第03章債務(wù)重組解析

1、債務(wù)重組本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有:（1）債務(wù)重組的概念；（2）債務(wù)重組業(yè)務(wù)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理;（3）債務(wù)重組業(yè)務(wù)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)和方式一、債務(wù)重組的定義債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人 按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事 項(xiàng)。二、債務(wù)重組的方式債務(wù)重組主要有以下兒種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)（-）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本將應(yīng)付可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的，則屬于正常情況下的 債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，不能作為本章所指債務(wù)重組。（三）修改其他債務(wù)條件（四）以上三種方式的組合【例題1 多選題】2009年3月31B,卬公司應(yīng)收乙 公司的一筆貸款500萬元到期，由于乙公司發(fā)生

2、財(cái) 務(wù)困難，該筆貸款預(yù)計(jì)短期內(nèi)無法收囘。該公司已 為該項(xiàng)債權(quán)訐瓊壞賬池備100萬元。當(dāng)日，甲公司 就該債權(quán)宜乙公司進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬 于甲公司橫務(wù)重組的有（）。A. 減免100萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還B. 減免50萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還C. 以公允價(jià)值為500萬元的固定資產(chǎn)償還D. 以現(xiàn)金100萬元和公允價(jià)值為400萬元的無形資 產(chǎn)償還E. 以公允價(jià)值為200萬元的庫存商品償還【答案】ABE【解析】債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情 況下，便權(quán)人按照英與僮務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院 的裁定稚出的讓步的事頊。此題“選項(xiàng)C和D”均沒 有作出讓步，所以不屬于債務(wù)重組。第二節(jié)債

3、務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)1. 債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬而價(jià)値與 實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。以低于應(yīng)付債務(wù)賬而價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債 務(wù)的賬面余額，借記應(yīng)付賬款等科目，按實(shí)際支付的金額, 貸記“銀行存款”科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入一 債務(wù)重組利得”科目。2. 債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值與 收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。借方差額記入“營業(yè)外支出”科目，貸方差額記入“資產(chǎn)減值損失”科 目。（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理白。、丿 償讓益的 清轉(zhuǎn)損間 產(chǎn)與

4、期之 資值當(dāng)值 金價(jià)入價(jià) 現(xiàn)1(11譏1(11 lizk/K 一 一 SC 以的額11.W斛- 1/ 債資非入 ，金的計(jì)當(dāng)價(jià)產(chǎn)益 應(yīng)允資損人公金期非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，應(yīng)為分 別不同情況進(jìn)行處理：（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理， 根據(jù)“收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià) 值確認(rèn)銷售商品收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公 允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè) 外支岀。（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價(jià)值 和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理如下圖所示。2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)

5、對受讓的 非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面 余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額, 計(jì)入當(dāng)期損益。借方差額記入“營業(yè)外支出”科 目，貸方差額記入“資產(chǎn)減值損失”科目。 借：XX資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 營業(yè)外支出（借方差額）壞賬準(zhǔn)備貸：應(yīng)收賬款等資產(chǎn)減值損失（貸方有差額）【例題2】甲公司欠乙公司購貨款350 000 元。由于甲公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不 能支付已于20X7年5月1日到期的貨款。 20X7年7月1日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意 甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品 的公允價(jià)值為200 000元，實(shí)際成本為120 000元。甲公司為增值

6、稅一般納稅人，適用 的增值稅稅率為17%o乙公司于20X7年8 月1日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為庫存 商品入庫；乙公司對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了 50 000元的壞賬準(zhǔn)備。(1)甲公司的賬務(wù)處理：計(jì)算債務(wù)重組利得：應(yīng)付賬款的賬面余額350 000減：所轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的公允價(jià)值 200 000增值稅銷項(xiàng)稅額 (200 000X17%) 34 000債務(wù)重組利得116 000d)應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付賬款350 000貸：主營業(yè)務(wù)收入200 000應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)34 000 營業(yè)外收入一債務(wù)重組利得116 000借:主營業(yè)務(wù)成本120 000貸：庫存商品120 000(2)乙公司的賬務(wù)處理

7、：350 000200 00034 000116 00050 00066 000200 000（進(jìn)項(xiàng)稅額）34 00050 000 計(jì)算債務(wù)重組損失： 應(yīng)收賬款賬面余額減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額差額減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 債務(wù)重組損失 血作會(huì)計(jì)分錄:借：庫存商品應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出一債務(wù)重組損失66 000貸：應(yīng)收賬款350 000若乙公司向甲公司單獨(dú)支付增值稅?二、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（一）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債 權(quán)而享仃股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實(shí)收資 本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或者實(shí)收資本） 之間的差額確認(rèn)為資本公積。

8、重組債務(wù)的賬面價(jià)值 與股份的公允價(jià)值總額之間的差額，計(jì)入期損益。以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借 記應(yīng)付賬款等科目，按債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的 股權(quán)的公允價(jià)值，貸記“實(shí)收資本”或“股本”、“資本公積一資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”科目，按其差 額，貸記“營業(yè)外收入一債務(wù)重組利得”科目。（二）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將 享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資，重組 債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，計(jì) 入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng) 當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減 的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。將債權(quán)轉(zhuǎn)為投資，企業(yè)應(yīng)按應(yīng)享有股份的公允

9、價(jià)值, 借記“長期股權(quán)投資”科目，按重組債權(quán)的賬面余 額，貸記應(yīng)收賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)， 貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目，按其差 額，借記“營業(yè)外支出”科目。三、修改其他債務(wù)條件不附或有條件的債務(wù)重組，是扌員在債務(wù)重組屮不存 在或有應(yīng)付（或應(yīng)威:）金額，該或肴條件需戒根拋 未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)牛的應(yīng)付（或應(yīng)收）金額， 并且該未乗事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將修改其他債 務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià) 值。重組拿彳的賬而價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，如修改后的債 務(wù)條款不涉及或有應(yīng)收金額，則債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改 其

10、他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán) 的賬而價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬 而價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)亜組損失，計(jì)入當(dāng)期 損益。如果債權(quán)人已對該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提了減值準(zhǔn)備， 應(yīng)當(dāng)首先沖減已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。附或有條件的債務(wù)重組，是指在債務(wù)重組 協(xié)議中附或有應(yīng)付條件的重組?；蛴袘?yīng)付 金額，是指依未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的 支岀。未來事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。如 債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，“將X X公司債務(wù)1 000 000元免除200 000元，剩余債務(wù)展期 兩年，并按2%的年利率計(jì)收利息。如該公 司一年后盈利，則自第二年其將按5%的利 率計(jì)收利息?！备鶕?jù)此項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議， 債務(wù)人依未來是否盈利而發(fā)生

11、的24 000 （800 000X3%）元支出，即為或有應(yīng)付 金額。但債務(wù)人是否盈利，在債務(wù)重組時(shí) 不能確定，即具有不確定性。（-）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款等貸：應(yīng)付賬款一債務(wù)重組（公允價(jià)值） 預(yù)計(jì)負(fù)債營業(yè)外收入一債務(wù)重組利得上述或有應(yīng)付金;在隨后會(huì)計(jì)期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營業(yè)外收入。（-）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)收賬款一債務(wù)重組（公允價(jià)值）壞賬準(zhǔn)備營業(yè)外支出（借方差額） 貸：應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失（貸方差額）鵲屠勰鬻款鶉統(tǒng)離豔瓠胡跆蘊(yùn)當(dāng)確!1!以上三種方式的組合方式（-）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、 債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn) 行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn) 金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減 潼組僅務(wù)的賬而價(jià)值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù) 條件