第4章_審計風(fēng)險評估

1、 審計風(fēng)險的含義 審計風(fēng)險模型 審計風(fēng)險與重要性的關(guān)系 審計風(fēng)險與審計證據(jù)的關(guān)系 來源：中國證券報 發(fā)布時間：2011-04-06 作者：李若馨 核心提示：北京興華會計師事務(wù)所有限責任公司就單方面對公司發(fā)函提請解除與*ST博盈簽訂的審計業(yè)務(wù)約定書。 上市公司炒掉會計師事務(wù)所的個案不在少數(shù)，而被會計所反炒的個案則鮮見。處在保殼關(guān)鍵時期的*ST博盈就在3月28日被剛剛選聘的會計師事務(wù)所撂了挑子。4月2日公司發(fā)布公告，決定撤銷此前董事會關(guān)于改聘會計師事務(wù)所的議案。而這個決定的背后多少有些無奈。*ST博盈的這次改聘會計所的決議是在3月21日剛剛做出的，而在一周后的3月28日，剛剛被聘任的北京興華會計師

2、事務(wù)所有限責任公司就單方面對公司發(fā)函提請解除與*ST博盈簽訂的審計業(yè)務(wù)約定書。理由是：該會計所審計項目較多，難以抽調(diào)足夠人員為*ST博盈2010年度財務(wù)報表提供審計鑒證服務(wù)工作。為此，*ST博盈只得將改聘興華會計師事務(wù)所為公司2010年度財務(wù)審計機構(gòu)的議案予以撤銷。在興華會計師事務(wù)所撂挑子之后，*ST博盈不得不擬再次改聘亞太(集團)會計師事務(wù)所為公司2010年度財務(wù)審計機構(gòu)。 2010年對于已經(jīng)“披星戴帽”的*ST博盈來說可謂是決定生死的關(guān)鍵之年。連續(xù)兩年虧損后，公司只有盈利這一條路才能保住上市公司的身份。 根據(jù)公司1月26日發(fā)布的業(yè)績預(yù)告，2010年*ST博盈預(yù)計盈利300-500萬元，實現(xiàn)

3、扭虧。而公司經(jīng)會計師事務(wù)所審計的年報卻遲遲不能出爐。根據(jù)深交所的信息披露，*ST博盈原定的年報披露日期為4月8日，后變更至4月27日。此前，信永中和會計師事務(wù)所正是因與公司就出具財務(wù)審計報告的時間難以達成一致而與公司“分手”。 分析： 事務(wù)所的解約理由牽強，審計資源不足的問題在簽約前就應(yīng)該考慮到。 兩家事務(wù)所先后與ST博盈分手，很可能是由于公司可能存在涉及盈虧的金額重大或性質(zhì)嚴重的錯報。 含義：含義： 審計風(fēng)險審計風(fēng)險是指財務(wù)報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。 含義：含義： 重大錯報風(fēng)險重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性。 特征：特征： 被審計單位自身存

4、在 注冊會計師所無法控制的風(fēng)險，注冊會計師只能實施風(fēng)險評估程序恰當評估這一風(fēng)險，并根據(jù)評估結(jié)果采取相應(yīng)的措施予以應(yīng)對。 1 1、財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險（與控制有關(guān)）、財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險（與控制有關(guān)） 2 2、與賬戶余額或交易類別認定層次相關(guān)的重大錯報風(fēng)險、與賬戶余額或交易類別認定層次相關(guān)的重大錯報風(fēng)險 含義：含義： 檢查風(fēng)險檢查風(fēng)險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計師為將審計風(fēng)險降至可接受的低注冊會計師為將審計風(fēng)險降至可接受的低水平而水平而實施程序后沒有發(fā)現(xiàn)這種錯報的風(fēng)險。 特征：特征： 檢查風(fēng)險取決于審計程序設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。 成因：成因：

5、設(shè)計的審計程序不合理；獲取的審計證據(jù)不能滿足充分性和適當性的要求；審計程序的實施無效率；判斷出現(xiàn)偏差等。 審計風(fēng)險審計風(fēng)險= =重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險1 1從定量的角度看從定量的角度看 重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險的相互關(guān)系表示如下： 檢查風(fēng)險=審計風(fēng)險/重大錯報風(fēng)險 2 2從定性的角度看從定性的角度看 在既定的審計風(fēng)險水平下，可接受的檢查風(fēng)險水平與認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果成反向關(guān)系。評估的重大錯報風(fēng)險越高，可接受的檢查風(fēng)險越低；評估的重大錯報風(fēng)險越低，可接受的檢查風(fēng)險越高。2 2從定性的角度看，從定性的角度看，風(fēng)險水平所 要 求的可接受的審計 風(fēng) 險水平檢查風(fēng)險可接受重大錯

6、重大錯報風(fēng)險報風(fēng)險重大錯重大錯報風(fēng)險報風(fēng)險=或或檢查風(fēng)險檢查風(fēng)險可接受可接受圖4-2 檢查風(fēng)險與重大錯報風(fēng)險的反向關(guān)系 重要性與審計風(fēng)險之間存在反向關(guān)系重要性與審計風(fēng)險之間存在反向關(guān)系 -重要性水平越高，審計風(fēng)險越低；重要性水平越低，審計風(fēng)險越高。 確定重要性和審計風(fēng)險都是為了幫助審計人員有效地收集審計證據(jù)，因此，必須明確風(fēng)險的各種要素對審計證據(jù)的不同影響。 審計人員擬接受的審計風(fēng)險與所需審計證據(jù)數(shù)量之間是反向關(guān)系。也就是說審計人員擬承受的審計風(fēng)險越低，所需的審計證據(jù)越多。 檢查風(fēng)險與所需證據(jù)的數(shù)量也是反向關(guān)系。計劃的檢查風(fēng)險水平越低，所需的審計證據(jù)的數(shù)量就越多。 重大錯報風(fēng)險與所需審計證據(jù)的

7、數(shù)量是正向關(guān)系。重大錯報風(fēng)險越低，所需的審計證據(jù)就越少。練習(xí) 一、單選題： 1、下列與重大錯報風(fēng)險相關(guān)的表述中，正確的是() A.重大錯報風(fēng)險是因錯誤使用審計程序產(chǎn)生的B.重大錯報風(fēng)險是假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制，某一認定發(fā)生重大錯報的可能性C.重大錯報風(fēng)險獨立于財務(wù)報表審計而存在D.重大錯報風(fēng)險可以通過合理實施審計程序予以控制 【答案】C【解析】本小題考查的是對重大錯報風(fēng)險的概念理解，選項A和B與“重大錯報風(fēng)險”概念不符；依據(jù)審計風(fēng)險模型，審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險，注冊會計師通過風(fēng)險評估程序評估的是重大錯報風(fēng)險，不能夠控制重大錯報風(fēng)險，能夠控制的是檢查風(fēng)險，故選項C正確，選項D不正確。 2

8、、當可接受的檢查風(fēng)險降低時，注冊會計師可能采取的措施是()。 A.縮小實質(zhì)性程序的范圍B.將計劃實施實質(zhì)性程序的時間從期中移至期末C.降低評估的重大錯報風(fēng)險D.消除固有風(fēng)險 【答案】B【解析】根據(jù)審計風(fēng)險模型，審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險，在既定的審計風(fēng)險（用k表示）水平下，注冊會計師能夠控制的認定層次的檢查風(fēng)險（用y表示）是由注冊會計師評估的重大錯報風(fēng)險（用x表示）決定的，即y=k/x，故選項C和D都不正確；選項A縮小范圍不能降低檢查風(fēng)險，相反只有通過擴大審計范圍才有可能降低檢查風(fēng)險，故選項A不正確；注冊會計師通過修改實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍是降低檢查風(fēng)險的有效途徑，故選項B正確。 3

9、、下列有關(guān)審計重要性的表述中，錯誤的是()。A.在考慮一項錯報是否重要時，既要考慮錯報的金額，又要考慮錯報的性質(zhì)B.如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表做出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重要的C.如果已識別但尚未更正的錯報匯總數(shù)接近但不超過重要性水平，注冊會計師無須要求管理層調(diào)整D.重要性的確定離不開職業(yè)判斷 【答案】C【解析】如果已識別但尚未更正的錯報匯總數(shù)接近但不超過重要性水平，注冊會計師應(yīng)當考慮該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的錯報是否超過重要性水平，并考慮通過實施追加的審計程序或者要求管理層調(diào)整財務(wù)報表降低審計風(fēng)險。故選項C是錯誤的。 4、下列與審計風(fēng)險模型相關(guān)的風(fēng)險概念表述

10、中，正確的有( )。A.審計風(fēng)險模型中的重大錯報風(fēng)險是指被審計單位財務(wù)報表在審計后存在重大錯報的可能性B.審計風(fēng)險模型中的審計風(fēng)險是指注冊會計師可接受的審計風(fēng)險C.審計風(fēng)險模型中的檢查風(fēng)險與財務(wù)報表整體相關(guān)D.審計風(fēng)險模型中的各種風(fēng)險注冊會計師能夠控制檢查風(fēng)險從而確保審計風(fēng)險處在可接受的低水平 【答案】BD【解析】選項A不正確，重大錯報風(fēng)險是指被審計單位財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性； 選項B正確，注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境評估重大錯報風(fēng)險，通過合理設(shè)計進一步審計程序并有效執(zhí)行進一步審計程序控制檢查風(fēng)險，從而使審計風(fēng)險處在可接受的低水平； 選項C不正確，檢查風(fēng)險是指某一認定存在錯報

11、而注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)這種錯報的可能性，檢查風(fēng)險與認定相關(guān)； 選項D正確，控制風(fēng)險和重大錯報風(fēng)險都是與被審計單位有關(guān)的風(fēng)險，注冊會計師不能控制只能通過了解和評估，而檢查風(fēng)險是注冊會計師可以控制的風(fēng)險，注冊會計師通過設(shè)計和實施有效的審計程序降低檢查風(fēng)險，從而確保審計風(fēng)險最終處在可接受的低水平。 中國注冊會計師審計準則第中國注冊會計師審計準則第1211號號通過了通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險作為專門規(guī)范風(fēng)險評估的準則規(guī)定，注冊會計作為專門規(guī)范風(fēng)險評估的準則規(guī)定，注冊會計師在了解被審計單位及其環(huán)境時，實施的風(fēng)險評師在了解被審計單位及其環(huán)境時，

12、實施的風(fēng)險評估程序包括：估程序包括： 1. 詢問管理層和被審計單位內(nèi)部其他人員詢問管理層和被審計單位內(nèi)部其他人員 2. 分析程序分析程序 3. 觀察和檢查觀察和檢查被審計單位的性質(zhì)被審計單位的性質(zhì)被審計單位對會計政策被審計單位對會計政策的選擇和運用的選擇和運用目標、戰(zhàn)略與相關(guān)目標、戰(zhàn)略與相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險經(jīng)營風(fēng)險財務(wù)業(yè)績的衡量與評價財務(wù)業(yè)績的衡量與評價風(fēng)險評估風(fēng)險評估程程序序行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素環(huán)境以及其他外部因素了解被審計了解被審計單位及其單位及其環(huán)境環(huán)境內(nèi)部控制內(nèi)部控制評評估估 詢問詢問-分析分析-觀察和檢查觀察和檢查 識別識別 兩個層次的重大錯報風(fēng)險兩個

13、層次的重大錯報風(fēng)險 確定總體應(yīng)對措施確定總體應(yīng)對措施 實施進一步審計程序?qū)嵤┻M一步審計程序重大錯報風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對重大錯報風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對識別和評估重大錯報風(fēng)險了解被審計單位及其環(huán)境應(yīng)對重大錯報風(fēng)險風(fēng)險評估具體審計程序有: 1、詢問。、詢問。 詢問詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員,詢問的主要問題有新的競爭對手、主要客戶和供詢問的主要問題有新的競爭對手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的應(yīng)商的流失、新的稅收稅收法規(guī)的實施、以及經(jīng)營目法規(guī)的實施、以及經(jīng)營目標或戰(zhàn)略的變化、財務(wù)狀況和最近的經(jīng)營成果、標或戰(zhàn)略的變化、財務(wù)狀況和最近的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量、可能

14、影響財務(wù)報告的交易和事項、或現(xiàn)金流量、可能影響財務(wù)報告的交易和事項、或者目前發(fā)生的重大會計處理問題等者目前發(fā)生的重大會計處理問題等,審計師還應(yīng)當審計師還應(yīng)當考慮詢問考慮詢問內(nèi)部審計師、采購人員、生產(chǎn)人員、銷內(nèi)部審計師、采購人員、生產(chǎn)人員、銷售人員等其他人員售人員等其他人員 考慮考慮詢問詢問不同級別的員工以獲取對識別重大錯報風(fēng)險不同級別的員工以獲取對識別重大錯報風(fēng)險的不同需要的不同需要,即詢問治理層、有助于審計師了解其針對被即詢問治理層、有助于審計師了解其針對被審計單位財務(wù)報表的編制環(huán)境審計單位財務(wù)報表的編制環(huán)境; 詢問詢問內(nèi)部審計師有助于審計師了解其針對被審計單內(nèi)部審計師有助于審計師了解其針對

15、被審計單位內(nèi)部控制設(shè)計和運行有效性的情況位內(nèi)部控制設(shè)計和運行有效性的情況,以及管理層對內(nèi)部以及管理層對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的問題是否采取適當?shù)男袆訉徲嫲l(fā)現(xiàn)的問題是否采取適當?shù)男袆? 詢問詢問參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的員工參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的員工,有助于審計師評估被審計單位選擇和運用某項會計政策的有助于審計師評估被審計單位選擇和運用某項會計政策的適當性適當性; 詢問詢問內(nèi)部法律顧問內(nèi)部法律顧問,有助于審計師了解被審計有助于審計師了解被審計單位的有關(guān)訴訟、法律法規(guī)的遵循情況、影響被單位的有關(guān)訴訟、法律法規(guī)的遵循情況、影響被審計單位的舞弊或涉嫌舞弊、產(chǎn)品保證和售后責審計單位的舞弊或

16、涉嫌舞弊、產(chǎn)品保證和售后責任、與業(yè)務(wù)伙伴的安排、以及合同條款的含義任、與業(yè)務(wù)伙伴的安排、以及合同條款的含義; 詢問詢問銷售人員銷售人員,有助于審計師了解營銷策略及有助于審計師了解營銷策略及其變化、銷售趨勢或與其客戶的合同安排其變化、銷售趨勢或與其客戶的合同安排; 詢問詢問營銷或銷售人員營銷或銷售人員,有助于審計師了解被審有助于審計師了解被審計單位的原材料采購和產(chǎn)品生產(chǎn)等情況等情況。計單位的原材料采購和產(chǎn)品生產(chǎn)等情況等情況。 2、執(zhí)行、執(zhí)行分析程序分析程序。 分析程序是指審計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)分析程序是指審計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非

17、財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系,對財務(wù)信息作出評價對財務(wù)信息作出評價,分析程序還包括分析程序還包括調(diào)查調(diào)查識別出識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系離的波動和關(guān)系. 審計師實施分析程序有助于發(fā)現(xiàn)識別異常審計師實施分析程序有助于發(fā)現(xiàn)識別異常的交易或事項的交易或事項,即特別風(fēng)險即特別風(fēng)險,審計師還可以對財務(wù)審計師還可以對財務(wù)報表的審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢進行預(yù)報表的審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢進行預(yù)測。測。 在實施分析程序時在實施分析程序時,審計師應(yīng)當預(yù)期可審計師應(yīng)當預(yù)期可能存在的合理關(guān)系能存在的合理關(guān)系,并與被審計單位記錄的并與

18、被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較比較,如果發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系如果發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系,審計審計師應(yīng)當在識別重大錯報風(fēng)險時考慮這些比師應(yīng)當在識別重大錯報風(fēng)險時考慮這些比較結(jié)果。較結(jié)果。 3、觀察和檢查。、觀察和檢查。 觀察和檢查程序可以觀察和檢查程序可以印證對管理層和印證對管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果,并可以并可以提供提供有關(guān)有關(guān)審計單位及其環(huán)境的審計單位及其環(huán)境的信息信息 審計師應(yīng)當實施下列觀察程序：審計師應(yīng)當實施下列觀察程序： 觀察觀察被審計單位的被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動生產(chǎn)經(jīng)營活動,如觀察被審計如

19、觀察被審計單位人員正從事的生產(chǎn)活動和內(nèi)部控制活動等單位人員正從事的生產(chǎn)活動和內(nèi)部控制活動等; 檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊 檢查檢查被審計單位的章程被審計單位的章程,與其他單位簽訂的合同與其他單位簽訂的合同、協(xié)議、股東大會、董事會議、高級管理層會、協(xié)議、股東大會、董事會議、高級管理層會議的會議記錄議的會議記錄,各業(yè)務(wù)流程操作指引和內(nèi)部控制各業(yè)務(wù)流程操作指引和內(nèi)部控制手冊手冊,各種會計資料、內(nèi)部憑證和單據(jù)各種會計資料、內(nèi)部憑證和單據(jù); 閱讀由管理層和治理層編制的報告閱讀由管理層和治理層編制的報告,如閱讀被如閱讀被審計單位年度和中期財務(wù)報告、管理層的討論審計單位年度和中

20、期財務(wù)報告、管理層的討論和分析資料、經(jīng)營計劃和戰(zhàn)略、對重要經(jīng)營環(huán)和分析資料、經(jīng)營計劃和戰(zhàn)略、對重要經(jīng)營環(huán)節(jié)和外部因素的評價、被審計單位內(nèi)部管理報節(jié)和外部因素的評價、被審計單位內(nèi)部管理報告告,以及其他特殊目的的報告以及其他特殊目的的報告(新投資項目的可新投資項目的可行性分析報告行性分析報告); 實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備; 追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程(穿穿行測試行測試),這是審計師了解被審計單位業(yè)務(wù)流程這是審計師了解被審計單位業(yè)務(wù)流程及其內(nèi)部控制時經(jīng)常使用的程序。及其內(nèi)部控制時經(jīng)常使用的程序。 通

21、過通過追蹤追蹤某筆交易在業(yè)務(wù)流程中如何生成、記某筆交易在業(yè)務(wù)流程中如何生成、記錄處理和報告錄處理和報告,以及相關(guān)內(nèi)部控制如何執(zhí)行以及相關(guān)內(nèi)部控制如何執(zhí)行,審計師可審計師可以確定被審計單位的交易和內(nèi)部控制是否與之前通以確定被審計單位的交易和內(nèi)部控制是否與之前通過其他程序所獲的了解一致過其他程序所獲的了解一致,并確定內(nèi)部控制是否得并確定內(nèi)部控制是否得到執(zhí)行。到執(zhí)行。 了解被審計單位及其環(huán)境是一個連續(xù)和動態(tài)地了解被審計單位及其環(huán)境是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)判斷計過程的始終。注冊會計師應(yīng)當運用職

22、業(yè)判斷確定需要了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容和程確定需要了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容和程度度。 本節(jié)包括：（一）了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容 （二）了解被審計單位的內(nèi)部控制 一般從以下六個方面來進行一般從以下六個方面來進行 ：1行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；2被審計單位的性質(zhì)，包括：所有權(quán)結(jié)構(gòu)；治理結(jié)構(gòu)；組織結(jié)構(gòu)；經(jīng)營活動；投資活動；籌資活動；3被審計單位對會計政策的選擇和運用；4被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險；5被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價；6被審計單位的內(nèi)部控制。行業(yè)狀況了解的具體內(nèi)容： 被審計單位所處行業(yè)的總體發(fā)展趨勢是什么？被審計單位所處行業(yè)的總體發(fā)展趨勢是什么

23、？ 處于哪一發(fā)展階段，如起步、快速成長、成熟、衰退處于哪一發(fā)展階段，如起步、快速成長、成熟、衰退階段？階段？ 所處市場的需求、市場容量和價格競爭如何？所處市場的需求、市場容量和價格競爭如何？ 該行業(yè)是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及采取了什么該行業(yè)是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及采取了什么行動使波動產(chǎn)生的影響最小化？行動使波動產(chǎn)生的影響最小化？ 該行業(yè)受技術(shù)發(fā)展影響的程度如何？該行業(yè)受技術(shù)發(fā)展影響的程度如何？ 是否開發(fā)了新的技術(shù)？是否開發(fā)了新的技術(shù)？ 誰是被審計單位最重要的競爭者，他們各自所占的市誰是被審計單位最重要的競爭者，他們各自所占的市場份額是多少？場份額是多少？法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境了解的內(nèi)容：

24、（1）會計原則和行業(yè)特定慣例；）會計原則和行業(yè)特定慣例；（2）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；（3）對被審計單位經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括）對被審計單位經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括直接的監(jiān)管活動；直接的監(jiān)管活動；（4）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；（5）目前對被審計單位開展經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的政府政策，）目前對被審計單位開展經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的政府政策，如貨幣政策（包括外匯管制）；如貨幣政策（包括外匯管制）；（6）影響行業(yè)和被審計單位經(jīng)營活動的環(huán)保要求。）影響行業(yè)和被審計單位經(jīng)營活動的環(huán)保要求。其他外部因素

25、了解的內(nèi)容： 宏觀經(jīng)濟的景氣度： 利率和資金供求狀況； 通貨膨脹水平及幣值變動； 國際經(jīng)濟環(huán)境和匯率變動。了解的具體內(nèi)容： 所有權(quán)結(jié)構(gòu) 治理結(jié)構(gòu) 組織結(jié)構(gòu) 經(jīng)營活動 投資活動 籌資活動 經(jīng)營活動經(jīng)營活動主營業(yè)務(wù)的性質(zhì)主營業(yè)務(wù)的性質(zhì)與生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)相關(guān)的市場信息與生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)相關(guān)的市場信息業(yè)務(wù)的開展情況業(yè)務(wù)的開展情況聯(lián)盟、合營與外包情況聯(lián)盟、合營與外包情況 從事電子商務(wù)的情況從事電子商務(wù)的情況地區(qū)與行業(yè)分布地區(qū)與行業(yè)分布生產(chǎn)設(shè)施、倉庫的地理位置及辦公地點生產(chǎn)設(shè)施、倉庫的地理位置及辦公地點關(guān)鍵客戶關(guān)鍵客戶重要供應(yīng)商重要供應(yīng)商勞動用工情況勞動用工情況 研究與開發(fā)活動及其支出研究與開發(fā)活動及

26、其支出關(guān)聯(lián)方交易關(guān)聯(lián)方交易 投資活動投資活動近期擬實施或已實施的并購活動與資產(chǎn)處置情況；證券投資、委托貸款的發(fā)生與處置；資本性投資活動，包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)投資，以及近 期或計劃發(fā)生的變動；不納入合并范圍的投資。籌資活動籌資活動債務(wù)結(jié)構(gòu)和相關(guān)條款固定資產(chǎn)的租賃關(guān)聯(lián)方融資實際受益股東衍生金融工具的運用 重要項目的會計政策和行業(yè)慣例 重大和異常交易的會計處理方法 在缺乏權(quán)威性標準或共識、有爭議的或新興領(lǐng)域采用重要會計政策產(chǎn)生的影響 會計政策的變更 被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關(guān)會計制度 列報和披露 目標目標被審計單位的整體計劃戰(zhàn)略戰(zhàn)略 管理層想要達成目標所采用的操作方法經(jīng)營

27、風(fēng)險經(jīng)營風(fēng)險源于對被審計單位實現(xiàn)目標和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動，或源于不恰當?shù)哪繕撕蛻?zhàn)略多數(shù)經(jīng)營風(fēng)險最終都會產(chǎn)生財務(wù)后果，從而影響財務(wù)報表。管理層是否在壓力下報告財務(wù)業(yè)績，主要關(guān)注的信息：管理層是否在壓力下報告財務(wù)業(yè)績，主要關(guān)注的信息：關(guān)鍵業(yè)績指標關(guān)鍵業(yè)績指標業(yè)績趨勢業(yè)績趨勢預(yù)測、預(yù)算和差異分析預(yù)測、預(yù)算和差異分析管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告與競爭對手的業(yè)績比較與競爭對手的業(yè)績比較外部機構(gòu)提出的報告外部機構(gòu)提出的報告 還應(yīng)關(guān)注：還應(yīng)關(guān)注： 財務(wù)業(yè)績衡量所顯示的未預(yù)期到

28、的結(jié)果或趨勢財務(wù)業(yè)績衡量所顯示的未預(yù)期到的結(jié)果或趨勢 管理層的調(diào)查結(jié)果和糾正措施管理層的調(diào)查結(jié)果和糾正措施 內(nèi)部控制的含義和要素 對內(nèi)部控制了解的內(nèi)容 對內(nèi)部控制了解的深度 內(nèi)部控制的固有局限性 被審計單位可能存在重大錯報風(fēng)險的事項主要集中在：被審計單位可能存在重大錯報風(fēng)險的事項主要集中在： 在高度波動的市場開展業(yè)務(wù)；在高度波動的市場開展業(yè)務(wù)； 持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性出現(xiàn)問題，包括重要客戶流失；持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性出現(xiàn)問題，包括重要客戶流失； 融資能力受到限制；融資能力受到限制； 行業(yè)環(huán)境發(fā)生變化；行業(yè)環(huán)境發(fā)生變化； 重大的關(guān)聯(lián)方交易；重大的關(guān)聯(lián)方交易； 缺乏具備勝任能力的會計人員；缺乏具備勝任

29、能力的會計人員； 關(guān)鍵人員變動；關(guān)鍵人員變動； 內(nèi)部控制薄弱；內(nèi)部控制薄弱； 以往存在重大錯報或本期期末出現(xiàn)重大會計調(diào)整；以往存在重大錯報或本期期末出現(xiàn)重大會計調(diào)整； 按照管理層特定意圖記錄的交易；按照管理層特定意圖記錄的交易； 應(yīng)用新頒布的會計準則或相關(guān)會計制度等。應(yīng)用新頒布的會計準則或相關(guān)會計制度等。 財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的評估財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的評估 財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險很可能源于薄弱的控制環(huán)境和舞弊風(fēng)險。 評估時應(yīng)著重考慮以下因素：1、管理人員的品行和能力2、管理人員，特別是財務(wù)人員的變動情況3、管理人員遭受的異常壓力4、業(yè)務(wù)性質(zhì)5、影響被審計單位所在行業(yè)的環(huán)境因素。練

30、習(xí) 下列各項中與被審計單位財務(wù)報表層下列各項中與被審計單位財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險評估最相關(guān)的是（次重大錯報風(fēng)險評估最相關(guān)的是（ ）A.應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率呈明顯下降趨勢應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率呈明顯下降趨勢B.持有大量高價值且易被盜竊的資產(chǎn)持有大量高價值且易被盜竊的資產(chǎn)C.生產(chǎn)成本計算過程相當復(fù)雜生產(chǎn)成本計算過程相當復(fù)雜D.控制環(huán)境薄弱控制環(huán)境薄弱 下列各項中，屬于認定層次重大錯報風(fēng)險的是( )。 A. 被審計單位治理層和管理層不重視內(nèi)部控制 B. 被審計單位管理層凌駕于內(nèi)部控制之上 C. 被審計單位大額應(yīng)收賬款可收回性具有高度不確定性 D. 被審計單位所處行業(yè)陷入嚴重衰退 【答案】C 【解析】選項ABD均

31、屬于財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險，選項C屬于認定層次重大錯報風(fēng)險。 評估與賬戶余額或交易類別認定層次相關(guān)評估與賬戶余額或交易類別認定層次相關(guān)的重大錯報風(fēng)險，應(yīng)著重考慮的因素：的重大錯報風(fēng)險，應(yīng)著重考慮的因素： 1 1、容易產(chǎn)生錯報的會計報表項目。、容易產(chǎn)生錯報的會計報表項目。 如：待攤費用、預(yù)提費用、產(chǎn)品銷售成本、如：待攤費用、預(yù)提費用、產(chǎn)品銷售成本、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款等，與之相關(guān)的其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款等，與之相關(guān)的重大錯報風(fēng)險通常較大。重大錯報風(fēng)險通常較大。 2、需要利用專家工作結(jié)果予以佐證的重要交易或事項的復(fù)雜程度。 如：需地質(zhì)工程師估算儲油量的油田開采如：需地質(zhì)工程師估算儲油量的油田開

32、采，需鑒賞家鑒定的寶石等具有很高不確定，需鑒賞家鑒定的寶石等具有很高不確定性的交易或事項，其重大錯報風(fēng)險通常較性的交易或事項，其重大錯報風(fēng)險通常較大。大。 3、確定賬戶金額時，需要運用估計和判斷的程度。 如：固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)長期待攤費如：固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)長期待攤費用攤銷等賬戶金額的確定，需要會計人員用攤銷等賬戶金額的確定，需要會計人員大量運用估計和判斷，出錯概率較大，重大量運用估計和判斷，出錯概率較大，重大錯報風(fēng)險相應(yīng)較大。大錯報風(fēng)險相應(yīng)較大。 4、容易遭受損失或被挪用的資產(chǎn) 如：現(xiàn)金、有價證券等資產(chǎn)具有普遍吸引如：現(xiàn)金、有價證券等資產(chǎn)具有普遍吸引力，若缺乏有效內(nèi)控，容易遭受損失或

33、被力，若缺乏有效內(nèi)控，容易遭受損失或被挪用，因而重大錯報風(fēng)險相對較大。挪用，因而重大錯報風(fēng)險相對較大。 5、會計期間，尤其是臨近會計期末發(fā)生的異常及復(fù)雜交易。 如：年末確認異常多的銷售收入、發(fā)生大如：年末確認異常多的銷售收入、發(fā)生大量關(guān)聯(lián)方交易等，重大錯報風(fēng)險較大。量關(guān)聯(lián)方交易等，重大錯報風(fēng)險較大。 6、在正常的會計處理程序中容易被漏記的交易事項。 如：銷售退回及折讓、應(yīng)收及應(yīng)付利息的如：銷售退回及折讓、應(yīng)收及應(yīng)付利息的計提等，在正常會計處理程序中被漏記的計提等，在正常會計處理程序中被漏記的可能性較大，重大錯報風(fēng)險較大。可能性較大，重大錯報風(fēng)險較大。 【例題】W公司主要從事小型電子消費品的生產(chǎn)

34、和銷售，產(chǎn)品銷售以W公司倉庫為交貨地點。W公司日常交易采用自動化信息系統(tǒng)（以下簡稱系統(tǒng)）和手工控制相結(jié)合的方式進行。系統(tǒng)自206年以來沒有發(fā)生變化。W公司產(chǎn)品主要銷售給國內(nèi)各主要城市的電子消費品經(jīng)銷商。A和B注冊會計師負責審計W公司207年度財務(wù)報表。 資料一：A和B注冊會計師在審計工作底稿中記錄了所了解的W公司及其環(huán)境的情況，部分內(nèi)容摘錄如下：（1）在206年度實現(xiàn)銷售收入增長10%的基礎(chǔ)上，W公司董事會確定的207年銷售收入增長目標為20%。W公司管理層實行年薪制，總體薪酬水平根據(jù)上述目標的完成情況上下浮動。W公司所處行業(yè)207年的平均銷售增長率是12%。 （2）W公司財務(wù)總監(jiān)已為W公司工

35、作超過6年，于207年9月勞動合同到期后被W公司的競爭對手高薪聘請。由于工作壓力大，W公司會計部門人員流動頻繁，除會計主管服務(wù)期超過4年外，其余人員的平均服務(wù)期少于2年。 （3）W公司的產(chǎn)品面臨快速更新?lián)Q代的壓力，市場競爭激烈。為鞏固市場占有率，W公司于207年4月將主要產(chǎn)品（C產(chǎn)品）的銷售下調(diào)了8%至10%。另外，W公司在207年8月推出了D產(chǎn)品（C產(chǎn)品的改良型號），市場表現(xiàn)良好，計劃在208年全面擴大產(chǎn)量，并在208年1月停止C產(chǎn)品的生產(chǎn)。為了加快資金流轉(zhuǎn)，W公司于208年1月針對C產(chǎn)品開始實施新一輪的降價促銷，平均降價幅度達到10%。 （4）W公司銷售的產(chǎn)品均由經(jīng)客戶認可的外部運輸公司實

36、施運輸，運輸費由W公司承擔，但運輸途中風(fēng)險仍由客戶自行承擔。由于受能源價格上漲影響，207年的運輸單價比上年平均上升了15%，但運輸商同意將運輸費用結(jié)算周期從原來的30天延長至60天。（5）207年度W公司主要原料的價格與上年基本持平，供應(yīng)商也沒有大的變化，但由于技術(shù)要求發(fā)生變化，D產(chǎn)品所耗高檔金屬材料比C產(chǎn)品略有上升，使得D產(chǎn)品的原材料成本比C產(chǎn)品上升了3%。 （6）W公司除了于206年12月借入的2年期、年利率6%的銀行借款5000萬元外，W公司沒有其他借款。上述長期借款專門用于擴建現(xiàn)有的一條生產(chǎn)線，以滿足D產(chǎn)品的生產(chǎn)需要。該生產(chǎn)線總投資6500萬元，206年12月開工，207年7月完工投

37、入使用。（假設(shè)不考慮利息收入） 資料二：A和B注冊會計師在審計工作底稿中記錄了所獲取的W公司財務(wù)數(shù)據(jù)，部分內(nèi)容摘錄如下207206C產(chǎn)品產(chǎn)品D產(chǎn)品產(chǎn)品C產(chǎn)品產(chǎn)品D產(chǎn)品產(chǎn)品產(chǎn)成品2000180025000存貨跌價準備00主營業(yè)務(wù)收入185008000200000主營業(yè)務(wù)成本170005600168000銷售費用運輸費12001150利息支出30025減：利息資本化25025凈利息支出500 要求：針對資料一（1）至（6）項，結(jié)合資料二，假定不考慮其他條件，請逐項指出資料一所列事項是否可能表明存在重大錯報風(fēng)險。如果認為存在，請簡要說明理由，并分別說明該風(fēng)險是屬于財務(wù)報表層次還是認定層次。如果認為屬

38、于認定層次，請指出相關(guān)事項與何種交易或賬戶的何種認定相關(guān)。請將答案直接填入相應(yīng)表格內(nèi)。事項序號是否可能存在重大錯報風(fēng)險理由重大錯報風(fēng)險屬于（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定1是公司管理層為了達到治理層確定的高于行業(yè)平均增長率8%銷售增長率，且管理層的薪酬與銷售增長目標掛鉤，所以有可能會虛增收入認定層次營業(yè)收入/發(fā)生應(yīng)收賬款/存在事項序號是否可能存在重大錯報風(fēng)險（是/否）理由重大錯報（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定2是公司關(guān)鍵人員的變動，以及由于會計人員頻繁變動，缺乏具有勝任能力的會計人員，均可能存在重大錯報風(fēng)險財務(wù)報表層次 事項序號是否存在重大錯報風(fēng)險（是/否）理由重

39、大錯報（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定3是C產(chǎn)品在207年的毛利率為8.1%（18500-17000）/18500100% ，但是在208年1月將價格下調(diào)了10%后，C產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值將小于其成本，很有可能存在高估存貨成本的風(fēng)險認定層次存貨/計價和分攤資產(chǎn)減值損失/完整性事項序號是否存在重大錯報風(fēng)險（是/否）理由重大錯報風(fēng)險屬于（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定4是207年的產(chǎn)品總銷量大于206年，并且運輸單價平均上升了15%，但是運輸費只上升了4.3%（1200-1150/1150100%，可能存在低估207年運輸費用的風(fēng)險。207年運輸費用沒有較大的變化，可能表明

40、銷售量變化不大，高估銷售收入認定層次銷售費用/完整性應(yīng)付賬款/完整性營業(yè)收入/發(fā)生應(yīng)收賬款/存在事項序號是否可能表明存在重大錯報風(fēng)險（是/否）理由重大錯報風(fēng)險屬于財務(wù)報表層次還是認定層次（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定5否 事項序號是否可能存在重大錯報風(fēng)險（是/否）理由重大錯報風(fēng)險屬于（財務(wù)報表層次/認定層次）交易或賬戶名稱和認定6是工程在7月份已經(jīng)完工，但是資本化了10個月250/（300/12）的利息，很有可能高估了固定資產(chǎn)的成本、低估了207年財務(wù)費用認定層次固定資產(chǎn)/計價和分攤財務(wù)費用/完整性任務(wù)三、重大錯報風(fēng)險的應(yīng)對1、針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施、針對財

41、務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施1）向項目組強調(diào)在審計和評價審計證據(jù)過程中保持）向項目組強調(diào)在審計和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性。職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性。 職業(yè)懷疑態(tài)度職業(yè)懷疑態(tài)度，是指審計人員以，是指審計人員以質(zhì)疑的思維方式質(zhì)疑的思維方式評價評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計證據(jù)，以所獲取審計證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)保持警覺保持警覺。 職業(yè)懷疑態(tài)度有助于降低審計人員疏忽異常情況的風(fēng)職業(yè)懷疑態(tài)度有助于降低審計人員疏忽

42、異常情況的風(fēng)險，有助于提出結(jié)論時采用錯誤假設(shè)的風(fēng)險。險，有助于提出結(jié)論時采用錯誤假設(shè)的風(fēng)險。2）分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或）分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或 利用專家的工作。利用專家的工作。3）提供更多的督導(dǎo)）提供更多的督導(dǎo)4）在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些不）在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些不 被管理層預(yù)見或事先了解。被管理層預(yù)見或事先了解。 可通過以下方法提高審計程序的不可預(yù)見性可通過以下方法提高審計程序的不可預(yù)見性: 1）對某些為測試過的低于設(shè)定的重要性水平或）對某些為測試過的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險較小的賬戶余額和認定實施實質(zhì)性程序；風(fēng)險較小的賬戶

43、余額和認定實施實質(zhì)性程序； 2）調(diào)整實施審計程序的時間，是被審單位不可）調(diào)整實施審計程序的時間，是被審單位不可預(yù)期；預(yù)期； 3）采用不同的審計抽樣方法；）采用不同的審計抽樣方法； 4）選取不同的地點實施審計程序。）選取不同的地點實施審計程序。審計領(lǐng)域 一些可能適用的具有不可預(yù)見性的審計程序存貨1.向以前以前審計過程中接觸不多不多的被審計單位員工詢問，例如采購、銷售、生產(chǎn)人員等2.在不事先通知不事先通知被審計單位的情況下，選擇一些以前未曾到過的盤點地點進行存貨監(jiān)盤銷 售 和 應(yīng)收賬款1向以前以前審計過程中接觸不多或未曾不多或未曾接觸過的被審計單位員工詢問，例如負責處理大客戶賬戶的銷售部人員2改變

44、實施實質(zhì)性分析程序的對象，例如對收入按細類細類進行分析3針對銷售和銷售退回延長截止測試期間延長截止測試期間銷售和應(yīng)收賬款4實施以前未曾以前未曾考慮過的審計程序，例如：函證函證確認銷售條款或者選定銷售額較不重要、以前未曾關(guān)注的銷售交易，例如對出口銷售實施實質(zhì)性程序。實施更細致的更細致的分析程序，例如使用計算機輔助審計技術(shù)復(fù)核銷售及客戶賬戶。測試以前未曾函證過未曾函證過的賬戶余額，例如，金額為負或是零的賬戶，或者余額低于以前設(shè)定的重要性水平的賬戶。改變函證日期日期，即把所函證賬戶的截止日期提前或者推遲。對關(guān)聯(lián)公司銷售和相關(guān)賬戶余額，除了進行函證外，再實施其他審計程序進行驗證審計領(lǐng)域一些可能適用的具

45、有不可預(yù)見性的審計程序采購和應(yīng)付賬款 1如果以前未曾對應(yīng)付賬款余額普遍進行函證，可考慮直接向供應(yīng)商函證確認余額。如果經(jīng)常采用函證方式，可考慮改變函證的范圍或者時間2對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的采購項目，進行細節(jié)測試3使用計算機輔助審計技術(shù)審閱采購和付款賬戶，以發(fā)現(xiàn)一些特殊項目，例如是否有不同的供應(yīng)商使用相同的銀行賬戶現(xiàn)金和銀行存款 1多選幾個月多選幾個月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進行測試2對有大量銀行賬戶的，考慮改變抽樣方法固定資產(chǎn)對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的固定資產(chǎn)進行測試，例如考慮實地盤查一些價值較低的固定資產(chǎn)，如汽車和其他設(shè)備等跨區(qū)域?qū)徲嬳椖?修改分支機構(gòu)審計工

46、作的范圍或者區(qū)域（如增加某些較次要分支機構(gòu)的審計工作量，或?qū)嵉厝シ种C構(gòu)開展審計工作） 在期末而非期中實施更多的審計程序 主要依賴實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù) 修改審計程序的性質(zhì)，獲取更具說服力的審計證據(jù) 擴大審計程序的范圍5）對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作）對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改出總體修改。 薄弱的控制環(huán)境可能造成財務(wù)報表層次的重大風(fēng)薄弱的控制環(huán)境可能造成財務(wù)報表層次的重大風(fēng)險，如果控制環(huán)境存在缺陷，審計人員應(yīng)對審計程序險，如果控制環(huán)境存在缺陷，審計人員應(yīng)對審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改。的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改?？傮w應(yīng)對措施對擬實施進一步審計程序的影總

47、體應(yīng)對措施對擬實施進一步審計程序的影響響 基本觀點 注冊會計師針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險制定的總體應(yīng)對措施，對擬實施進一步審計程序的總體方案具有重大影響 總體方案類型（實質(zhì)性方案和綜合性方案）實質(zhì)性方案是指注冊會計師實施的進一步審計程序以實質(zhì)性程序為主綜合性方案是指注冊會計師在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質(zhì)性程序結(jié)合使用 評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險與總體方案的對應(yīng)關(guān)系，高風(fēng)險水平對應(yīng)傾向于實質(zhì)性方案2、針對認定層次重大錯報風(fēng)險的進一步審計程序 進一步審計程序進一步審計程序，是相對于風(fēng)險評估程序而言的，是相對于風(fēng)險評估程序而言的，指審計人員針對評估的各類交易、賬戶余額、，指審

48、計人員針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風(fēng)險實施的審計程序，包列報認定層次重大錯報風(fēng)險實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序。括控制測試和實質(zhì)性程序。 認定層次重大錯報認定層次重大錯報風(fēng)險評估越高風(fēng)險評估越高，實施進一步審，實施進一步審計程序的計程序的范圍越大范圍越大。 擬實施進一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)擬實施進一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)性方案和綜合性的方案。性方案和綜合性的方案。實質(zhì)性方案實質(zhì)性方案以以實質(zhì)性程實質(zhì)性程序序為主，為主，綜合性方案綜合性方案是指將是指將控制測試與實質(zhì)性程控制測試與實質(zhì)性程序序結(jié)合使用。結(jié)合使用。 審計人員對重大錯報風(fēng)險的評估是一種主觀審

49、計人員對重大錯報風(fēng)險的評估是一種主觀判斷，可能無法充分識別所有重大錯報風(fēng)險，同判斷，可能無法充分識別所有重大錯報風(fēng)險，同時內(nèi)控存在固有局限性。時內(nèi)控存在固有局限性。 因此，無論選擇何種方案，審計人員都應(yīng)當因此，無論選擇何種方案，審計人員都應(yīng)當對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計實對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計實施實質(zhì)性程序。施實質(zhì)性程序。進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍1）進一步審計程序的）進一步審計程序的性質(zhì)性質(zhì)指進一步審計程序的目的和類型。指進一步審計程序的目的和類型。 目的目的：通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，：通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性， 通過

50、實施實質(zhì)性程序以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。通過實施實質(zhì)性程序以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。 類型類型：檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重現(xiàn)執(zhí)行和：檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重現(xiàn)執(zhí)行和 分析程序等。分析程序等。 不同的審計程序應(yīng)對特定認定錯報風(fēng)險的效力不同。不同的審計程序應(yīng)對特定認定錯報風(fēng)險的效力不同。進一步審計程序性質(zhì)的選擇進一步審計程序性質(zhì)的選擇 審計人員應(yīng)當根據(jù)認定層次重大錯報風(fēng)險的審計人員應(yīng)當根據(jù)認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)構(gòu)選擇審計程序。評估的認定層次重大錯評估結(jié)構(gòu)選擇審計程序。評估的認定層次重大錯報風(fēng)險越高，對審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性要求報風(fēng)險越高，對審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性要求

51、越高，進而影響審計程序的類型及其綜合運用。越高，進而影響審計程序的類型及其綜合運用。 如：注冊會計師在風(fēng)險評估時判斷某類交易協(xié)議的完整性存在較高的重大錯報時，除了檢查文件以外，還可能決定向第三方詢問或函證。 2）進一步審計程序的時間）進一步審計程序的時間 兩個層面：第一個層面是兩個層面：第一個層面是CPA選擇在何時實施進選擇在何時實施進一步審計；第二個層面是選擇什么期間或時點的一步審計；第二個層面是選擇什么期間或時點的審計證據(jù)的問題。（審計證據(jù)的問題。（最終都是確保獲取的審計證最終都是確保獲取的審計證據(jù)的效率和效果。據(jù)的效率和效果。） 一般來說，當評估的重大錯報風(fēng)險較高時，一般來說，當評估的重

52、大錯報風(fēng)險較高時，審計人員應(yīng)考慮在期末或接近期末實施實質(zhì)性程審計人員應(yīng)考慮在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序，或采取不通知的方式，或在管理層不能預(yù)見序，或采取不通知的方式，或在管理層不能預(yù)見的時間實施審計程序。的時間實施審計程序。3）進一步審計程序的范圍）進一步審計程序的范圍 進一步審計程序的范圍進一步審計程序的范圍指實施進一步審計程指實施進一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量、對某項控制活動序的數(shù)量，包括抽取的樣本量、對某項控制活動的觀察次數(shù)等。的觀察次數(shù)等。確定范圍時應(yīng)考慮的因素：確定范圍時應(yīng)考慮的因素：確定的重要性水平 確定的重要性水平越低，審計人員實施進一步審計程確定的重要性水平越低，審計

53、人員實施進一步審計程序的范圍越廣。序的范圍越廣。評估的重大錯報風(fēng)險 評估的重大錯報風(fēng)險越高，審計人員實施進一步審計評估的重大錯報風(fēng)險越高，審計人員實施進一步審計程序的范圍越廣。程序的范圍越廣。計劃獲取的保證程度 計劃獲取的保證程度越高，審計人員實施進一步審計計劃獲取的保證程度越高，審計人員實施進一步審計程序的范圍越廣。程序的范圍越廣。 檢查風(fēng)險取決于審計程序設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。注冊會計師通常無法將檢查風(fēng)險降低為零，其原因主要有兩點： 一是注冊會計師通常并不對所有交易、賬戶余額和列報進行檢查； 二是注冊會計師可能選擇了不恰當?shù)膶徲嫵绦?，或是審計程序?zhí)行不當，或是錯誤理解了審計結(jié)論。 練習(xí)

54、：單選題 1、以下說法中不正確的是（）。 A、財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險很可能源于薄弱的控制環(huán)境 B、當控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師通常會選擇在期中實施更多的審計程序 C、采用不同的審計抽樣方法，使當期抽取的測試樣本與以前有所不同，可以提高審計程序的不可預(yù)見性 D、控制環(huán)境存在缺陷通常會削弱其他控制要素的作用，導(dǎo)致注冊會計師可能無法信賴內(nèi)部控制，而主要依賴實施實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù) 【正確答案】B 【答案解析】選項B不正確。控制環(huán)境的缺陷通常會削弱期中獲得的審計證據(jù)的可信賴程度，因此注冊會計師會在期末而非期中實施更多的審計程序。 2、下列方式無助于提高審計程序不可預(yù)見性的是（）。 A、對余額低

55、于重要性水平的銀行賬戶執(zhí)行函證程序 B、調(diào)整實施審計程序的時間，使被審計單位不可預(yù)期 C、本期采用不同于上期的抽樣方法，使當期選取的測試樣本與以前有所不同 D、預(yù)先不告知被審計單位選定的測試地點 【正確答案】A 【答案解析】按照審計準則的要求，注冊會計師應(yīng)當對銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風(fēng)險很低。如果不對這些項目實施函證程序，注冊會計師應(yīng)當在審計工作底稿中說明理由。所以，選項A無助于提高審計程序的不可預(yù)見性。 【例題多選題例題

56、多選題】A注冊會計師負責對甲公司注冊會計師負責對甲公司208年度財務(wù)報表進行審計。在確定進一年度財務(wù)報表進行審計。在確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，A注冊注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。專業(yè)判斷。 （1）在確定進一步審計程序的性質(zhì)時，）在確定進一步審計程序的性質(zhì)時，A注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有( )。 A不同的審計程序應(yīng)對特定認定錯報風(fēng)險不同的審計程序應(yīng)對特定認定錯報風(fēng)險的效力的效力 B認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果 C認定層次重大錯報風(fēng)

57、險產(chǎn)生的原因認定層次重大錯報風(fēng)險產(chǎn)生的原因 D各類交易、賬戶余額、列報的特征各類交易、賬戶余額、列報的特征 【答案答案】ABCD （2）在確定進一步審計程序的時間時，）在確定進一步審計程序的時間時，A注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有( )。 A評估的認定層次重大錯報風(fēng)險評估的認定層次重大錯報風(fēng)險 B審計意見的類型審計意見的類型 C錯報風(fēng)險的性質(zhì)錯報風(fēng)險的性質(zhì) D審計證據(jù)適用的期間或時點審計證據(jù)適用的期間或時點 【答案答案】ACD （3）在確定進一步審計程序的范圍時，）在確定進一步審計程序的范圍時，A注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有注冊會計師應(yīng)當考慮的主要因素有( )。

58、 A審計程序與特定風(fēng)險的相關(guān)性審計程序與特定風(fēng)險的相關(guān)性 B評估的認定層次重大錯報風(fēng)險評估的認定層次重大錯報風(fēng)險 C計劃獲取的保證程度計劃獲取的保證程度 D可容忍的錯報或偏差率可容忍的錯報或偏差率 【答案答案】ABCD 4、下列說法中，不正確的有（）。 A、注冊會計師在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，不論被審計單位規(guī)模大小，都應(yīng)當對相關(guān)的內(nèi)部控制進行控制測試 B、注冊會計師評估的認定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越小 C、無論選擇何種進一步審計程序方案，注冊會計師都應(yīng)當對所有重大的各類交易、賬戶余額和披露設(shè)計和實施實質(zhì)性程序 D、當針對其他控制獲取審計證據(jù)的充分性和適當性較低時，測試

59、該控制的范圍可適當縮小 【正確答案】 ABD 【答案解析】選項A，控制測試并不是財務(wù)報表審計中必需的過程，小型被審計單位可能不存在能夠被注冊會計師識別的控制活動，注冊會計師實施的進一步審計程序可能主要是實質(zhì)性程序；選項B，注冊會計師評估的認定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越廣；選項D，當針對其他控制獲取審計證據(jù)的充分性和適當性較高時，測試該控制的范圍可適當縮小。 第二方面的問題可通過適當計劃，在項目組成員之間進行恰當?shù)穆氊煼峙洌槐３致殬I(yè)懷疑態(tài)度以及監(jiān)督、指導(dǎo)和復(fù)核助理人員所執(zhí)行的審計工作得以解決。 注冊會計師應(yīng)當合理設(shè)計審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，并有效執(zhí)行審計程序，以控制檢

60、查風(fēng)險。 【案例】資料：北方閥門股份有限公司（以下簡稱“北方閥門”）系2006年5月15日在原國有企業(yè)長河集團北方閥門廠的基礎(chǔ)上改制設(shè)立的，其股權(quán)結(jié)構(gòu)如下：股東名稱持有股份數(shù)量（萬股）持股比例長河集團16 00080%海東投資有限公司3 00015%富匯投資有限公司1 0005%合計20 000100%北方閥門主要從事各種工業(yè)閥門的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售。產(chǎn)品的品種和規(guī)格比較齊全，產(chǎn)品主要應(yīng)用于化工、煉油、電力、冶金、造紙、醫(yī)藥等行業(yè)。北方閥門具有較高的知名度和良好的品牌優(yōu)勢，在國內(nèi)外擁有相對穩(wěn)定的客戶群。隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，相關(guān)行業(yè)對工業(yè)閥門的需求增大，工業(yè)閥門行業(yè)發(fā)展較快。盡管北方閥門在最近幾年