完善“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式的對策研究

1、完善“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式的對策研究    摘要：文章以湖南省農(nóng)村財務會計調(diào)查數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，采用描述性統(tǒng)計和因子分析法分析了影響“村賬鄉(xiāng)代理”模式選擇的關(guān)鍵因素，然后采用有序回歸的方法構(gòu)建模型，檢驗了該代理模式的選擇與關(guān)鍵變量間的關(guān)系，結(jié)果表明：農(nóng)村財務的基礎(chǔ)制度建設(shè)、管理方式和會計人員的業(yè)務素質(zhì)和政策水平對“鄉(xiāng)賬村代理模式”的選擇起到關(guān)鍵作用。最后為進一步深化農(nóng)村財務會計改革，完善農(nóng)村財務會計代理制度提出相應的政策建議。關(guān)鍵詞：農(nóng)村會計；鄉(xiāng)賬村代理；影響因素；實證分析一、引言近年來，中央連續(xù)出臺了關(guān)于農(nóng)村工作的“一號文件”，國家不斷加大了對農(nóng)業(yè)的

2、投入力度，農(nóng)村經(jīng)濟狀況和可持續(xù)發(fā)展能力不斷得到提升。與此同時，農(nóng)村財務會計管理模式的改革也日益受到重視和不斷深入。據(jù)不完全統(tǒng)計，自2002年浙江慈溪市和金華市永康首次試行村賬會計代理制并在全國鋪開以來，學術(shù)界對村級財務會計代理問題研究的論文和基層報告約160篇，這種“村級會計委托代理制”是鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）農(nóng)村經(jīng)營管理部門受村集體經(jīng)濟組織或村民委員會委托，進行財務會計管理的一種模式，為農(nóng)民和村集體提供成本核算等記賬服務以及與財務公開有關(guān)的各種信息，同時也為完善農(nóng)村土地承包、減輕農(nóng)民負擔、集體收益分配提供核算依據(jù)，是農(nóng)村集體財務管理規(guī)范化建設(shè)的基礎(chǔ)性工作。目前全國村集體資產(chǎn)大約20000多億元，涉及到大約

3、8億農(nóng)民的經(jīng)濟利益，其研究成果盡管取得了一定的成績，但與農(nóng)村經(jīng)濟基礎(chǔ)性、全局性和廣泛性、敏感性的地位和特點相比，其研究尚缺乏廣泛深入的調(diào)查和理論分析，使財政部門及其他相關(guān)部門在制定有關(guān)農(nóng)村財務會計的政策時缺乏足夠的理論支撐。鑒于此，本文在湖南省財政廳的大力支持下，通過參加財政廳會管處組織的“湖南省農(nóng)村會計工作調(diào)查”活動獲取基礎(chǔ)調(diào)查資料，并在此基礎(chǔ)上通過理論分析和實證檢驗的方法，論證在湖南普遍采用的“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式選擇的影響因素，為財政部門進一步加大農(nóng)村財務會計改革提供政策依據(jù)。二、影響“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式的因素分析筆者認為影響農(nóng)村財務會計管理模式選擇的可能因素可以概括為

4、四個主要方面。（一）業(yè)務管理與制度建設(shè)主要包括業(yè)務管理和制度建設(shè)兩個方面，業(yè)務管理主要包括鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計人員是否必須具備財政部門統(tǒng)一核發(fā)的會計從業(yè)資格證書，相關(guān)部門是否定期對會計人員開展會計、財經(jīng)法規(guī)培訓；制度建設(shè)則主要包括一是鄉(xiāng)鎮(zhèn)是否建立完整的財務和資金使用制度（如備用金制度等）；二是鄉(xiāng)鎮(zhèn)及村民對“鄉(xiāng)賬村代理”模式的認識程度，反映了村民對這一模式下相關(guān)管理制度和作用的認知程度。一般來講鄉(xiāng)鎮(zhèn)業(yè)務管理水平高，會計人員素質(zhì)高，對相關(guān)會計和法律法規(guī)宣傳力度越大，會計人員的法律意識越強，其所在鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村越容易接受“鄉(xiāng)賬村代理模式”，尤其是村級財會人員業(yè)務素質(zhì)低，村民普遍感到村資金和財務管理相對混亂和欠規(guī)范的

5、村。對于相關(guān)制度建設(shè)規(guī)范完整且村民對相關(guān)管理模式認知程度高的鄉(xiāng)鎮(zhèn)，其所屬村采用“鄉(xiāng)賬村代理”模式的比例也應該相對較高，村民正是基于一種對集體財產(chǎn)和自身利益的一種保護，才渴望要求改變原有的財務會計“自管”模式，以圖加強監(jiān)管，這一制度安排的對接形式便寄希望于鄉(xiāng)鎮(zhèn)財務會計管理制度的完整和健全程度，在村民對這一鄉(xiāng)鎮(zhèn)財務管理制度普遍認可的前提下，就會積極要求采用“村賬鄉(xiāng)代理”。因此，鄉(xiāng)鎮(zhèn)業(yè)務管理與制度建設(shè)水平和完善程度是影響“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式選擇的重要因素。（二）管理方式包括報賬方式管理是否規(guī)范和鄉(xiāng)鎮(zhèn)是否向相關(guān)所屬村收取代理費（即是否采取有償管理方式）兩個方面。村級報賬員報賬所憑借的發(fā)票如果

6、必須是財政或者稅務規(guī)范的發(fā)票，這一報賬管理方式將得到村民們的認可，推行“村賬鄉(xiāng)代理”管理模式就會得到廣大村民的理解和支持，相反，如果報賬方式管理不嚴，報賬發(fā)票是否規(guī)范要求不高，甚至白條也可以充賬，則村民會認為這一管理模式只是形式上的變化，和以前“自管”方式中可能存在的漏洞一樣不能有效保護集體財產(chǎn)，甚至還不如傳統(tǒng)管理模式，因為多了一個可能損害集體利益的主體，如此，在推行“鄉(xiāng)賬村代理”模式時就會遇到阻力。根據(jù)代理理論，實行“鄉(xiāng)賬村代理”應該發(fā)生代理成本，正常來看代理成本如果由鄉(xiāng)鎮(zhèn)負擔，同等情況下村民至少不會反對采用“村賬鄉(xiāng)代理”模式，如果代理成本由村級（或部分由村級）負擔，則村民會考慮比較代理成本

7、與自身利益可能受到損害程度的大小，選擇一個有利于自身的利益的方案。但如果村集體主動自愿支付代理費，則說明了村民對采用這一代理模式的高度期望，也可以理解為對傳統(tǒng)財務會計管理模式的不滿，在這種條件下推行“村賬鄉(xiāng)代理”模式要容易得多。因此，管理方式是影響“村賬鄉(xiāng)代理”財務會計管理模式選擇的另一主要因素。（三）歸口管理部門“村賬鄉(xiāng)代理”工作的歸口管理部門可能在一定程度上影響鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村對該模式的選擇，一般來講其代理工作歸口財政部門管理更有利于對農(nóng)村會計人員業(yè)務的指導和培訓，對提高農(nóng)村會計人員的業(yè)務素質(zhì)和政策水平有益，也因此更能贏得村集體的信任。不過按照行政隸屬關(guān)系來看，也有很多鄉(xiāng)鎮(zhèn)的會計代理工作歸口于農(nóng)

8、經(jīng)部門，具體有鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站負責，從行政隸屬關(guān)系來看似乎對農(nóng)村集體財產(chǎn)的管理更加直接有效，因此，村民可能最為關(guān)心的不是歸口管理的部門，而是采用這一模式后可能出現(xiàn)的鄉(xiāng)鎮(zhèn)領(lǐng)導或村干部的“機會主義”趨向，即當鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政資金缺乏時，鄉(xiāng)鎮(zhèn)領(lǐng)導威脅村干部或者與村干部合謀挪用甚至侵吞村集體資金。因此，從業(yè)務上考慮其歸口管理部門可能是“村賬鄉(xiāng)代理”管理模式選擇的影響因素，但綜合考慮其影響程度有待實證檢驗。（四）鄉(xiāng)鎮(zhèn)重視度鄉(xiāng)鎮(zhèn)對現(xiàn)有會計人員業(yè)務的要求和鄉(xiāng)鎮(zhèn)開展“村賬鄉(xiāng)代理”是否與有關(guān)村級組織簽訂代理協(xié)議兩個方面。“村賬鄉(xiāng)代理”模式體現(xiàn)了對鄉(xiāng)鎮(zhèn)財務會計人員業(yè)務素質(zhì)和政策水平的要求，如果鄉(xiāng)鎮(zhèn)高度重視這一模式的改革，必然首

9、先要求相關(guān)會計人員全面了解會計法規(guī)和相關(guān)的財經(jīng)紀律，為采用和推行這一模式打下業(yè)務、智力和政策基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上推行這一模式就容易得多。另外，鄉(xiāng)鎮(zhèn)是否與有關(guān)村就該模式簽訂正式協(xié)議也體現(xiàn)了鄉(xiāng)鎮(zhèn)對其重視程度，可能成為所屬村采用這一模式的影響因素，一般來說通過簽訂正式協(xié)議一法律形式做出的制度安排更有利于這一制度的實施和推進，而單純依靠財政部門指定的行政安排其變數(shù)相對大些，而且執(zhí)行的力度有限，當然既沒有法律制度保障，也沒有行政政策的安排，只靠口頭協(xié)議或者根本沒有協(xié)議很可能說明鄉(xiāng)鎮(zhèn)本身對該模式的推行重視不夠，或者該模式在村級推廣條件尚不成熟等。因此，鄉(xiāng)鎮(zhèn)對該模式推行的重視程度可能是影響該模式選擇的因素。三、

10、樣本數(shù)據(jù)描述（一）樣本概況本研究采取了問卷法、訪談法、召開座談會、實地觀察等多種方式，選擇了湖南省14個市、州的668個鄉(xiāng)鎮(zhèn)組織共計952村進行調(diào)查，共發(fā)放問卷2500份，收回有效問卷1308份，有效問卷占全部問卷的比例為具體如表1所示。本次調(diào)查采取了兩種組織形式：一是普查，即深入所在鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）、村級基層組織，對農(nóng)村會計工作進行實地調(diào)查；二是重點調(diào)查，由專人對婁底市婁星區(qū)石井鄉(xiāng)、新化縣維山鄉(xiāng)、雙峰縣荷葉鄉(xiāng)的農(nóng)村會計現(xiàn)狀進行了重點調(diào)查。其中調(diào)查所使用的問卷是由省財政廳統(tǒng)一制定，具有指導意義和權(quán)威性。湖南省是個農(nóng)業(yè)大省，全省共有鄉(xiāng)鎮(zhèn)2319個，行政村44190個，農(nóng)村財務會計管理模式和形式多樣，農(nóng)村

11、會計人員龐大、復雜，對湖南農(nóng)村財務會計管理模式進行研究在全國具有一定的典型性和較好的代表性。根據(jù)調(diào)查的結(jié)果顯示，在全省有76%的村實行了村賬鄉(xiāng)代理，8%采取的是委托代理形式，16%的村還采用的自管模式，具體到每個鄉(xiāng)鎮(zhèn)又有差異，有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村財務全部采用“村賬鄉(xiāng)代理”形式，有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村是部分村采用該形式，而有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村無一采用這一形式。為反映各因素對農(nóng)村財務會計模式選擇的影響程度，調(diào)查問卷對各因素指標的測量采用有序分級的方法，分別分為“影響程度高”、“影響程度一般”和“影響程度弱”三個層次，依次用1、0、和-1代表。（二）影響因素設(shè)計和描述性統(tǒng)計結(jié)果本文根據(jù)相關(guān)文獻的研究和理論分析的結(jié)果并考

12、慮對相關(guān)鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計人員訪談的情況，初步設(shè)計15個因素指標，通過小樣本的探索性因子分析，其中6個因素指標未能達到信度和效度要求而被剔除，最后確定了以下9個因素指標，如表2所示。表3是各因素描述性統(tǒng)計結(jié)果，y代表鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村采用“村賬鄉(xiāng)代理”情況，y=1表示該鄉(xiāng)鎮(zhèn)所屬村全部采用了“村賬鄉(xiāng)代理”模式，y=0說明其所屬部分村采用了該模式，y=-1表明所屬村全部沒有采用該模式。所有影響因素中，X3的均值最大，表明從事“村賬鄉(xiāng)代理”的絕大多數(shù)會計人員具備會計從業(yè)資格，可能是影響“村賬鄉(xiāng)代理”模式選擇的主要因素；其次是收費情況（X8），村集體自愿繳費與采用會計代理模式有密切的關(guān)系；簽訂協(xié)議情況（X5）的均值為0

13、，表明與是否采用這一會計代理模式關(guān)系不大；其他對此可能有影響的因素依次還有財政部門參與管理程度、會計人員具備從業(yè)資格的情況、對村賬鄉(xiāng)代理模式的認識程度、現(xiàn)有會計人員掌握財經(jīng)法規(guī)的情況、鄉(xiāng)鎮(zhèn)建立相關(guān)管理制度情況和報賬管理的規(guī)范性等。由于影響因素多，各影響因素的重要性有一定差異，這些因素對“村賬鄉(xiāng)代理”模式選擇的作用機理和路徑有差異，且各因素之間有可能存在相互的影響關(guān)系，造成多重作用共線性，因此，本文擬根據(jù)調(diào)查數(shù)據(jù)的特征選擇因子分析法進行數(shù)據(jù)的降維處理，然后對影響模式選擇的因子采用有序回歸的分析方法構(gòu)建模型進行回歸分析。四、“村賬鄉(xiāng)代理”財務管理模式影響因素的因子分析（一）數(shù)據(jù)的因子分析適宜性檢驗

14、本文對原始變量的集合進行KMO和巴特利球體檢驗。KMO用于檢驗因子分析時變量的充足性，一般認為，它的統(tǒng)計值應該大于0.5；巴特利球體檢驗用于檢驗變量間的相關(guān)性，其結(jié)果的顯著性應該小于0.05。滿足以上兩個檢驗條件，則表明樣本數(shù)據(jù)適合采用因子分析法。檢驗結(jié)果表明，如表4所示。KMO值為0.586，巴特利球體檢驗結(jié)果在1%水平上顯著，拒絕了變量間相關(guān)系數(shù)為單位矩陣的原假設(shè)，說明樣本適宜做因子分析。（二）因子提取及解釋本文運用SPSS16.0軟件對“村賬鄉(xiāng)代理”財務管理模式的影響因素變量進行因子分析。由于參與分析的影響因素變量的測度單位相同，本文具體采用主成分分析法中的協(xié)方差矩陣提取那些特征值大于1

15、的公共因子，經(jīng)過因子分析后得到的總方差解釋，如表5所示。公共因子的方差貢獻率反映了公共因子代表原始變量信息的程度，根據(jù)公共因子方差貢獻率便可以確定公共因子的個數(shù)。由表4可以看出，前4個公共因子方差的累積貢獻率為60.235%，達到60%的要求，因此，可以提取4個公共因子。旋轉(zhuǎn)后原始變量已經(jīng)明顯向關(guān)聯(lián)性高的因子聚集，并且呈現(xiàn)出明確的實際意義，原有的9個指標的信息可以分別集中到4個公共因子中去，如表6所示。在旋轉(zhuǎn)后的因子載荷矩陣中，載荷系數(shù)越大，表明公共因子對應的原始變量的解釋能力越強。表6顯示，本文可以將9個影響因素變量降維成4個公共因子。因子F1（X2，X3，X6，X9）為反映管理制度建設(shè)的因

16、子；F2（X7，X8）為反映管理方式的因子；F3（X1）為反映業(yè)務歸口管理的因子；F4（X4，X5）為反映鄉(xiāng)鎮(zhèn)重視度的因子。進一步計算各因子的系數(shù)，可得到主成分因子模型：F=0.353F1+0.234F2+0.211F3+0.203F4式中，F(xiàn)1表示因子1，其系數(shù)為21.266%÷60.235%，F(xiàn)2、F3、F4的系數(shù)同理計算得到。五、“村賬鄉(xiāng)代理”財務管理模式影響因素的回歸分析（一）變量定義1、因變量。本文因變量采用所轄村是否采用“村賬鄉(xiāng)代理”的模式，將其定義為一個多元定性變量，即當調(diào)查對象回答“全部是”時取值1，回答“部分是”時取值0，回答“全部沒有”時取值-1。2、自變量。本文選取經(jīng)過因子分析所得的4個公共因子作為自變量。