PPP模式下會(huì)計(jì)核算淺議

1、    ppp模式下會(huì)計(jì)核算淺議    孟雯婷提要 隨著項(xiàng)目融資的發(fā)展，傳統(tǒng)形式的公共項(xiàng)目融資的不足之處逐漸顯露，相比之下ppp模式的優(yōu)勢越來越明顯，其在市場上也得到逐漸廣泛的應(yīng)用。本文簡單介紹ppp模式相關(guān)概念，簡述ppp模式下會(huì)計(jì)核算所面臨的問題，并提出解決措施。關(guān)鍵詞：ppp模式;會(huì)計(jì)核算：f23 ：a收錄日期：2018年11月30日一、ppp模式簡介ppp模式即“公共私營合作制”，最早用于解決英國基礎(chǔ)建設(shè)問題，其緩解了政府財(cái)政資金短缺問題，并極大促進(jìn)了社會(huì)資金的吸收。我國于2014年也出臺(tái)了ppp模式的相關(guān)文件，有效解決了我國公共基礎(chǔ)建設(shè)中的資金

2、短缺問題，填補(bǔ)了資金缺口，極大提升了社會(huì)服務(wù)質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益。ppp模式的具體流程是政府與私人之間首先提前確立權(quán)利與義務(wù)，并簽訂相關(guān)協(xié)議，在社會(huì)公共基礎(chǔ)建設(shè)工作中共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，并共同提供管理與技術(shù)支持，在項(xiàng)目完成后共同受益。是一個(gè)政府與私人的合作共贏模式。這種ppp模式可以從根本上縮減政府基礎(chǔ)建設(shè)方面的開支，有效降低項(xiàng)目生命周期成本。同時(shí)，公私合營政策下，項(xiàng)目能夠有效分享社會(huì)提供的各類管理和技術(shù)上的資源，進(jìn)一步提高了項(xiàng)目完成的效率和質(zhì)量。此外，由于ppp模式下的項(xiàng)目面向社會(huì)公眾，使得項(xiàng)目的全過程實(shí)現(xiàn)了透明化，在互利共贏的原則下，社會(huì)公眾對項(xiàng)目建設(shè)得到了更多參與和監(jiān)督的權(quán)利。ppp模式根據(jù)融資結(jié)構(gòu)

3、、風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的不同分為不同形式，各種形式下的風(fēng)險(xiǎn)及回報(bào)不同，其會(huì)計(jì)核算方法及財(cái)務(wù)處理也各不相同。主要的項(xiàng)目形式可以劃分為委托運(yùn)營形式和特許經(jīng)營權(quán)運(yùn)營形式兩大類。委托運(yùn)營形式相對比較簡單，這種模式主要是在政府基建項(xiàng)目技術(shù)和管理人員短缺時(shí)采用。項(xiàng)目啟動(dòng)前，先由政府進(jìn)行投標(biāo)選出中標(biāo)的企業(yè)，參與項(xiàng)目的公眾企業(yè)負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的全程建設(shè)工作并提供管理相關(guān)經(jīng)驗(yàn)資源，在項(xiàng)目完成后從政府取得一筆委托管理費(fèi)。特許經(jīng)營權(quán)運(yùn)營形式是指政府與企業(yè)間訂立合同，規(guī)定在合同期內(nèi)，企業(yè)可以對該項(xiàng)目享有運(yùn)營權(quán)和實(shí)施權(quán)，運(yùn)營期間的收入一般歸企業(yè)所有。企業(yè)將這一權(quán)利作為一項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行運(yùn)營期的成本攤銷，并將這一攤銷與運(yùn)營期的收益進(jìn)行賬面對沖

4、，差額計(jì)入企業(yè)這一項(xiàng)目的利潤，也就是企業(yè)協(xié)助政府完成基礎(chǔ)建設(shè)工作的資金回報(bào)。根據(jù)政府、ppp項(xiàng)目企業(yè)的協(xié)議不同特許經(jīng)營權(quán)運(yùn)營形式可以大致分為以下四類：（1）建設(shè)-運(yùn)營-移交。該模式具有一定融資性質(zhì)，是指在一定合同期內(nèi)，ppp項(xiàng)目企業(yè)完成項(xiàng)目的建設(shè)工作，并負(fù)責(zé)項(xiàng)目的運(yùn)營和日常維護(hù)等相關(guān)工作，待合同期滿后，將該項(xiàng)目移交政府，并以收取政府或項(xiàng)目使用者資金作為回報(bào);（2）建設(shè)-擁有-運(yùn)營。該模式下ppp項(xiàng)目企業(yè)具有公共資產(chǎn)的所有權(quán)，政府也可以通過協(xié)議續(xù)約而得到持續(xù)穩(wěn)定的社會(huì)服務(wù);（3）轉(zhuǎn)讓-運(yùn)營-移交。在這一模式下，ppp項(xiàng)目企業(yè)在項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓和運(yùn)營環(huán)節(jié)同時(shí)具備了所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)，在將項(xiàng)目移交給政府后，所有

5、權(quán)也同時(shí)轉(zhuǎn)移給政府。社會(huì)公眾通過政府付費(fèi)或向使用者收使用費(fèi)方式獲取回報(bào);（4）改建-運(yùn)營-移交。該模式與上一模式的不同在于其具備了融資性質(zhì)并同時(shí)增加了基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的改擴(kuò)建環(huán)節(jié)。二、ppp模式下項(xiàng)目核算具體問題ppp模式下的會(huì)計(jì)核算其實(shí)就是對整個(gè)項(xiàng)目從投資融資到建立到運(yùn)營再到產(chǎn)生收益并將該收益在政府和私人雙方之間進(jìn)行分配的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的信息記錄，并通過這些信息對項(xiàng)目的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量進(jìn)行反應(yīng)，從而正確反映項(xiàng)目的經(jīng)營情況，為項(xiàng)目績效考核及社會(huì)公眾做出決策提供參考。但ppp模式下會(huì)計(jì)核算還面臨著諸多問題。（一）項(xiàng)目成立階段。由于ppp模式的理念是實(shí)現(xiàn)合作共贏，所以這一模式首先在會(huì)計(jì)核算的

6、主體上就不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算下的單一主體。ppp模式以政府和ppp項(xiàng)目公司作為雙主體進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)將政府的所有權(quán)與私人的特許經(jīng)營權(quán)進(jìn)行明確劃分，同時(shí)由于政府和私人在項(xiàng)目中的職能和獲利目標(biāo)各不相同，在核算時(shí)不宜將兩者的資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素進(jìn)行合并。此外，由于項(xiàng)目的獲利情況是由ppp項(xiàng)目公司進(jìn)行核定，而非政府自行核算，再加上絕大多數(shù)基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目以收入及支出業(yè)務(wù)為主，所以項(xiàng)目大多采用收支核算方式，與政府采用的核算方式不一致，所以給政府確認(rèn)項(xiàng)目資產(chǎn)、收益等指標(biāo)加大了難度，由于政府必須保證其對項(xiàng)目的所有權(quán)不受到特許經(jīng)營權(quán)的影響，所以準(zhǔn)確核定資產(chǎn)相關(guān)指標(biāo)是很有必要的。（二）項(xiàng)目建設(shè)階段。首先，

7、ppp項(xiàng)目在資產(chǎn)的性質(zhì)上需要明確。對于政府而言該資產(chǎn)具有所有權(quán)性質(zhì)，但對于公共機(jī)構(gòu)而言其具有特許經(jīng)營權(quán)。這需要項(xiàng)目公司進(jìn)行區(qū)分核算;其次，該項(xiàng)目資產(chǎn)不論是為了向社會(huì)公眾集資還是獲取管理資源，其本身都具有“眾籌”性質(zhì)，所以不能作為固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，而應(yīng)該據(jù)其項(xiàng)目形式確定為金融資產(chǎn)或是無形資產(chǎn)。若確認(rèn)為金融資產(chǎn)，則會(huì)計(jì)核算時(shí)要注意會(huì)計(jì)信息不可比問題;若確認(rèn)為無形資產(chǎn)，則要對無形資產(chǎn)與益物權(quán)之間的差異進(jìn)行區(qū)分。在項(xiàng)目投入前后，相關(guān)費(fèi)用支出需要進(jìn)行明確劃分。項(xiàng)目投入前的所有支出應(yīng)當(dāng)全部計(jì)入資產(chǎn)中，投入后的相關(guān)支出，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其是否發(fā)揮效益為標(biāo)準(zhǔn)，前者計(jì)入費(fèi)用科目，后者調(diào)增資產(chǎn)科目。（三）項(xiàng)目運(yùn)營與項(xiàng)目移

8、交階段。首先需要明確的是，ppp項(xiàng)目公司的項(xiàng)目資產(chǎn)的攤銷期是以其行使特許經(jīng)營權(quán)的整個(gè)期間為基準(zhǔn)的，已經(jīng)移交政府后的時(shí)期不作為攤銷期。此外，由于涉及到資產(chǎn)攤銷問題，所以對資產(chǎn)賬面價(jià)值的準(zhǔn)確性要求是很高的。因此，在運(yùn)營期間的項(xiàng)目維護(hù)費(fèi)用、項(xiàng)目升級費(fèi)用是應(yīng)當(dāng)資本化還是費(fèi)用化處理也是應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確把控的。項(xiàng)目收入作為項(xiàng)目運(yùn)營階段使用的另一高頻要素，也需要ppp項(xiàng)目公司進(jìn)行準(zhǔn)確記錄。項(xiàng)目移交后，針對項(xiàng)目成本和資金流建立一個(gè)內(nèi)部管理體系能夠?qū)Τ杀緦?shí)現(xiàn)準(zhǔn)確計(jì)量，并監(jiān)控資金的流入及流出情況，使得項(xiàng)目體系有序健康運(yùn)行。（四）兩主體的會(huì)計(jì)核算問題。由于ppp項(xiàng)目在我國啟動(dòng)較晚，相關(guān)運(yùn)行機(jī)制和項(xiàng)目監(jiān)管工作目前還施行不到位

9、，所以一些不良經(jīng)營活動(dòng)的發(fā)生還很難避免。項(xiàng)目在運(yùn)行時(shí)其實(shí)存在著主體雙方信息不對等的情況，ppp項(xiàng)目公司在整個(gè)項(xiàng)目的建立、建設(shè)及收入的知情權(quán)上相對政府處于劣勢地位。由于很多時(shí)候，公眾公司并沒有在項(xiàng)目啟動(dòng)前就了解到該項(xiàng)目所需要的建設(shè)成本，而是由政府在項(xiàng)目已建立并將特許經(jīng)營權(quán)授予公司后，才根據(jù)企業(yè)提供的基礎(chǔ)建設(shè)的相關(guān)報(bào)價(jià)為項(xiàng)目提供資金技術(shù)支持。企業(yè)沒有參與到項(xiàng)目建設(shè)的全過程，在這種情況下不論是企業(yè)自身對政府建設(shè)報(bào)價(jià)存在不滿，還是政府本身存在建設(shè)耗資放水，都會(huì)對政府形象的樹立造成很多負(fù)面影響。與此同時(shí)，如果ppp項(xiàng)目在后期進(jìn)行項(xiàng)目擴(kuò)大，而政府又沒有將這些后期增加的部門項(xiàng)目記錄到政府賬單中，就會(huì)損害到企

10、業(yè)收益。三、ppp模式下會(huì)計(jì)核算的建議（一）建立健全資金預(yù)算和成本評估體系。針對ppp模式下主體雙方信息不對稱問題，可以通過健全財(cái)務(wù)管理體系的方式確保項(xiàng)目公司投入的資金已投入到了必要的基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目中。此外，以特許經(jīng)營權(quán)運(yùn)營形式下的建設(shè)-經(jīng)營-轉(zhuǎn)讓模式為例，可以將erp軟件與該模式的必要環(huán)節(jié)進(jìn)行巧妙融合，從而切實(shí)優(yōu)化各個(gè)環(huán)節(jié)的成本監(jiān)督工作。還可以對各個(gè)環(huán)節(jié)的成本在項(xiàng)目啟動(dòng)之初先行評估，擬定各環(huán)節(jié)的成本標(biāo)準(zhǔn)，并對項(xiàng)目的資本結(jié)構(gòu)進(jìn)行合理預(yù)估，避免項(xiàng)目由于權(quán)益問題而影響項(xiàng)目建設(shè)的正常運(yùn)行。避免項(xiàng)目公司的經(jīng)濟(jì)效益受到損失。（二）加強(qiáng)基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目審核力度，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目信息公開化。由于ppp模式下定立的項(xiàng)目往往是基礎(chǔ)建設(shè)的相關(guān)工作，是關(guān)乎社會(huì)公眾切實(shí)利益。所以政府在基建的各個(gè)環(huán)節(jié)都需要嚴(yán)格把關(guān)。想要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，首先需要各部門加大項(xiàng)目的監(jiān)管力度，確保項(xiàng)目發(fā)生的各項(xiàng)收入和支出業(yè)務(wù)是真實(shí)存在的。同時(shí)，政府在項(xiàng)目開始后的全部工作內(nèi)容應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)透明化，讓社會(huì)公眾對項(xiàng)目的相關(guān)信息享有絕對知情權(quán)，杜絕項(xiàng)目的部分記錄少記漏記的情況發(fā)生。項(xiàng)目信息公開化也利于社會(huì)公眾對政府建設(shè)提供支持，并對項(xiàng)目工作中存在的問題及時(shí)發(fā)現(xiàn)、及時(shí)提出、及時(shí)解決。（三）完善ppp模式下的范圍界定。ppp模式下的項(xiàng)目由于項(xiàng)目類型不同，其項(xiàng)目形