注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因與計(jì)謀探析

1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因與計(jì)謀探析【摘要】注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)存在著固有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，其成因是多方面的。本文從被審單位、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)方式、社會(huì)及法律等方面對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因進(jìn)行了分析，并從業(yè)務(wù)承接時(shí)期、審計(jì)打算時(shí)期、審計(jì)實(shí)施時(shí)期、審計(jì)報(bào)告時(shí)期等審計(jì)全進(jìn)程提出增強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)操縱的計(jì)謀。【關(guān)鍵詞】注冊(cè)會(huì)計(jì)師；會(huì)計(jì)師事務(wù)所；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；風(fēng)險(xiǎn)操縱財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師最大體的、法定的業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行該業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)是對(duì)經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表不適當(dāng)意見(jiàn)的可能性.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在,不僅增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)本錢,降低了社會(huì)各界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的信任,也阻礙到注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的生存與進(jìn)展.本文對(duì)注

2、冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因與計(jì)謀作些探討一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因分析新審計(jì)準(zhǔn)那么(2006)將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表述為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)二重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)X檢查風(fēng)險(xiǎn).即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括了兩個(gè)大體要素:一是被審單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào);二是審計(jì)人員執(zhí)行的檢查程序存在問(wèn)題.具體而言,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成緣故有被審單位的緣故、審計(jì)主體的緣故及其他客觀緣故（一）被審單位的緣故現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容、治理標(biāo)準(zhǔn)日趨復(fù)雜，使會(huì)計(jì)記錄與財(cái)務(wù)報(bào)告中顯現(xiàn)過(guò)失的可能性也隨之增加，更有一些企業(yè)為了某種目的蓄意作假，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)往往要面對(duì)被審計(jì)單位精心設(shè)計(jì)的陷阱,稍有疏忽就可能使自己陷入窘境（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的緣故注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的責(zé)任和

3、風(fēng)險(xiǎn)較大,需要從業(yè)人員具有同意專業(yè)知識(shí)教育、職業(yè)道德教育和執(zhí)業(yè)能力實(shí)訓(xùn)的背景.審計(jì)質(zhì)量的高低在專門大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的體會(huì)、能力和職業(yè)道德素養(yǎng).而在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)迅速進(jìn)展的進(jìn)程中,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)考資格、考核方式、執(zhí)業(yè)許可、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立條件及治理與治理的規(guī)定，與國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家比較，尚存在必然差距.有調(diào)查說(shuō)明,在一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部,從業(yè)人員業(yè)務(wù)素養(yǎng)低下、職業(yè)道德水準(zhǔn)不高、漠視職業(yè)責(zé)任與風(fēng)險(xiǎn)的情形仍然存在,這就很難保證審計(jì)工作的質(zhì)量.在很多審計(jì)失敗的案例中,往往不是被審單位的問(wèn)題隱藏得深，而是審計(jì)人員未能固守職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與職業(yè)道德準(zhǔn)那么，放任審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)的存在于不顧,輕率地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，

4、使社會(huì)對(duì)審計(jì)的信任受到阻礙（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面的緣故依照我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師治理體制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必需加入會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能執(zhí)行相關(guān)業(yè)務(wù).其一樣流程是被審單位第一委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì),會(huì)計(jì)師事務(wù)所再選派審計(jì)人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審單位之間沒(méi)有直接的受托審計(jì)關(guān)系.這種制度的優(yōu)勢(shì)是有助于維持注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)進(jìn)程與形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)的獨(dú)立性,但如果是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時(shí)未考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性、業(yè)務(wù)勝任能力與被審單位治應(yīng)當(dāng)局的老實(shí)性,對(duì)審計(jì)項(xiàng)目缺乏應(yīng)有的質(zhì)量操縱,就容易致使事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了各自的利益而只顧增加收入與降低本錢，從而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（四）審計(jì)方式存在缺點(diǎn)現(xiàn)代審計(jì)模式在實(shí)質(zhì)上尚處于賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)與

5、操縱基礎(chǔ)審計(jì)相結(jié)合的時(shí)期.風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)僅處于運(yùn)用初期,對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和治理在執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)中尚缺乏清楚的表述，在審計(jì)實(shí)踐中的運(yùn)用成效也尚未取得更多的證明.受審計(jì)本錢效益的制約,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)和執(zhí)行審計(jì)程序時(shí),往往會(huì)舍棄一些耗時(shí)費(fèi)力的審計(jì)程序,這就可能致使一些阻礙審計(jì)意見(jiàn)正確性的程序未被執(zhí)行,從而使審計(jì)意見(jiàn)失真.另外，由于審計(jì)技術(shù)條件的限制,對(duì)被審項(xiàng)目的審查仍以抽查審計(jì)為主,對(duì)樣本的選擇更多地放在經(jīng)分析性程序和體會(huì)判定所選定的項(xiàng)目上，如此致使了所審查的項(xiàng)目不必然能科學(xué)、有效地代表整體的特點(diǎn)，使審計(jì)結(jié)論與事實(shí)之間可能顯現(xiàn)誤差（五）社會(huì)方面的緣故隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，投資者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意

6、見(jiàn)具有很強(qiáng)的依托,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任有很高的期望.投資者期望通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的信息是真實(shí)靠得住、及時(shí)有效的，不存在虛假誤導(dǎo)的信息，使他們能夠據(jù)此做出正確決策，以降低投資風(fēng)險(xiǎn).而一旦其投資受到損失或發(fā)生其他經(jīng)濟(jì)糾紛時(shí),往往將注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被投資單位一并提起訴訟，力爭(zhēng)從這些利益取得方取得補(bǔ)償.這種深口袋責(zé)任從法律和情理方面看都有必然的依據(jù)，但由此也增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟風(fēng)險(xiǎn)（六）法律方面的緣故我國(guó)在公司法、證券法和注冊(cè)會(huì)計(jì)師法中都明確規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任.但總的來(lái)看,一些規(guī)定的可操作性不強(qiáng).例如,對(duì)故意、過(guò)失、重大過(guò)失、訛詐等大體概念說(shuō)明得不夠清楚，對(duì)因?qū)徲?jì)人員責(zé)任而對(duì)公眾

7、造成的損失是不是進(jìn)行經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償和如何補(bǔ)償也沒(méi)有明確的規(guī)定.司法實(shí)踐難以操作,從而助長(zhǎng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師重降低本錢輕風(fēng)險(xiǎn)操縱的錯(cuò)誤理念與實(shí)踐.另外，由于法律界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)了解有限,對(duì)經(jīng)營(yíng)責(zé)任、會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的區(qū)別不甚清楚,加上考慮地址利益等因素,使一些裁決結(jié)果不夠公平,致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界與法律界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的判定存在不合.職業(yè)界普遍以為，只要審計(jì)進(jìn)程是依照有關(guān)法律、法規(guī),認(rèn)真執(zhí)行了審計(jì)程序,據(jù)以作出的審計(jì)報(bào)告確實(shí)是真實(shí)、合法的，審計(jì)進(jìn)程并非能保證發(fā)覺(jué)所有錯(cuò)弊.而法律界更注重結(jié)果的真實(shí)，只要審計(jì)報(bào)告結(jié)果虛假,致使投資人受到損失的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任二、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

8、的計(jì)謀在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因中，審計(jì)主體的緣故是要緊緣故.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理念與程序貫穿審計(jì)全進(jìn)程,從同意委托開(kāi)始,直至向被審單位出具審計(jì)報(bào)告而終結(jié)（一）業(yè)務(wù)承接時(shí)期的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)操縱同意被審單位委托、簽定業(yè)務(wù)約定書(shū)是審計(jì)進(jìn)程的首要環(huán)節(jié),會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)這一環(huán)節(jié)的質(zhì)量操縱如何,直接阻礙審計(jì)各時(shí)期的質(zhì)量操縱.依照會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量操縱準(zhǔn)那么第5101號(hào)的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)考慮客戶的誠(chéng)信與執(zhí)行業(yè)務(wù)必要的素養(yǎng)、專業(yè)勝任能力、時(shí)刻和資源和能夠遵守職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)1 .被審單位治應(yīng)當(dāng)局的品格決定企業(yè)文化.若是治理者正直老實(shí)、做事認(rèn)真、穩(wěn)健、遵紀(jì)遵法，那么企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)水平通常較低.注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行

9、這種客戶的業(yè)務(wù)，一樣能夠維持其獨(dú)立性、遵守職業(yè)道德和按審計(jì)準(zhǔn)那么執(zhí)行業(yè)務(wù).反之,注冊(cè)會(huì)計(jì)師被干擾、蒙騙的可能性較大,執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)較高2 .會(huì)計(jì)師事務(wù)所是不是具有承接業(yè)務(wù)所需要的時(shí)刻與資源,是不是具有執(zhí)行業(yè)務(wù)所需要的知識(shí)、體會(huì)與能力,直接決定審計(jì)項(xiàng)目的成敗.從我國(guó)目前的會(huì)計(jì)市場(chǎng)看，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍較窄，大體上是處于買方市場(chǎng)狀態(tài),事務(wù)所之間的業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)比較猛烈.在此情形下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)加倍重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的操縱.關(guān)于超出自身體會(huì)、學(xué)識(shí)和能力的項(xiàng)目，應(yīng)本著降低風(fēng)險(xiǎn)重于降低本錢的原那么，尋求外界專家的幫忙（二）審計(jì)打算時(shí)期的風(fēng)險(xiǎn)操縱在審計(jì)打算時(shí)期，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)針對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)制定整體審計(jì)謀略和具體審計(jì)

10、打算，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可同意的水平.制定整體審計(jì)謀略，包括與被審單位溝通審計(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)與審查范圍、對(duì)審計(jì)報(bào)告的時(shí)刻要求和依照項(xiàng)目的任務(wù)和要求調(diào)配審計(jì)資源.制定具體審計(jì)打算是進(jìn)一步明確實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)刻和范圍，包括評(píng)估被審單位財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施操縱測(cè)試,針對(duì)各類交易、賬戶余額的細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序.良好的打算等于成功了一半，通過(guò)對(duì)審計(jì)工作打算的操縱，使審計(jì)業(yè)務(wù)以有效的方式取得執(zhí)行.另外,對(duì)審計(jì)打算的修訂一樣重要.由于預(yù)期事項(xiàng)、環(huán)境轉(zhuǎn)變等緣故,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)進(jìn)程中對(duì)審計(jì)打算做出必要的更新和修改，一方面執(zhí)行審計(jì)程序需要按打算進(jìn)行；另一方面也是為了與被審單位溝通

11、和保證審計(jì)打算質(zhì)量的需要（三）審計(jì)實(shí)施時(shí)期的風(fēng)險(xiǎn)操縱在審計(jì)實(shí)施時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照審計(jì)準(zhǔn)那么的要求執(zhí)行各類審查程序,獲取審計(jì)證據(jù)以得出審計(jì)結(jié)論，形成審計(jì)工作記錄.審計(jì)實(shí)施時(shí)期的工作是審計(jì)進(jìn)程的核心,是形成審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ).在現(xiàn)在期的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)操縱可分為以下三個(gè)方面1 .通過(guò)審計(jì)程序操縱審計(jì)風(fēng)險(xiǎn).審計(jì)程序包括審查的內(nèi)容與運(yùn)用的方式.審查的內(nèi)容可分為與財(cái)務(wù)報(bào)告靠得住性有關(guān)的內(nèi)部操縱及財(cái)務(wù)報(bào)告兩個(gè)部份;審查的方式有檢查文件、檢查實(shí)物、觀看、函證、分析、詢問(wèn)等.通過(guò)審計(jì)程序操縱審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)了解被審單位及其環(huán)境，以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),在此基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以便合理

12、保證審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)2 .通過(guò)審計(jì)證據(jù)操縱審計(jì)風(fēng)險(xiǎn).審計(jì)證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見(jiàn)所利用的信息.只有充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),才能作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ).審計(jì)證據(jù)的充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)的數(shù)量要求,與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信的樣本量有關(guān)；審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是對(duì)審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量要求，其含義是審計(jì)證據(jù)在支持財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定或發(fā)覺(jué)其中的錯(cuò)報(bào)方而具有相關(guān)性和靠得住性.審計(jì)進(jìn)程確實(shí)是搜集、評(píng)判和運(yùn)用審計(jì)證據(jù)得出審計(jì)結(jié)論的進(jìn)程.在審計(jì)進(jìn)程中,應(yīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),以操縱審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)3 .通過(guò)審計(jì)工作記錄操縱審計(jì)風(fēng)險(xiǎn).審計(jì)工作記錄反映了注冊(cè)會(huì)計(jì)師從承接到完成審計(jì)項(xiàng)目的全進(jìn)程，是審計(jì)報(bào)告的直接依據(jù)，也以

13、此證明其執(zhí)行的業(yè)務(wù)符合審計(jì)準(zhǔn)那么的規(guī)定與要求.對(duì)審計(jì)工作記錄的整體要求是:能夠清楚地反映實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)刻和范圍；實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)；依照審計(jì)證據(jù)與必然的職業(yè)判定得出的結(jié)論.對(duì)具體審計(jì)工作記錄的要求，除知足整體要求之外,還應(yīng)依照審查項(xiàng)目的特點(diǎn),將執(zhí)行的細(xì)節(jié)測(cè)試與分析性程序、程序的執(zhí)行人與復(fù)核人、執(zhí)行人的審查結(jié)論與復(fù)核人的復(fù)核結(jié)論等予以記錄,一方面是為形成對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的審計(jì)意見(jiàn)提供支持；另一方面也是為了明確與區(qū)分審計(jì)程序執(zhí)行人與復(fù)核人的責(zé)任,有助于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（四）審計(jì)報(bào)告時(shí)期的風(fēng)險(xiǎn)操縱在審計(jì)報(bào)告時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照審計(jì)實(shí)施時(shí)期取得的證據(jù)與形成的結(jié)論,對(duì)被審單位的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn).被審單位的財(cái)務(wù)信息披露應(yīng)同時(shí)附有注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，二者一起組成企業(yè)投資人及其他相關(guān)方面了解企業(yè)、作出決策的依據(jù).與此同時(shí),審計(jì)報(bào)告那么成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和被追究審計(jì)責(zé)任的證據(jù).因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在撰寫審計(jì)報(bào)告時(shí),對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)、所審財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍、被審單位治理層和治理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任、注冊(cè)會(huì)計(jì)師