協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)不健全，削弱了執(zhí)行力的運(yùn)用 稅收執(zhí)法的外部環(huán)境不理想，協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)和機(jī)構(gòu)不夠健全，這一提法似乎有些老生常談，但在執(zhí)法過程中，它也確實是一大難點(diǎn)和關(guān)鍵點(diǎn)。 （五）執(zhí)行力量薄弱 目前稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查的執(zhí)行力量相對薄弱，執(zhí)行崗人員編制較少，往往忙于應(yīng)付案頭等日常工作，對于處置疑難個案總得在百忙中擠出時間和精力，但也總顯得缺乏深度和力度，使執(zhí)行工作顯得被動，不能很好地體現(xiàn)稅法的嚴(yán)肅性。另外，一些緊急或額度不大或沒有達(dá)到移送標(biāo)準(zhǔn)的欠稅案件，不能總依靠公安的力量，在一些具體實地辦案過程中，由于納稅人法律意識不強(qiáng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)行力、震懾力相對薄弱

8、，使執(zhí)行人員感到人身風(fēng)險較大，無安全保障，從而增加了稅收執(zhí)法的難度。 二、解決稅務(wù)稽查執(zhí)行難問題探討 （一）建立有效體制，健全稅收法制 1、優(yōu)化完善稅制，建立社會信譽(yù)制度?；榕c執(zhí)行的最終目的是使企業(yè)自覺地依法納稅，因而在稽查力量較單薄的今天，如何公平稅負(fù)從而使納稅人的遵從度得到提升，從長遠(yuǎn)的角度來說，也是使執(zhí)行力得以提高和發(fā)揮的作用及目的。筆者認(rèn)為，在稅制設(shè)計中，應(yīng)該充分考慮國情對稅制設(shè)計的制約，更多地著眼于能做什么，而不是應(yīng)做什么，不能追求理想化的稅制。如目前刑法的修訂案中對偷稅的認(rèn)定作出了修改，更切合實際情況，體現(xiàn)人性化。我國的稅收征管水平還有待提高，與之相適應(yīng)，稅制的設(shè)計也宜堅持從簡和

9、低稅負(fù)的原則。切實地考慮對小規(guī)模、一般納稅人、核定戶如何公平及信用機(jī)制的有序運(yùn)行等問題。尤其是信用機(jī)制的運(yùn)用，從長遠(yuǎn)來說，是一種征管成本、執(zhí)行成本更低的維護(hù)交易秩序的機(jī)制，又可在長遠(yuǎn)達(dá)到和諧社會的目的，應(yīng)考慮把稅號與社會保障體系（應(yīng)享受的社會福利）掛鉤和社會信用體系結(jié)合、把企業(yè)所得稅與社會信用體系結(jié)合，如對納稅信用高的納稅人貸款予以降低門檻等。 2、法律應(yīng)創(chuàng)設(shè)規(guī)范，進(jìn)一步完善稅收司法保障體系，如稅收優(yōu)先權(quán)司法保障制度、稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)司法保障制度等，防止稅務(wù)行政執(zhí)法權(quán)流于形式，難于付諸實踐。 稅收優(yōu)先權(quán)司法保障制度。稅收應(yīng)以其強(qiáng)烈的公益性而致使稅收優(yōu)先權(quán)原則上優(yōu)先于其他權(quán)利（力）的行使。建立

10、稅收優(yōu)先權(quán)司法救濟(jì)制度也就成了當(dāng)務(wù)之急。稅收優(yōu)先權(quán)司法救濟(jì)制度是稅收優(yōu)先權(quán)司法保障制度的重要組成部分，其制度核心的是稅務(wù)機(jī)關(guān)通過人民法院請求行使撤銷權(quán)，撤銷欠繳稅款的納稅人的清償行為，以達(dá)稅款優(yōu)先受償?shù)哪康?，從而保障稅收?yōu)先權(quán)的有效行使。 稅收代位權(quán)、撤銷權(quán)司法保障制度。稅收征管法第五十條賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照合同法第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)。但如果欠繳稅款的納稅人的其他債權(quán)人先于稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)、撤銷權(quán)而致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法行使或雖行使但不足以清償納稅人所欠稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的其他債權(quán)人是否非居于平等地位，應(yīng)如何處理，法律應(yīng)予以創(chuàng)設(shè)規(guī)范，加強(qiáng)可操性。合同法規(guī)定：“債權(quán)人可

11、以請求人民法院以自己的名義代位行使債務(wù)人的債權(quán)?！边@表明，根據(jù)現(xiàn)行法律，債權(quán)人行使代位權(quán)的方式是通過訴訟進(jìn)行的，稅收代位權(quán)從性質(zhì)上說是稅收代位訴訟權(quán)利。在稅收代位訴訟中，稅務(wù)機(jī)關(guān)是原告，納稅人的債務(wù)人是被告。稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)的方式是訴訟，而不是以稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為直接實現(xiàn)。但是這種訴訟是采取民事訴訟方式進(jìn)行，稅務(wù)機(jī)關(guān)與被告處于平等的民事主體地位。筆者認(rèn)為，它混淆了公益性的稅收與普通的私利性質(zhì)訴訟，帶來了諸多方面問題。因此在具體訴訟程序上稅收代位權(quán)應(yīng)與普通代位訴訟有所區(qū)別，或者說，稅務(wù)機(jī)關(guān)理應(yīng)享有一定的“特權(quán)”。 3、法律規(guī)定稅收行政執(zhí)法權(quán)的授權(quán)，進(jìn)一步增強(qiáng)稅法行政執(zhí)法的深度。對欠稅企業(yè)的實際

12、經(jīng)營者、債務(wù)人的資產(chǎn)；如欠稅企業(yè)由一個股東全資投資組建，對其股東的資產(chǎn)；如欠稅人為自然人的，對其法定婚姻存續(xù)期內(nèi)夫妻共有的資產(chǎn)等等，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)有多大的執(zhí)行力，其證據(jù)材料如何取證，程序怎樣，如何監(jiān)督規(guī)范等等，都是目前稅收法律未能設(shè)定但又亟待解決的問題。 （二）建立提高執(zhí)行力的工作制度 1、對欠稅企業(yè)監(jiān)控力度還需加強(qiáng)。首先，征管法規(guī)定：欠繳稅款數(shù)額較大的納稅人在處分其不動產(chǎn)或者大額資產(chǎn)前，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告。那么如何報告，如何管理，則有必要對此建立相應(yīng)的管理制度，使之規(guī)范化；其次，建立欠稅企業(yè)“大宗財產(chǎn)狀況匯報制度”，報告其資產(chǎn)、投資、債權(quán)等情況，對個人還需報告其及家庭成員的收入、消費(fèi)等情況；對欠

13、稅數(shù)額較大的納稅人，在未繳清欠稅前，還可向人民法院申請強(qiáng)制執(zhí)行，由法院限制其高消費(fèi)活動。盡管征管法明確了被執(zhí)行人應(yīng)如實報告其財產(chǎn)狀況，但是由于對被執(zhí)行人不如實報告財產(chǎn)的處罰沒有作出具體的規(guī)定，致使被執(zhí)行人特別是一些法人單位在這種報告義務(wù)面前沒有任何實質(zhì)性和緊迫性的壓力，執(zhí)行實踐中被執(zhí)行人不報告特別是不如實報告的情況十分突出。同時，在監(jiān)控上，一方面在稅收執(zhí)法主客體正確的情況下，應(yīng)多從有利于稅款征收的角度出發(fā)，進(jìn)一步簡化程序，減少一些不必要的條件限制，使稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠及時采取積極有效措施，堵塞稅收漏洞；另一方面稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)現(xiàn)有法律來應(yīng)對征管過程中出現(xiàn)的各種問題，不能因不符合相關(guān)條件而不作為，應(yīng)建立

14、有效的監(jiān)控體系，及時了解掌握納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營等情況，加大執(zhí)行力度，從而有力保證國家稅收收入的實現(xiàn)。 2、對企業(yè)賬戶、賬號的管理仍需完善。征管法規(guī)定：從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人應(yīng)將其全部賬號向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告。由于征管法自xx年5月1日實施，從而對該期限之前納稅人開設(shè)的賬戶賬號，筆者認(rèn)為應(yīng)根據(jù)實際情況采取相應(yīng)的補(bǔ)全措施，并形成制度。 上述制度還應(yīng)注意引入懲罰機(jī)制，應(yīng)明確不如實報告的法律責(zé)任，如對不報告、不如實報告的，可以隱匿財產(chǎn)為由，依照民事訴訟法第一百零二條之規(guī)定進(jìn)行處罰，直至追究其刑事責(zé)任，以此增強(qiáng)執(zhí)法剛性。 （三）繼續(xù)加強(qiáng)社會協(xié)稅護(hù)稅組織的建設(shè) 走稅收管理社會化的路子，實現(xiàn)房管、金融、工商、海關(guān)、

15、公安、檢察、法院等部門的機(jī)構(gòu)聯(lián)合，建立和完善相應(yīng)的工作制度，如：申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行制度、涉稅刑事案件移送制度、阻止欠稅企業(yè)或其法定代表人出境布控制度等等，在不同的職能部門和管理機(jī)制間建立廣泛的信息共享體系，形成廣泛的協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)，密切協(xié)調(diào)配合，力爭全社會的綜合管制，為準(zhǔn)確掌握欠稅人的經(jīng)營、活動、財產(chǎn)等狀況，更好地提高執(zhí)行效率奠定良好的基礎(chǔ)。 （四）完善相關(guān)的合作制衡機(jī)制，協(xié)調(diào)征管和稽查兩大系列運(yùn)作 征管和稽查是根據(jù)專業(yè)化管理的要求，結(jié)合稅收征管活動的特點(diǎn)而進(jìn)行的稅收征管職能、職責(zé)、職權(quán)的分工，它們共同組成完整的稅收征管體系，兩個機(jī)構(gòu)只有有效合作，才能保證整個稅收征管體系的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。因此，不能過于“本位主義”，只注重自身利益，必須本著共同的工作目標(biāo)、共同的工作理念，用“換位思考”的方法去研究和解決問題，才能提高稅務(wù)工作的質(zhì)效性。為此，應(yīng)進(jìn)一步理順工作聯(lián)系機(jī)制，建立更合理的、更靈活的、更完善的，既分離又統(tǒng)一，既相互制衡又相互促進(jìn)的工作制度，如：欠稅管理制度、罰款暫緩或延期管理制度等，這將是改善執(zhí)行難“瓶頸性”問題的有效途徑，更是深化稅收征管改革的關(guān)鍵。 （五）加強(qiáng)稽查實施階段調(diào)查取證工作，把握執(zhí)法最佳切入點(diǎn) 加強(qiáng)稽查