注冊會計師-會計講義第二章

1、第二章金融資產(chǎn)本章內(nèi)容測試等級第一節(jié)金融資產(chǎn)的定義和分類2第一節(jié)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概念2會計處理3第二節(jié)持有至到期投資第四節(jié)貸款和應(yīng)收款項第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)第六節(jié)金融資產(chǎn)減值3第七節(jié)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移3考情分析年度題型分值考點2010單項選擇題6金融資產(chǎn)分類及相關(guān)會計處理；可供出售金融資產(chǎn)減值的會計處理；綜合題4金融資產(chǎn)重分類的判斷與會計處理2011綜合題4可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的會計處理及差錯更止本章重點金融資產(chǎn)的會計處理(重點關(guān)注處置損益及累計投資收益的計算)持有至到期投資攤余成本的計算持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)減值的會計處理金融資產(chǎn)重分類的原則及會計處理第

2、一節(jié)金融資產(chǎn)的定義和分類金融工具：形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括基礎(chǔ)金融工具和衍生金融工具。金融資產(chǎn)主要包括：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點、投資策略和風(fēng)險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時劃分為：(1)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(2)持有至到期投資(3)貸款和應(yīng)收款項(4)可供出售金融資產(chǎn)持有目的以公元價俏計JILy7JilliI,入hi損個刊叫*也不>可供由金融地產(chǎn)打環(huán)近也川；不同類金融資產(chǎn)之間的重分類第二節(jié)以公允價值計量

3、且其變動計入、概述分為兩類：交易性金融資產(chǎn)取得目的主要是為了近期內(nèi)出售。例如：以賺取差價為目的購入的股票、債券和基金等。直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)核一科目:，'交易性金融造產(chǎn)”、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理賬戶設(shè)置：交易性金融資產(chǎn)一成本一公允價值變動業(yè)務(wù)內(nèi)容：初始計量持有期間收到現(xiàn)金股利或債券利息后續(xù)計量(公允價值變動)處置、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理2007年5月13日，甲公司支付價款106萬元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票10萬股，每股價格10.6元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元），另支付交

4、易費用1000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙公司股權(quán)后對其無重大影響。借：交易性金融資產(chǎn)一成本1 000 000應(yīng)收股利投資收益貸：銀行存款二、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理2007年1月1日，ABC企業(yè)從二級市場支付價款1020000元（含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息20000元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用20000元。該債券面值1000000元,借：交易性金融資產(chǎn)一成本應(yīng)收利息投資收益貸：銀行存款取得交易性金融資產(chǎn) 借：交易性金融資產(chǎn)一成本1 000 00020 000購入時的公允價值投資收益應(yīng)收股利應(yīng)收利息貸：銀行存款等（公允價

5、值）（發(fā)生的交易費用）已到付息期尚未 領(lǐng)取的利息20 0001 040 000交易費用（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）（實際支付的金額）剩余期限為2年，票面年利率為4%,每半年付息一次，ABC企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。交易費用：可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。包括支付給代理機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出。支付的價款中包含已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的債券利息一單獨確認為應(yīng)收項目（應(yīng)收股利或應(yīng)收利息）。持有期間的股利或利息股利宣告日或計息日：借：應(yīng)收股利被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利X投資持股比例應(yīng)收利息計息日

6、計算的應(yīng)收利息7貸：投資收益】指分期付息、一次還本的債券實際收到時：借：銀行存款貸：應(yīng)收股利應(yīng)收利息指分期付息、一次還本的債券后續(xù)計量原則：采用公允價值進行后續(xù)計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。資產(chǎn)負債表日?公允價值大于賬面價值時借：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動貸：公允價值變動損益?公允價值小于賬面價值時借：公允價值變動損益貸：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動出售交易性金融資產(chǎn)（金融資產(chǎn)終止確認）借：銀行存款等實際收到的金額貸：交易性金融資產(chǎn)-成本-公允價值變動投資收益?同時持有期間累計公允價值變動轉(zhuǎn)出借或貸：公允價值變動損益貸或借：投資收益J'也可合并為一筆例題1或借方差額，或借方不影響

7、利潤2007年5月13日，甲公司支付價款1060000元從二級市場購入乙公司發(fā)行的股票100000股，每股價格10.60元(含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元)，另支付交易費用1000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙公司股權(quán)后對其無重大影響。甲公司其他相關(guān)資料如下：(1) 5月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利；(2) 6月30日，乙公司股票價格漲到每股13元；15元。借：交易性金融資產(chǎn)一成本應(yīng)收股利投資收益貸：銀行存款乙公司股票單位成本1 000 00060 0001 0001 061 000=10元/股(3) 8月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價20

8、07年5月13日，購入時：60 000貸：應(yīng)收股利6月30日，確認股票價格變動(每股借：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動貸：公允價值變動損益?8月15日，乙公司股票全部售出借：銀行存款貸：交易性金融資產(chǎn)一成本60 00010 13 元）:300 000300 000(每股15 元）：1 500 0001 000 000一公允價值變動300 000投資收益借：公允價值變動損益貸：投資收益300 000200 000300 0005月23日，收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利:借：銀行存款日取才段瑾收瑟曰mo-ioo-mg互乏白月工令日言厘軍工力口萬亍匚:轉(zhuǎn)今性金由源-EQ方A3C75-貨：經(jīng)去女介但心:動安磁

9、亨一貨：文JB性金身曳法產(chǎn)呂0萬元克寸耳月看，U T U H白勺機.口同r H口方 k1行說應(yīng)玨w :七步“六值裝動卸空.g第g次2 口石 m 0萬30萬例題220X7年1月1日，ABC企業(yè)從二級市場支付價款1020000元(含已到付息期但尚未領(lǐng)取的20 000元。該債券面值 1 000 000利息20000元)購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用元，剩余期限為2年，票面年利率為4%,每半年付息一次，ABC企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。ABC企業(yè)的其他資料如下：(1) 20X7年1月5日，收到該債券20X6年下半年利息20000元；(2) 20X7年6月30日，該債券的公允價值為1150000

10、元(不含利息)；(3) 20X7年7月5日，收到該債券上半年利息；(4) 20X7年12月31日，該債券的公允價值為1100000元(不含利息)；(5) 20X8年1月5日，收到該債券20X7年下半年利息；(6) 20X8年3月31日，ABC企業(yè)將該債券出售，取得價款1180000元(含1季度利息10000元)。假定不考慮其他因素。例題2?20X7年1月1日，購入時20 00020 0001 040 000借：交易性金融資產(chǎn)一成本1000000應(yīng)收利息投資收益貸：銀行存款?1月5日，收到該債券20X6年下半年利息借：銀行存款20000貸：應(yīng)收利息20000?20X7年6月30日，確認債券公允價

11、值變動和投資收益(賬面價值100萬一公允價值115萬,半年利息2萬)票面利息=債券面值X票面利借：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動150000貸：公允價值變動損益150000借：應(yīng)收利息20000貸：投資收益20000?20X7年7月5日，收到該債券上半年利息借：銀行存款20000貸：應(yīng)收利息20000票面利息=債券面值X票面利率100萬元X4%+2=2萬元?20X7年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益(賬面價值115萬一公允價值110萬，半年利息2萬)借：公允價值變動損益50000貸：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動50000借：應(yīng)收利息20000貸：投資收益20000?20X8年1月5日

12、，收到該債券20X7年下半年利息借：銀行存款20000貸：應(yīng)收利息20000例題2?20X8年3月31日，將該債券予以出售(售價118萬元)計提一季度的利息借：應(yīng)收利息10000交易性金融資產(chǎn)貸：投資收益10 000出售借：銀行存款貸：應(yīng)收利息借：銀行存款公允價值變動損益10 00010 0001 170 000X7.1.1100萬X7.12.31X 7.6.15萬15萬貸：交易性金融資產(chǎn)一成本100 0001 000 000一公允價值變動投資收益投資收益100 000170 000X7, 06,X7. 12.X8. 03.X8. 03.30利口收入31利乩收入31利總收入31國代損前2)1萬

13、I"處理時投資收益17萬萬（凈售價117萬元-初始成本100萬元） 持有期間累計投資收益：初始計量按公允價值計量目關(guān)交易費用計入當(dāng)期損益（投資收益）已宣告尚未發(fā)放或已到付息期尚未領(lǐng)取的（應(yīng)收）將持有期間現(xiàn)金股利，利息投資收益后續(xù)計量按公允價值計量，公允價值變動計入當(dāng)期損益（公允價值變 動損益）處置r售價與賬面價值的差額計入投資收益將持有期間允許價值變動損益轉(zhuǎn)為投資收益交易性金融資產(chǎn)會計處理小結(jié)【提示】注意處置時投資收益及持有期間累計損益的計算。處置收到 的價款-初 始成本=-交易費用+持有期間現(xiàn)金股 利/利息+ （處置收到的價款 初始成本）例題3單項選擇題（2007年試題）甲公司20

14、 X 7年10月10日自證券市場購入乙公司發(fā)行的股票100萬股，共支付價款 860萬元，其中包括交易費用 4萬元。購入時，乙公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為每股0.16 元。甲公司將購入的乙公司股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。20 X7年12月2日，甲公司出售該交易性金融資產(chǎn)，收到價款960萬元。甲公司20X7年利潤表中因該交易性金融資產(chǎn)應(yīng)確認的投資收益為（A. 100萬元)°B. 116萬元C.120萬元D.132萬元【解析】應(yīng)確認的投資收益=-4+960-（860-4-100X0.16）=116萬元-交易費用+（處置收到款項-初始成本）J答案B第三節(jié)持有至到期投資一、概述持有至到期投

15、資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。持有至到期投資的特征（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）企業(yè)有明確意圖持有至到期（三）企業(yè)有能力持有至到期企業(yè)有明確意圖持有至到期指投資者在取得投資時意圖就是明確的。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。

16、但是，無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。（3）該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。一、概述企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類為其?他類金融資產(chǎn)?違背了持有至到期的意圖條件：如果處置或重分類的金額相對于該類投資?（企業(yè)全部持有至到期投資）的總額較大。處理：立即將其剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。例外情況：1 .出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內(nèi)），且市場

17、利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2 .根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3 .是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事件所引起。二、持有至到期投資的會計處理科目設(shè)置：持有至到期投資一成本一應(yīng)計利息一利息調(diào)整業(yè)務(wù)內(nèi)容：?初始計量?后續(xù)計量?重分類?減值（一）持有至到期投資的初始計量例：A公司于2013年3月1日購入甲公司2012年初發(fā)行的債券，該債券面值1000萬元，票面年利率6%,期限5年，每年年末付息，到期還本。2012年的利息直至4月1日才予支付。A公司支付買價1080萬元，另支付交易費用2萬元。分析：已到付息期尚未領(lǐng)取的利息（2012年利息）

18、=1000X 6%=60萬元? 未到期利息（2013年1月1日至3月1日）=10萬元一應(yīng)收項目2012.1.12012.12.31201X 3.12013. 4.1已到付息期、未到期利息借：持有至到期投資一成本一應(yīng)計利息100010一利息調(diào)整面值應(yīng)收利息 貸：銀行存款取得持有至到期投資借：持有至到期投資一成本一應(yīng)計利息（面值）（未到期利息）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）貸：銀行存款（實際支付的價款，包括交易費用）持有至到期投資一利息調(diào)整（倒擠，借或貸）【提示】“成本”明細科目始終登記的是面值；交易費用計入初始確認金額（計入了“利息調(diào)整”明細科目）（二）持有至到期投資后續(xù)計量【例】20X

19、0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%,按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。I <)( u >P i)UI -；：l j. f'J59X(1+r)-1+59X(1+r)-2+59X(1+r)-3+59X(1+r)-4+(1250+59)X(1+r)-5=1000現(xiàn)值加值1042.011OOO959.31(r-&%>/(11%-%)=(1000*1042.01)/(959.31-104

20、2.01)?取得債券：借：持有至到期投資一成本貸：銀行存款持有至到期投資一利息調(diào)整12501000250則mffifi1oooJ貴壽面百工250元豪面利率472%實際利率喀旃介NS。京基哥外B年少收取.等白勺一個由卜傳tfiGhnV'i?遼際不（扭超收會）型面本|白=面/直X孽面利率=59借：持有至到期投資一成本貸：銀行存款持有至到期投資一利息調(diào)整12501000250會計處理原則：采用實際利率法，按攤余成本進行后續(xù)計量。?實際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時確定。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算。?攤余成本是指該金融資產(chǎn)的初始確認金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：扣除已收回的本金

21、；加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；扣除已發(fā)生的減值損失。資產(chǎn)負債表日（確認實際利息收入）借：應(yīng)收利息持有至到期投資一應(yīng)計利息貸：投資收益持有至到期投資一利息調(diào)整期初攤余成本X實際利率（實際利息收益）差額，或借方?“應(yīng)收利息”：分期付息債券按票面利率計算的利息。?“持有至到期投資一應(yīng)計利息”：到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息。（三）持有至到期投資到期時借：銀行存款貸：持有至到期投資一成本借：銀行存款貸：持有至到期投資一成本一應(yīng)計利息利息調(diào)整攤銷完例題420X0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元(含交易費用)從活躍市場上購入某公

22、司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%,按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預(yù)計發(fā)行方不會提前贖回。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。持有至到期投資期初攤余成本(借款本金)=1000元=賬面價值I-I人小傘20XO.1.20XO.12.=1000+<LOO-59>I*=10I1±/XT=JUI利力推公打邊北+FLUi周,KXHi1，門口心/二血土小云，改小蚓;的If介1一2UXU實用和AJL

23、7UD口X107(100型Mil狗/止/j小寸"lUH<i,利XJ.UM：<I1Vtz:Ki例"女廿LOO(2) 20X0年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利息調(diào)整41貸：投資收益100借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息59?應(yīng)收利息=票面利息?投資收益二期初攤余成本X實際利率=1000X10%?利息調(diào)整=實際利息一票面利息?持有至到期投資期末攤余成本=1000+41=1041=持有至到期投資賬面價值(3) 20X1年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等:借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利息調(diào)整45貸：投資收益

24、104借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息59?投資收益=期初攤余成本x實際利率=1041X10%?持有至到期投資期末攤余成本=持有至到期投資賬面價值=1041+45=1086(4) 20X2年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等:借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利息調(diào)整50貸：投資收益109借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息59投資收益二期初攤余成本x實際利率=1086x10%持有至到期投資期末攤余成本=賬面價值=1086+50=1136(5) 20X3年12月31日，確認實際利息、收到票面利息等:借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利J息調(diào)整55貸：投資收益114借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息59?

25、投資收益二期初攤余成本X實際利率=1136X10%?持有至到期投資期末攤余成本=賬面價值=1136+55=1191(6) 20X4年12月31日(最后一年)借：應(yīng)收利息持有至到期投資一利息調(diào)整貸：投資收益借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利J息調(diào)整59貸：投資收益118借：銀行存款59貸：應(yīng)收利息59借：銀行存款1250貸：持有至到期投資一成本1250例題5假定在20X2年1月1日，XYZ公司預(yù)計本金的一半(即625元)將會在該年末收回，而其余的一半本金將于20X4年年末付清。XYZ公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整20X2年年初的攤余成本，計入當(dāng)期損益。調(diào)整時采用最初確定的實際利率。實際利率=工口/市U.您一 :5

26、9本金二6Z5x3323131本I白：不止息1:BO625x472%=30本金：625折現(xiàn)(卞斤現(xiàn)上1O%)(1) 20X2年1月1日，調(diào)整期初攤余成本：53借：持有至到期投資一利息調(diào)整53貸：投資收益攤余成本=1139=賬面價值持有至到期投資一成本1250（借）一利息調(diào)整111(貸)(2) 20X2年12月31日，確認實際利息、收回本金等：借：應(yīng)收利息59持有至到期投資一利息調(diào)整55貸：投資收益114? 投資收益=期初攤余成本X實際利率 借：銀行存款=1139 X 10%59貸：應(yīng)收利息59借：銀行存款625貸：持有至到期投資一成本625期末攤余成本 =1139+55-625=569=賬面價

27、值(3) 20X3年12月31日，確認實際利息等：借：應(yīng)收利息30持有至到期投資一利息調(diào)整27貸：投資收益57借：銀行存款30貸：應(yīng)收利息30應(yīng)收利息=625 X 4.72%=30投資收益二期初攤余成本X實際利率 =569 X 10%期末攤余成本=569+27=596=賬面價值(4) 20X4年12月31日，確認實際利息、收回本金等:借：應(yīng)收利息30持有至到期投資一利息調(diào)整29貸：投資收益59利息調(diào)整二111-55-27=29元借：銀行存款30貸：應(yīng)收利息30借：銀行存款625貸：持有至到期投資一成本625例題6假定XYZ公司購買的債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復(fù)利計算卜

28、1 乂工.產(chǎn)31 “2干.31/馬2.31 X4A2.31 x5.12.3159x5=2951000 *未來現(xiàn)金流入折現(xiàn)1250(59 +59 +59 +59 黃螭以齊呼飛舞J、工OOO (元)計算彳導(dǎo)出I- = 9.05%(1) 20X0年1月1日，購入債券：借：持有至到期投資一成本1 250貸：銀行存款持有至到期投資一利息調(diào)整1 000250期初攤余成本=賬面價值=1000(2) 20X0年12月31日，確認實際利息收入:借：持有至到期投資應(yīng)計利息59利息調(diào)整31.5貸：投資收益90.5?期末攤余成本=賬面價值=1090.5(3) 20X1年12月31日，確認實際利息收入：借：持有至到期投

29、資應(yīng)計利息59利息調(diào)整39.69貸：投資收益98.69?投資收益=1090.5X9.05%?期末攤余成本=1090.5+98.69=1189.19(4) 20X2年12月31日：借：持有至到期投資應(yīng)計利息59利息調(diào)整48.62貸：投資收益107.62?投資收益=1189.19X9.05%?期末攤余成本=1189.19+107.62=1296.81(5) 20X3年12月31日，確認實際利息：借：持有至到期投資應(yīng)計利息59利息調(diào)整58.36貸：投資收益117.36?投資收益=1296.81X9.05%?期末攤余成本=1296.81+117.36=1414.17例題6(6) 20X4年12月31日

30、，確認實際利息、收到本金和名義利息等:借：持有至到期投資應(yīng)計利息59利息調(diào)整71.83貸：投資收益130.83?利息調(diào)整=250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.83借：銀行存款1545貸：持有至到期投資成本1250應(yīng)計利息295(四)持有至到期投資提取減值預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值<賬面價值借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備(五)未到期前出售持有至到期投資借：銀行存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整(或借)應(yīng)計利息投資收益(倒擠，或借)(六)持有至到期投資的轉(zhuǎn)換持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)一成本重分類日的公允價值一

31、利息調(diào)整（或借）一應(yīng)計利息一公允價值變動持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資一成本一利息調(diào)整（或借）一應(yīng)計利息資本公積一其他資本公積差額，或借注意：這里的“資本公積”與可供出售金融資產(chǎn)因持有期間公允價值變動所計入的“資本公積”在將來發(fā)生減值或終止確認時都要轉(zhuǎn)出。重分類日的公允價值例題720X7年3月，由于貸款基準(zhǔn)利率的變動和其他市場因素的影響，乙公司持有的、原劃分為持有至到期投資的某公司債券價格才I續(xù)下跌。為此，乙公司于4月1日對外出售該持有至到期債券投資10%,收取價款1200000元（即所出售債券的公允價值）。假定4月1日該債券出售前的賬面余額（成本）為 10 000 000元,乙公司

32、相關(guān)的賬務(wù)處理：出售10%借：銀行存款貸：持有至到期投資一成本投資收益重分類借：可供出售金融資產(chǎn)一成本貸：持有至到期投資一成本資本公積一其他資本公積不考慮債券出售等其他相關(guān)因素的影響。 ? 出售10%持有至到期投資；其余90%重分類為可供出售金融資產(chǎn)?10%的售價（公允價值）120萬元;90%的公允價值1080萬元1 200 0001 000 000200 0009 000 000一公允價值變動1 800 0009 000 0001 800 000持有至到期投資會計處理小結(jié)初始計量按公允價值和交易費用之和計量（交易費用在“持有至到期投資一利息調(diào)整”科目核算）已到付息期尚未領(lǐng)取的利息確認為應(yīng)收項

33、目；未到期利息計入“持有至到期投資一應(yīng)計利息”后續(xù)計量米用實際利率法，按攤余成本計量轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量，公允價值與賬面價值的差額計入資本公積處置售價與賬面價值的差額計入投資收益【提示】/攤余成本/賬面價值重點關(guān)注：持有至到期投資入賬成本的計算；期末持有至到期投資列報金額的計算；持有期間累計投資收益的計算；處置時損益額的計算。例題8單項選擇題（2007年考題）20X7年1月1日，甲公司自證券市場購入面值總額為2000萬元的債券。購入時實際支付價款2078.98萬元，另外支付交易費用10萬元。該債券發(fā)行日為20X7年1月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，

34、票面年利率為5%,年實際利率為4%,每年12月31日支付當(dāng)年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，該持有至到期投資20X7年12月31日的賬面價值為（）A.2062.14萬元B.2068.98萬元C.2072.54萬元D.2083.43萬元【解析】20X7年12月31日的賬面價值=2088.98（期初）+2088.98X4%（實際利息）-2000X5%（應(yīng)收利息）=2072.54（萬元）【答案】C例題9單項選擇題（2009年考題）20X7年1月1日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本的債券12萬張，以銀行存款支付價款1050萬元，另支付相關(guān)交易費用12萬元。

35、該債券系乙公司于20X6年1月1日發(fā)行，每張債券面值為100元，期限為3年，票面年利率為5%,每年年末支付當(dāng)年度利息。甲公司擬持有該債券至到期。要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。例題9單項選擇題（2009年考題）1、甲公司購入乙公司債券的入賬價值是（）。A.1050萬元B.1062萬元C.1200萬元D.1212萬元【解析】甲公司購入乙公司債券的入賬價值=1050+12=1062（萬元）答案B2、甲公司持有乙公司債券至到期累計應(yīng)確認的投資收益是（B.258萬元D.318萬元持有期間攤銷完A.120萬元C.270萬元【解析】借：應(yīng)收利息持有至到期投資-利息調(diào)整/貸：投資收益累計確

36、認的投資收益=兩年的應(yīng)收利息金額+初始購入時確認的利息調(diào)整金額【答案】B第四節(jié)貸款和應(yīng)收款項一、貸款和應(yīng)收款項概述?貸款和應(yīng)收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。?例如：金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，非金融企業(yè)的應(yīng)收款項等。?貸款和應(yīng)收款項與持有至到期投資的區(qū)別：1、持有至到期投資在活躍市場上有報價；2、貸款和應(yīng)收款項出售和重分類沒有較多限制。二、貸款和應(yīng)收款項的會計處理1、初始計量?金融企業(yè)按當(dāng)前市場條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。?一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，按從購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價款作為初始確認

37、金額。金融企業(yè)發(fā)放貸款借：貸款一本金貸：吸收存款實際支付的金額貸款一利息調(diào)整一般企業(yè)應(yīng)收款項借：應(yīng)收賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入等2、后續(xù)計量?采用實際利率法，按攤余成本計量?實際利率應(yīng)在取得貸款時確定，在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。借：應(yīng)收利息本金X合同利率貸款一利息調(diào)整貸：利息收入攤余成本X實際利率3、企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項?應(yīng)將取得的價款與該貸款和應(yīng)收款項賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。貸款收回借：吸收存款（存放中央銀行款項）貸：貸款一本金應(yīng)收賬款收回借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資

38、產(chǎn)的概述可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除前述三類金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)。如：在活躍市場上有報價的債券投資；在活躍市場上有報價的股票投資；基金投資等等。相對于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在活躍的市場上有報價。二、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理以公允價值計量且其變動計入所有者權(quán)益業(yè)務(wù)內(nèi)容?初始計量?后續(xù)計量（股票：持有期間宣告發(fā)放現(xiàn)金股利）（債券：持有期間確認利息收入）（確認公允價值變動）?減值?處置?以公允價值計量且其變動計入所有者權(quán)益可供出售金融資產(chǎn)的會計處理會計處理原則：?以公允價值加上交易費

39、用構(gòu)成其入賬成本；以公允價值口徑進行后續(xù)計量；公允價值變動形成的利得或損失，計入所有者權(quán)益（資本公積一其他資本公積），終止確認時轉(zhuǎn)出；采用實際利率法計算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利：計入當(dāng)期損益（投資收益）? 可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額, 權(quán)投資匯兌差額計入”資本公積科目設(shè)置計入當(dāng)期損益（財務(wù)費用）?？晒┏鍪弁鈳殴蓹?quán)益性工具（股票）債務(wù)性工具（債券）可供出售金融資產(chǎn)一成本一公允價值變動可供出售金融資產(chǎn)一成本應(yīng)計利息一利息調(diào)整一公允價值變動持有至到期投資一成本一應(yīng)計利息一利息調(diào)整交易性金融資產(chǎn)一成本一公允價值變動借:借:初始計量（股票）：可供出售金融資產(chǎn)

40、一成本應(yīng)收股利貸：銀行存款提示：不同于交易性金融資產(chǎn), 初始計量（債券）：可供出售金融資產(chǎn)一成本公允價值+交易費用已宣告未發(fā)放的股利 實際支付的款項交易費用計入成本明細科目（債券面值）一應(yīng)計利息（未到期利息）應(yīng)收利息貸：銀行存款（已到付息期尚未領(lǐng)取的利息）（按實際支付的金額）可供出售金融資產(chǎn)一利息調(diào)整（差額，或借）提示：交易費用擠入利息調(diào)整明細科目類似持有至到期投資（一級科目不同）后續(xù)計量（持有期間的股利或利息）持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利（股票）借:應(yīng)收股利貸：投資收益資產(chǎn)負債表日計提債券利息（債券）借:應(yīng)收利息（面值X票面利率，分期付息）可供出售金額資產(chǎn)一應(yīng)計利息（一次還本付息）一利

41、息調(diào)整（差額，或貸）貸：投資收益（期初攤余成本X實際利率）?提示：同持有至到期投資的核算（一級科目不同）后續(xù)計量（期末公允價值變動）?資產(chǎn)負債表日，將賬面價值調(diào)整為公允價值?期末公允價值高于此時的賬面價值：借：可供出售金融資產(chǎn)一公允價值變動貸：資本公積一其他資本公積?期末公允價值低于此時的賬面價值時：借：資本公積一其他資本公積貸：可供出售金融資產(chǎn)一公允價值變動?出售可供出售的金融資產(chǎn)（實際收到的金額）（賬面價值）（差額，或借）（或貸）借：銀行存款貸：可供出售金融資產(chǎn)投資收益?計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額轉(zhuǎn)出借：資本公積一其他資本公積貸：投資收益或合并為一筆例題10?乙公司于20X6年7月

42、13日從二級市場購入股票1000000股，每股市價15元，手續(xù)費30000元。初始確認時，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。?乙公司至20X6年12月31日仍持有該股票，該股票當(dāng)時白市價為16元。20X7年2月1日，乙公司將該股票售出，售價為每股13元，另支付交易費用30000元。假定不考慮其他因素。乙公司的賬務(wù)處理：（1） 20X6年7月13日，購入股票借：可供出售金融資產(chǎn)一成本15030000貸：銀行存款15030000（2） 20X6年12月31日，確認股票價格變動（1503萬元1600萬元）借：可供出售金融資產(chǎn)一公允價值變動970000貸：資本公積一其他資本公積970 000（3） 20X7年2

43、月1日，出售股票 借：銀行存款（每股 13元，交易費用30 000元）12 970 000資本公積一其他資本公積投資收益貸：可供出售金融資產(chǎn)一成本970 0002 060 00015 030 000一公允價值變動970 000牛且,"攵葭=1297-1503萬元_1公允-7.2.1出隹仿相i借：可供出售金鬲電資產(chǎn)9了借：抿行存款1297貸:靠本公枳9。投費收益303出生投資也益?zhèn)鲀r-切始成本,技：可供出自金融黃產(chǎn)1600=對出隹當(dāng)螞營業(yè)利洞廖娟4昔：范本公積97貨1投覆收益97例題1120X7年1月1日甲保險公司支付價款1028.244元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票

44、面總金額為1000元，票面年利率4%,實際年利率為3%,利息每年末支付，本金到期支付。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20X7年12月31日，該債券的市場價格為1000.094元。20X8年12月31日，該債券的市場價格為1000.664元。20X9年1月12日，將該債券出售，出售價款1010元。假定無交易費用和其他因素的影響。(1) 20X7年1月1日，購入債券：借：可供出售金融資產(chǎn)成本1000利息調(diào)整28.244貸：銀行存款1028.244期初攤余成本=1028.244元=賬面價值(2) 20X7年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：實際利息=1028.244X3%

45、30.85元借：應(yīng)收利息40貸：投資收益30.85可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整9.15借：銀行存款40貸：應(yīng)收利息40期末攤余成本=1028.244-9.15=1019.094元賬面價值1019.094元-公允價值1000.094元借：資本公積其他資本公積19貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動19期末賬面價值=1000.094元(公允價值)w期末攤余成本(不考慮公允價值變動)(3) 20X8年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：實際利息=1019.094X3%30.57元借：應(yīng)收利息40貸：投資收益30.57可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整9.43借：銀行存款40貸：應(yīng)收利息40期末攤余成本=10

46、19.094-9.43=1009.664元賬面價值=1000.094-9.43=990.664元?公允價值1000.664元借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動10貸：資本公積其他資本公積10期末賬面價值=1000.664元(4) 20X9年1月12日，出售債券(售價1010元)借：銀行存款1010?可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動9貸：可供出售金融資產(chǎn)-成本1000-利息調(diào)整9.664資本公積其他資本公積9投資收益0.336例題12單選題(2009年考題)20X8年10月12日，甲公司以每股10元的價格從二級市場購入乙公司股票10萬股，支付價款100萬元，另支付相關(guān)交易費用2萬元。甲公司將購入的乙

47、公司股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。20X8年12月31日，乙公司股票市場價格為每股18元。20X9年3月15日，甲公司收到乙公司分派的現(xiàn)金股利4萬元。20X9年4月4日，甲公司將所持有乙公司股票以每股16元的價格全部出售，在支付相關(guān)交易費用2.5萬元后實際取得款項157.5萬元。要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第1題至第2題。1 .甲公司持有乙公司股票20X8年12月31日的賬面價值是（）。A.100萬元B.102萬元C.180萬元D.182萬元【解析】20X8年12月31日，乙公司股票市場價格為每股18元。所持乙公司股票20X8年12月31日的賬面價值=10X18=180萬元【答

48、案】C2 .甲公司20X9年度因投資乙公司股票確認的投資收益是（）。A.55.50萬元B.58.00萬元C.59.50萬元D.62.00萬元【解析】20X9年度，收到乙公司分派的現(xiàn)金股利4萬元出售損益：20X9年度，將所持有乙公司股票全部出售，取得價款157.5甲公司20X9年度因投資乙公司股票確認的投資收益=4+（157.5102）=59.5（萬元）初始成本【答案】C第六節(jié)金融資產(chǎn)減值一、金融資產(chǎn)減值損失的確認1、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（交易性金融資產(chǎn)）不需要計提減值2、資產(chǎn)負債表日，應(yīng)對其他三項金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認減

49、值損失，計提減值準(zhǔn)備。二、金融資產(chǎn)減值損失的計量?持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項?可供出售金融資產(chǎn)（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量1、減值判斷?預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值<賬面價值?折現(xiàn)率：初始投資時的實際利率計提減值借：資產(chǎn)減值損失賬面價值-現(xiàn)值貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸款損失準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備2、減值測試（1）單項金額重大的一單獨進行減值測試（2）單項金額不重大的?可以單獨進行減值測試；?包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合進行減值測試（3）單獨進行減值測試未發(fā)生減值的（包括單項金額重大和不重大的）?包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中再進行減值測試（4）已單項確認

50、減值損失的，不應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進行減值測試應(yīng)收A公司現(xiàn)值工 SOO萬140075應(yīng)收日公司_現(xiàn)值1加力兀應(yīng)收 賬教Y5OQ。萬100075其他40家 250075ioo(1 1年以內(nèi).I 1O0口萬1-2*6g萬2-3年 4007?m年以上用慟聆分一 士不昧;隹吊 析法mo 口石元50073、外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的?預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值先按外幣確定，計量減值時按資產(chǎn)負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。?該項金額小于外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當(dāng)期損益。4、減值的轉(zhuǎn)回?轉(zhuǎn)回條件：有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀

51、上與確認該損失后發(fā)生的事項相關(guān)?會計處理借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸款損失準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失?轉(zhuǎn)回的限制：轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本例題13計算分析題(2009年考題)甲公司20X8年1月1日，購入乙公司于當(dāng)日發(fā)行且可上市交易的債券100萬張，支付價款9500萬元，另支付手續(xù)費90.12萬元。該債券期限為5年，每張面值為100元，票面年利率為6%,于每年12月31日支付當(dāng)年度利息。甲公司有充裕的現(xiàn)金，管理層擬持有該債券至到期。20X8年12月31日，甲公司收到20X8年度利息600萬元。根據(jù)乙公司公開披露的信息，甲公司估計所持有乙公

52、司債券的本金能夠收回，未來年度每年能夠自乙公司取得利息收入400萬元。當(dāng)日市場年利率為5%。要求：(1)判斷取得乙公司債券時應(yīng)劃分的金融資產(chǎn)類別，編制會計分錄。(2)計算20X8年度因持有乙公司債券應(yīng)確認的收益，編制會計分錄。(3)判斷持有乙公司債券20X8年12月31日是否應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。如需計提減值準(zhǔn)備，計算減值準(zhǔn)備金額并編制相關(guān)會計分錄。(1)判斷取得乙公司債券時應(yīng)劃分的金融資產(chǎn)類別?“管理層擬持有該債券至到期”?應(yīng)該劃分為持有至到期投資20X8年1月1日，甲公司取得乙公司債券時(支付價款9500萬元，另支付手續(xù)費90.12萬元)：借：持有至到期投資-成本10000貸：銀行存款9590.12持有至到期投資一一利息調(diào)整409.88期初攤余成本=9590.12（2）20X8年度因持有乙公司債券應(yīng)確認的收益應(yīng)確認的收益=期初攤余成本X實際利率？計算實際利率：600X(P/A,r,5)+10000X(P/S,r,5)=9590.12利率現(xiàn)值6%10000.44r9590.127%9590.12