新會計準則與新稅法下的帳務(wù)處理

1、新會計準則與新稅法下的帳務(wù)處理企業(yè)會計準則第1號存貨一、存貨準則修訂后的主要變化商品流通企業(yè)的進貨費用可設(shè)立“待攤進貨費用”科目歸集，期末根據(jù)銷售和結(jié)存比例分別計入利潤表中的“營業(yè)成本”和資產(chǎn)負債表中的“存貨”項目。 企業(yè)（如商品流通）在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的進貨費用，可先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進行分攤，已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；未售商品的進貨費用，構(gòu)成期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，也可在發(fā)生時直接計入當期損益（銷售費用）。 二、重點難點解析舉例1：（1）2002年12月31日，某公司庫存

2、原材料A材料的帳面價值（成本）為300萬元，市場購買價格總額280萬元，假設(shè)不發(fā)生其他購買費用（2）用A材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品W1型機器的可變現(xiàn)凈值高于成本（3）確定2002年12月31日A材料的價值分析：根據(jù)以上情況，2002年12月31日A材料的帳面價值（成本）高于其市場價格，但是由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品W1型機器的可變現(xiàn)凈值高于成本，也就是說用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時并沒有發(fā)生價值減損，因而在這種情況下，A材料即使其帳面價值（成本）已高于市場價格，也不應(yīng)計提存貨跌價準備舉例2（1）2002年12月31日，某公司庫存原材料B材料的帳面價值（成本）為120萬元，市場購買價格總額110萬元，假設(shè)不發(fā)生

3、其他購買費用（2）由于B材料市場銷售價格下降，市場上用B材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品W2型機器的市場價格也發(fā)生了相應(yīng)下降，下降了10%。由此造成該公司W(wǎng)2型機器的市場銷售價格總額由300萬元降為270萬元，但生產(chǎn)成本仍為280萬元，將B材料加工成W2型機器尚需投入160萬元，估計銷售費用及稅金為10萬元（3）確定2002年12月31日B材料的價值存貨的減值 案例分析 : 某企業(yè)本期末有庫存商品100件，單件成本10萬元，售價9萬元，假定無銷售稅費。期末存貨中有1件訂有合同，合同價12萬元。 （四）存貨的披露企業(yè)會計準則第4號固定資產(chǎn)一、固定資產(chǎn)準則修改背景及主要變化（一）準則修改的背景（二）新準則的主要變

4、化舉例:企業(yè)購入一臺儀器，成本1000萬元以存款支付，因儀器含放射性元素，預(yù)計使用期滿報廢需特殊處理費用300萬元。設(shè)備預(yù)計使用年限20年，預(yù)計凈殘值0,采用平均年限法。預(yù)計棄置費用現(xiàn)值200萬 二、新準則重點難點說明（一） 固定資產(chǎn)的定義（二） 固定資產(chǎn)的確認需要注意的問題 （三）固定資產(chǎn)的初始計量1. 初始計量原則2. 外購固定資產(chǎn)舉例：2005年6月5日，某公司一攬子購入甲、乙兩部機床，取得的增值稅專用發(fā)票注明的機床價款總額為100萬元、增值稅進項稅額為17萬元、支付的運雜費為3萬元，款項已經(jīng)通過銀行轉(zhuǎn)帳支付。兩部機床不需要安裝即可投入使用。經(jīng)評估得知，甲機床公允價值為75萬元，乙機床公

5、允價值為50萬元。公司帳務(wù)如何處理？1、計算確定甲、乙機床公允價值總額的比例 甲機床公允價值占甲、乙機床公允價值總額的比例= 750000/（750000+500000）=60% 乙機床公允價值占甲、乙機床公允價值總額的比例= 500000/（750000+500000）=40% 2、計算確定甲、乙機床的入帳價值 超過正常信用條件延期付款購買資料1：假定A公司20×7年1月1日從C公司購入N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到.購貨合同約定，N型機器的總價款為1 000萬元，分3年支付， 20×7年12月31日支付500萬元，20×8年12月31日支付300萬元，

6、 20×9年12月31日支付200萬元。假定3年期銀行借款年利率為6%3. 自行建造固定資產(chǎn) 4. 其他方式取得固定資產(chǎn) 5. 存在棄置義務(wù)的固定資產(chǎn) 三、固定資產(chǎn)的后續(xù)計量 4.5.1、固定資產(chǎn)的折舊2、計提折舊的固定資產(chǎn)范圍 3、計提折舊的起訖期4、計提折舊的方法5、按決算價調(diào)整原價無需調(diào)整已提折舊 6 、固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的復(fù)核 四 、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出 【例2】2007年8月22日，甲公司對現(xiàn)有的一臺生產(chǎn)用機器設(shè)備進行日常維護，維護過程中領(lǐng)用本企業(yè)原材料一批，價值34 000元，應(yīng)支付維護人員的工資18 000元，不考慮其他相關(guān)稅費。該項維護不產(chǎn)生未來的經(jīng)

7、濟利益，應(yīng)在發(fā)生時確認為費用?！纠?】固定資產(chǎn)被替換部分的價值扣除 企業(yè)的某項固定資產(chǎn)原價為1000萬元，采用年限平均法計提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值為0，在第5年年初企業(yè)對該項固定資產(chǎn)的某一主要部件進行更換，發(fā)生支出合計500萬元，符合本準則第四條規(guī)定的固定資產(chǎn)確認條件，被更換的部件的原價為400萬元。五 固定資產(chǎn)處置六 固定資產(chǎn)減值七 持有待售固定資產(chǎn)八 固定資產(chǎn)的盤盈盤虧 九 固定資產(chǎn)披露十、新舊準則比較小結(jié)新條例下固定資產(chǎn)增值稅帳務(wù)處理一、 固定資產(chǎn)進項稅額的會計處理1 購進固定資產(chǎn)增值稅的會計處理例1：甲企業(yè)于2009年5月5日，購入一臺生產(chǎn)用設(shè)備，增值稅專用發(fā)票價款2800

8、000元，增值稅476000元，支付運輸費200000元。固定資產(chǎn)無需安裝，且運費取得了增值稅合法抵扣憑證，以上款項均以銀行存款支付該業(yè)務(wù)可抵扣增值稅47600020000×7477400元固定資產(chǎn)入賬價值280000020000×932818600元借：固定資產(chǎn) 2818600應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 477400貸：銀行存款 3296000對于企業(yè)進口固定資產(chǎn)或工程物資，按照海關(guān)提供的完稅憑證上注明的增值稅額2 自制固定資產(chǎn)增值稅的會計處理例2 企業(yè)于2009年3月20日自建一條生產(chǎn)線，購入各種工程物資支付價款250000元，支付增值稅42500元。實際領(lǐng)用工程物

9、資233000元，領(lǐng)用原材料一批，實際成本30000元（1） 購入為工程準備的物資借：工程物資 250000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）42500貸：銀行存款 292500（2） 工程領(lǐng)用物資和原材料借: 在建工程 263000 貸：工程物資 233000原材料 30000原條例下，在建工程領(lǐng)用原材料時，由于原材料改變用途，應(yīng)作“進項稅額轉(zhuǎn)出”處理新條例下，由于自建固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額同樣可以抵扣，所以原材料進項稅額不再需要轉(zhuǎn)出3 非貨幣性資產(chǎn)交換取得固定資產(chǎn)的增值稅會計處理例3 甲企業(yè)用一批材料換入新設(shè)備一臺。該材料售價70000元，增值稅專用發(fā)票表明增值稅額11900元，該材料的實際成

10、本為65000元。換入的新設(shè)備公允價值80000元，增值稅專用發(fā)票表明增值稅額13600元。甲企業(yè)支付補價11700元。假定該項非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，公允價值能夠可靠地計量甲企業(yè)取得固定資產(chǎn)地會計分錄：借：固定資產(chǎn) 80000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 13600貸：其他業(yè)務(wù)收入 70000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）11900 銀行存款 11700甲企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本的會計分錄借：其他業(yè)務(wù)成本 65000 貸：原材料 650004 債務(wù)重組取得固定資產(chǎn)的增值稅會計處理例4 甲企業(yè)2009年2月10日賒銷一批商品給乙企業(yè)，價稅合計100000元，當即收到一張面值100000元的商

11、業(yè)承兌匯票。2009年8月10日乙企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，經(jīng)雙方協(xié)商擬進行債務(wù)重組。乙企業(yè)以設(shè)備抵債，開出增值稅專用發(fā)票，該設(shè)備公允價值78000元，增值稅額13260元。甲企業(yè)的會計處理如下：債務(wù)重組損失100000（7800013260）8740元借：固定資產(chǎn) 78000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 13260 營業(yè)外支出 8740 貸：應(yīng)收票據(jù) 100000二 固定資產(chǎn)銷項稅額的會計處理銷售固定資產(chǎn)的增值稅，可以分為兩種情況：一是企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)；二是增值稅條例所規(guī)定的視同銷售行為1 銷售自己使用過的固定資產(chǎn)例5 丙企業(yè)2009年7月8日轉(zhuǎn)讓5月購入的生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，原值100

12、0000元，已提折舊50000元，該固定資產(chǎn)售價900000元，增值稅額153000元，已經(jīng)收到全部款項，該固定資產(chǎn)購進時所含增值稅額170000元已全部計入進項稅額（1） 固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理借：固定資產(chǎn)清理 950000累計折舊 50000 貸：固定資產(chǎn) 1000000（2） 出售固定資產(chǎn)收取價款和增值稅額（根據(jù)財稅【2008】170號文，企業(yè)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照17計收增值稅）借：銀行存款 1053000 貸：固定資產(chǎn)清理 900000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 153000（3） 結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損失借：營業(yè)外支出 50000 貸：固定資

13、產(chǎn)清理 50000企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的固定資產(chǎn)，如該項固定資產(chǎn)原取得時，其增值稅進項稅額未計入“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目的，根據(jù)財稅【2008】170號文，按照4征收率減半征收增值稅2 視同銷售固定資產(chǎn)的增值稅會計處理根據(jù)財稅【2008】170號文規(guī)定，納稅人發(fā)生細則第四條規(guī)定固定資產(chǎn)視同銷售行為，對已使用過的固定資產(chǎn)無法確定銷售額的，以固定資產(chǎn)凈值為銷售額例6 丁企業(yè)2009年7月1日購入電腦一批，買價200000元，增值稅34000元，款項均以銀行存款支付，以上支出均取得合法憑證。2009年10月10日，企業(yè)將該批電腦通過當?shù)丶t十字會捐贈給受災(zāi)企業(yè)。該電腦已提折舊20000

14、元，捐出時支付清理費2200元。這是將“購進貨物無償贈送其他單位”屬于視同銷售行為，丁企業(yè)會計處理如下（1） 固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理借：固定資產(chǎn)清理 180000累計折舊 20000貸：固定資產(chǎn) 200000（2） 支付清理費用 借：固定資產(chǎn)清理 2200 貸：銀行存款 2200（3） 計算應(yīng)交增值稅銷項稅30600（固定資產(chǎn)凈值180000×17）借：固定資產(chǎn)清理 30600 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）30600（4） 結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)凈損失借：營業(yè)外支出 212800 貸：固定資產(chǎn)清理 212800三 固定資產(chǎn)進項稅額轉(zhuǎn)出的會計處理增值稅暫行條例第十條明確指出五種情況的進項稅額不得

15、從銷項稅額中抵扣。同時財稅【2008】170號文規(guī)定，不得抵扣的進項稅額固定資產(chǎn)凈值×適用稅率例7 2009年9月8日，A公司將于7月8日購進的生產(chǎn)設(shè)備卡車轉(zhuǎn)為基建處作房屋和辦公樓基本建設(shè)使用，購入價50000元，增值稅8500元，殘值率5，預(yù)計使用8年，采用直線法折舊，以上均取得合法抵扣憑證，貨款以銀行存款支付，其進項稅額不得抵扣，應(yīng)予轉(zhuǎn)出。固定資產(chǎn)已提2月折舊50000×95×2/（8×12）989.58元固定資產(chǎn)凈值50000989.5849010.42元不得抵扣的進項稅額固定資產(chǎn)凈值×適用稅率 49010.42×178331.

16、77元（1）借：固定資產(chǎn)清理 49010.42 累計折舊 989.58貸：固定資產(chǎn) 50000（2）借：在建工程 57342.19貸：固定資產(chǎn)清理 49010.42 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）8331.77企業(yè)會計準則第6號無形資產(chǎn)一、 無形資產(chǎn)準則修訂后的主要變化二、 無形資產(chǎn)的初始計量 1. 通常按實際成本計量購入無形資產(chǎn)超過正常信用條【例1】 件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)：某A上市公司20×6年1月8日從B公司購買一項商標權(quán)，由于A公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與B公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項。按合同規(guī)定，該項商標權(quán)總計6 000 000元，每年末付款2 000 000

17、元，三年付清。假定銀行同期貸款利率為10%，3年期年金現(xiàn)值系數(shù)為2.4869。 2. 某些情況下適用其他相關(guān)會計準則 【例2 】某股份有限公司接受A公司以其所擁有的專利權(quán)作為出資，雙方協(xié)議約定的價值為20 000 000元，按照市場情況估計其公允價值為25 000 000元，已辦妥相關(guān)手續(xù)3土地使用權(quán)的處理 【例2】三、三、內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認和計量 開發(fā)階段的支出同時滿足下列條件可予資本化 四、無形資產(chǎn)的后續(xù)計量 1定期復(fù)核使用壽命 2使用壽命有限的無形資產(chǎn) 五、無形資產(chǎn)的處置 六、無形資產(chǎn)的披露 收 入收入的定義收 入收入是日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益贈加的、與所有者投入資本無關(guān)的

18、經(jīng)濟利益總流入。包括：商品銷售收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。商品銷售收入商品銷售收入確認的原則商品銷售的計量 企業(yè)應(yīng)當按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但是已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。 合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，按應(yīng)收合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定銷售商品收入金額。 應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價之間的差額，應(yīng)當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。 例:甲公司在2005年1月1日向乙公司銷售商品一批，合同約定的總價款600萬元，分3年在每年年末等額收取，商品成本400萬元，假定折現(xiàn)率為8。(不考慮增值稅

19、)“遞延法”分期收款銷售商品業(yè)務(wù)增值稅的會計處理例：甲公司2008年1月10日出售大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當年末分5年收款，每年200萬元，合計1000萬元（含增值稅）。如果購貨方在銷售成立日支付貨款，只須支付800萬元即可。增值稅按每年協(xié)議約定的收款計交，計算及帳務(wù)處理如下：商品貨款現(xiàn)值800萬元和未來應(yīng)收金額合計1000萬元均分解為價款和增值稅兩部分。其中，現(xiàn)值800萬元中的價款為683.76萬元（800/1.17），1000萬元中價款為854.7萬元（1000/1.17），增值稅145.3（1000/1.17×0.17）萬元。未確認融資收益的初始入賬價值應(yīng)

20、該是價款的貨幣時間價值170.94萬元（854.7683.76）假設(shè)當前售價的實際利率7.93帳務(wù)處理（1） 2008年1月10日銷售成立時借：長期應(yīng)收款甲公司價款 8547000稅款 1453000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 6837600遞延增值稅負債 1453000未實現(xiàn)融資收益 1709400（2） 2008年12月31日收到貨款時借：銀行存款 2000000 貸：長期應(yīng)收款甲公司價款 1709400稅款 290600借：遞延增值稅負債 290600 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅銷項稅額 290600借：未確認融資收益 542200 貸：財務(wù)費用 542200以后各年末的會計處理與此相同，只是各年確

21、認的已實現(xiàn)融資收益不同年份每年年末收款每年年末利息收益收回本金未收本金（1）收款總額（2）價款（3）稅款（4）上年末（6）×7.93（5）（2）（4）（6）總計上年末（6）-(5)06837612001709429065422116725670422001709429064497125974410732001709429063498135963051142001709429062420146741583752001709429061257158370合計1000854714531709468376收 入商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣收 入 商業(yè)折讓和銷售退回例題：公司在年月報銷售商品件，每件售價

22、 元，成本80元,增增值稅率，付款條件為。例題:02、3、1發(fā)出商品，售價1，000，000元，成本800，000。 02、8、1回購，回購價1，100，000，增值稅17%。提供勞務(wù)收入勞務(wù)的計量 按照已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定勞務(wù)收入，但是，已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。勞務(wù)在年內(nèi)完成完成合同法: 即勞務(wù)完成時確認收入 收入=合同金額 勞務(wù)跨年度完成 完工進度的確認方法： 已完工作的測量 已提供的勞務(wù)費占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例 已發(fā)生成本占估計總成本的比例交易性金融資產(chǎn)會計與稅務(wù)處理差異分析交易性金融資產(chǎn)會計與稅務(wù)處理差異主要表現(xiàn)在三個方面一、是金融資產(chǎn)的初始計量不同。會計準則

23、規(guī)定，企業(yè)初始確認金融資產(chǎn)按其公允價值計量，對于以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用直接計入當期損益；對于其他類型金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用計入初始確認金額稅法是以取得成本作為計稅基礎(chǔ)，企業(yè)股權(quán)投資發(fā)生的相關(guān)交易費用不論數(shù)額大小，應(yīng)一律計入投資成本二、是持有期間公允價值變動處理方法不同會計準則規(guī)定要求計入當期損益而稅法不計入應(yīng)納稅所得額。這是因為公允價值變動形成的利得或損失屬于未實現(xiàn)的損益，所以稅法根據(jù)“據(jù)實扣除”原則，對于未實現(xiàn)的損失不允許在稅前扣除，對于未實現(xiàn)的收益也不作為應(yīng)納稅所得三、是處置收益的確認方法不同會計將公允價值與入賬價值之間的差額確認為投資收益稅法是將處置取得

24、的價款扣除其歷史成本后的差額計入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額二 舉例分析甲公司在2007年6月3日，從公開市場以每股18元購進乙公司股票20萬股，支付相關(guān)稅費1.5萬元。6月30日該股票價格上漲到每股21元，10月25日以每股22元的價格將該股票12萬股出售，支付相關(guān)稅費1.2萬元。2007年12月31日該股票剩余的8萬股，每股公允價值為19元。2008年1月12日以每股18。5元的價格將剩余的8萬股股票全部出售，支付相關(guān)稅費7500元。2007年和2008年度利潤表反映的利潤總額分別為820萬元和760萬元。甲公司采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，2007年企業(yè)所得稅稅率33，2008年起執(zhí)行

25、新企業(yè)所得稅法規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率25，在2007年2008年度沒有其他納稅調(diào)整事項相關(guān)帳務(wù)處理及納稅調(diào)整如下（單位：萬元）1 2007年6月3日取得交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本 360投資收益 1.5貸：銀行存款 361.5納稅調(diào)整：購入股票支付的相關(guān)稅費1.5萬元不得在本期扣除，該項股票投資計稅基礎(chǔ)為361.5萬元。應(yīng)調(diào)整增加所得額1.5萬元2 2007年6月30日，公允價值21×20420萬元。帳面價值360萬元。公允價值變動損益42036060萬元，即公允價值高于帳面價值借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 60 貸：公允價值變動損益 60納稅調(diào)整：持有期間公允價值變動損益

26、不計入應(yīng)納稅所得額，應(yīng)調(diào)減所得額60萬元3 2007年10月25日，出售交易性金融資產(chǎn)實際收到金額22×121.2262.8萬元應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)該金融資產(chǎn)的帳面價值（36060）/20×1221636252萬元實際收到金額大于該金融資產(chǎn)的賬面余額的差額262.825210.8萬元借：銀行存款 262.8萬元 貸：交易性金融資產(chǎn)成本 216公允價值變動 36投資收益 10.8萬元同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出借：公允價值變動損益 36 貸：投資收益 36納稅調(diào)整：股票轉(zhuǎn)讓收入22×12264萬元，計稅基礎(chǔ)361。5/20×12216。9萬元，支付的相關(guān)稅

27、費1。2萬元資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得264216。91。245。9萬元會計確認的收益10。836-36=10.8萬元二者的差額應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額45。910。835。1萬元4 2007年12月31日，公允價值19×8152萬元帳面價值3606021636168萬元公允價值變動損益15216816萬元，即公允價值低于其帳面價值借：公允價值變動損益 16 貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 16期末，將損益類科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的帳務(wù)處理從簡納稅調(diào)整：持有期間公允價值變動損益不計入應(yīng)納稅所得額，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額16萬元5 2007年12月31日年度終了，剩余8萬股股票帳面價值16816152萬

28、元，計稅成本為361.5/20×8144.6萬元。差額7.4萬元在處置時作納稅調(diào)整。也就是說，該項交易性金融資產(chǎn)按照企業(yè)會計準則規(guī)定進行核算的結(jié)果，截至2007年12月31日（1） 2007年當期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額8201.56035.116812.6萬元應(yīng)交所得稅812.6×33268.158萬元(2) 2007年度遞延所得稅遞延所得稅費用7.4×251.85萬元（3） 利潤表應(yīng)確認的所得稅費用所得稅費用268.1581.85270.008萬借：所得稅費用 270.008 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 268.158遞延所得稅負債 1.856 2008年1月12日

29、，出售剩余股票，實際收到金額18.5×80.75147.25萬元應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)該金融資產(chǎn)的賬面余額1448152萬元實際收到金額小于該金融資產(chǎn)的賬面余額152147.254.75萬元借：銀行存款 147.25投資收益 4.75貸：交易性金融資產(chǎn)成本 144 公允價值變動 8同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出借：公允價值變動損益 8 貸：投資收益 8納稅調(diào)整：股票轉(zhuǎn)讓收入18.5×8148萬元 計稅成本144.6萬元 支付的相關(guān)稅費7500元 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得148144.60.752.65萬元 會計確認的損失4.75884.75萬元，二者的差額應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額2.65（4.7

30、5）7.4萬元7 2008年應(yīng)納稅所得額7607.4767.4萬元應(yīng)交所得稅767.4萬元×25191.85萬元借：所得稅費用 190 遞延所得稅負債 1.85 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 191.85萬元至此，2007年6月3日購買的股票20萬股全部出售，該交易性金融資產(chǎn)的會計與稅務(wù)處理差異也隨之消失，納稅調(diào)整增加金額與納稅調(diào)整較少金額互抵，累計的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額完全相等，都是1580萬元，當然所得稅費用與應(yīng)交所得稅也完全相等，都是460.008萬元。另外，經(jīng)過上述會計處理后，“交易性金融資產(chǎn)成本”，“交易性金融資產(chǎn)公允價值變動”，“公允價值變動損益”和“遞延所得稅負債”等科

31、目已經(jīng)沒有余額。而“銀行存款”科目借方余額262.8147.25361.548.55萬元，說明該項投資業(yè)務(wù)獲得投資收益48.55萬元，表現(xiàn)為現(xiàn)金凈收入企業(yè)48.55萬元。企業(yè)合并（企業(yè)會計準則第20號） 1、企業(yè)合并的定義 2、企業(yè)合并的分類分成同一控制下與非同一控制下兩大類 3、控制的概念（同關(guān)聯(lián)方準則） 4、企業(yè)合并的三種形式吸收、新設(shè)、控股。 吸收：A + B = A，兩套帳合成一套帳 新設(shè)：A + B = C，兩套帳合成一套帳 控股：A投資控股B = A、B兩個企業(yè)，A為母公司，B為子公司。 在A + B編制合并報表時視為一個會計主體。但仍為兩套帳。 吸收合并和新設(shè)合并的各種處理基本相

32、同，都是被并方消失，合并方為主。主要區(qū)別在于吸收合并后公司名稱仍為合并方，新設(shè)合并后公司名稱為新的。 同一控制下的企業(yè)合并 （一）同一控制下企業(yè)合并的含義 1、定義和常見類型2、合并方和合并日3、處理原則權(quán)益聯(lián)營法權(quán)益聯(lián)營法又稱權(quán)益結(jié)合法、權(quán)益合并法，其主要理論是：企業(yè)合并是資源的聯(lián)合、資產(chǎn)負債所有者權(quán)益的結(jié)合，而并非是一種買賣。記帳的原則是以帳面價值為基礎(chǔ)，包括被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)和合并前原有利潤。支付的合并對價（多數(shù)是以股換股用面值計量、少數(shù)是支付資產(chǎn)等用帳面價值計量）與取得被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)的差額在凈資產(chǎn)內(nèi)部調(diào)整。因此，吸收和新設(shè)合并的沒有商譽、控股合并的長期股權(quán)投資等于被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)

33、份額。 （二）合并日的會計處理 1、資產(chǎn)、負債的確認，合并對價與所獲得的凈資產(chǎn)的差額處理。2、合并中一般費用、發(fā)債費用、發(fā)行權(quán)益證券費用的處理。 （三）合并日合并報表的編制 1、原則：視同早已控股追溯重述2、合并三張報表（吸收和新設(shè)合并已合成核算體系，不需編制合并報表）一、 非同一控制下的企業(yè)合并 （一）非同一控制下企業(yè)合并的含義 1、定義和常見類型 2、購買方和購買日3、處理原則購買法 購買法又稱購受法，其主要理論是：企業(yè)合并是一種買賣行為，合并方用公允價買入資產(chǎn)、負債或凈資產(chǎn)，記帳的原則是以公允價值為基礎(chǔ)。支付的合并成本的公允價大于取得凈資產(chǎn)的公允價的差額，吸收和新設(shè)合并的帳上記錄為商譽、

34、控股合并的包含在長期股權(quán)投資內(nèi)。支付的合并成本的公允價小于取得凈資產(chǎn)的公允價的差額，我國沒有采用國際上“負商譽”的做法，而是復(fù)核后直接記入損益。因此，吸收和新設(shè)合并只可能有正的商譽而沒有負的商譽，控股合并的長期股權(quán)投資大于或等于凈資產(chǎn)份額的公允價值。 （二）購買日的會計處理 1、購買方支付的企業(yè)合并成本的確定 2、取得資產(chǎn)和負債公允價值的確定 3、支付的合并成本與所確認的可辨認凈資產(chǎn)的差額處理，即商謄的處理 （三）購買日合并報表的編制 1、原則：購買日開始控股 2、只需編制資產(chǎn)負債表（吸收和新設(shè)合并已合成核算體系，不需編制）例0：同一合并、吸收合并、合并對價等于凈資產(chǎn)（面值）A公司吸收合并同一

35、集團之下的B公司。B公司合并日帳面價值資產(chǎn)10000萬、負債6000萬、凈資產(chǎn)為4000萬，其中股本3000萬、資本公積600萬、盈余公積300萬、未分配利潤100萬。會計政策與A公司一致。A公司支付給B公司投資人合并對價為A公司股份每股面值1元3000萬股，與B公司原帳面股本面值相等。未發(fā)生有關(guān)費用。合并方會計分錄為：例1：同一合并、吸收合并、合并對價大于凈資產(chǎn)（面值）A公司吸收合并同一集團之下的B公司。B公司合并日帳面價值資產(chǎn)10000萬、負債6000萬、凈資產(chǎn)為4000萬，其中股本3000萬、資本公積600萬、盈余公積300萬、未分配利潤100萬。會計政策與A公司一致。A公司支付給B公司

36、投資人合并對價為A公司股份每股面值1元4100萬股。另支付審計評估法律費用80萬、發(fā)行股票費用8萬。合并方會計分錄為：例11：同一合并、吸收合并、合并對價大于凈資產(chǎn)（面值）并含貨幣將例1中“A公司支付給B公司投資人合并對價為A公司股份每股面值1元4100萬股”改為“A公司支付給B公司投資人合并對價為A公司股份每股面值1元3600萬股并另支付貨幣300萬、固定資產(chǎn)帳面價200萬合計對價4100萬”。其余同例1。合并方會計分錄為：例2：同一合并、吸收合并、合并對價小于凈資產(chǎn)（面值）將例1中支付股票4100萬改為2800萬元，則合并對價為2800萬，獲得凈資產(chǎn)仍為4000萬，其余同例1。合并方會計分

37、錄改為：例3：同一合并、控股合并、合并對價大于凈資產(chǎn)將例1改為A公司購買B公司100%股權(quán)。合并對價為支付A公司股票4100萬，獲得凈資產(chǎn)為4000萬。其余同例1。合并方會計分錄： 例4：同一合并、控股合并、合并對價小于凈資產(chǎn)將例2改為A公司購買B公司100%股權(quán)。合并對價為支付A公司股票2800萬，獲得凈資產(chǎn)為4000萬。其余同例2。合并方會計分錄： 例5：非同一合并、吸收合并、合并成本大于凈資產(chǎn)甲公司吸收合并新成立的乙公司。乙公司被購買日凈資產(chǎn)公允價為4100萬，其中資產(chǎn)公允價10200萬（帳面價值10000萬）、負債公允價值與帳面價值相同6000萬、尚有可靠計量未確認或有負債公允價值為1

38、00萬。購買方支付給乙公司投資人的合并成本公允價為4300萬（未包括直接費用80萬），其中貨幣資金1200萬、固定資產(chǎn)公允價值100萬（帳面價值90萬）、 A公司長期公司債1000萬、 A公司股票每股面值1元公允價每股4元共500萬股。另支付審計評估法律費用80萬、發(fā)債傭金5萬、發(fā)行股票費用8萬。購買方會計分錄為：例6：非同一合并、吸收合并、合并成本小于凈資產(chǎn)將例5中支付貨幣資金1200萬改為800萬，則合并對價為3900萬（未包括直接費用80萬），獲得凈資產(chǎn)仍為4100萬，其余同例5。購買方會計分錄改為： 例7：非同一合并、控股合并、合并成本大于凈資產(chǎn)將例5改為甲公司購買乙公司100%股權(quán)。

39、合并對價為4300萬（未包括直接費用80萬），獲得凈資產(chǎn)公允價仍為4100萬. 其余同例5。購買方會計分錄為：例8：非同一合并、控股合并、合并成本小于凈資產(chǎn)將例6改為甲公司購買乙公司100%股權(quán)。合并對價為3900萬（未包括直接費用80萬），獲得凈資產(chǎn)公允價仍為4100萬. 其余同例6。購買方會計分錄為：企業(yè)會計準則第18號所得稅所得稅會計的目的 1、計算資產(chǎn)負債的帳面價值和計稅基礎(chǔ)是否存在暫時性差異?2、暫時性差異是否確認為遞延所得稅資產(chǎn)或負債？3、遞延所得稅資產(chǎn)或負債是否調(diào)整利潤表中所得稅費用？基本概念一、資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ) （一）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的要點是確定將來稅前可列支數(shù)

40、。（二）負債的計稅基礎(chǔ) 負債計稅基礎(chǔ)的要點是確定將來稅前不可列支數(shù)。（負債帳面價值將來稅前可抵扣數(shù)）二、暫時性差異 （一）應(yīng)納稅暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異的結(jié)果多數(shù)需要預(yù)提所得稅費用用“遞延所得稅負債”科目核算。（二）可抵扣暫時性差異 可抵扣暫時性差異的結(jié)果多數(shù)可以待攤所得稅費用用“遞延所得稅資產(chǎn)”科目核算。小結(jié)：暫時性差異計算應(yīng)考方法：一律將帳面價值放在首項，并以正負數(shù)概念判斷：資產(chǎn)帳面價值計稅基礎(chǔ)=正數(shù)為應(yīng)納稅差異；負數(shù)為可抵扣差異負債帳面價值計稅基礎(chǔ)=正數(shù)為可抵扣差異；負數(shù)為應(yīng)納稅差異綜合舉例：資產(chǎn)負債的帳面價值和計稅基礎(chǔ)一 采用利潤表法計算期間12345會計折舊10001000100

41、010001000稅法折舊20001200720540540差額1000200280460460遞延稅款（借項）30060（84）（138）（138）二 采用資產(chǎn)負債表法計算各期期末012345賬面價值500040003000200010000計稅基礎(chǔ)50003000180010805400賬面價值計稅基礎(chǔ)100012009204600上一行的后期前期1000200280460460遞延所得稅負債（30）30060遞延所得稅資產(chǎn)（30）84138138例5：聯(lián)營合營企業(yè)權(quán)益法核算的投資虧損確認為遞延所得稅資產(chǎn)某公司權(quán)益法核算的被投資單位本年虧損200萬，次年贏利200萬，股權(quán)比例50%。例6：

42、非同一控制下企業(yè)合并公允價值低于帳面價格確認為遞延所得稅資產(chǎn)A公司吸收合并非同一控制下的B公司的資產(chǎn)100萬元（公允價值90萬）、負債60萬元，A公司支付合并對價50萬。例7：直接計入所得者權(quán)益的交易和事項確認為遞延所得稅資產(chǎn)某公司購入債券200萬，歸為可出售金融資產(chǎn)。年末公允價為180萬，按照新準則減少債券和資本公積各20萬。例8：非同一控制下企業(yè)合并公允價值高于帳面價值確認為遞延所得稅負債A公司吸收合并非同一控制下的B公司的資產(chǎn)100萬元（公允價值110萬）、負債60萬元，A公司支付合并對價70萬。例9：直接計入所有者權(quán)益的交易和事項確認為遞延所得稅負債某公司購入債券200萬，歸為可出售金

43、融資產(chǎn)。年末公允價為220萬，按照新準則增加債券和資本公積各20萬。例10：聯(lián)營合營企業(yè)權(quán)益法核算投資贏利確認為遞延所得稅負債某公司權(quán)益法核算的被投資單位本年贏利200萬，次年虧損200萬，股權(quán)比例50%。例11：所得稅費用的計算利潤總額為30萬元，稅率33%，預(yù)提保修費用100萬元但計稅基礎(chǔ)為0，固定資產(chǎn)已提折舊50萬帳面價值350萬但計稅基礎(chǔ)320萬。另有債券增值20萬元記入資本公積。結(jié)論：納稅所得額100萬元=利潤總額30萬元+預(yù)提保修100萬元折舊少提30萬元所得稅費用=應(yīng)交稅金33萬待攤的遞延所得稅資產(chǎn)33萬+預(yù)提的遞延所得稅負債9.9萬=9.9萬壞帳損失的會計與稅務(wù)處理按照企業(yè)會計

44、準則的規(guī)定,對應(yīng)收帳款計提壞帳準備以后,其帳面價值為資產(chǎn)負債表應(yīng)收帳款余額減去壞帳準備余額后的凈額國稅總局關(guān)于印發(fā)<<企業(yè)所得稅稅前扣除辦法>>的通知的四十六條規(guī)定:經(jīng)批準可提取壞帳準備金的納稅人,初另有規(guī)定外,壞帳準備金提取比例一律不得超過年末應(yīng)收帳款余額的0.5%.也就是說,超過年末應(yīng)收帳款余額的0.5%計提的壞帳準備金部分,在納稅申報時應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額.應(yīng)收帳款在資產(chǎn)負債表日的計稅基礎(chǔ)為應(yīng)收帳款余額減去按稅法規(guī)定可予以稅前扣除的壞帳準備,該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間產(chǎn)生的暫時性差異,會減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅,屬于可抵扣暫時性差異,符合確認條件時,應(yīng)

45、確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)依據(jù)例題資料,不同會計年度的會計處理與納稅調(diào)整方法如下1 2007年末計提的壞帳準備=500*2%=10萬元借:資產(chǎn)減值損失 100000 貸:壞帳準備 100000按稅法規(guī)定可提取壞帳準備=500*0.5%=2.5萬元2 計算2007年當期應(yīng)交所得稅和遞延所得稅應(yīng)納稅所得額=800+(10-2.5)=807.5萬元應(yīng)交所得稅=807.5*33%=266.475萬元應(yīng)收帳款賬面價值=500-500*2%=490萬元應(yīng)收帳款的計稅基礎(chǔ)=500-500*0.5%=497.5萬元可抵扣暫時性差異=497.5-490=7.5萬元應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)=7.5*33%=2.475

46、萬元借:所得稅費用 2640000 遞延所得稅資產(chǎn) 24750 貸: 應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 26647503 2008年按管理權(quán)限報經(jīng)批準后轉(zhuǎn)銷壞帳損失借:壞帳準備 150000 貸:應(yīng)收帳款 1500004 收回已確認并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收帳款 借:應(yīng)收帳款 80000 貸:壞帳準備 80000借:銀行存款 80000 貸:應(yīng)收帳款 800005 2008年年末增提壞帳準備600*2%-(500*2%-15+8)=9萬元借:資產(chǎn)減值損失 90000 貸:壞帳準備 90000按稅法規(guī)定可提取的壞帳準備=600*0.5%-(500*0.5%-15+8)=7.5萬元6 計算2008年當期應(yīng)交所得稅和遞延所得

47、稅應(yīng)納稅所得額=800+(9-7.5)=801.5萬元應(yīng)交所得稅=801.5*25%=200.375萬元應(yīng)收帳款的帳面價值=600-600*2%=588萬元應(yīng)收帳款的計稅基礎(chǔ)=600-600*0.5%=597萬元可抵扣暫時性差異=597-588=9萬元應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)=9*25%-2.475=-0.225萬元借:所得稅費用 2006000 貸:遞延所得稅資產(chǎn) 2250應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 20037507 2009年收回已確認并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收帳款借:應(yīng)收帳款 30000 貸:壞帳準備 30000借:銀行存款 30000 貸:應(yīng)收帳款 300008 2009年末增提的壞帳準備=540*

48、2%-(600*2%+3)=-4.2萬元借:壞帳準備 42000 貸:資產(chǎn)減值損失 42000按稅法規(guī)定可提取的壞帳準備=540*0.5%-(600*0.5%+3)=-3.3萬元9 計算2009年當期應(yīng)交所得稅和遞延所得稅應(yīng)納稅所得額=800+-4.2-(-3.3)=799.10萬元應(yīng)交所得稅=799.1*25%=199.775萬元應(yīng)收帳款的帳面價值=540-540*2%=529.2萬元應(yīng)收帳款的計稅基礎(chǔ)=540-540*0.5%=537.3萬元可抵扣暫時性差異=537.3-529.2=8.1萬元應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)=8.1*25%-2.25=-0.225萬元借:所得稅費用 2000

49、000 貸:遞延所得稅資產(chǎn) 2250應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 199775010 因為2010年末應(yīng)收帳款為零,其帳面價值與計稅基礎(chǔ)之間差異為零,所以應(yīng)將壞帳準備和遞延所得稅資產(chǎn)科目的年末余額全部沖銷應(yīng)沖銷的壞帳準備年末余額=540*2%=10.8萬元借:壞帳準備 108000 貸:資產(chǎn)減值損失 108000按稅法規(guī)定應(yīng)沖銷的懷裝準備=540*0.5%=2.7萬元2010年應(yīng)納稅所得額=800-(10.8-2.7)=791.9萬元應(yīng)交所得稅=791.9*25%=197.975萬元應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)=0-2.025=-2.025萬元借:所得稅費用 2000000 貸:遞延所得稅資產(chǎn) 20

50、250應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 1979750截至2010年末,應(yīng)收帳款年末余額為零.該項資產(chǎn)的會計與稅務(wù)處理差異也隨之消失,那納稅調(diào)整增加金額與納稅調(diào)整減少金額互抵,累計的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額完全相等,都是3200萬元,所得稅費用與應(yīng)交所得稅也完全相同,都是864.6萬元長期股權(quán)投資會計與稅收處理差異比較分析一 處置長期股權(quán)投資會計損益與計稅所得（損失）的差異新企業(yè)會計準則規(guī)定：處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當計入當期損益，采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當將原計入所有者損益部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)

51、入當期損益關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓計稅所得或損失與會計損益的關(guān)系，應(yīng)掌握以下幾個要點：股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失不同于股息性所得（持有收益），前者是資本利得，應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額納稅。在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失時，被投資單位的留存收益（盈余公積金，未分配利潤等）按持股比例歸屬于投資企業(yè)的部分是否可減除要注意現(xiàn)行稅收政策1 內(nèi)資企業(yè)的現(xiàn)行稅收政策【國稅發(fā)【1998】97號文】規(guī)定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益或損失股權(quán)轉(zhuǎn)讓價股權(quán)成本價股權(quán)轉(zhuǎn)讓價是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金，非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額；如被持股企業(yè)有未分配利潤或稅后提取的各項基金等股東留存收益的，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨轉(zhuǎn)讓股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額（以不

52、超過被持股企業(yè)賬面分屬為股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的實有金額為限），屬于該股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的投資收益額，不計為股權(quán)轉(zhuǎn)讓價股權(quán)成本價是指股東投資入股時向企業(yè)實際交付的出資金額，或收購該項股權(quán)時向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實際支付的出資金額該文消除了對留存收益的重復(fù)征稅但由此帶來問題是：在投資企業(yè)所得稅率高于被投資企業(yè)稅率且按現(xiàn)行稅法規(guī)定須予以補稅的情況下，投資企業(yè)以股權(quán)轉(zhuǎn)讓實現(xiàn)了屬于它的留存受益，從而導(dǎo)致投資企業(yè)未對稅率差部分補稅于是（國稅發(fā)【2000】118號文又規(guī)定：“企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回，轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅?！痹撐某雠_后，在計算出來的投資企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得中包含了留存于被投資單位的部分稅后收益，并再次被并