新收入準則對房地產(chǎn)業(yè)的影響

1、新收入準則對房地產(chǎn)業(yè)的影響新收入準則將會影響很多企業(yè)和行業(yè)，受到影響較大的行業(yè)包括制造業(yè)、信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)、建筑 業(yè)、零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生命科學(xué)業(yè)、金融業(yè)、航空航天及 國防業(yè)、水上運輸業(yè)、能源資源業(yè)等本文主要介紹新收入準 則對房地產(chǎn)業(yè)的重大影響.就實施新收入準則而言，房地產(chǎn)業(yè)需要解決的關(guān)鍵問題 如下：當銷售商向客戶提供融資時 ，現(xiàn)行的收入確認會有什么 影響？如何處理附有回購協(xié)議的銷售 （看漲期權(quán)、看跌期權(quán)還是 遠期）?如何對合作協(xié)議進行處理 ？何時捆綁的商品或服務(wù)代表單獨的履約義務(wù)？以業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的費用如何進行會計處理？延長付款條件是否影響確認的收入金額？收入是在一段時間內(nèi)確認，還

2、是僅在完成履約義務(wù)時確認？合同取得成本能否資本化 ？房地產(chǎn)業(yè)收入的會計處理包含獨特的挑戰(zhàn)，包括如何處理相關(guān)商品和服務(wù)的復(fù)雜捆綁，供應(yīng)商擔保融資以及其他形 式的繼續(xù)涉入.有關(guān)房地產(chǎn)行業(yè)的IFRIC 15對建造服務(wù)的收 入確認提供了專門指引，并包括如建造商對建造資產(chǎn)的持續(xù) 涉入等規(guī)范要求而新收入準則更多從原則導(dǎo)向出發(fā)，更關(guān)注建造活動形成的資產(chǎn)對開發(fā)商而言是否有替代用途，以及開發(fā)商是否具有收款權(quán)利而補償截止目前所完成的工作.在許多情形下，準則的變化可能導(dǎo)致收入確認時間的重大變化.在某些情況下，收入入賬的時間可能比現(xiàn)行準則提前步驟一：識別與客戶之間的合同供應(yīng)商融資企業(yè)應(yīng)在合同開始時評估其是否很可能收回

3、交易價格.通過此項評估，可以確定是否存在需要應(yīng)用收入準則的合同.在銷售商為房地產(chǎn)銷售提供融資的情況下，款項的可收回性評估尤為重要在進行評估時，企業(yè)應(yīng)考慮是否交易雙方承諾 履行各自的合同義務(wù)，評估購買方獲得資產(chǎn)的承諾需要考慮 客戶到期付款的能力和購買方的信用情況.如果不具有可收回性,那么不需要應(yīng)用模型中的剩余步驟，收到的現(xiàn)金作為一項存款（而不是收入）處理.現(xiàn)行的實務(wù)要求把可收回性作為收 入確認的一項標準，這與新模型的規(guī)定不同.但是,我們認為, 這種結(jié)構(gòu)性的變化不會對大多數(shù)企業(yè)的收入確認金額和時 點產(chǎn)生重大影響.回購選擇權(quán)或回購義務(wù)根據(jù)現(xiàn)行的指引，銷售商有義務(wù)（遠期或看跌期權(quán)）或權(quán)利 （看漲期權(quán)）

4、從購買方回購資產(chǎn)，需要仔細評估是否重大的風(fēng)險 和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購買方.如果風(fēng)險和報酬仍然保留在銷售方,那么該合同是一項融資安排，不能確認收入.但是,根據(jù)IFRS 15,回購協(xié)議的會計處理取決于協(xié)議的 類型（遠期、看漲期權(quán)或看跌期權(quán)）、回購價格和初始銷售價格之間的關(guān)系，以及回購價格和回購日回購資產(chǎn)的預(yù)期市場 價值之間的關(guān)系.在許多情況下，包括回購安排的合同應(yīng)當作 為租賃或者融資安排，如果企業(yè)能夠或必須按照低于原始售 價的價格回購資產(chǎn)，則企業(yè)將把合同作為租賃進行會計處理,除非合同屬于售后租回交易的一部分.如果企業(yè)能夠或必須按照等于或高于資產(chǎn)的原始售價的價格回購資產(chǎn)，則合同將作為融資進行會計處理，這

5、需要對這些協(xié)議進行仔細分析.合作協(xié)議土地所有者與開發(fā)商簽訂聯(lián)合開發(fā)協(xié)議，由開發(fā)商在土地上修建一座綜合體并完工后將土地和建筑物一并出售.需要根據(jù)協(xié)議，仔細分析是合營安排，還是土地出售給開發(fā)商，還 是開發(fā)商為土地所有者提供建造服務(wù).步驟二：識別合同中的單獨履約義務(wù)在房地產(chǎn)行業(yè)，銷售商對客戶有一些形式的繼續(xù)涉入是 相當常見的.繼續(xù)涉入可以采用多種形式，包括回購協(xié)議、銷售商擔?；蛘哳~外的履約義務(wù)例如，企業(yè)可能銷售土地，同時承諾通過設(shè)計和開發(fā)在該土地上建造一個購物中心，企業(yè)需要評估應(yīng)把銷售、設(shè)計和建造作為單獨的履約義務(wù)還是按照 新指引作為一項單獨的履約義務(wù)現(xiàn)行的準則中幾乎沒有關(guān)于如何識別交易中單獨履約

6、義務(wù)的指引，考慮到新指引的重要性，企業(yè)需要仔細評估客戶 合同.步驟三：確定交易價格可變對價根據(jù)IFRS 15,銷售商需要采用期望值或最可能發(fā)生金額 評估可變對價的金額（例如,房地產(chǎn)銷售的未來利潤或者是以 業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的管理費）.雖然評估可變對價需要大量判斷，但是我們認為對于許多企業(yè)來說不會產(chǎn)生重大影響貨幣時間價值在房地產(chǎn)行業(yè)，支付條款可能根據(jù)協(xié)議的性質(zhì)、客戶的資金來源和許多其他因素的不同而不同.根據(jù)IFRS 15,如果支付條款包含重大融資成分，需要對交易價格進行調(diào)整.在評估 一份合同是否包含重大融資成分時，企業(yè)應(yīng)考慮多種因素，包括承諾對價和現(xiàn)金銷售價格之間的關(guān)系，交付承諾的商品或服務(wù)與客戶付款之

7、間的時間間隔長短.如果商品或服務(wù)的轉(zhuǎn)移與付款之間的期間短于一年，融資的影響可以忽略，否則，重 大融資成分產(chǎn)生的影響應(yīng)當與收入分離核算.根據(jù)IAS 18,重點是計量收到對價的公允價值，而IFRS 15的目標是將收入確 認為客戶將會現(xiàn)金支付的價格.步驟四：分配交易價格至單獨的履約義務(wù)IAS 18和IAS 11中沒有關(guān)于在多重要素安排的合同中 分配收入的詳細指引，所以新收入準則對企業(yè)的影響程度取 決于企業(yè)現(xiàn)在采用的會計政策 .步驟五:當履約義務(wù)履行時確認收入住宅房地產(chǎn)的銷售根據(jù)IFRS 15,為了在建造完成且每個購買者入住以前確 定住宅房地產(chǎn)銷售的利潤，銷售商必須符合以下三個條件之 一，表明控制權(quán)在

8、一段時間內(nèi)轉(zhuǎn)移：客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建資產(chǎn)企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的資產(chǎn)不具有可替代用途，并且在整個合同期間內(nèi)該企業(yè)有權(quán)就迄今為止已完成的履約部 分收取款項如果履約義務(wù)不符合在一段時間內(nèi)確認收入的條件，則企業(yè)將在某一時點（控制權(quán)轉(zhuǎn)移時）確認收入.在評估第三個條件（沒有替代用途）時,企業(yè)應(yīng)考慮能夠阻 止向其他客戶轉(zhuǎn)移商品的任何合同方面或?qū)崉?wù)方面的要素.這些要素包括寫明被售指定單元的條款（例如” XXX號公寓”）,需花費大量成本對資產(chǎn)進行返工才能另行轉(zhuǎn)給另一客戶等.如果客戶因企業(yè)不履行義務(wù)之外的原因終止合同，企業(yè)有權(quán)就截至目前已完成的工作

9、獲得報酬.有權(quán)獲得的付款應(yīng)當為一個能夠反映截至目前已提供的商品或服務(wù)的售價的金額 以作為對企業(yè)的補償，而不僅僅是截至目前已發(fā)生的成本或 企業(yè)因合同終止產(chǎn)生的潛在利潤虧損.該金額應(yīng)涵蓋企業(yè)針對已完成工作發(fā)生的成本加上合理的毛利.企業(yè)需要考慮可能影響合同權(quán)利的可執(zhí)行性的特定合同條款、商業(yè)實踐慣例 和當?shù)胤?根據(jù)現(xiàn)行的IFRS,房地產(chǎn)建筑合同可能屬于IAS 18或者IAS 11的范圍，適用哪個準則是一項職業(yè)判斷，取決于協(xié)議條 款和相關(guān)的事實和情況，IFRIC 15提供了相關(guān)指引根據(jù)現(xiàn)在 典型的住宅銷售合同的條款，我們認為新的指引可能會改變一些企業(yè)的現(xiàn)行實務(wù).預(yù)售收入確認時點和金額開發(fā)商預(yù)售，可能不是在某一時點確認收入，而是在某一 時間段內(nèi)逐步確認收入.未滿足履約義務(wù)的部分，可能推遲確 認收入.為客戶提供的不同付款方案，是否存在重大的融資成 分.