從博弈角度看會計誠信的缺失及其治理會計理論論文-

1、摘要本文從博弈論的角度出發(fā),通過對會計準(zhǔn)則的制定過程及所有者與經(jīng)營者、經(jīng)營者與投資者之間的博弈分析,探討了目前我國會計誠信缺失的原因,并提出喚回會計誠信,提高會計信息質(zhì)量的對策。關(guān)鍵詞:博弈誠信會計信息真實性一向被視為會計信息最重要的質(zhì)量特征。然而目前,我國會計界卻面臨著普遍的信用危機(jī),虛假會計信息大量存在,會計誠信的缺失問題擺在了每個會計人員面前。本文擬從經(jīng)濟(jì)的博弈論角度出發(fā),對這一問題進(jìn)行探討。一、會計制度的制定過程缺乏博弈首先,從博弈時間而言。由于種種原因,我國目前尚處于準(zhǔn)則制定的起步階段,市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展以及經(jīng)濟(jì)全球化步伐的加快,使得準(zhǔn)則的制定面臨著量多且時間緊迫的巨大壓力。這就從制

2、定背景決定了我國的會計制度無法經(jīng)歷一個“充分程序”(dueprocess,即很難做到制定過程向社會完全公開,使之成為各利益集團(tuán)反復(fù)討價還價的產(chǎn)物。1993年,財政部在關(guān)于具體會計準(zhǔn)則制定工作的總說明中便明確提出,制定中國會計準(zhǔn)則的總目標(biāo)是“從1993年起,用3年左右的時間,基本形成以基本會計準(zhǔn)則和具體會計準(zhǔn)則為內(nèi)容的中國會計準(zhǔn)則體系”。在這一政策目標(biāo)的指導(dǎo)下,具體會計準(zhǔn)則的制定周期必然較短,如關(guān)聯(lián)方及其交易的披露準(zhǔn)則從發(fā)布征求意見稿(1995年9月到最終正式發(fā)布(1997年5月前后只有20個月,資產(chǎn)負(fù)債表日后事項準(zhǔn)則的制定周期為32個月(1995年7月至1998年3月,現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則的制定周期

3、為35個月(1995年4月至1998年3月。比較而言,在美國會計準(zhǔn)則及國際會計準(zhǔn)則的制定過程中,每一具體會計準(zhǔn)則從研究立項到發(fā)布實施基本經(jīng)歷了5年甚至更長的時間,博弈時間的相對寬裕使得“充分程序”的遵循成為可能。其次,從博弈空間而言。我國會計法明確規(guī)定財政部是全國會計事務(wù)的最高管理機(jī)構(gòu),會計準(zhǔn)則的制定由財政部會計司負(fù)責(zé)。作為一個政府職能部門,會計司在準(zhǔn)則的制定過程中必然要較多的考慮國家宏觀調(diào)控的需要,在政策傾向上更多的體現(xiàn)國家整體利益。由于政府與其他利益主體的地位不完全對等,政府主體在政治力度的對比和資源配置權(quán)力上處于優(yōu)勢地位,它的制度供給能力和意愿成為決定制度變遷的方向、深度、廣度和形式的主

4、導(dǎo)因素;并且,準(zhǔn)則一旦制定,政府可以利用行政手段使這些準(zhǔn)則得到實施,這就使得企業(yè)等利益主體在會計準(zhǔn)則的制定過程中處于被動地位,博弈空間較小。因此,當(dāng)博弈環(huán)境發(fā)生變化而沒有新的有效的會計準(zhǔn)則加以規(guī)范時,博弈的其他方作為“理性的經(jīng)濟(jì)人”必然要踐踏會計誠信,通過提供虛假會計信息來謀求自身利益的最大化。二、會計準(zhǔn)則的執(zhí)行過程存在博弈由于信息不對稱,在缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制時,相關(guān)利益主體在會計準(zhǔn)則的執(zhí)行過程中必然選擇包括丟棄會計誠信在內(nèi)的博弈策略,以此最大限度的滿足自身利益。從參與者的角度來看,會計信息的不對稱包括企業(yè)內(nèi)部的不對稱和企業(yè)內(nèi)外部之間的不對稱。內(nèi)部不對稱性是指經(jīng)營者和會計人員之間的信息不對稱,

5、會計人員由于實際參加會計的確認(rèn)、計量、記錄和報告過程,因此,他們對企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的會計信息的了解往往在時間上和內(nèi)容上優(yōu)于經(jīng)營者。所謂內(nèi)外部之間的不對稱性,是指所有者、債權(quán)人、投資者等外部會計信息使用者由于不親自參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營,因此,他們對相關(guān)會計信息的掌握往往不及經(jīng)營者和會計人員。會計信息的內(nèi)部不對稱而導(dǎo)致的會計誠信缺失,主要指有關(guān)會計人員利用職務(wù)之便,故意以欺詐、舞弊等手段歪曲會計信息,以達(dá)到挪用公款、中飽私囊等不正當(dāng)目的。然而,無論是通過對我國目前會計信息失真的個案分析,還是從會計人員的收益風(fēng)險角度考慮,會計人員自身的敗德行為并不構(gòu)成誠信缺失的主要原因。因此,本文將重點討論由于內(nèi)外

6、部之間的會計信息不對稱而導(dǎo)致的所有者與經(jīng)營者、經(jīng)營者與投資者之間的博弈,以及由此產(chǎn)生的會計誠信缺失問題。1、會計合作博弈:經(jīng)營者與所有者之間的博弈。在企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離后,股東作為企業(yè)凈資產(chǎn)的所有者,其根本目標(biāo)是企業(yè)財富最大化。他們雖不直接參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和日常管理活動,但通過董事會擁有經(jīng)理等高層管理人員的任免權(quán)并決定其相應(yīng)的報酬,從而在所有者和經(jīng)營者之間產(chǎn)生了委托代理關(guān)系。經(jīng)營者也是最大合理效用的追求者,其具體行為目標(biāo)與委托人存在著差異,他們更多關(guān)注的是自身的薪金報酬,在存在著股票期權(quán)的條件下,他們也會從自身利益出發(fā),關(guān)注企業(yè)的盈利水平及股票的市價等。假設(shè)董事會與經(jīng)理人員每年年末簽

7、約一次,董事會將根據(jù)其年度內(nèi)的經(jīng)營績效決定其報酬及是否與其續(xù)約,根據(jù)對我國職業(yè)經(jīng)理人的薪金報酬比例分析,我們可以得到這樣一個簡單的博弈模型:董事會經(jīng) 續(xù)約(c 解聘(f 營者誠實(h 20,80 10,75 歪曲(d 40,60 30,70 年末經(jīng)理人員面臨著誠實和歪曲會計信息以謀求自身利益的兩種選擇,董事會則面臨著續(xù)約和解聘兩種決策。在不存在著內(nèi)部審計和經(jīng)理人市場時,經(jīng)營者的決策和董事會的決策可以看作兩個完全獨立的活動:(1當(dāng)經(jīng)營者預(yù)計董事會選擇c(continue toemploy時,他們推斷出選擇d(distort更明智,因為不存在內(nèi)部審計,所以不必?fù)?dān)心被發(fā)現(xiàn)舞弊,這時他們獲得40的效用

8、。(2當(dāng)經(jīng)營者預(yù)計董事會選擇f(fire時,他們?nèi)詫⑦x擇d,通過歪曲會計信息在離任前大撈一把,此時其所獲得的效用由于即將解雇而降為30,董事會則由于重新尋找合適的經(jīng)營者而增加了成本支出,其收益降為75.(3當(dāng)董事會認(rèn)為經(jīng)營者是誠實可信h(honest的,他們將選擇c,收益為80.(4當(dāng)董事會認(rèn)為經(jīng)營者是歪曲會計信息時,他們將毫不猶豫的選擇f(fire,以避免收益進(jìn)一步下降至60的最低水平。不難看出,fd成為惟一能在給定其他局中人的戰(zhàn)略選擇時每個局中人都能對自己的戰(zhàn)略選擇滿意的一個戰(zhàn)略組合,這一組合在博弈論中稱為“納什均衡”。當(dāng)不存在內(nèi)部審計和相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制、懲罰機(jī)制時,從短期來看,歪曲會計信息以謀求個體利益最大化將是經(jīng)理人員的最優(yōu)選擇,即產(chǎn)生了“逆向選擇”問題。如果雙方在第一次簽約時便已