高級財務(wù)會計大綱

1、高級財務(wù)會計大綱第一章 分部報告與中期財務(wù)報告 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握企業(yè)分部報告與中期財務(wù)報告的會計處理方法。本章要求學(xué)生：（1）掌握確定業(yè)務(wù)分部時應(yīng)考慮的因素；（2）掌握確定地區(qū)分部時應(yīng)考慮的因素；（3）掌握報告分部的確定；（4）掌握中期財務(wù)報告的確認(rèn)和計量。（5）熟悉中期財務(wù)報告的內(nèi)容。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 分部報告一、分部報告概述企業(yè)會計準(zhǔn)則分部報告主要規(guī)范了企業(yè)分部報告的編制方法和應(yīng)披露的信息，有助于保證會計信息的充分披露，滿足會計信息使用者的決策需要。二、報告分部的確定企業(yè)在披露分部信息時，應(yīng)當(dāng)區(qū)分業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部。（一）業(yè)務(wù)分部的確定業(yè)務(wù)分部，是指企業(yè)內(nèi)

2、可區(qū)分的、能夠提供單項或一組相關(guān)產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分。該組成部分承擔(dān)了不同于其他組成部分的風(fēng)險和報酬。企業(yè)在確定業(yè)務(wù)分部時，應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)內(nèi)部管理要求，并考慮下列因素：1各單項產(chǎn)品或勞務(wù)的性質(zhì)2生產(chǎn)過程的性質(zhì)3產(chǎn)品或勞務(wù)的客戶類型4銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的方式5生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)受法律、行政法規(guī)的影響（二）地區(qū)分部的確定地區(qū)分部是指企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的、能夠在一個特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分。該組成部分承擔(dān)了不同于在其他經(jīng)濟(jì)環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分的風(fēng)險和報酬。企業(yè)在確定地區(qū)分部時，應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)內(nèi)部管理要求，并考慮下列因素：1所處經(jīng)濟(jì)、政治環(huán)境的相似性2在不同地區(qū)經(jīng)營之間的關(guān)系3經(jīng)營的接

3、近程度大小4與某一特定地區(qū)經(jīng)營相關(guān)的特別風(fēng)險5外匯管理規(guī)定6外匯風(fēng)險（三）報告分部的確定1重要性標(biāo)準(zhǔn)的判斷報告分部是指符合業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的定義，按規(guī)定應(yīng)予披露的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部。報告分部的確定應(yīng)當(dāng)以業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部為基礎(chǔ)，當(dāng)業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的大部分收入是對外交易收入，且滿足下列條件之一的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其確定為報告分部。（1）該分部的分部收入占所有分部收入合計的10%或者以上。（2）該分部的分部利潤（虧損）的絕對額，占所有盈利分部利潤合計額或者所有虧損分部虧損合計額的絕對額兩者中較大者的10%或者以上。（3）該分部的分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計額的10%或者以上。2低于10%重要性標(biāo)準(zhǔn)的選

4、擇業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部未滿足三個重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)的，可以按照下列規(guī)定進(jìn)行處理：（1）不考慮該分部的規(guī)模，直接將其指定為報告分部。在這種情況下，無論該分部是否滿足10%的重要性標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)可以根據(jù)需要直接將其指定為報告分部。（2）不將該分部直接指定為報告分部的，可將該分部與一個或一個以上類似的、未滿足規(guī)定條件的其他分部合并為一個報告分部。（3）不將該分部指定為報告分部且不與其他分部合并的，應(yīng)當(dāng)在披露分部信息時，將其作為其他項目單獨披露。3報告分部75%的標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部達(dá)到規(guī)定的10%重要性標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)為報告分部后，確定為報告分部的各業(yè)務(wù)分部或各地區(qū)分部的對外交易收入合計額占合并總收入或企業(yè)總

5、收入的比重應(yīng)當(dāng)達(dá)到75%的比例。4垂直一體化經(jīng)營下報告分部的確定當(dāng)業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的大部分收入是通過與企業(yè)外部客戶交易而取得時，在滿足其他重要性條件的情況下，可以將該業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部確定為報告分部。但是，如果企業(yè)的內(nèi)部管理按照垂直一體化經(jīng)營的不同層次來劃分，即使其大部分收入不通對外交易取得，仍可將垂直一體化經(jīng)營的不同層次確定為獨立的報告業(yè)務(wù)分部。5為提供可比信息報告分部的確定企業(yè)在確定報告分部時，除應(yīng)當(dāng)遵循相應(yīng)的確定標(biāo)準(zhǔn)以外，還應(yīng)當(dāng)考慮不同會計期間分部信息的可比性和一貫性。對于某一分部，在上期可能滿足報告分部的確定條件從而確定為報告分部，但本期可能并不滿足報告分部的確定條件。此時，如果企業(yè)

6、認(rèn)為該分部仍然重要，單獨披露該分部的信息能夠更有助于報表使用者了解企業(yè)的整體情況，則不需考慮該分部的規(guī)模，仍應(yīng)當(dāng)將該分部確定為本期的報告分部。三、分部信息的披露（一）主要報告形式下分部信息的披露在主要報告形式情況下，不論作為報告分部的是業(yè)務(wù)分部還是地區(qū)分部，都應(yīng)當(dāng)按規(guī)定披露下列分部信息：1分部收入2分部費用3分部利潤（虧損）4分部資產(chǎn)5分部負(fù)債（二）次要報告形式下分部信息的披露 第二節(jié) 中期財務(wù)報告一、中期財務(wù)報告概述中期財務(wù)報告，是指以中期為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報告。“中期”，是指短于一個完整的會計年度（自公歷1月l日起至12月31日止）的報告期間，它可以是一個月、一個季度或者半年，也可以是其他短

7、于一個會計年度的期間，如1月1日至9月30日的期間等。因此，中期財務(wù)報告包括月度財務(wù)報告、季度財務(wù)報告、半年度財務(wù)報告，也包括年初至本中期末的財務(wù)報告。二、中期財務(wù)報告的內(nèi)容（一）中期財務(wù)報告的構(gòu)成中期財務(wù)報告準(zhǔn)則規(guī)定，中期財務(wù)報告至少應(yīng)當(dāng)包括以下部分：（1）資產(chǎn)負(fù)債表；（2）利潤表；（3）現(xiàn)金流量表；（4）附注。（二）中期財務(wù)報告應(yīng)遵循的原則1遵循與年度財務(wù)報告相一致的會計政策原則2遵循重要性原則（三）中期合并財務(wù)報表和母公司財務(wù)報表的編報要求企業(yè)上年度編制合并財務(wù)報表的，中期期末應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表。上年度財務(wù)報告除了包括合并財務(wù)報表，還包括母公司財務(wù)報表的，中期財務(wù)報告也應(yīng)當(dāng)包括母公司財

8、務(wù)報表。上年度財務(wù)報告包括了合并財務(wù)報表，但報告中期內(nèi)處置了所有應(yīng)納入合并范圍的子公司的，中期財務(wù)報告只需要提供母公司財務(wù)報表，但上年度比較財務(wù)報表仍應(yīng)當(dāng)包括合并財務(wù)報表，上年度可比中期沒有子公司的除外。（四）比較財務(wù)報表編制要求1本中期末的資產(chǎn)負(fù)債表和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表。2本中期的利潤表、年初至本中期末的利潤表以及上年度可比期間的利潤表。其中，上年度可比期間的利潤表包括：上年度可比中期的利潤表和上年度年初至上年可比中期末的利潤表。3年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上年度年初至上年可比中期末的現(xiàn)金流量表。（五）中期財務(wù)報告附注的編制要求1中期財務(wù)報告附注編制要求為了全面反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果

9、和現(xiàn)金流量，中期財務(wù)報告附注應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)編制，對于理解本中期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的重要交易或者事項，也應(yīng)當(dāng)在附注中作相應(yīng)披露。2中期財務(wù)報告附注披露內(nèi)容三、中期財務(wù)報告的確認(rèn)和計量（一）中期財務(wù)報告的確認(rèn)與計量的基本原則1中期會計要素的確認(rèn)和計量原則應(yīng)當(dāng)與年度財務(wù)報告相一致2中期會計計量應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)3中期采用的會計政策應(yīng)當(dāng)與年度財務(wù)報告相一致，不得隨意變更會計政策（二）季節(jié)性、周期性或者偶然性取得收入的確認(rèn)和計量企業(yè)取得季節(jié)性、周期性或者偶然性收入，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時予以確認(rèn)和計量，不應(yīng)當(dāng)在中期財務(wù)報表中預(yù)計或者遞延，但會計年度末允許預(yù)計或者遞延的除外。（三）

10、會計年度中不均勻發(fā)生的費用的確認(rèn)與計量企業(yè)在會計年度中不均勻發(fā)生的費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時予以確認(rèn)和計量，不應(yīng)在中期財務(wù)報表中預(yù)提或者待攤，但會計年度末允許預(yù)提或者待攤的除外。（四）中期會計政策變更的處理企業(yè)在中期發(fā)生了會計政策變更的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則會計政策、會計估計變更和差錯更正規(guī)定處理，并在財務(wù)報告附注中作相應(yīng)披露。會計政策變更的累積影響數(shù)能夠合理確定、且涉及本會計年度以前中期財務(wù)報表相關(guān)項目數(shù)字的，應(yīng)當(dāng)予以追溯調(diào)整，視同該會計政策在整個會計年度一貫采用；同時，上年度可比中期財務(wù)報表也應(yīng)當(dāng)作相應(yīng)調(diào)整。第二章 資產(chǎn)減值 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握資產(chǎn)減值的會計處理方法。本章

11、要求學(xué)生：（1）掌握認(rèn)定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象；（2）掌握資產(chǎn)可收回金額的計量；（3）掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則；（4）掌握資產(chǎn)組的認(rèn)定方法及其減值的處理；（5）了解商譽(yù)減值的會計處理。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述一、資產(chǎn)減值的范圍本章涉及的資產(chǎn)減值包括（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；（3）固定資產(chǎn)；（4）生產(chǎn)生物資產(chǎn)；（5）無形資產(chǎn)；（6）商譽(yù)；（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。二、資產(chǎn)減值的跡象企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，主要可從外部信息來源和內(nèi)部信息來源兩方面加以判斷。三、資

12、產(chǎn)減值的測試（一）以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價值，之后又沒有消除這一差異的交易或者事項，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。（二）以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于本準(zhǔn)則列示的減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的，以不因上述減值跡象的出現(xiàn)而重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。 第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計量一、估計資產(chǎn)可收回金額的基本方法資產(chǎn)可收回金額的估計，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計首先，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格減去可

13、直接歸屬于該資產(chǎn)處置身用的金額確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額。其次，在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。再次，在既不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在資產(chǎn)活躍市場的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日如果處置資產(chǎn)的話，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價格減去資產(chǎn)處置費用后的金額，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額。如果企業(yè)按照上述要求仍然無法可靠估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的

14、現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，主要應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下因素:（1）資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量；（2）資產(chǎn)的使用壽命；（3）折現(xiàn)率。以下重點闡述資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的預(yù)計方法。（一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計1預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或者測數(shù)據(jù)之上。2預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。（2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。（3）

15、資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。每期凈現(xiàn)金流量=每期現(xiàn)金流入該期現(xiàn)金流出3預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量（2）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（3）對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致（4）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整4預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量行預(yù)測。這種方法通常叫做傳統(tǒng)法，它使用單一的未來每期預(yù)計現(xiàn)金流量和單一折現(xiàn)率計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。（二）折現(xiàn)率的預(yù)計為了資產(chǎn)減值測試的目的，計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時所使用的

16、折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。（三）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計在預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的基礎(chǔ)之上，資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值只需將該資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量按照預(yù)計的折現(xiàn)率在預(yù)計期限內(nèi)加以折現(xiàn)即可確定。其計算公式如下：（四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計 第三節(jié) 資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計量一、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計量的一般原則企業(yè)在對資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并計算了資產(chǎn)可收回金額后，如果資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減

17、值準(zhǔn)備。二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理為了正確核算企業(yè)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失和計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”科目，按照資產(chǎn)類別進(jìn)行明細(xì)核算，反映各類資產(chǎn)在當(dāng)期確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額；同時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的資產(chǎn)類別，分別設(shè)置“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“商譽(yù)減值準(zhǔn)備”、“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”等科目。 第四節(jié) 資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理一、資產(chǎn)組的認(rèn)定（一）資產(chǎn)組的概念資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素1資

18、產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。2資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。（三）資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更二、資產(chǎn)組減值測試（一）資產(chǎn)組賬面價值和可收回金額的確定基礎(chǔ)資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的可收回金額在確定時，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。（二）資產(chǎn)組減值的會計處理首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值。然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)

19、之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。三、總部資產(chǎn)的減值測試在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。 第五節(jié) 商譽(yù)減值測試與處理一、商譽(yù)減值測試的基本要求企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。由于商譽(yù)難以獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。二、商譽(yù)減值測試的方法與會計處理企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的

20、方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。第三章 政府補(bǔ)助 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握政府補(bǔ)助的會計處理方法。本章要求學(xué)生：（1）掌握與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會計處理；（2）掌握與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的會計處理。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 政府補(bǔ)助概述一、政府補(bǔ)助的特征（一）無償性政府資本性投入不屬于政府補(bǔ)助。（二）直接取得資產(chǎn)增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。二、政府補(bǔ)助的主要形式在實際工作中，政府補(bǔ)助的形式主要有財政撥款、財政貼息、稅收返還和無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)等。三、政府補(bǔ)助的分類根據(jù)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益

21、相關(guān)的政府補(bǔ)助。 第二節(jié) 政府補(bǔ)助的會計處理一、與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：（1）用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費用的期間，計入當(dāng)期損益；（2）用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，直接計入當(dāng)期損益。已確認(rèn)的政府補(bǔ)助需要返還的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：（1）存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當(dāng)期損益；（2）不存在相關(guān)遞延收益的，直接計入當(dāng)期損益。用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，先計入“遞延收益”科目，然后分期計入“營業(yè)外收入”科目；用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，直接計“營業(yè)外收入”科

22、目。企業(yè)取得的政府補(bǔ)助之所以確認(rèn)為營業(yè)外收入，是因為企業(yè)在日?；顒又腥〉玫恼a(bǔ)助，形成經(jīng)濟(jì)利益流入的組成部分，但由于是無償?shù)?，又不符合銷售收入或提供服務(wù)收入的確認(rèn)條件，因此計入“營業(yè)外收入”科目或者通過“遞延收益”科目分期計入“營業(yè)外收入”科目。二、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)隨著相關(guān)資產(chǎn)的使用逐漸計入以后各期的收益。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助通常為貨幣性資產(chǎn)形式，企業(yè)實際收到款項時，按照到賬的實際金額計量，確認(rèn)資產(chǎn)（銀行存款）和遞延收益。在很少的情況下，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助也可能表現(xiàn)為政府向企業(yè)無償劃撥長期非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在實際取得資產(chǎn)并辦妥相

23、關(guān)受讓手續(xù)時按照其公允價值確認(rèn)和計量，如該資產(chǎn)相關(guān)憑證上注明的價值與公允價值差異不大的，應(yīng)當(dāng)以有關(guān)憑證中注明的價值作為公允價值；如沒有注明價值或者注明價值與公允價值差異較大，但有活躍市場的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有確鑿證據(jù)表明的同類或類似資產(chǎn)市場價格作為公允價值。公允價值不能可靠取得的，按照名義金額（1元）計量。第四章 股份支付 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握股份支付的會計處理。本章要求學(xué)生：（1）掌握以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計處理；（2）掌握以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會計處理。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 股份支付概述股份支付，是“以股份為基礎(chǔ)的支付”的簡稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)

24、益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。一、股份支付的四個主要環(huán)節(jié)典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予、可行權(quán)、行權(quán)和出售。（一）授予日授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。（二）可行權(quán)日可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。從授予日至可行權(quán)日的時段，是可行權(quán)條件得到滿足的期間，因此稱為“等待期”。（三）行權(quán)日行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。（四）出售日出售日是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期。二、股份支付工具的主要類型按照股份支付的方式，主要可劃分為兩類：（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算

25、的股份支付，是指企業(yè)為獲得服務(wù)而以股份或其它權(quán)益工具作為對價進(jìn)行結(jié)算的交易。（二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲得服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其它權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算的交付現(xiàn)金或其它資產(chǎn)的義務(wù)的交易。 第二節(jié) 股份支付的確認(rèn)和計量一、權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計量原則（一）換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計量原則對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價值計量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。對于授予后

26、立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。（二）換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計量原則對于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服務(wù)的公允價值計量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。如果其他方服務(wù)的公允價值不能可靠計量，但權(quán)益工具的公允價值能夠可靠計量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。二、現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計量原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個

27、資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用，同時計入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價值重新計量，將其變動計入損益。對于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用，同時計入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價值重新計量，將其變動計入損益。三、股份支付的處理（一）授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。（二）等待期內(nèi)

28、每個資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計入成本費用，同時確認(rèn)所有者權(quán)益或負(fù)債。在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將取得的職工提供的服務(wù)計入成本費用，計入成本費用的金額應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具的公允價值計量。1對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認(rèn)其后續(xù)公允價值變動。2對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付應(yīng)當(dāng)按照每個資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪酬。（三）可行權(quán)日之后1對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)

29、在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認(rèn)股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積（其他資本公積）。2對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費用，負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）。第五章 所得稅 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)和實務(wù)應(yīng)用。本章要求學(xué)生：（1）掌握資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的確定；（2）掌握負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定；（3）掌握應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的確定；（4）掌握遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)；（5）掌握所得稅費用的確認(rèn)和計量。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 所得稅會計概述一、所得稅會計的特點所得稅會計是

30、從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所得稅費用。二、所得稅會計核算的一般程序（一）按照相關(guān)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項目的賬面價值。（二）按照企業(yè)會計準(zhǔn)則中對于資產(chǎn)和負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項目的計稅基礎(chǔ)。（三）比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間存在差異

31、的，分析其性質(zhì)，除企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額，作為構(gòu)成利潤表中所得稅費用的遞延所得稅。（四）按照適用的稅法規(guī)定計算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得額與適用的所得稅稅率計算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅（即當(dāng)期所得稅），同時結(jié)合當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債（即遞延所得稅），作為利潤表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費用。 第二節(jié) 計稅基礎(chǔ)及暫時性差異一、資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的

32、計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。如果有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不納稅，則資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)即為其賬面價值。二、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。三、暫時性差異暫時性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。根據(jù)暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額影響的不同，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。某些不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件，未作為財務(wù)會計報告中資產(chǎn)、負(fù)債列示的項目，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。（一）應(yīng)

33、納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，即在未來期間不考慮該事項影響的應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額。在該暫時性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。（二）可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來期間的應(yīng)交所得稅。在該暫時性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞

34、延所得稅資產(chǎn)。 第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量企業(yè)在計算確定了應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異后，應(yīng)當(dāng)按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定的原則確認(rèn)與應(yīng)納稅暫時性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債以及與可抵扣暫時性差異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量應(yīng)納稅暫時性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，從其發(fā)生當(dāng)期看，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)。確認(rèn)應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時，交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費用的組成部分；與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項

35、相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)增加或減少所有者權(quán)益；企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計入當(dāng)期損益的金額。二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量（一）一般原則資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。1遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。2按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異處理。3企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入

36、賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等。4與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)的公允價值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。（二）不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。（三）遞延所得稅資產(chǎn)的計量1適用稅率的確定。確認(rèn)遞

37、延所得稅資產(chǎn)時，應(yīng)估計相關(guān)可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。2遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的復(fù)核。三、適用稅率變化對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響因適用稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率進(jìn)行重新計量。 第四節(jié) 所得稅費用的確認(rèn)和計量采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。一、當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅，是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當(dāng)期發(fā)生的交易和事項，應(yīng)交納給稅務(wù)部門的所得稅金額，即應(yīng)交所得稅，應(yīng)以適用

38、的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)計算確定。企業(yè)在確定當(dāng)期所得稅時，對于當(dāng)期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應(yīng)在會計利潤的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的要求進(jìn)行調(diào)整，計算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅。應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額所得稅稅率應(yīng)納稅所得額=稅前會計利潤納稅調(diào)整增加額納稅調(diào)整減少額二、遞延所得稅遞延所得稅，是指企業(yè)在某一會計期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的綜合結(jié)果。即按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有的金額相對于原已確認(rèn)金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額，但不包括計入所有者權(quán)益的交

39、易或事項及企業(yè)合并的所得稅影響。用公式表示即為：遞延所得稅=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加如果某項交易或事項按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用（或收益）。三、所得稅費用計算確定了當(dāng)期所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費用為兩者之和，即：所得稅費用=當(dāng)期所得稅遞延所得稅計入當(dāng)期損益的所得稅費用或收益不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計入所有者權(quán)益的交易或者事項相關(guān)的當(dāng)

40、期所得稅和遞延所得稅，應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益。所得稅費用應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨列示。四、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會計處理第六章 外幣折算 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握企業(yè)外幣交易和外幣折算的會計處理方法。本章要求學(xué)生：（1）掌握外幣交易的會計處理；（2）掌握非惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中外幣財務(wù)報表的折算方法；（3）熟悉境外經(jīng)營處置的會計處理；（4）熟悉記賬本位幣的確定方法。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 外幣交易的會計處理外幣是指企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。外幣交易，是指以外幣計價或者結(jié)算的交易，包括買入或者賣出外幣、買入或賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)、借入或者借出外幣資金和其他以外幣計價或結(jié)算的交易。外幣交

41、易的會計處理涉及的會計問題，主要包括記賬本位幣的確定、外幣交易從交易日至結(jié)算日折算匯率的選擇以及產(chǎn)生的匯兌差異的處理。一、記賬本位幣的確定企業(yè)的記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是，編報的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：（一）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常以該貨幣進(jìn)行商品和勞務(wù)銷售價格的計價和折算。（二）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進(jìn)行上述費用的計價和結(jié)算。如果企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)

42、境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應(yīng)當(dāng)采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣。二、外幣交易的會計處理（一）外幣交易的核算程序1通常設(shè)置外幣現(xiàn)金、外幣債權(quán)和外幣債務(wù)三類賬戶。2采用外幣復(fù)幣記賬方式。涉及外幣業(yè)務(wù)時，外幣賬戶要做復(fù)幣式記錄。3在交易日，將外幣金額按照交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶；在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶的同時，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。4外幣交易處理時的折算差額通過“財務(wù)費用匯兌差額”等科目核算；5期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位

43、幣金額相比較，其差額記入“財務(wù)費用匯兌差額”等科目。（二）即期匯率和即期匯率的近似匯率即期匯率，通常是指中國人民銀行公布的當(dāng)日人民幣外匯牌價的中間價。企業(yè)發(fā)生的外幣兌換業(yè)務(wù)或涉及外幣兌換的交易事項，應(yīng)當(dāng)按照交易實際采用的匯率（即銀行買入價或賣出價）折算。即期匯率的近似匯率，是指按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率，通常采用當(dāng)期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。（三）外幣交易的會計處理外幣交易的會計處理包括交易日的會計處理和資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算日的會計處理。1交易發(fā)生日的會計處理外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方

44、法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。企業(yè)買入外幣時，其增加的外幣金額按即期匯率或近似匯率折算，減少的人民幣金額按實際支付的人民幣金額（銀行的賣出價）登記。其差額計入當(dāng)期的財務(wù)費用。企業(yè)賣出外幣時，其減少的外幣按即期匯率或近似匯率折算，增加的人民幣金額按實際收到的人民幣金額（銀行的買入價）記錄。其差額計入當(dāng)期的財務(wù)費用。2資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算日的會計處理資產(chǎn)負(fù)債表日及結(jié)算日，應(yīng)該區(qū)別貨幣性項目和非貨幣性項目進(jìn)行處理。（1）貨幣性項目貨幣性項目，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。貨幣性項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率與初始確認(rèn)

45、時或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當(dāng)期損益。另外，結(jié)算外幣貨幣性項目時，因匯率波動而形成的匯兌差額也應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期損益。（2）非貨幣性項目資產(chǎn)負(fù)債表日，以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。但對于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價值時，應(yīng)先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進(jìn)行比較。資產(chǎn)負(fù)債表日，對于以公允價值計量的股票等非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應(yīng)當(dāng)先將該外幣金額按照公允價值確定日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣

46、金額進(jìn)行比較，其差額作為公允值變動處理，計入當(dāng)期損益。 第二節(jié) 外幣財務(wù)報表折算一、境外經(jīng)營記賬本位幣的確定境外經(jīng)營，是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)。在境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)，采用的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣的，也視同境外經(jīng)營。企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮一般因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：（1）境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強(qiáng)的自主性；（2）境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重；（3）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回；（4）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)

47、期的債務(wù)。二、外幣財務(wù)報表折算的一般原則（一）利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算，例如平均匯率。（二）所有者權(quán)益變動表中的項目按交易發(fā)生日的即期匯率折算。（三）資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。按照上述規(guī)定折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下以“外幣報表折算差額”項目單獨列示。三、境外經(jīng)營的處置企業(yè)在處置境外經(jīng)營時，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下列示的、與該境外經(jīng)營相關(guān)的外幣

48、財務(wù)報表折算差額，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益；部分處置境外經(jīng)營的，應(yīng)當(dāng)按處置的比例計算處置部分的外幣財務(wù)報表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。第七章 租賃 學(xué)習(xí)目的和要求通過本章的學(xué)習(xí)，可以使學(xué)生掌握租賃業(yè)務(wù)的會計處理方法。本章要求學(xué)生：（1）掌握承租人和出租人融資租賃業(yè)務(wù)的會計處理；（2）熟悉承租人和出租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的會計處理；（3）熟悉售后租回交易的會計處理。 本章主要內(nèi)容 第一節(jié) 租賃概述租賃是指出租人在承租人支付一定報酬（通常為定期支付的租金）的條件下，授予承租人在約定期限內(nèi)占有和使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的一種契約。一、與租賃有關(guān)的概念（一）租賃期（二）租賃開始日（三）租賃期開始日（四）擔(dān)保

49、余值（五）未擔(dān)保余值（六）最低租賃付款額、或有租金、履約成本（七）最低租賃收款額二、租賃的分類（一）租賃分類的原則以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將其分為融資租賃和經(jīng)營租賃。如果實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬，則該項租賃為融資租賃；反之則為經(jīng)營租賃。（二）租賃分類的標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則租賃的規(guī)定，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃資產(chǎn)分為融資租賃和經(jīng)營租賃。滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，即應(yīng)認(rèn)定為融資租賃，除融資租賃以外的租賃為經(jīng)營租賃。1在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；2承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)

50、時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)；3租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上（含75%，下同）；4就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。這里的“幾乎相當(dāng)于”掌握在90%以上；5租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修改，只有承租人才能使用。 第二節(jié) 經(jīng)營租賃一、承租人對經(jīng)營租賃的處理（一）租金的處理在經(jīng)營租賃下，承租人不必將租賃資產(chǎn)資本化，只需將支付或應(yīng)付的租金按一定的方法

51、計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。承租人確認(rèn)的租金費用，借記“在建工程”、“無形資產(chǎn)”、“銷售費用”、“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（二）初始直接費用的處理對于承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)計入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（三）或有租金的處理在經(jīng)營租賃下，承租人對或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“財務(wù)費用”、“銷售費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。二、出租人對經(jīng)營租賃的處理（一）租金的處理在一般情況下，出租人應(yīng)按一定方法將收到的租金在租賃期內(nèi)確認(rèn)為收益。出租人確認(rèn)的租金收入，應(yīng)借記“

52、應(yīng)收賬款”或者“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“租賃收入”科目。實際收到租金時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”或者“其他應(yīng)收款”等科目。（二）初始直接費用的處理出租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)如周轉(zhuǎn)材料等，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行攤銷。（四）或有租金的處理在經(jīng)營租賃下，出租人對或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實際發(fā)生時計入當(dāng)期收益，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收經(jīng)營租賃款”或者“其他應(yīng)收款”等

53、科目。 第三節(jié) 融資租賃一、承租人對融資租賃的處理（一）租賃期開始日的會計處理在租賃期開始日，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費用。承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租

54、人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。（二）未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分?jǐn)偂３凶馊藨?yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資費用。（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提 承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值減去擔(dān)保余值加上預(yù)計清理費用；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則應(yīng)提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值減去預(yù)計殘值加上預(yù)計清理費用。（四）履約成本的會計處理履約成本應(yīng)在實際發(fā)生時，記入“長期待攤費用”、“