天狼無(wú)師自通會(huì)計(jì)筆記

1、第二十六章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表考情分析本章內(nèi)容闡述合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。近3年各種題型都曾出現(xiàn)，分?jǐn)?shù)很高，屬于非常重要章節(jié)。本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍；（2）合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄的編制；（3）合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷(xiāo)分錄的編制。 學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問(wèn)題：（1）掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍；（2）掌握將長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理；（3）掌握對(duì)子公司個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整的會(huì)計(jì)處理；（4）熟練掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷(xiāo)分錄的編制。與2007年教材相比，本章內(nèi)容除“在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中調(diào)整投資收益時(shí)應(yīng)考慮盈余公積調(diào)整”外，其他內(nèi)容基本沒(méi)有變化。近3年題型題量分析

2、表 年度題型2005年2006年2007年題量分值題量分值題量分值單項(xiàng)選擇題1111多項(xiàng)選擇題1212計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題110綜合題121116合計(jì)221912考點(diǎn)精析一、 合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍：合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。只要是由母公司控制的子公司，不論其規(guī)模大小、向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴(yán)格限制，也不論業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。(一)納入合并的判斷合并財(cái)

3、務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（2）合并利潤(rùn)表；（3）合并現(xiàn)金流量表；（4）合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動(dòng)表；（5）附注。1. 表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位。（1）母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本；A 80% B （ B是A的子公司 ） （2）母公司間接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本；A 80% B 80% C （B、C是A的子公司）例如：A對(duì)B直接持股60%，B又對(duì)C直接持股55%，由于B是A的子公司，A就間接擁有了C公司55%的股份，達(dá)到了控制結(jié)果，C也就成為了A的子公司。C

4、BA60%55%（3）母公司直接和間接合計(jì)擁有、控制被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本; A 30% C (B、C是A的子公司) 80% 40% B 需要注意的是，間接擁有控制一定是以直接擁有控制為前提，即：如果沒(méi)有A對(duì)B的直接控制， C就不是A的子公司。2.實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn) 公司沒(méi)有擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本，但是屬于控制、需要納入合并被投資企業(yè)。（1）通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（1） 有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（2） 在被投資單位的董事會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。3.潛在表決權(quán)

5、標(biāo)準(zhǔn)在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。(二)所有子公司都應(yīng)納入合并范圍所有子公司都應(yīng)納入合并范圍。以下不屬于母公司： 1已宣告被清理整頓的原子公司； 2已宣告破產(chǎn)的原子公司； 3合營(yíng)企業(yè)；4聯(lián)營(yíng)企業(yè)等。【例題】以下應(yīng)納入合并報(bào)表合并范圍的是（ ）。A. 母公司直接擁有半數(shù)以上表決權(quán)資本的被投資企業(yè)B. 母公司其控制的子公司合計(jì)擁有半數(shù)以上表決權(quán)資本的被投資企業(yè)C. 母公司已經(jīng)擁有和當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證份額合計(jì)達(dá)到控制的被投資企業(yè)D. 規(guī)模較小的子公司E. 已宣告破產(chǎn)的原子公司【答案】ABCD二、

6、 編制合并報(bào)表基本步驟（一）設(shè)計(jì)合并工作底稿；（二）將母子公司個(gè)別報(bào)表過(guò)入合并工作底稿并計(jì)算出匯總數(shù)；（三）編制內(nèi)部抵銷(xiāo)分錄并過(guò)入合并工作底稿；（四）根據(jù)個(gè)別報(bào)表匯總數(shù)和內(nèi)部抵銷(xiāo)分錄計(jì)算報(bào)表各項(xiàng)目合并數(shù)；（五）根據(jù)合并數(shù)填列合并會(huì)計(jì)報(bào)表。（一）成本法與權(quán)益法的調(diào)整1. 非同一控制的企業(yè)合并的調(diào)整包括：（1） 以合并日為基礎(chǔ)確認(rèn)被合并方資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值和合并商譽(yù)；（2） 按照權(quán)益法對(duì)被投資方凈利潤(rùn)作出調(diào)整（3） 按照調(diào)整后的凈利潤(rùn)確認(rèn)成本法與權(quán)益法的投資收益之差。2.同一控制的企業(yè)合并沒(méi)有公允價(jià)值和商譽(yù)影響，只需要按照被投資單位凈利潤(rùn)調(diào)整成本法與權(quán)益法投資收益的差額。（二）抵銷(xiāo)項(xiàng)目歸納完成上述調(diào)

7、整后，開(kāi)始編制抵銷(xiāo)分錄。由于合并報(bào)表的抵銷(xiāo)是在工作底稿上進(jìn)行，工作底稿是打破報(bào)表的界限，將所有的報(bào)表項(xiàng)目列在一張工作底稿上。如果按照這種思路，歸納合并報(bào)表的抵銷(xiāo)項(xiàng)目（包括連續(xù)編報(bào)）有：第一類(lèi)，與母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目直接有關(guān)的抵銷(xiāo)處理。（1） 母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的調(diào)整和抵銷(xiāo)；（2） 母公司內(nèi)部投資收益與子公司期初期末未分配利潤(rùn)及利潤(rùn)分配各項(xiàng)目的抵銷(xiāo)；第二類(lèi)，與企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目有關(guān)的抵銷(xiāo)處理。（3） 內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)；（4） 內(nèi)部利息收入與利息支出的抵銷(xiāo)；第三類(lèi)，與企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)有關(guān)的抵銷(xiāo)處理。（5） 內(nèi)部銷(xiāo)售收入與存貨中包括的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

8、利潤(rùn)的抵銷(xiāo)；（6） 內(nèi)部固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊、攤銷(xiāo)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)的抵銷(xiāo)；第四類(lèi)，與上述業(yè)務(wù)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)。（7） 因內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)和內(nèi)部利潤(rùn)導(dǎo)致壞賬準(zhǔn)備、存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等計(jì)提減值準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)；第五類(lèi)，與上述業(yè)務(wù)相關(guān)的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)。（8） 內(nèi)部交易引起的現(xiàn)金流量的抵銷(xiāo)。小結(jié)：編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，需要將母子公司之間的內(nèi)部事項(xiàng)進(jìn)行抵銷(xiāo)。雖然母子公司的內(nèi)部事項(xiàng)可能比較多，但是根據(jù)重要性原則，只對(duì)一些重要事項(xiàng)加以抵銷(xiāo)，為了便于記憶，這些重要事項(xiàng)可以概括成三類(lèi)：內(nèi)部投資的抵銷(xiāo)、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)、內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)，其包括的內(nèi)容見(jiàn)下表：性質(zhì)內(nèi)容內(nèi)部投資的抵銷(xiāo)母公司股權(quán)

9、投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo)母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷(xiāo)調(diào)整合并盈余公積數(shù)額內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵銷(xiāo)預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷(xiāo)持有至到期投資與應(yīng)付債券的抵銷(xiāo)應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷(xiāo)其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷(xiāo)內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)內(nèi)部商品交易的抵銷(xiāo)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷(xiāo)在處理合并會(huì)計(jì)報(bào)表綜合試題時(shí)，應(yīng)根據(jù)上述內(nèi)容逐一考慮，才能避免遺漏，確保解答完整。需要說(shuō)明的是，教材將合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表的抵銷(xiāo)分錄分立闡述，將初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表、連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵銷(xiāo)分錄分立闡述，只是為了便于講解需要。其實(shí)，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制過(guò)程和個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的編

10、制過(guò)程并不相同，由于一筆抵銷(xiāo)分錄可能會(huì)同時(shí)涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目，所以合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表并不是單獨(dú)編制的，而是在一張合并工作底稿上同時(shí)完成的，不能孤立地加以看待。初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表和連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵銷(xiāo)分錄在實(shí)質(zhì)上并無(wú)區(qū)別，只不過(guò)初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表要比連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表少考慮抵銷(xiāo)以前年度的項(xiàng)目。鑒于此，要想掌握合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制方法，就不能片面記憶，而應(yīng)綜合理解。一、內(nèi)部投資的抵銷(xiāo)（一）母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo)借：實(shí)收資本抄自于子公司期末所有者權(quán)益資本公積盈余公積年末未分配利潤(rùn)商譽(yù)（倒擠）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司對(duì)該特定

11、子公司投資的賬面余額成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的調(diào)整數(shù)） 少數(shù)股東權(quán)益（用子公司的所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例）（二）母公司的投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷(xiāo)借：投資收益（用子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)×母公司的持股比例）少數(shù)股東本期收益（用子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)×少數(shù)股東的持股比例）年初未分配利潤(rùn)抄自于子公司當(dāng)年的利潤(rùn)分配資料貸：提取盈余公積 應(yīng)付利潤(rùn) 年末未分配利潤(rùn)（三）對(duì)子公司當(dāng)年新提盈余公積的再確認(rèn)用子公司當(dāng)年新提的盈余公積×母公司的持股比例借：提取盈余公積 貸：盈余公積（四）對(duì)子公司以前年度的盈余公積進(jìn)行再確認(rèn)用子公司年初的盈余公積×母公司的持股比例借：年初未

12、分配利潤(rùn) 貸：盈余公積二、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)（一）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的形式1.應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款2.其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款3.預(yù)收賬款和預(yù)付賬款4.持有至到期投資和應(yīng)付債券5.應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)付票據(jù)（二）內(nèi)部應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)1.根據(jù)期末內(nèi)部應(yīng)收賬款額作如下抵銷(xiāo)借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款2.根據(jù)期初內(nèi)部應(yīng)收賬款已提過(guò)的壞賬準(zhǔn)備作如下抵銷(xiāo)借：應(yīng)收賬款 貸：年初未分配利潤(rùn)3.根據(jù)當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收賬款所計(jì)提或反沖壞賬準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄，倒過(guò)來(lái)即為抵銷(xiāo)分錄。 借：應(yīng)收賬款 貸：資產(chǎn)減值損失或： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：應(yīng)收賬款（三）持有至到期投資和應(yīng)付債券的抵銷(xiāo)1.根據(jù)期末持有至到期投資的賬面余額和應(yīng)付債券的賬面余

13、額作如下分錄：借：應(yīng)付債券 貸：持有至到期投資2.如果發(fā)行方所籌資金用于非工程項(xiàng)目，則根據(jù)當(dāng)年投資方所提的利息收益和發(fā)行債券方所計(jì)提的利息費(fèi)用作如下處理：借：投資收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用如果這兩項(xiàng)不相等,則就低不就高,高出部分是總集團(tuán)認(rèn)可的部分。3.如果發(fā)行方所籌資金用于工程項(xiàng)目，則分別以下兩種情況來(lái)處理：A、根據(jù)當(dāng)年投資方所提的利息收益和發(fā)行方當(dāng)年所提的利息費(fèi)用作如下處理：借：投資收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用的部分）在建工程（計(jì)入當(dāng)期工程的部分） B、根據(jù)以前年度債券發(fā)行方所提的利息費(fèi)用及資本化部分結(jié)合投資方所提的利息收益部分作如下調(diào)整： 借：年初未分配利潤(rùn) 貸：在建工程如果工程已經(jīng)完工，

14、則需改計(jì)入“固定資產(chǎn)”并按固定資產(chǎn)內(nèi)部交易原則來(lái)處理，在此不再贅述。（四）對(duì)于其他內(nèi)部債權(quán)和債務(wù)只需作如下抵銷(xiāo) 借：內(nèi)部債務(wù) 貸：內(nèi)部債權(quán)【例】甲公司是乙公司的母公司，2008年初乙公司應(yīng)收賬款中有應(yīng)收甲公司的50000元，年末應(yīng)收賬款中有應(yīng)收甲公司的40000元，假定乙公司提取壞賬準(zhǔn)備的比例為10%，則當(dāng)年有關(guān)內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵銷(xiāo)分錄如下：1.首先根據(jù)期末內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)額作如下抵銷(xiāo)：借：應(yīng)付賬款40000 貸：應(yīng)收賬款400002.根據(jù)期初內(nèi)部應(yīng)收賬款已提過(guò)的壞賬準(zhǔn)備作如下抵銷(xiāo)借：應(yīng)收賬款5000（50000×10%） 貸：年初未分配利潤(rùn)50003.當(dāng)年乙公司針對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款是反沖

15、壞賬準(zhǔn)備1000元（50000×10%40000×10%），因此倒過(guò)來(lái)即為抵銷(xiāo)分錄： 借：資產(chǎn)減值損失1000 貸：應(yīng)收賬款1000三、存貨內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)（一）存貨內(nèi)部交易的界定只有內(nèi)部交易的買(mǎi)賣(mài)雙方都將交易資產(chǎn)視為存貨時(shí)才可作存貨內(nèi)部交易來(lái)處理（二）七組固定的抵銷(xiāo)公式1.內(nèi)部交易的買(mǎi)方當(dāng)年購(gòu)入存貨當(dāng)年并未售出時(shí)：借：營(yíng)業(yè)收入 貸：營(yíng)業(yè)成本存貨2.內(nèi)部交易的買(mǎi)方當(dāng)年購(gòu)入存貨當(dāng)年全部售出時(shí)：借：營(yíng)業(yè)收入 貸：營(yíng)業(yè)成本3.當(dāng)年購(gòu)入的存貨，留一部分賣(mài)一部分 （1）先假定都賣(mài)出去：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本（2）再對(duì)留存存貨的虛增價(jià)值進(jìn)行抵銷(xiāo) 借：營(yíng)業(yè)成本 貸：存貨4.上年購(gòu)入的存貨

16、，本年全部留存借：年初未分配利潤(rùn) 貸：存貨5.上年購(gòu)入的存貨，本年全部售出借：年初未分配利潤(rùn)貸：營(yíng)業(yè)成本6.上年購(gòu)入的存貨，本年留一部分，賣(mài)一部分（1）先假定都售出：借：年初未分配利潤(rùn) 貸：營(yíng)業(yè)成本（2）對(duì)留存存貨的虛增價(jià)值作如下抵銷(xiāo)：借：營(yíng)業(yè)成本 貸：存貨7.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在存貨內(nèi)部交易中的處理先對(duì)上期多提的跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行反沖：借：存貨 貸：年初未分配利潤(rùn)對(duì)于本期末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的處理,先站在個(gè)別公司角度認(rèn)定應(yīng)提或應(yīng)沖額,然后站在總集團(tuán)角度再認(rèn)定應(yīng)提或應(yīng)沖額,兩相比較,補(bǔ)差即可。分錄如下: 借：存貨 貸：資產(chǎn)減值損失或:借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨注：在考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)處理時(shí)，盡管存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

17、是隨著存貨的減少同步結(jié)轉(zhuǎn)的，但在推導(dǎo)抵銷(xiāo)分錄時(shí)，應(yīng)假定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是期末統(tǒng)一調(diào)整而不是同步結(jié)轉(zhuǎn)。這是因?yàn)楫?dāng)存貨以銷(xiāo)售方式減少時(shí)，無(wú)論同步結(jié)轉(zhuǎn)還是期末統(tǒng)一調(diào)整，其推導(dǎo)結(jié)果是一致的，相對(duì)而言，假定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期末統(tǒng)一調(diào)整的思路更簡(jiǎn)單。但此思路是建立在存貨售出的前提下，如果存貨是投資轉(zhuǎn)出或債務(wù)重組方式減少，這種推論是不成立的。（三）解題思路1.先推定存貨的流轉(zhuǎn)順序；2.根據(jù)流轉(zhuǎn)順序直接匹配上述公司即可；3.應(yīng)擅于用毛利率測(cè)算存貨的虛增價(jià)值部分?！纠考坠臼且夜镜哪腹荆?006年初乙公司的期初庫(kù)存商品中有從甲公司購(gòu)入的30000元，當(dāng)時(shí)的銷(xiāo)售毛利率為20%，當(dāng)年甲公司又向乙公司銷(xiāo)售商品50000

18、元，毛利率為30%，當(dāng)年乙公司銷(xiāo)售出去了部分自甲公司購(gòu)入的商品，結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本45000元。乙公司采用先進(jìn)先出法結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本，則當(dāng)年有關(guān)存貨內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)分錄如下：1首先推定出當(dāng)年所售出的內(nèi)部交易商品來(lái)自于上年購(gòu)入的是30000元，則針對(duì)此部分應(yīng)適用公式五，抵銷(xiāo)分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn)6000（30000×20%）貸：營(yíng)業(yè)成本60002.然后認(rèn)定出當(dāng)年新購(gòu)入的內(nèi)部交易存貨中有15000元完成了對(duì)外銷(xiāo)售，其余全部留存，則應(yīng)匹配公式三，抵銷(xiāo)分錄如下：先假定全部售出：借：營(yíng)業(yè)收入50000貸：營(yíng)業(yè)成本50000再針對(duì)留存存貨的虛增部分進(jìn)行抵銷(xiāo)：借：營(yíng)業(yè)成本10500（35000×

19、;30%）貸：存貨10500五、固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)（一）固定資產(chǎn)內(nèi)部交易當(dāng)年的抵銷(xiāo)分錄1.如果售出方將自己的存貨售出，買(mǎi)方當(dāng)作固定資產(chǎn)時(shí)：借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部交易售價(jià)） 貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部交易成本）固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）如果售出方售出的是固定資產(chǎn)則此公式修正如下：借：營(yíng)業(yè)外收入（內(nèi)部交易收益） 貸：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益）2.借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）（二）固定資產(chǎn)內(nèi)部交易以后年度的抵銷(xiāo)公式1.借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)） 貸：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）2.借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)

20、額）貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）3.借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額） 貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）（三）到期時(shí)1.如果不清理：借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)） 貸：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額） 貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額） 借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額） 貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）2.如果清理借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額） 貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多

21、計(jì)額）（四）超期使用時(shí)：1.如果不清理 借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)） 貸：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：固定資產(chǎn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額） 貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）2.如果清理則無(wú)抵銷(xiāo)處理（五）提前清理時(shí)借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）貸：營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額） 貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額） 借：營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）【例】甲公

22、司是乙公司的母公司。2004年1月1日銷(xiāo)售商品給乙公司，商品的成本為80萬(wàn)元，售價(jià)為100萬(wàn)元，增值稅率為17%，乙公司購(gòu)入后作為固定資產(chǎn)用于管理部門(mén)，假定該固定資產(chǎn)折舊期為5年，沒(méi)有殘值，乙公司采用直線法提取折舊，為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，假定2004年全年提取折舊。乙公司另行支付了運(yùn)雜費(fèi)3萬(wàn)元。根據(jù)上述資料，作出如下會(huì)計(jì)處理：（1）2004年2007年的抵銷(xiāo)分錄；（2）如果2008年末該設(shè)備不被清理，則當(dāng)年的抵銷(xiāo)分錄將如何處理？（3）如果2008年末該設(shè)備被清理，則當(dāng)年的抵銷(xiāo)分錄如何處理？（4）如果該設(shè)備用至2009年仍未清理，作出2009年的抵銷(xiāo)分錄；（5）如果該設(shè)備2006年末提前清理而且產(chǎn)生了清理

23、收益，則當(dāng)年的抵銷(xiāo)將如何處理？【答案及解析】（1）20042007年的抵銷(xiāo)處理：2004年的抵銷(xiāo)分錄：借：營(yíng)業(yè)收入100貸：營(yíng)業(yè)成本80固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)4貸：管理費(fèi)用42005年的抵銷(xiāo)分錄：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)4 貸：年初未分配利潤(rùn)4借：固定資產(chǎn)4 貸：管理費(fèi)用42006年的抵銷(xiāo)分錄：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)8 貸：年初未分配利潤(rùn)8借：固定資產(chǎn)4 貸：管理費(fèi)用42007年的抵銷(xiāo)分錄：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)12 貸：年初未分配利潤(rùn)12借：固定資產(chǎn)4 貸：管理費(fèi)用4（2）如果2008年末不清理，則抵銷(xiāo)

24、分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)16 貸：年初未分配利潤(rùn)16借：固定資產(chǎn)4 貸：管理費(fèi)用4（3）如果2008年末清理該設(shè)備，則抵銷(xiāo)分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn)4貸：管理費(fèi)用4（4）如果乙公司使用該設(shè)備至2009年仍未清理，則2009年的抵銷(xiāo)分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：固定資產(chǎn)20借：固定資產(chǎn)20 貸：年初未分配利潤(rùn)20（5）如果乙公司于2006年末處置該設(shè)備，而且形成了處置收益，則當(dāng)年的抵銷(xiāo)分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn)20 貸：營(yíng)業(yè)外收入20借：營(yíng)業(yè)外收入8 貸：年初未分配利潤(rùn)8借：營(yíng)業(yè)外收入4 貸：管理費(fèi)用4三、舉例 【例題】母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

25、項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的調(diào)整和抵銷(xiāo).P、S公司無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系，業(yè)務(wù)如下: (1)2007年1月1日，P公司以銀行存款3000萬(wàn)元取得S公司80的股份（下表1）。 (2)2007年S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，假設(shè)S公司已經(jīng)分配1-6月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元;(3) 2007年S公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值上升計(jì)入當(dāng)期資本公積100萬(wàn)元。(4)2007年12月31日，S公司所有者權(quán)益總額為4000萬(wàn)元，其中實(shí)收資本為2000萬(wàn)元，資本公積為1600萬(wàn)元，盈余公積100萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為300萬(wàn)元(有關(guān)數(shù)據(jù)見(jiàn)下表2)。表1，2007年1月1日項(xiàng) 目P公司S公司賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)凈值3

26、300600700股本40002000資本公積8001500盈余公積7320未分配利潤(rùn)4680所有者權(quán)益合計(jì)3500步驟：（1）按照合并日對(duì)子公司資產(chǎn)公允價(jià)值和對(duì)凈利潤(rùn)的影響作出調(diào)整。借：固定資產(chǎn)原價(jià) 100貸：資本公積 100借：管理費(fèi)用 5貸：固定資產(chǎn)5（2）按照權(quán)益法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益作出調(diào)整（使用經(jīng)過(guò)調(diào)整以后的凈利潤(rùn)）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 396貸：投資收益 316 （1000-600-5）×80 資本公積 80（100×80）（3）投資和權(quán)益的抵銷(xiāo)借：股本 2000資本公積 1700(年初1600+本期100)盈余公積 100 (期末) 未分配利潤(rùn) 295(期末

27、)（1000-100-600-5）合并商譽(yù) 120貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3396 少數(shù)股東權(quán)益 819對(duì)上述抵銷(xiāo)分錄需要說(shuō)明:(1) 上述步驟1和2屬于對(duì)母子公司個(gè)別報(bào)表的調(diào)整,可以調(diào)整在個(gè)別報(bào)表上.(2) 商譽(yù)為合并日確認(rèn),連續(xù)編報(bào)時(shí)不需要重新計(jì)算.初始確認(rèn)=3000-3600×80120萬(wàn)元?！纠}】投資收益與子公司利潤(rùn)分配有關(guān)項(xiàng)目的抵銷(xiāo)合并利潤(rùn)表時(shí)，要將子公司本期凈利潤(rùn)還原為收入成本費(fèi)用進(jìn)行了合并處理，因此必須將母公司對(duì)子公司的投資收益與子公司的利潤(rùn)分配相抵銷(xiāo)。其中期初未分配利潤(rùn)考慮成是分配的來(lái)源，期末未分配利潤(rùn)考慮成分配的結(jié)果。接上例（4）投資收益與子公司利潤(rùn)分配抵銷(xiāo)（本分錄屬利

28、潤(rùn)表和所有者權(quán)益變動(dòng)表內(nèi)容）借：投資收益 796（995×80）少數(shù)股東本期損益 199（995×20）未分配利潤(rùn)年初 0貸：利潤(rùn)分配-提取盈余公積 100 利潤(rùn)分配-對(duì)股東分配 600 未分配利潤(rùn)年末 295表2 合并工作底稿 2007年12月31日 單位:萬(wàn)元項(xiàng) 目P公司S公司合計(jì)數(shù)抵銷(xiāo)分錄合并數(shù)借 方貸 方（利潤(rùn)表）管理費(fèi)用(1)5投資收益5000(4)796(2)31620其他調(diào)整略?xún)衾麧?rùn)268010003680582251513009少數(shù)股東損益(4)199(所有者權(quán)益變動(dòng)表)未分配利潤(rùn)-年初4680468468本年凈利潤(rùn)(取利潤(rùn)表數(shù))26801000368058

29、2251513009利潤(rùn)分配(提取+股東分配)19487002648(4)100(4)6001948未分配利潤(rùn)-年末12003001500(3)2956316(4)29561461330盈余公積-年初7320732732盈余公積-本年提268100368(4)100286盈余公積-年末10001001100(3)1001000資本公積-年初80015002300(1)100800資本公積變動(dòng)100100(2)8080資本公積-年末80016002400(3)1700180880(以下資產(chǎn)負(fù)債表）固定資產(chǎn)凈額410021006200(1)100(1)56295長(zhǎng)期股權(quán)投資(其中S為3000)47

30、00(2)396(3)33961700合并商譽(yù)(3)120120股本40002000600020004000資本公積(以下數(shù)據(jù)取自所有者權(quán)益變動(dòng)表的計(jì)算)800160024001700180880盈余公積100010011001001000未分配利潤(rùn)12003001500(3)2956316(4)29561461330少數(shù)股東權(quán)益819819可以看出,這張工作底稿很復(fù)雜,主要是“所有者權(quán)益變動(dòng)表”所致。要注意1. 母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的調(diào)整和抵銷(xiāo)屬于資產(chǎn)負(fù)債表抵銷(xiāo)項(xiàng)目，按照教材資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)目來(lái)源于“所有者權(quán)益變動(dòng)表年末數(shù)”一欄，所以第（3）筆分錄需要抵

31、在“所有者權(quán)益變動(dòng)表年末數(shù)”；2. 投資收益與子公司利潤(rùn)分配抵銷(xiāo)屬于利潤(rùn)分配抵銷(xiāo)項(xiàng)目，所以第（4）筆分錄抵在利潤(rùn)分配項(xiàng)目上，利潤(rùn)分配已經(jīng)包含了“盈余公積-本年提取”。以下關(guān)于盈余公積提取的欄目只是說(shuō)明在合并所有者權(quán)益變動(dòng)表上的列示。3. 計(jì)算利潤(rùn)分配項(xiàng)目合并數(shù)時(shí)是“合計(jì)數(shù)借方貸方”?！盁狳c(diǎn)”中對(duì)此問(wèn)題進(jìn)一步說(shuō)明。【例題】母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)。分為兩種情況：沒(méi)有對(duì)外銷(xiāo)售和對(duì)外銷(xiāo)售。抵銷(xiāo)時(shí)不必區(qū)分每期實(shí)際外銷(xiāo)和沒(méi)有外銷(xiāo)的真實(shí)情況，先假設(shè)外銷(xiāo)了作抵銷(xiāo)分錄，再把沒(méi)有外銷(xiāo)的內(nèi)部利潤(rùn)抵銷(xiāo)即可。 例如，A、B為母子公司，2006年業(yè)務(wù)全部為內(nèi)部購(gòu)銷(xiāo)。 8000 A 10000

32、B 2007年內(nèi)部采購(gòu)和對(duì)外銷(xiāo)售情況。16000 A 20000 B 對(duì)外銷(xiāo)售成本15000 從集團(tuán)角度看，只有A的成本和B的收入，應(yīng)抵銷(xiāo)A的收入和B的成本。 （1）2006年抵銷(xiāo)分錄：借：營(yíng)業(yè)收入 10000貸：營(yíng)業(yè)成本 10000借：營(yíng)業(yè)成本 2000 （10000×20毛利率） 貸：存貨 2000（2）2006年上述分錄也可以合成1筆：借：營(yíng)業(yè)收入 10000貸：營(yíng)業(yè)成本 8000 （10000×20毛利率） 存貨 2000（3）2007年抵銷(xiāo)分錄借：年初未分配利潤(rùn) 2000 貸：營(yíng)業(yè)成本 2000借：營(yíng)業(yè)收入 20000貸：營(yíng)業(yè)成本 20000借：營(yíng)業(yè)成本 3000

33、 （10000+20000-15000）×20毛利率 貸：存貨 3000還要同時(shí)抵銷(xiāo)由于內(nèi)部利潤(rùn)導(dǎo)致多計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，調(diào)整“年初未分配利潤(rùn)”，“資產(chǎn)減值損失”等，其規(guī)律是：將小于或等于內(nèi)部利潤(rùn)的減值準(zhǔn)備全部抵消，將大于內(nèi)部利潤(rùn)的減值準(zhǔn)備保留其大于部分?！纠}】連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)計(jì)提折舊的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理例如，A、B為母子公司，2006年6月A將產(chǎn)品銷(xiāo)售給B，情況如下，B作為固定資產(chǎn)使用5年。 8000 A 10000 B （1）2006年抵銷(xiāo)分錄：借：營(yíng)業(yè)收入 10000貸：營(yíng)業(yè)成本 8000固定資產(chǎn)原價(jià) 2000借：累計(jì)折舊 200（2000/5/2）貸：管理費(fèi)用 200

34、（2）2007年抵銷(xiāo)分錄：借：年初未分配利潤(rùn) 2000貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 2000借： 累計(jì)折舊600貸：年初未分配利潤(rùn) 200管理費(fèi)用 400這類(lèi)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的抵銷(xiāo)分錄分三種情況（） 使用期滿進(jìn)行清理因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)實(shí)體已不復(fù)存在，只需將本期多記提的折舊予以抵銷(xiāo)并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)。（2）超期使用進(jìn)行清理超期使用進(jìn)行清理時(shí)，由于固定資產(chǎn)實(shí)體已不復(fù)存在，其累計(jì)折舊也隨著固定資產(chǎn)清理而核銷(xiāo)，因此超期使用進(jìn)行清理會(huì)計(jì)期間的合并報(bào)表不需要編制抵銷(xiāo)分錄。（3）未到期進(jìn)行清理未到期進(jìn)行清理時(shí)，首先要將固定資產(chǎn)原價(jià)中內(nèi)部利潤(rùn)及以前年度多提折舊對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響進(jìn)行調(diào)整抵銷(xiāo)，其次要將本期多提折舊對(duì)

35、管理費(fèi)用的影響進(jìn)行抵銷(xiāo)。 【例題】在抵銷(xiāo)內(nèi)部交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)，以及由此利潤(rùn)導(dǎo)致的多計(jì)提折舊、多計(jì)提攤銷(xiāo)、多計(jì)提準(zhǔn)備時(shí)，要準(zhǔn)確計(jì)算內(nèi)部利潤(rùn)和毛利率，該內(nèi)部利潤(rùn)和毛利率是以銷(xiāo)售方該商品賬面價(jià)值（成本）與售價(jià)之間的差額為基礎(chǔ)計(jì)算，與銷(xiāo)售過(guò)程中的各項(xiàng)稅費(fèi)無(wú)關(guān)。例如，甲乙公司為母子公司，乙公司年初存貨中有1000萬(wàn)元系于2002年2月從甲公司購(gòu)入的小轎車(chē)。甲公司對(duì)乙公司銷(xiāo)售小轎車(chē)的銷(xiāo)售毛利率為20%；至2003年末，貨款尚未結(jié)算（增值稅款已經(jīng)結(jié)算）。乙公司購(gòu)入的該批小轎車(chē)已在2003年度對(duì)外銷(xiāo)售50%。乙公司壞賬準(zhǔn)備采用賬齡法，1年以?xún)?nèi)計(jì)提5，1-2年計(jì)提10。乙公司2003年從甲公司購(gòu)入一批汽

36、車(chē)配件，銷(xiāo)售價(jià)格為3000萬(wàn)元，銷(xiāo)售毛利率為25%?？铐?xiàng)已經(jīng)結(jié)算。至2003年末，該批汽車(chē)配件已全部對(duì)外銷(xiāo)售。編制甲公司2003年上述業(yè)務(wù)的合并抵消分錄。(根據(jù)2004年綜合題)借：年初未分配利潤(rùn) 200 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 200（1000×20）借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100貸：存貨 100借：應(yīng)付賬款 1000貸：應(yīng)收賬款 1000借：壞賬準(zhǔn)備 100貸：年初未分配利潤(rùn) 50(1000×5%) 管理費(fèi)用 50(1000×10%-50)借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本3000【例題】甲公司本年月10日從其擁有80股份的被投資企業(yè)購(gòu)進(jìn)設(shè)備一臺(tái)，該設(shè)備成本70萬(wàn)

37、元，售價(jià)100萬(wàn)元，增值稅17萬(wàn)元，另付運(yùn)輸安裝費(fèi)萬(wàn)元，甲公司已付款且該設(shè)備當(dāng)月投入使用，預(yù)計(jì)使用年，凈殘值為。計(jì)算：甲公司本年末編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)抵銷(xiāo)多少多提的折舊?！敬鸢浮慷嗵岬恼叟f（100-70）/5/12×105萬(wàn)元【例題】2004年3月,母公司以1000萬(wàn)元的價(jià)格(不含增值稅額).將其生產(chǎn)的設(shè)備銷(xiāo)售給其全資子公司作為管理用固定資產(chǎn)。該設(shè)備的生產(chǎn)成本為800萬(wàn)元。子公司采用年限平均法對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊,該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為10年,預(yù)計(jì)凈殘值為零。編制2004年合并報(bào)表時(shí),因該設(shè)備相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)的抵銷(xiāo)而影響合并凈利潤(rùn)的金額為( )。（2005年試題）A.180萬(wàn)元 B.1

38、85萬(wàn)元 C. 200萬(wàn)元 D.215萬(wàn)元【答案】B 【解析】2004年多提的折舊費(fèi)用=200/10×（9/12）=15（萬(wàn)元），故影響合并凈利潤(rùn)的金額=20015=185（萬(wàn)元）。參考2004年末合并抵銷(xiāo)分錄：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800 固定資產(chǎn)原價(jià) 200借：累計(jì)折舊 15貸：管理費(fèi)用 15【例題】母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)相互抵銷(xiāo)，同時(shí)抵銷(xiāo)應(yīng)收款項(xiàng)的壞賬準(zhǔn)備和債券投資的減值準(zhǔn)備等。母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應(yīng)付債券相互抵銷(xiāo)后，產(chǎn)生的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益項(xiàng)目子公司2005年1月1日從某證券市場(chǎng)購(gòu)入其母公司2004年

39、1月1日按面值發(fā)行的5年期到期還本付息公司債券，面值1000萬(wàn)元，年利率8，實(shí)際利率5，購(gòu)買(mǎi)價(jià)款1150萬(wàn)元，確認(rèn)為持有至到期投資，母公司2005年末該應(yīng)付債券余額1160萬(wàn)元，要求：寫(xiě)出2005年12月31日該項(xiàng)業(yè)務(wù)抵銷(xiāo)分錄?！敬鸢浮孔庸驹搨瘮傆鄡r(jià)值1150×1.05-801207.5萬(wàn)元子公司2005年計(jì)入利息收入1150×557.50萬(wàn)元母公司該債券賬面價(jià)值1160萬(wàn)元母公司2005年計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用1000×880萬(wàn)元借：應(yīng)付債券 1160投資收益 57.5投資收益 70貸：持有至到期投資 1207.5財(cái)務(wù)費(fèi)用 801內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷(xiāo)（1）將母公司長(zhǎng)期股

40、權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷(xiāo)【例】假設(shè)2007年12月31日母公司（甲公司）對(duì)其子公司（乙公司）（非同一控制下的企業(yè)合并形成）長(zhǎng)期股權(quán)投資的數(shù)額為30000元，擁有該子公司80%的股份。該子公司所有者權(quán)益總額為35000元，其中實(shí)收資本為20000元（年初相同），資本公積為8000元（年初相同），盈余公積為1000元（年初為200元，本年增加800元），未分配利潤(rùn)為6000元。則在2007年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷(xiāo)分錄如下：借：實(shí)收資本 20000    資本公積年初 8000       

41、    本年 0    盈余公積年初 200           本年 800    未分配利潤(rùn)年末 6000    商譽(yù) 2000    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 30000        少數(shù)股東權(quán)益（35000×20%） 7000（2）將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配

42、相抵銷(xiāo) 【例】母公司（甲公司）擁有子公司（乙公司）80%的股權(quán)，子公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)8000元，母公司對(duì)子公司本期投資收益6400元，子公司少數(shù)股東損益為1600元；子公司期初未分配利潤(rùn)2600元，子公司本期提取盈余公積800元，對(duì)所有者分出利潤(rùn)3800元，未分配利潤(rùn)6000元。 則2007年12月31日編制抵銷(xiāo)分錄如下：借：投資收益（8000×80%） 6400    少數(shù)股東損益（8000×20%） 1600    未分配利潤(rùn)年初 2600     貸：提取盈余公積 800&

43、#160;       對(duì)所有者的分配 3800        未分配利潤(rùn)年末 60002. 內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)（1）在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵銷(xiāo)處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；持有至到期投資與應(yīng)付債券；應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款?！纠考僭O(shè)2007年12月31日母公司（甲公司）個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款5000元中有3000元為子公司（乙公司）應(yīng)付賬款；預(yù)收賬款2000元中有1000元

44、為子公司預(yù)付賬款；應(yīng)收票據(jù)8000元中有4000元為子公司應(yīng)付票據(jù)；子公司應(yīng)付債券4000元中有2000元為母公司所持有（持有至到期投資） 。則在2007年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷(xiāo)分錄如下：借：應(yīng)付賬款 3000    貸：應(yīng)收賬款 3000借：預(yù)收賬款 1000    貸：預(yù)付賬款 1000借：應(yīng)付票據(jù) 4000    貸：應(yīng)收票據(jù) 4000借：應(yīng)付債券 2000    貸：持有至到期投資 2000 內(nèi)部債權(quán)債務(wù)在抵銷(xiāo)時(shí)，借方是債務(wù)，貸方是債權(quán)，只有這樣才能將虛增的內(nèi)部債

45、權(quán)債務(wù)抵銷(xiāo)。（2）內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)【例】假設(shè)母公司2007年12月31日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款50000元全部為內(nèi)部應(yīng)收賬款，其應(yīng)收賬款按余額的5計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，本年壞賬準(zhǔn)備余額為250元。子公司2007年年末個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款50000元全部為對(duì)母公司應(yīng)付賬款。則2007年12月31日編制合并抵銷(xiāo)分錄如下：（1）借：應(yīng)付賬款 50000         貸：應(yīng)收賬款 50000（2）借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 250       

46、;  貸：資產(chǎn)減值損失 250假設(shè)2008年12月31日母公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為66000元（增加16000元），壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額為330元（補(bǔ)提了80元）。則在2008年12月31日編制抵銷(xiāo)分錄如下：（1）將2008年末內(nèi)部應(yīng)收賬款和內(nèi)部應(yīng)付賬款抵銷(xiāo)借：應(yīng)付賬款 66000    貸：應(yīng)收賬款 66000（2）將上年內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)，調(diào)整2008年初未分配利潤(rùn)的數(shù)額：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 250    貸：未分配利潤(rùn)年初 250（上年資產(chǎn)減值損失）（3）將本年虛提的壞賬準(zhǔn)備抵銷(xiāo)借：應(yīng)收賬

47、款壞賬準(zhǔn)備 80    貸：資產(chǎn)減值損失 80假設(shè)2009年12月31日母公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)子公司內(nèi)部應(yīng)收賬款為70000元（增加4000元），壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額為350元（補(bǔ)提了20元）。則在2009年12月31日編制抵銷(xiāo)分錄如下： （1）將2009年末內(nèi)部應(yīng)收賬款和內(nèi)部應(yīng)付賬款抵銷(xiāo)借：應(yīng)付賬款 70000    貸：應(yīng)收賬款 70000（2）將上年內(nèi)部應(yīng)收賬款相應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)，調(diào)整2009年初未分配利潤(rùn)的數(shù)額 借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 330    貸：未分配利潤(rùn)年初 330（25080）（3）

48、將本年虛提的壞賬準(zhǔn)備抵銷(xiāo)借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 20    貸：資產(chǎn)減值損失 203內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷(xiāo)（1）存貨內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)存貨內(nèi)部交易當(dāng)年的抵銷(xiāo)【例】2007年12月10日，母公司（甲公司）銷(xiāo)售給子公司（乙公司）貨物一批，取得收入20000元，增值稅額3400元，本批貨物的成本為14000元，款項(xiàng)已經(jīng)支付。 （1）母公司12月10日銷(xiāo)售時(shí)借：銀行存款 23400    貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20000        應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 3400借：主營(yíng)業(yè)務(wù)

49、成本 14000    貸：庫(kù)存商品 14000（2）子公司購(gòu)入時(shí)借：庫(kù)存商品 20000    應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 3400    貸：銀行存款 23400（3）2007年12月31日 ，合并抵銷(xiāo)分錄的編制a、假設(shè)子公司內(nèi)部購(gòu)入存貨全部未銷(xiāo)，則抵銷(xiāo)分錄如下： 借：營(yíng)業(yè)收入 20000    貸：營(yíng)業(yè)成本 14000        存貨 （20000×30%）6000如果公司的所得稅稅

50、率為25%，所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算。因上述抵銷(xiāo)，使存貨資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)6000元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異6000元，在考慮所得稅影響情況下，還應(yīng)作如下抵銷(xiāo)分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn) （6000×25%）1500    貸：所得稅費(fèi)用 15002008年考試中，考生應(yīng)注意題目中是否需要考慮所得稅影響。以下例子中如果有類(lèi)似情況，不再贅述。b、假設(shè)內(nèi)部購(gòu)入的存貨全部已銷(xiāo) 2007年12月20日，子公司將購(gòu)入貨物全部外銷(xiāo)，取得收入30000元，貨款已經(jīng)收到。子公司銷(xiāo)售時(shí)：借：銀行存款 35100    貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收

51、入 30000        應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）5100借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 20000    貸：庫(kù)存商品 20000則2007年12月31日，編制合并抵銷(xiāo)分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 20000    貸：營(yíng)業(yè)成本 20000c、部分已銷(xiāo)，部分未銷(xiāo) 2007年12月20日，子公司購(gòu)入的貨物對(duì)外銷(xiāo)售60%，取得收入18000元，貨款已收到，余下40%形成子公司年末存貨。 子公司12月20日銷(xiāo)售時(shí)：借：銀行存款 21060    貸：

52、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 18000        應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）3060借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 12000    貸：庫(kù)存商品（20000×60%） 12000則2007年12月31日，合并抵銷(xiāo)分錄，可有二種方法：第一種方法，將內(nèi)部銷(xiāo)售和未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)（虛增的資產(chǎn)）抵銷(xiāo)： 借：營(yíng)業(yè)收入 20000    貸：營(yíng)業(yè)成本 17600        存貨（8000×30%） 2400第二

53、種方法，分兩個(gè)步驟：首先假設(shè)全部銷(xiāo)售借：營(yíng)業(yè)收入 20000    貸：營(yíng)業(yè)成本 20000其次將未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)抵銷(xiāo)借：營(yíng)業(yè)成本 2400    貸：存貨 （8000×30%） 2400連續(xù)編制時(shí)，內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的抵銷(xiāo) 【例】母公司2007年向子公司銷(xiāo)售商品10000元，銷(xiāo)售成本8000元；子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成年末存貨。則2007年12月31日母公司編制抵銷(xiāo)分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 10000    貸：營(yíng)業(yè)成本 10000借：營(yíng)業(yè)成本 2000  

54、;  貸：存貨 2000假設(shè)母公司2008年又向該子公司銷(xiāo)售產(chǎn)品15000元，母公司本年銷(xiāo)售毛利率與上年相同，為20%，銷(xiāo)售成本為12000元。子公司2008年實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售收入為18000元，銷(xiāo)售成本為12600元；年末存貨為12400元，存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)為2480元（12400×20%）。則2008年12月31日母公司編制抵銷(xiāo)分錄如下：借：未分配利潤(rùn)年初 2000    貸：營(yíng)業(yè)成本（上年存貨） 2000借：營(yíng)業(yè)收入 15000    貸：營(yíng)業(yè)成本 15000借：營(yíng)業(yè)成本 2480 

55、60;  貸：存貨（12400×20%） 2480初次編制合并報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)【例】母公司2007年向子公司銷(xiāo)售商品10000元，銷(xiāo)售成本8000元；子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成年末存貨。子公司年末發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至9200元，為此，子公司年末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備800元。在2007年12月31日編制合并抵銷(xiāo)分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 10000    貸：營(yíng)業(yè)成本 10000借：營(yíng)業(yè)成本 2000    貸：存貨 2000借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 800 &#

56、160;  貸：資產(chǎn)減值損失 800【例】母公司2007年向子公司銷(xiāo)售商品10000元，銷(xiāo)售成本8000元；子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成年末存貨。子公司年末發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至7600元，為此，子公司年末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2400元。在2007年12月31日編制合并抵銷(xiāo)分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入 10000    貸：營(yíng)業(yè)成本 10000借：營(yíng)業(yè)成本 2000    貸：存貨 2000借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2000    貸：資產(chǎn)減值損失 2000連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)【例】母公司2007年向子公司銷(xiāo)售商品10000元，銷(xiāo)售成本8000元；子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售而形成年末存貨。子公司年末發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至9200元，為此，子公司年末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備800元。 2008年子公司又從母公司購(gòu)進(jìn)存貨150