CPA審計講義第二十三章審計報告.doc

1、第二十三章審計報告1. 命題特點分析2. 本章學習要求3. 主要內(nèi)容講解本章是財務報表審計實務中非常重要的內(nèi)容，屬于考試大綱中第三等級能力要求的內(nèi)容，是必然的考試重點。各種題型均可能涉及，尤其是綜合題。考生特別要掌握好將第十三章至第二十二章的內(nèi)容同審計報告相結(jié)合的綜合題（ 2009 年考過）；此外，比較信息、含有已審財務報表文件中的其他信息要關注客觀題。具體要求如下：1. 掌握審計報告的基本內(nèi)容；2. 掌握審計報告類型的確定；3. 理解比較信息的含義及審計程序；4. 掌握比較信息的審計報告；5. 理解含有已審財務報表文件中的其他信息。第一節(jié)審計報告概述一、審計報告的含義審計報告是指注冊會計師根

2、據(jù)審計準則的規(guī)定，在執(zhí)行審計工作的基礎上，對財務報表發(fā)表審計意見的書面文件。注冊會計師應根據(jù)由審計證據(jù)得出的結(jié)論，清楚表達對財務報表的意見。注意：審計報告是注冊會計師對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制并實現(xiàn)公允反映發(fā)表審計意見的書面文件，因此，注冊會計師應將已審的財務報表附于審計報告之后。二、審計報告的作用第二節(jié)審計意見的形成和審計報告的類型一、審計意見的形成注冊會計師應當評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對財務報表形成審計意見的基礎。在對財務報表形成審計意見時，注冊會計師應當根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。1. 按照中國注冊會

3、計師審計準則第l231號針對評估的重大錯報風險采取的應對措施的規(guī)定，是否已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。2. 按照中國注冊會計師審計準則第l251號評價審計過程中識別出的錯報的規(guī)定， 未更正錯報單獨或匯總起來是否構(gòu)成重大錯報。在確定時，注冊會計師應當考慮：（ 1）相對特定類別的交易、賬戶余額或披露以及財務報表整體而言，錯報的金額和性質(zhì)以及錯報發(fā)生的特定環(huán)境；（ 2）與以前期間相關的未更正錯報對相關類別的交易、賬戶余額或披露以及財務報表整體的影響。3. 評價財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制。4. 評價財務報表是否實現(xiàn)公允反映。5. 評價財務報表是否恰當提及或說明適用的財務報告

4、編制基礎。二、審計報告的類型注意：第一，注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加事項說明段、強調(diào)事項段、其他事項段或其他修飾性用語時，該報告稱為標準審計報告。第二，包含其他報告責任段，但不含有強調(diào)事項段或其他事項段的無保留意見的審計報告也被視為標準審計報告。第三，非標準審計報告，是指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調(diào)事項段或其他事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。第三節(jié)審計報告的基本內(nèi)容一、審計報告的要素審計報告應當包括下列要素：（1）標題。（ 2）收件人。（3）引言段。（ 4）管理層對財務報表的責任段。（5）注冊會計師的責任段。（6）審計意見段。（7）注冊會計師的

5、簽名和蓋章。（8）會計師事務所的名稱、地址及蓋章。（9）報告日期。二、標題審計報告的標題應當統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。三、收件人審計報告的收件人是指注冊會計師按照業(yè)務約定書的要求致送審計報告的對象，一般是指審計業(yè)務的委托人。審計報告應當載明收件人的全稱。審計報告的收件人如果是股份有限公司就應是“ 全體股東”；如果是有限責任公司就應是“ 董事會”。四、引言段審計報告的引言段應當說明被審計單位的名稱和財務報表已經(jīng)過審計，并包括下列內(nèi)容：1. 指出被審計單位的名稱；2. 說明財務報表已經(jīng)審計；3. 指出構(gòu)成整套財務報表的每一財務報表的名稱；4. 提及財務報表附注（包括重要會計政策概要和其他解釋性信息）

6、；5. 指明構(gòu)成整套財務報表的每一財務報表的日期或涵蓋的期間。五、管理層對財務報表的責任段審計報告應當包含標題為“管理層對財務報表的責任”的段落，用以描述被審計單位中負責編制財務報表的人員的責任。管理層對財務報表的責任段應當說明，編制財務報表是管理層的責任，這種責任包括：（ 1）按照適用的財務報告編制基礎編制財務報表，并使其實現(xiàn)公允反映；（ 2）設計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)部控制， 以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。六、注冊會計師的責任段審計報告應當包含標題為“注冊會計師的責任”的段落。注冊會計師的責任段應當說明下列內(nèi)容：1. 注冊會計師的責任是在執(zhí)行審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審

7、計意見。2. 注冊會計師按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守中國注冊會計師職業(yè)道德守則，計劃和執(zhí)行審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。3. 審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內(nèi)部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。4. 注冊會

8、計師相信獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為其發(fā)表審計意見提供了基礎。注意：如果結(jié)合財務報表審計對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，注冊會計師應當刪除上述第目的并非對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見”的措辭。3 項中“但七、審計意見段審計報告應當包含標題為“審計意見”的段落。如果對財務報表發(fā)表無保留意見，除非法律法規(guī)另有規(guī)定， 審計意見應當使用“財務報表在所有重大方面按照 適用的財務報告編制基礎 （如企業(yè)會計準則等） 編制，公允反映了 ”的措辭。注意：第一，財務報表可能按照兩個財務報告編制基礎編制，在這種情況下，這兩個編制基礎都是適用的財務報告編制基礎。在對財務報表形成審計意見時，需要分別考慮每個編制基礎，并在審

9、計意見中提及這兩個編制基礎。第二，財務報表可能聲稱符合某一財務報告編制基礎的所有要求，并補充披露財務報表符合另一財務報告編制基礎的程度。由于這種補充信息不能同財務報表清楚地分開，因此涵蓋在審計意見中。如果有關財務報表符合另一財務報告編制基礎的程度的披露不具有誤導性，但注冊會計師認為該披露對財務報表使用者理解財務報表至關重要，注冊會計師應當在審計報告中增加強調(diào)事項段，以提醒財務報表使用者關注。第三，其他報告責任。除審計準則規(guī)定的注冊會計師對財務報表出具審計報告的責任外，相關法律法規(guī)可能對注冊會計師設定了其他報告責任。如果注冊會計師在對財務報表出具的審計報告中履行其他報告責任，應當在審計報告中將其

10、單獨作為一部分。八、注冊會計師的簽名和蓋章審計報告應當由注冊會計師簽名并蓋章。（一）合伙會計師事務所出具的審計報告，應當由一名對審計項目負最終復核責任的合伙人和一名負責該項目的注冊會計師簽名蓋章。（二）有限責任會計師事務所出具的審計報告，應當由會計師事務所主任會計師或其授權(quán)的副主任會計師和一名負責該項目的注冊會計師簽名蓋章。九、會計師事務所的名稱、地址和蓋章審計報告應當載明會計師事務所的名稱和地址，并加蓋會計師事務所公章。十、報告日期審計報告應當注明報告日期。審計報告的日期不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括管理層認可對財務報表的責任且已批準財務報表的證據(jù)），并在此基礎上對財務報表

11、形成審計意見的日期。注冊會計師在確定審計報告日期時，注冊會計師應當確信已獲取下列兩方面的審計證據(jù)：（1）構(gòu)成整套財務報表的所有報表（包括相關附注）已編制完成；（ 2）被審計單位的董事會、管理層或類似機構(gòu)已經(jīng)認可其對財務報表負責。注意：第一，如果出具非無保留意見的審計報告，還應在審計意見段之前增加導致非無保留意見的說明段，用于描述注冊會計師對財務報表發(fā)表保留意見、否定意見或無法表示意見的理由。當出具非無保留意見的審計報告時，注冊會計師應當在注冊會計師的責任段之后、審計意見段之前增加導致非無保留意見事項段（簡稱說明段），清楚地說明導致所發(fā)表意見或無法發(fā)表意見的原因，并在可能情況下，指出其對財務報表

12、的影響程度。第二，在符合出具強調(diào)事項段、其他事項段的情況下，應在審計報告的審計意見段之后增加強調(diào)事項段、其他事項段。（標準無保留意見審計報告參考格式23-1 ）第四節(jié)非標準審計報告一、非無保留意見的審計報告（一）非無保留意見的含義非無保留意見是指保留意見、否定意見或無法表示意見。當存在下列情形之一時，注冊會計師應當在審計報告中發(fā)表非無保留意見：1. 根據(jù)獲取的審計證據(jù)，得出財務報表整體存在重大錯報的結(jié)論。2. 無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能得出財務報表整體不存在重大錯報的結(jié)論。如果注冊會計師能夠通過實施替代程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，則無法實施特定的程序并不構(gòu)成對審計范圍的限制。下列情形

13、可能導致注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)（也稱為審計范圍受到限制）：（ 1）超出被審計單位控制的情形；（ 2）與注冊會計師工作的性質(zhì)或時間安排相關的情形；（ 3）管理層施加限制的情形。（二）確定非無保留意見的類型注冊會計師確定恰當?shù)姆菬o保留意見類型，取決于下列事項： （ 1）導致非無保留意見的事項的性質(zhì)，是財務報表存在 重大錯報 ，還是在 無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù) 的情況下，財務報表可能存在重大錯報； （2）注冊會計師就導致非無保留意見的事項對財務報表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生影響的 廣泛性作出的判斷。注意：第一，在承接審計業(yè)務后，如果注意到管理層對審計范圍施加了限制，且認為這些限制可能導致對財

14、務報表發(fā)表保留意見或無法表示意見，注冊會計師應當要求管理層消除這些限制。如果管理層拒絕消除限制，除非治理層全部成員參與管理被審計單位，注冊會計師應當就此事項與治理層溝通，并確定能否實施替代程序以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。第二，如果受到的限制產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性，應當在可行時解除業(yè)務約定，如果在出具審計報告之前解除業(yè)務約定被禁止或不可行，應當發(fā)表無法表示意見。注冊會計師可能認為需要在審計報告中增加其他事項段。（解釋不能解約的原因）第三，如果認為有必要對財務報表整體發(fā)表否定意見或無法表示意見，注冊會計師不應在同一審計報告中對按照相同財務報告編制基礎編制的單一財務報表或者財務報表特定要素、賬戶

15、或項目發(fā)表無保留意見。（三）非無保留意見的審計報告的格式和內(nèi)容1.導致非無保留意見的事項段2.審計意見段3.非無保留意見對審計報告要素內(nèi)容的修改（保留意見、 否定意見和無法表示意見審計報告范例，詳見參考格式23-3 、23-4 、23-5 、23-6 ）二、審計報告的強調(diào)事項段（一）強調(diào)事項段的含義審計報告的強調(diào)事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及已在財務報表中恰當列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項對財務報表使用者理解財務報表至關重要。（二）增加強調(diào)事項段的情形如果認為有必要提醒財務報表使用者關注已在財務報表中列報或披露，且根據(jù)職業(yè)判斷認為對財務報表使用者理解財務報表

16、至關重要的事項，注冊會計師在已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)證明 該事項在財務報表中不存在重大錯報的條件下，應當在審計報告中增加強調(diào)事項段。注冊會計師可能認為需要加強調(diào)事項段的情形舉例如下：1. 異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結(jié)果存在不確定性。2. 提前應用（在允許的情況下）對財務報表有廣泛影響的新會計準則。3. 存在已經(jīng)或持續(xù)對被審計單位財務狀況產(chǎn)生重大影響的特大災難。注意：強調(diào)事項段的過多使用會降低注冊會計師溝通所強調(diào)事項的有效性。強調(diào)事項段應當僅提及已在財務報表中列報或披露的信息。（三）在審計報告中增加強調(diào)事項段時注冊會計師采取的措施如果在審計報告中增加強調(diào)事項段，注冊會計師應當采取下列措施：1.

17、將強調(diào)事項段緊接在 審計意見段之后 ；2. 使用“強調(diào)事項”或其他適當標題；3. 明確提及被強調(diào)事項以及相關披露的位置，以便能夠在財務報表中找到對該事項的詳細描述；4. 指出審計意見沒有因該強調(diào)事項而改變?！纠}單選題】下列情形中，注冊會計師應在審計報告中增加強調(diào)事項段的是（）。A. 被審計單位存在重大的未決訴訟，已在財務報表中作出了的正確的會計處理和恰當?shù)呐禕. 被審計單位針對存在的重大或有負債，拒絕在財務報表中作出恰當披露C. 被審期間取得的 100 萬元營業(yè)收入在審計報告日前被退回，被審計單位已按照相關會計準則調(diào)整了財務報表，并進行了恰當披露D. 審計報告日前，被審計單位存放輔料的一間

18、小型倉庫失火，將會給企業(yè)帶來一定損失，但不會對持續(xù)經(jīng)營構(gòu)成影響，同時已在財務報表附注中進行了披露 答疑編號3937230301正確答案 A答案解析選項B 應出具保留或否定意見；選項（標準無保留意見審計報告參考格式23-1 ）CD應出具標準無保留意見。三、其他事項段（一）其他事項段的含義其他事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及 未在財務報表中列報或披露的事項 ，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師責任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P。（二）需要增加其他事項段的情形對于未在財務報表中列報或披露，但根據(jù)職業(yè)判斷認為與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或?qū)徲媹蟾嫦?/p>

19、關且未被法律法規(guī)禁止的事項，如果認為有必要溝通，注冊會計師應當在審計報告中增加其他事項段，并使用“其他事項”或其他適當標題。注冊會計師應當將其他事項段緊接在審計意見段和強調(diào)事項段（如有）之后。需要在審計報告中增加其他事項段的情形包括：1. 與使用者理解審計工作相關的情形；2. 與使用者理解注冊會計師的責任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P的情形；3. 對兩套以上財務報表出具審計報告的情形；4. 限制審計報告分發(fā)和使用的情形。注意：如果擬在審計報告中增加強調(diào)事項段或其他事項段，注冊會計師應當就該事項和擬使用的措辭與治理層 溝通?！纠}綜合題】公開發(fā)行A 股的甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）系ABC會計師事務所的常年

20、審計客戶。A 和 B 注冊會計師負責對甲公司208年度財務報表進行審計，確定財務報表層次的重要性水平為200 萬元。 甲公司 208年度財務報告于209年 4 月 20 日獲董事會批準， 并于同日報送證券交易所。其他相關資料如下：資料一：甲公司未經(jīng)審計的208年度財務報表部分項目的年末余額或年度發(fā)生額如下（金額單位：人民幣萬元）項目208年度資產(chǎn)總額90 000營業(yè)收入60 000利潤總額3 000凈利潤2 500資料二：在對甲公司的審計過程中，A 和 B 注冊會計師注意到下列事項：（1）208年 1 月起， 甲公司開始研發(fā)X 產(chǎn)品專利技術， 且擁有可靠的技術和財務資源等支持。截止 208年

21、10 月 31 日，共發(fā)生研發(fā)支出2 700 萬元，其中：科技成果應用研究費用900 萬元，生產(chǎn)前的模型設計和測試費用1 800 萬元。 208 年 11 月 1 日，該專利技術達到預定用途，甲公司將其確認為無形資產(chǎn)，并做如下會計處理：借記“無形資產(chǎn)”2 700萬元，貸記“研發(fā)支出資本化支出” 2 700萬元；該無形資產(chǎn)的估計使用壽命為5 年，凈殘值為零，甲公司按直線法攤銷，并做如下會計處理借記“管理費用”90萬元，貸記“累計攤銷”90萬元。（ 2）208 年 9 月 20 日，甲公司從乙公司采購一批汽車零部件，不含稅價格為2 000 萬元，增值稅稅率為17%。由于甲公司發(fā)生財務困難，無法按期

22、支付貨款，經(jīng)與乙公司協(xié)商，于208年12 月 25 日實施債務重組：乙公司同意減免甲公司1 000 萬元債務，余額由甲公司用現(xiàn)金清償。甲公司于次日付款，并做如下會計處理：借記“應付賬款” 2340 萬元，貸記“銀行存款” 1340 萬元，貸記“營業(yè)外收入債務重組收益”1 000萬元。甲公司認為持續(xù)經(jīng)營不存在問題，因此沒有在財務報表附注中披露該項債務重組。（3）208 年 10 月 25 日，甲公司為某高新技術項目向銀行申請配套流動資金貸款，同時申報政府財政貼息。根據(jù)與銀行簽訂的貸款協(xié)議，貸款期限自208年 11 月 1 日至 209年 10 月 31日，貸款金額為 20 000 萬元，年利率為

23、 6%。208年 11 月 1 日，政府部門批準撥付貼息資金 600 萬元，甲公司于當日收到該筆資金，并做如下會計處理 : 借記“銀行存款” 600 萬元，貸記“營業(yè)外收入政府補助” 600 萬元。（ 4）208年 12 月，甲公司購入 500 萬元汽車電子儀表。 209年 1 月 7 日，甲公司遭受水災，導致該批儀表全部報廢。甲公司對 208年度財務報表做如下調(diào)整：借記“資產(chǎn)減值損失” 500 萬元，貸記“存貨存貨跌價準備” 500 萬元。（ 5）208年 12 月 25 日，甲公司總經(jīng)理辦公會議決定將持有的丙公司40%股權(quán)以 28 000 萬元的價格轉(zhuǎn)讓給控股股東，該項長期股權(quán)投資的賬面價

24、值為19 000 萬元、評估價值為28 000 萬元。208年 12 月 27 日，甲公司收到全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，并做如下會計處理：借記“銀行存款”28 000萬元，貸記“長期股權(quán)投資”19 000 萬元，貸記“投資收益”9 000萬元。上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項已經(jīng)209年 1 月 10 日召開的董事會會議審議通過，并擬在208年度財務報表附注中披露。要求：（ 1）如果不考慮審計重要性水平，針對資料二中事項（1）至事項（ 5），分別回答A 和 B 注冊會計師是否需要提出審計處理建議？若需提出審計調(diào)整建議，直接列示審計調(diào)整分錄（審計調(diào)整分錄均不考慮對甲公司208年的稅費、遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債、期末

25、結(jié)轉(zhuǎn)損益及利潤分配的影響，下同）。（ 2）在資料一的基礎上，如果考慮審計重要性水平，假定甲公司分別只存在資料二的5 個事項中的 1 個事項， 并且拒絕接受A 和 B注冊會計師針對事項（ 1）至事項 （5）提出的審計處理建議（如果有），在不考慮其他條件的前提下，指出A 和 B注冊會計師應當針對該5 個獨立存在的事項分別出具何種意見類型的審計報告。（ 3）在資料一的基礎上，如果考慮審計重要性水平，假定甲公司只存在資料二中的事項（1），并且拒絕接受A 和 B 注冊會計師提出的審計處理建議（如果有），在不考慮其他條件的前提下，代為續(xù)編以下審計報告。（假定不存在按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項）審計報告

26、甲股份有限公司全體股東：（引言段略）一、管理層對財務報表的責任（略）二、注冊會計師的責任（略）ABC會計師事務所（蓋章）中國市中國注冊會計師：A（簽名并蓋章）中國注冊會計師：B（簽名并蓋章）二九年四月二十日 答疑編號3937230401正確答案（ 1）根據(jù)事項判斷是否提出調(diào)整建議，并寫出調(diào)整分錄：第（ 1）事項，需要提出調(diào)整建議，審計調(diào)整分錄如下：借：管理費用870貸：無形資產(chǎn)870第（ 2）事項，建議對債務重組事項予以披露。第（ 3）事項，需要提出調(diào)整建議，審計調(diào)整分錄如下：借：營業(yè)外收入500（ 600- 600/12 2）貸：遞延收益500第（ 4）事項，需要提出調(diào)整建議，應建議予以披露

27、，并做以下審計調(diào)整分錄：借：存貨存貨跌價準備500貸：資產(chǎn)減值損失500第（ 5）事項，需要提出調(diào)整建議，應建議做審計調(diào)整分錄：借：長期股權(quán)投資19 000投資收益9 000貸：其他應付款28 000（ 2）判斷審計意見類型注冊會計師應提出保留意見的審計報告。注冊會計師應提出保留意見的審計報告。注冊會計師應提出保留意見的審計報告。注冊會計師應提出保留意見的審計報告。注冊會計師應提出否定意見的審計報告。（ 3）續(xù)寫審計報告三、導致保留意見的事項甲公司 208年自行研發(fā)專利技術過程中，發(fā)生的研究階段的費用900 萬元予以資本化記入無形資產(chǎn)， 同時多攤銷無形資產(chǎn)30 萬元，不符合企業(yè)會計準則的規(guī)定。

28、如果按照企業(yè)會計準則費用化核算的規(guī)定，甲公司無形資產(chǎn)的賬面價值將減少870 萬元，利潤總額減少870 萬元。四、審計意見我們認為，除“三、導致保留意見的事項”段所述事項的重大影響外，甲公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了甲公司208年 12 月 31 日的財務狀況以及208年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。第五節(jié)比較信息一、比較信息的含義比較信息，是指包含于財務報表中的、符合適用的財務報告編制基礎的、與一個或多個以前期間相關 的金額和披露。對應數(shù)據(jù)，是指作為本期財務報表組成部分的上期金額和相關披露，這些金額和披露只能和與本期相關的金額和披露（稱為“本期數(shù)據(jù)”）聯(lián)系起來閱讀。

29、比較財務報表，是指為了與本期財務報表相比較而包含的上期金額和相關披露。注意：對于對應數(shù)據(jù)，審計意見 僅提及本期 ；對于比較財務報表，審計意見 提及列報的財務報表所屬的各期。二、審計程序（一）一般審計程序注冊會計師應當在審計報告的其他事項段中說明對應數(shù)據(jù)未經(jīng)審計。但這種上期財務報說明并不減輕注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額不含表未經(jīng)審計有對本期財務報表產(chǎn)生重大影響的錯報的責任 2. 比較財務報表比較財務報表對審計報告的影響如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，注冊會計師在審計報告中可以提及前任注冊會計師對對應數(shù)據(jù)出具的審計報告總體要求上期導致非無保留意見的事項仍未解決上期財務

30、報表存在重大錯報上期財務報表已由前任注冊會計師審計審計報告的處理當財務報表中列報對應數(shù)據(jù)時，由于審計意見是針對包括對應數(shù)據(jù)的本期財務報表整體的，審計意見通常不提及對應數(shù)據(jù)如果未解決事項對本期數(shù)據(jù)的影響或可能的影響是重大的，注冊會計師應當在導致非無保留意見事項段中同時提及本期數(shù)據(jù)和對應數(shù)據(jù)如果未解決事項對本期數(shù)據(jù)的影響或可能的影響不重大，注冊會計師應當說明，由于未解決事項對本期數(shù)據(jù)和對應數(shù)據(jù)之間可比性的影響或可能的影響，因此發(fā)表了非無保留意見如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務報表存在重大錯報的審計證據(jù)，以前對該財務報表發(fā)表了無保留意見，且對應數(shù)據(jù)未經(jīng)適當重述或恰當披露，注冊會計師應當就包括在財務報表

31、中的對應數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務報表發(fā)表保留意見或否定意見若存在錯報的上期財務報表尚未更正，并且沒有重新出具審計報告，但對應數(shù)據(jù)已在本期財務報表中得到適當重述或恰當披露。注冊會計師可以在審計報告中增加強調(diào)事項段，以描述這一情況，并提及詳細描述該事項的相關披露在財務報表中的位置對應數(shù)據(jù)對審計報告的影響情形描述追加必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定是否存在重大錯報。2. 如果上期財務報表已經(jīng)審計，且上期的重大錯報已經(jīng)更正，注冊會計師應當確定比較信息與更正后的財務報表是否一致。（三）獲取書面聲明三、審計報告 1. 對應數(shù)據(jù)注冊會計師應當確定財務報表中是否包括適用的財務報告編制基礎要

32、求的比較信息，以及比較信息是否得到恰當分類。注冊會計師應當評價：（ 1）比較信息是否與上期財務報表列報的金額和相關披露一致，如果必要，比較信息是否已經(jīng)重述。本期財務報表中的比較信息來源于上期財務報表中的本期數(shù)據(jù)，因此，有必要將比較信息與上期財務報表列報的金額和相關披露進行核對，以確定兩者之間是否一致。（ 2）在比較信息中反映的會計政策是否與本期采用的會計政策一致， 如果會計政策已發(fā)生變更，這些變更是否得到恰當處理并得到充分列報與披露。（二）注意到比較信息可能存在重大錯報時的審計要求1. 在實施本期審計時，如果注意到比較信息可能存在重大錯報，注冊會計師應當根據(jù)實際情況情形描述審計報告的處理總體要

33、求當列報比較財務報表時，審計意見應當提及列報財務報表所屬的各期，以及發(fā)表的審計意見涵蓋的各期對上期財務報表發(fā)表當因本期審計而對上期財務報表發(fā)表審計意見時，如果對上期財務的意見與以前發(fā)表的報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同，注冊會計師應當在其他事意見不同項段中披露導致不同意見的實質(zhì)性原因如果上期財務報表已經(jīng)更正，且前任注冊會計師同意對更正后的上認為存在影響上期財期財務報表出具新的審計報告，注冊會計師應當僅對本期財務報表務報表的重大錯報，且 出具審計報告前任出具了無保留意前任注冊會計師可能無法或不愿對上期財務報表重新出具審計報見告。注冊會計師可以在審計報告中增加其他事項段，指出前任注冊會計師對更正

34、前的上期財務報表出具了報告上期財務報表已由前如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，除非前任注冊會計師對上期財務報表出具的審計報告與財務報表一同對外提供，注冊會任注冊會計師審計計師除對本期財務報表發(fā)表意見外，還應當增加其他事項段如果上期財務報表未經(jīng)審計，注冊會計師應當在其他事項段中說明上期財務報表未經(jīng)審比較財務報表未經(jīng)審計。但這種說明并不減輕注冊會計師獲取充計分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額不含有對本期財務報表產(chǎn)生重大影響的錯報的責任【例題多選題】下列可以在審計報告的其他事項段中提及對應數(shù)據(jù)的情形有（）。A. 導致對上期財務報表發(fā)表非無保留意見的事項在本期尚未解決，仍對本期財務報表產(chǎn)生重大影

35、響B(tài). 上期財務報表已由前任注冊會計師審計C. 上期財務報表存在重大錯報，若對應數(shù)據(jù)已在本期財務報表中得到適當重述或恰當披露D. 上期財務報表未經(jīng)審計 答疑編號3937230501正確答案 BD答案解析選項A，應視影響程度發(fā)表保留或否定意見的審計報告；選項C，注冊會計師可以在審計報告中增加強調(diào)事項段，以描述這一情況，并提及詳細描述該事項的相關披露在財務報表中的位置。第六節(jié)含有已審計財務報表的文件中的其他信息一、其他信息的含義其他信息是指根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或慣例，在含有已審計財務報表的文件中包含的除已審計財務報表和審計報告以外的財務信息和非財務信息。其他信息主要包括：（ 1）管理層或治理層的經(jīng)營

36、報告；（ 2）財務數(shù)據(jù)摘要；（3）員工情況數(shù)據(jù)；（4）計劃的資本性支出；（5）財務比率；（6）董事和高級管理人員的姓名；（7）擇要列示的季度數(shù)據(jù)。理解其他信息的含義，主要應把握以下幾點：1. 其他信息是根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或慣例而披露的。2. 其他信息是相對于已審計財務報表而言的。3. 其他信息包括財務信息和非財務信息。二、注冊會計師對于其他信息的責任1. 注冊會計師沒有專門責任確定其他信息是否得到適當陳述。注冊會計師審計工作的重心應當緊緊圍繞被審計單位的財務報表。對含有已審計財務報表的文件中的其他信息予以關注，其根本的目的也是為了降低審計風險，不損害已審計財務報表的可信賴程度。2. 對財務報表

37、出具審計報告時對其他信息的考慮。無論是否有法定或約定的義務對其他信息出具鑒證報告， 注冊會計師在對財務報表出具審計報告時都應當考慮其他信息。3. 有法定或約定的義務對某些其他信息實施特別程序的情形。如果有法定或約定的義務對某些其他信息實施特別的程序，當這些其他信息存在遺漏或缺陷時，注冊會計師應當考慮是否在審計報告中提及該事項。4. 有法定或約定的義務對其他信息出具專項鑒證報告的情形。如果有法定或約定的義務對其他信息出具專項鑒證報告，注冊會計師的責任取決于業(yè)務的性質(zhì)、法律法規(guī)和相關職業(yè)準則的規(guī)定。5. 獲取其他信息的時間。 注冊會計師應當提請被審計單位做出適當安排 ，以便 在審計報告日前獲取其他信息 。如果在 審計報告日前無法獲取 所有其他信息，注冊會計師應當 在審計報告日后盡早閱讀 其他信息以識別重大不一致。三、重大不一致（一）重大不一致的含義不一致，是指其他信息與已審計財務報表中的信息相矛盾。重大不一致可能會導致注冊會計師對依據(jù)以前獲取的審計證據(jù)得出的審計結(jié)論產(chǎn)生懷疑，甚至對形成審計意見的基礎產(chǎn)生懷疑。（二）識別重