金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅工作計(jì)劃

1、金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)稅工作計(jì)劃隨著我國(guó)金融市場(chǎng)的逐步完善，新的金融工具和金融運(yùn) 作方式不斷出現(xiàn)。其中金融機(jī)構(gòu)對(duì)不良資產(chǎn)進(jìn)行打包處置從 無(wú)到有，從限定在國(guó)家計(jì)劃內(nèi)由四家資產(chǎn)管理公司壟斷進(jìn)行 開始，逐步形成企業(yè)自主的多元開放的市場(chǎng)運(yùn)作模式。每年 都有數(shù)千億的不良金融資產(chǎn)被打包出售，相應(yīng)地有眾多的單 位和個(gè)人加入了這一新興行業(yè)“淘金”。由于貸款活動(dòng)中以不動(dòng)產(chǎn)作為抵押比較受銀行青睞，因此在不良資產(chǎn)處置中比 較多地涉及到轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題。在 債務(wù)人、銀行、資產(chǎn)包購(gòu)買和處置人、不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)買人之間， 涉及多少道營(yíng)業(yè)稅，能否差額計(jì)稅，如何進(jìn)行扣除憑證管理， 仁者見仁，各有各的理解。一、金融資產(chǎn)包

2、與抵押的基本含義：（一）任何行業(yè)都是有風(fēng)險(xiǎn)的，以信用為核心的金融體 系更是如此。金融機(jī)構(gòu)在發(fā)放貸款以后，由于種種原因致使 貸款本息無(wú)法正常收回的事情時(shí)有發(fā)生。為盡可能減少因此 發(fā)生的損失，銀行便將某一時(shí)期或某一類應(yīng)收未收的貸款項(xiàng) 目進(jìn)行捆綁（即不良金融資產(chǎn)包）出售，將債權(quán)讓渡給愿意 承接的單位或個(gè)人以取得一些收益。在債權(quán)轉(zhuǎn)讓的過(guò)程中， 隨同貸款合同產(chǎn)生的抵押權(quán)同時(shí)轉(zhuǎn)移。承接不良資產(chǎn)者可能 將該資產(chǎn)包直接轉(zhuǎn)讓出售，或者重新拆分再打包出售，也可 以按照資產(chǎn)包中的項(xiàng)目，逐個(gè)行使債權(quán)人權(quán)利，催收本息以及對(duì)抵押物進(jìn)行處置。這就是不良金融資產(chǎn)包的基本含義（二）關(guān)于抵押， 中華人民共和國(guó)物權(quán)法 （以下簡(jiǎn)稱

3、物權(quán)法）第三十三條做出了規(guī)定， “本法所稱抵押，是指 債務(wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移對(duì)本法第三十四條所列財(cái)產(chǎn)的占 有，將該財(cái)產(chǎn)作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí)，債權(quán) 人有權(quán)依照本法規(guī)定以該財(cái)產(chǎn)折價(jià)或者以拍賣、變賣該財(cái)產(chǎn) 的價(jià)款優(yōu)先受償。前款規(guī)定的債務(wù)人或者第三人為抵押人，債權(quán)人為抵押 權(quán)人，提供擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)為抵押物。 ”該法第三十四條還規(guī)定，可以抵押的財(cái)產(chǎn)包括： 1. 抵押 人所有的房屋和其他地上定著物 , 和抵押人依法有權(quán)處分的 國(guó)有的土地使用權(quán)、房屋和其他地上定著物等。二、相關(guān)法律規(guī)定 金融資產(chǎn)包購(gòu)買人對(duì)抵押的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行處置過(guò)程中，受 到國(guó)家法律的保護(hù)和約束。這主要是物權(quán)法和中華人 民共和國(guó)擔(dān)保法

4、 （以下簡(jiǎn)稱擔(dān)保法 ）（一）物權(quán)法的相關(guān)規(guī)定 我國(guó)物權(quán)法的相關(guān)規(guī)定主要有：1. 保債務(wù)的履行，債務(wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)的占有， 將該財(cái)產(chǎn)抵押給債權(quán)人的，債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生 當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的情形，債權(quán)人有權(quán)就該財(cái)產(chǎn)優(yōu)先 受償。2抵押權(quán)人在債務(wù)履行期屆滿前，不得與抵押人約定債務(wù)人不履行到期債務(wù)時(shí)抵押財(cái)產(chǎn)歸債權(quán)人所有。3抵押權(quán)不得與債權(quán)分離而單獨(dú)轉(zhuǎn)讓或者作為其他債 權(quán)的擔(dān)保。債權(quán)轉(zhuǎn)讓的，擔(dān)保該債權(quán)的抵押權(quán)一并轉(zhuǎn)讓，但 法律另有規(guī)定或者當(dāng)事人另有約定的除外。4債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn) 抵押權(quán)的情形，抵押權(quán)人可以與抵押人協(xié)議以抵押財(cái)產(chǎn)折價(jià) 或者以拍賣、變賣該抵押財(cái)

5、產(chǎn)所得的價(jià)款優(yōu)先受償。（二）擔(dān)保法的相關(guān)規(guī)定我國(guó)擔(dān)保法做出了與上述物權(quán)法相同的規(guī)定， 同時(shí)進(jìn)一步做出如下規(guī)定：1. 訂立合同時(shí)，抵押權(quán)人和抵押人在合同中不得約定在 債務(wù)履行期屆滿抵押權(quán)人未受清償時(shí)，抵押物的所有權(quán)轉(zhuǎn)移 為債權(quán)人所有。2債權(quán)人在債務(wù)履行期屆滿前，不得與抵押人約定債 務(wù)人不履行到期債務(wù)時(shí)抵押財(cái)產(chǎn)歸債權(quán)人所有。3債務(wù)履行期屆滿抵押權(quán)人未受清償?shù)?，可以與抵押 人協(xié)議抵押物折價(jià)或者以拍賣、變賣該抵押物所得的價(jià)款受 償；協(xié)議不成的，抵押權(quán)人可以向人民法院提起訴訟。三、處置抵押不動(dòng)產(chǎn)的基本形式及分析（一）根據(jù)以上對(duì)基本含義和相關(guān)法律的了解，我們發(fā)現(xiàn)在處理抵押不動(dòng)產(chǎn)時(shí)能夠采取以下五種方式：1.

6、 由債權(quán)人監(jiān)督債務(wù)人處置所抵押的不動(dòng)產(chǎn)，以其收入清償債務(wù)。2. 債務(wù)人委托債權(quán)人代為處置所抵押不動(dòng)產(chǎn)。3. 債權(quán)人與債務(wù)人協(xié)商，將債務(wù)人所抵押不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給 債權(quán)人。4. 債權(quán)人向法院申請(qǐng)，強(qiáng)制拍賣抵押不動(dòng)產(chǎn)，并以拍賣 所得優(yōu)先償還債權(quán)人。5. 債權(quán)人向法院申請(qǐng)，要求取得債務(wù)人所抵押不動(dòng)產(chǎn)所 有權(quán)。（二）綜上所述，對(duì)處置抵押不動(dòng)產(chǎn)可以得出以下幾點(diǎn) 認(rèn)識(shí)1. 在資產(chǎn)包出售過(guò)程中，是債權(quán)人的變更，其他債權(quán)債 務(wù)關(guān)系包括抵押關(guān)系是不變的。因此，無(wú)論是發(fā)放貸款的金 融機(jī)構(gòu)，還是通過(guò)競(jìng)買取得債權(quán)（包括附帶的抵押權(quán)、擔(dān)保 等）的單位和個(gè)人，并不直接或必然地獲得抵押物，而是取 得債權(quán)人身份及于抵押物的優(yōu)先受償

7、、提起訴訟等權(quán)利。2. 購(gòu)置資產(chǎn)包的人要取得其中一項(xiàng)借貸關(guān)系中抵押物 所有權(quán)，只有兩個(gè)途徑，一是與債務(wù)人達(dá)成以抵押物抵償債 務(wù)協(xié)議，同時(shí)解除雙方的債權(quán)債務(wù)關(guān)系；二是通過(guò)向法院起 訴，由法院裁定抵押物歸債權(quán)人所有，雙方債權(quán)債務(wù)關(guān)系同 時(shí)消滅。因?yàn)榈盅鹤鳛楹贤囊徊糠?，按照法律?guī)定不能與 借貸合同分離。同時(shí)已抵押的不動(dòng)產(chǎn)不能夠發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移， 所以發(fā)生抵押不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給債權(quán)人的行為，必然與借貸關(guān)系 的消滅和抵押關(guān)系的解除相一致。3. 分清物權(quán)的具體內(nèi)容。傳統(tǒng)的所有權(quán)，一般來(lái)說(shuō)包括 占有、使用、處分、收益等四項(xiàng)權(quán)利，這四項(xiàng)權(quán)利是可以分 離的。例如出租過(guò)程中所有人（出租人）出讓使用權(quán)從而獲 得租金收入這

8、樣的收益權(quán)。隨著社會(huì)的發(fā)展，像社會(huì)分工一 樣，所有權(quán)的具體內(nèi)容越來(lái)越豐富，從而逐步擴(kuò)大完善到了 物權(quán)的范疇。若干個(gè)人可以在同一物品上各自擁有不同的物 權(quán)，形成錯(cuò)綜復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，因而產(chǎn)生了終極所有權(quán)的概 念。營(yíng)業(yè)稅法規(guī)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的征稅范圍，限定為銷售不動(dòng)產(chǎn)所 有權(quán)、永久使用權(quán)和有限產(chǎn)權(quán)。這里的幾個(gè)概念要做理論的 分析很難說(shuō)的清楚，但與抵押的概念和相關(guān)法律規(guī)定結(jié)合起 來(lái)，可以明確的是如果債權(quán)人沒(méi)有支付或約定支付相應(yīng)的對(duì) 價(jià)，就不是一種銷售行為。而是一種單方面的行為。債權(quán)人 對(duì)抵押不動(dòng)產(chǎn)所作的相關(guān)安排，是否構(gòu)成銷售行為，一看有 無(wú)買賣雙方的意思表示；二看有無(wú)交易的對(duì)價(jià)（即屬于有償 或應(yīng)被視同有償）

9、；三看有無(wú)可能，有無(wú)法律上的障礙。四、營(yíng)業(yè)稅處理建議 通過(guò)以上分析，筆者對(duì)處置不良金融資產(chǎn)包中的不動(dòng)產(chǎn) 活動(dòng)的基本結(jié)論是：（一）從債務(wù)人（借款人）來(lái)說(shuō)，毫無(wú)疑問(wèn)，發(fā)生了銷 售不動(dòng)產(chǎn)行為，不論是按照債權(quán)人意圖出售給第三方，還是直接出讓給債權(quán)人，都必須繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅（二）對(duì)金融機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)，其打包出售不良資產(chǎn)的行為， 是一種合同主體的變更行為，目前還不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍。 對(duì)此，已有明確的文件規(guī)定不征收營(yíng)業(yè)稅。（三）對(duì)購(gòu)買不良金融資產(chǎn)包后進(jìn)行轉(zhuǎn)賣，或是拆包重 新整理轉(zhuǎn)賣的，同樣按照上述第（二）點(diǎn)辦理，不征收營(yíng)業(yè) 稅。（四）對(duì)于直接處置抵押不動(dòng)產(chǎn)的行為， 應(yīng)做具體分析：1. 對(duì)于第三條第（二）款第

10、 2 項(xiàng)中表述的情況，即取得 債權(quán)的人與債務(wù)人達(dá)成消滅債務(wù)關(guān)系以不動(dòng)產(chǎn)抵債的，或是 通過(guò)法院定消滅債務(wù)關(guān)系以不動(dòng)產(chǎn)抵債的，不論是否辦理房 產(chǎn)證（包括土地使用權(quán)證）過(guò)戶手續(xù)，在債權(quán)人轉(zhuǎn)讓該不動(dòng) 產(chǎn)時(shí)，都應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。2. 對(duì)于債權(quán)人取得債務(wù)人同意（委托）將不動(dòng)產(chǎn)交拍賣 機(jī)構(gòu)拍賣的，或是債權(quán)人向法院起訴后由法院委托拍賣機(jī)構(gòu) 拍賣的，屬于債務(wù)人直接向終端客戶銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，通 過(guò)購(gòu)買金融資產(chǎn)包而成為債權(quán)人的單位和個(gè)人以及法院、拍 賣機(jī)構(gòu)，都不構(gòu)成銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，不是銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 納稅人。3. 對(duì)于債務(wù)人在債權(quán)人監(jiān)督下，或按照債權(quán)人的意圖出 售不動(dòng)產(chǎn)，所得收入歸債權(quán)人所有的行為，對(duì)債權(quán)人來(lái)說(shuō)是

11、采取催收方式收回債權(quán)，沒(méi)有發(fā)生銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，與上述第 2 點(diǎn)屬于同一性質(zhì)。（五）合理確定營(yíng)業(yè)額1. 對(duì)于債務(wù)人來(lái)說(shuō)，一般并不取得收入（收入直接到債 權(quán)人那里去了） 。其銷售不動(dòng)產(chǎn)的收入，應(yīng)以其抵債金額確 定。但拍賣所得大于欠款本息的，超過(guò)部分歸債務(wù)人所有， 也應(yīng)當(dāng)作為營(yíng)業(yè)額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。2. 不動(dòng)產(chǎn)是債務(wù)人購(gòu)置所得時(shí)，購(gòu)買價(jià)可以從營(yíng)業(yè)額中 扣除。對(duì)于購(gòu)買金融資產(chǎn)包的債權(quán)人來(lái)說(shuō)，銷售不動(dòng)產(chǎn)行為 應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，當(dāng)然屬于銷售購(gòu)置不動(dòng)產(chǎn)行為。其扣除 的金額，可能的途徑有四種，一是按照全部資產(chǎn)包成交價(jià)格 占資產(chǎn)包原始價(jià)格的比例，乘不動(dòng)產(chǎn)帳面價(jià)值得出的數(shù)字； 二、按照資產(chǎn)包拍賣成交時(shí)的評(píng)估價(jià)。近年來(lái)不

12、動(dòng)產(chǎn)價(jià)格飛 漲，按照評(píng)估價(jià)對(duì)納稅人最有利。三是購(gòu)買金融資產(chǎn)包時(shí)資 產(chǎn)清單上列名的帳面價(jià)值（原始價(jià)格） ；四、按照債務(wù)人所 欠貸款本息計(jì)算。對(duì)于第一種方式，按照比例法計(jì)算將使扣除金額大大縮 水，增加稅收負(fù)擔(dān)，特別是資產(chǎn)包中能夠有價(jià)值的主要就是 抵押不動(dòng)產(chǎn)， 其他一些現(xiàn)金權(quán)益項(xiàng)目的價(jià)值形同虛設(shè)， 因此， 競(jìng)買人接收的是資產(chǎn)包的全部，實(shí)際上是購(gòu)買資產(chǎn)包中一些 有價(jià)值的東西。這正是資產(chǎn)包的意義所在，虛虛實(shí)實(shí)魚龍混 雜，但看得見的干貨以不動(dòng)產(chǎn)為最，因此，其縮小其價(jià)值不 符合實(shí)際。按照資產(chǎn)包拍賣成交時(shí)的評(píng)估價(jià)計(jì)算缺乏可操作 性，并且近年來(lái)房地產(chǎn)價(jià)格飛漲，按評(píng)估價(jià)必然增加扣除金 額。按照資產(chǎn)包交易基礎(chǔ)資料中的原