會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正(PPT-122張)課件

1、主要內(nèi)容：一、會(huì)計(jì)政策及其變更-會(huì)計(jì)政策的概念-會(huì)計(jì)政策的判斷-會(huì)計(jì)政策變更-會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理-劃分會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更-會(huì)計(jì)政策的會(huì)計(jì)處理方法選擇二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理-會(huì)計(jì)估計(jì)-會(huì)計(jì)估計(jì)變更-會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)采用未來(lái)適用法處理三、前期差錯(cuò)更正-對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，可以采用未來(lái)適用法-重要的前期差錯(cuò)采用追溯重述法更正-歷年會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正題型總結(jié)一、會(huì)計(jì)政策及其變更（一）概念 會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告屮所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。-原則，是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會(huì)計(jì)要素過(guò)程中所采用的具體會(huì)計(jì)原則。例如，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入規(guī)定的以交易已經(jīng)

2、完成、經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)、收入和成本能夠可靠計(jì)量等作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于收入確認(rèn)的具體原則。-基礎(chǔ)，是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。-會(huì)計(jì)處理方法，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法。（二）會(huì)計(jì)政策的判斷1.在資產(chǎn)方面屬于資產(chǎn)要素的會(huì)計(jì)政策：（1）存貨的取得、發(fā)出和期末計(jì)價(jià)的處理方法（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得及后續(xù)計(jì)量中的成本法或權(quán)益法（3）投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)及其后續(xù)計(jì)量模式（4）固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件及其減

3、值政策（5）金融資產(chǎn)的分類（6）非貨幣性資產(chǎn)交換商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷2.在負(fù)債方面屬于負(fù)債要素的會(huì)計(jì)政策：（1）借款費(fèi)用資本化的條件（2）債務(wù)重組的確認(rèn)和計(jì)量（3）預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量（4）應(yīng)付職工薪酬和股份支付的確認(rèn)和計(jì)量（5）金融負(fù)債的分類等3.在所有者權(quán)益方面屬于所有者權(quán)益要素的會(huì)計(jì)政策：（1）權(quán)益工具的確認(rèn)和計(jì)量（2）混合金融工具的分拆4.在收入方面屬于收入要素的會(huì)計(jì)政策：（1）商品銷售收入和提供勞務(wù)收入的確認(rèn)條件（2）建造合同、租賃合同、保險(xiǎn)合同、貸款合同等合同收入的確認(rèn)與計(jì)量方法5.在費(fèi)用方面屬于費(fèi)用要素的會(huì)計(jì)政策：（1）商品銷售成本及勞務(wù)成本的結(jié)轉(zhuǎn)（2）期間費(fèi)用的劃分6.除會(huì)計(jì)要素相關(guān)

4、會(huì)計(jì)政策外，財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)方面所涉及的編制現(xiàn)金流量表的直接法和間接法、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的判斷、分部報(bào)告中報(bào)告分部的確定，也屬于會(huì)計(jì)政策。（三）會(huì)計(jì)政策變更是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。會(huì)計(jì)政策變更的條件： （之一）(1)法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度（含企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）等要求變更。(2)會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息主要包括：投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值計(jì)量模式；發(fā)出存貨的計(jì)量方法變更。 注：不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情形(1) 本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策 A公司2013年租入的普通機(jī)床均為

5、臨時(shí)需要租入的，租賃期3個(gè)月，企業(yè)按經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理方法核算。但自2014年度起租入的設(shè)備均采用融資租賃方式租入的數(shù)控機(jī)床，租期達(dá)到該設(shè)備使用年限75%以上，則A公司自本年度起對(duì)新租賃的設(shè)備采用融資租賃會(huì)計(jì)處理核算。由于經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃有本質(zhì)區(qū)別，因而改變會(huì)計(jì)政策不屬于會(huì)計(jì)政策變更。(2) 對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策 A公司2014年初成立，第一次簽定一項(xiàng)建造合同，為另一企業(yè)建造三棟廠房，A公司對(duì)該項(xiàng)建造合同采用完工百分比法確認(rèn)收入。由于A公司初次發(fā)生該項(xiàng)交易，采用完工百分比法確認(rèn)該項(xiàng)交易收入，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。A公司原在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中使用少量的低值易耗品，并且價(jià)值

6、較低，故A公司于領(lǐng)用低值易耗品時(shí)一次計(jì)入費(fèi)用；公司于近期轉(zhuǎn)產(chǎn)，生產(chǎn)新的產(chǎn)品，所需低值易耗品比較多，且價(jià)值較大，A公司對(duì)領(lǐng)用的低值易耗品處理方法，改為分期攤銷的方法計(jì)入費(fèi)用。A公司改變低值易耗品處理方法后，對(duì)損益的影響并不大，并且低值易耗品通常在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所占的比例不大，屬于不重要的事項(xiàng)，因而改變會(huì)計(jì)政策不屬于會(huì)計(jì)政策變更。（四）會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)以變更事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷該變更是會(huì)計(jì)政策變更還是會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分基礎(chǔ)。（1）以會(huì)計(jì)確認(rèn)和列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目：會(huì)計(jì)確認(rèn)：原準(zhǔn)則確認(rèn)費(fèi)用要素；新準(zhǔn)則確認(rèn)資產(chǎn)要素列報(bào)

7、項(xiàng)目：原準(zhǔn)則確認(rèn)管理費(fèi)用；新準(zhǔn)則確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)商品流通企業(yè)的商品采購(gòu)費(fèi)用：會(huì)計(jì)確認(rèn)：原準(zhǔn)則確認(rèn)費(fèi)用要素；新準(zhǔn)則確認(rèn)資產(chǎn)要素列報(bào)項(xiàng)目：原準(zhǔn)則確認(rèn)營(yíng)業(yè)費(fèi)用；新準(zhǔn)則確認(rèn)存貨一般借款費(fèi)用：會(huì)計(jì)確認(rèn)：原準(zhǔn)則確認(rèn)費(fèi)用要素；新準(zhǔn)則確認(rèn)資產(chǎn)要素列報(bào)項(xiàng)目：原準(zhǔn)則確認(rèn)財(cái)務(wù)費(fèi)用；新準(zhǔn)則確認(rèn)固定資產(chǎn)2.以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ) 一般地，對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。企業(yè)在前期對(duì)購(gòu)入的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付的固定資產(chǎn)：會(huì)計(jì)計(jì)量：原則準(zhǔn)則：實(shí)際成本；新準(zhǔn)則：現(xiàn)值3.根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的，為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值（如預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值等）所采

8、用的處理方法，不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更。（五）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理1.追溯調(diào)整法（1）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)-根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)-計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異-計(jì)算差異的所得稅影響金額；（是指對(duì)遞延所得稅影響，不涉及對(duì)應(yīng)交所得稅影響）-確定前期中每一期的稅后差異-計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)（2）相關(guān)的賬務(wù)處理 涉及損益的通過(guò)“盈余公積”和“利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)”科目核算（3）調(diào)整報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目（4）報(bào)表附注說(shuō)明例1 甲公司2014年以前執(zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，由于甲公司公開發(fā)行股票、債券；同時(shí)因經(jīng)營(yíng)規(guī)?；蚱髽I(yè)性質(zhì)變化而成為大中型企業(yè)，按

9、照準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)從2014年1月1日起轉(zhuǎn)為執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。資料如下： 甲公司2011年分別以450萬(wàn)元和110萬(wàn)元的價(jià)格從股票市場(chǎng)購(gòu)入A、B兩支以交易為目的的股票，假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。按照原小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)為“短期投資”并采用成本法對(duì)該股票進(jìn)行初始和后續(xù)計(jì)量。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)其以交易為目的購(gòu)入的股票由原成本法改為公允價(jià)值計(jì)量。假定甲公司適用的所得稅稅率為25%，公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5%提取任意盈余公積。2013年公司發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為4500萬(wàn)股。A、B股票有關(guān)成本及公允價(jià)值資料如下： A、B股票有關(guān)成本及公允價(jià)值 單位：萬(wàn)元要求：根據(jù)上述資料，

10、編制會(huì)計(jì)處理。購(gòu)入成本2011年末公允價(jià)值2012年末公允價(jià)值2013年末公允價(jià)值A(chǔ)股票450446500510B股票110106120130分析：企業(yè)在首次執(zhí)行新準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)-首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)首次執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“年初余額”欄及相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整；以后期間，如果企業(yè)發(fā)生了會(huì)計(jì)政策變更、前期差錯(cuò)更正，應(yīng)當(dāng)對(duì)“年初余額”欄中的有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。此外，如果企業(yè)上年度資產(chǎn)負(fù)債表規(guī)定的項(xiàng)目名稱和內(nèi)容與本年度不一致，應(yīng)當(dāng)對(duì)上年年末資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的名稱和數(shù)字按照本年度的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，填入“年初余額”欄。計(jì)算累計(jì)影響數(shù) 單位：萬(wàn)元年度按照新政策確認(rèn)損益按照原政策確認(rèn)損益稅

11、前差異遞延所得稅費(fèi)用稅后差異2011年A股票（446-450）+B股票（106-110）=-80-8-2-62012年680681751會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)（2014年）前期（2013年）最早期（2012年）初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。所以會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)是45（51-6）萬(wàn)元。年度按照新政策確認(rèn)損益按照原政策確認(rèn)損益稅前差異遞延所得稅費(fèi)用稅后差異2013年20020515合計(jì)80080 20 60編制有關(guān)項(xiàng)目的投資分錄借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 80 貸：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 60 遞延所得稅負(fù)債 20借：利潤(rùn)分

12、配-未分配利潤(rùn) （60 15%）9 貸：盈余公積 9財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述 資產(chǎn)負(fù)債表 2014年12月31日 單位：萬(wàn)元項(xiàng)目 年初余額調(diào) 增 調(diào)減 交易性金融資產(chǎn)80 遞延所得稅負(fù)債20盈余公積9未分配利潤(rùn)51 利潤(rùn)表 2014年 單位：萬(wàn)元項(xiàng)目上期金額（調(diào)增）公允價(jià)值變動(dòng)收益20所得稅費(fèi)用5凈利潤(rùn)15基本每股收益0.0033（15/4500）元 所有者權(quán)益變動(dòng)表 2014年度 單位：萬(wàn)元項(xiàng)目 本年金額上年金額盈余公積未分配利潤(rùn)盈余公積未分配利潤(rùn)上年年末余額加：會(huì)計(jì)政策變更2.25（1515%）12.75(15-2.25)6.75(4515%)38.25(45-7.75)例2 A公司為上市公司，

13、已從2007年開始執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。該公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。所得稅稅率為25%，稅法規(guī)定該投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)處理，折舊年限為25年，凈殘值為0，采用直線法計(jì)提折舊。公允價(jià)值變動(dòng)損益不得計(jì)入應(yīng)納稅所得額。2014年1月1日A公司董事會(huì)決定將投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式。該房地產(chǎn)為2010年12月外購(gòu)一棟寫字樓，支付價(jià)款50000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限50年，凈殘值0，采用直線法計(jì)提折舊。同日將該寫字樓租賃給B公司使用。2014年以前，A公司對(duì)投資性房地產(chǎn)一直采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)各年公允價(jià)值如下： （萬(wàn)元）要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的賬

14、務(wù)處理。年 度公允價(jià)值2010年末500002011年末550002012年末580002013年末60500分析 ： （1）計(jì)算累積影響數(shù)（單位：萬(wàn)元）年度末按原會(huì)計(jì)政策確認(rèn)的損益按新會(huì)計(jì)政策確認(rèn)的損益稅前差異所得稅影響稅后差異2010不計(jì)提折舊，所以為050000-50000 =0000201150000/50=100055000-50000 =50006000600025%=150045002012100058000-55000 =30004000100030002013100060500-58000 =250035008752625合計(jì)30001050013500337510125(2

15、)編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄借：投資性房地產(chǎn)-成本 50000 -公允價(jià)值變動(dòng)10500 投資性房地產(chǎn)折舊 3000 貸：投資性房地產(chǎn) 50000 遞延所得稅負(fù)債 3375 盈余公積 （1012510%） 1012.5 利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)（1012590%） 9112.5注：賬面價(jià)值=60500萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)=50000-50000/50 3=47000萬(wàn)元應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=13500萬(wàn)元遞延所得稅負(fù)債=135000 25%=3375萬(wàn)元拓展：假定A公司2014年開始執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2013年以前按照原小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，出租的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)并計(jì)提折舊。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定業(yè)務(wù)應(yīng)確認(rèn)為投資性房地

16、產(chǎn)，A公司采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量。其他資料不變。編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。借：投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)10500 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 3000 貸：遞延所得稅負(fù)債 3375 盈余公積 （1012510%）1012.5 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)9112.5 2.未來(lái)適用法 指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來(lái)期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。在此方法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無(wú)須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會(huì)計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，并在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上再按新

17、的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算。 （六）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇1.企業(yè)依據(jù)法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更會(huì)計(jì)政策的情況：（1）國(guó)家發(fā)布相關(guān)會(huì)計(jì)處理辦法的，按照國(guó)家發(fā)布的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行；（2）國(guó)家沒有發(fā)布相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理。2.會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理，將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。3. 確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的

18、會(huì)計(jì)政策。在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法。二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理（一）會(huì)計(jì)估計(jì) 指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或者事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。通常情況下，下列屬于會(huì)計(jì)估計(jì)：（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確定，非流動(dòng)資產(chǎn)可收回金額的確定。（2）公允價(jià)值的確定。（3）固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法。（4）使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、殘值、攤銷方法。（5）職工薪酬金額的確定。（6）預(yù)計(jì)負(fù)債金額的確定。（7）收入金額的確定、提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定。（8）一般借款資本化金額的確定。（9）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的確定。（10

19、）與金融工具相關(guān)的公允價(jià)值的確定、攤余成本的確定、金融資產(chǎn)減值損失的確定。（二）會(huì)計(jì)估計(jì)變更 指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。 通常情況下，企業(yè)可能由于以下原因發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更：1.賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化 如：企業(yè)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限原定為10年，以后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的收益年限已不足10年，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)減攤銷年限。2.取得新的信息，累積了更多的經(jīng)驗(yàn)。 如企業(yè)對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備比例為10%，后來(lái)根據(jù)新得到的信息，對(duì)方財(cái)務(wù)狀況惡化，發(fā)生壞賬的可能性為80%，則企業(yè)需要補(bǔ)提70%的壞賬準(zhǔn)備。（三）會(huì)計(jì)

20、估計(jì)變更應(yīng)采用未來(lái)適用法處理 在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。1.如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)。比如計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 2.如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來(lái)期間，有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。如應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，其有效使用年限或預(yù)計(jì)凈殘值的估計(jì)發(fā)生的變更，常常影響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個(gè)期間的折舊費(fèi)用。因此，這類會(huì)計(jì)估計(jì)的變更，應(yīng)于變更當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。 例1 A公司適用的所得稅稅率為25%。2014年4月1日，A公司董事會(huì)決定將其固定資產(chǎn)的折舊年限由10年調(diào)

21、整為6年，該項(xiàng)報(bào)變更自2014年1月1日起執(zhí)行。上述管理用固定資產(chǎn)系2011年12月購(gòu)入，成本1000萬(wàn)元，采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的計(jì)稅年限為10年。分析： （1）計(jì)算至2014年3月31日的累計(jì)折舊額=1000102+1000103/12=225萬(wàn)元（2）計(jì)算至2014年3月31日的賬面價(jià)值=1000-225=775萬(wàn)元（3）計(jì)算從2014年4月1日至年末計(jì)提的折舊額=775/（612-212-3）9=155萬(wàn)元（4）計(jì)算2014年計(jì)提的折舊額=100010 2/12+155=180萬(wàn)元（5）計(jì)算2014年按照稅法規(guī)定計(jì)算折舊額=100010=100萬(wàn)元（

22、6）確認(rèn)遞延所得稅收益=（180-100）25% =20萬(wàn)元（7）計(jì)算會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響2014年凈利潤(rùn)=-（180-100）-20=-60萬(wàn)元或=-（180-100）（1-25%）=-60萬(wàn)元例2 甲公司以前年度執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，于2013年1月1日開始執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，經(jīng)董事會(huì)和股東大會(huì)批準(zhǔn)有關(guān)會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)作如下變更。甲公司所得稅的會(huì)計(jì)處理由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。甲公司適用的所得稅稅率25%，預(yù)計(jì)在未來(lái)期間不會(huì)發(fā)生變化，甲公司預(yù)計(jì)未來(lái)期間有足夠應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異。歷年按照10%計(jì)提盈余公積。（1）對(duì)子公司（丙公司）投資的后續(xù)計(jì)量由權(quán)益法改為成本法。對(duì)丙公司

23、的投資2013年年初賬面余額4500萬(wàn)元，其中，成本為4000萬(wàn)元，損益調(diào)整500萬(wàn)元，未發(fā)生減值。變更日該投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為其成本4000萬(wàn)元。甲公司擬長(zhǎng)期持有對(duì)本丙公司投資。屬于會(huì)計(jì)政策變更追溯調(diào)整分錄借：盈余公積 50 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 450 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 500注：對(duì)丙公司的投資于變更日不確認(rèn)遞延所得稅。（2）對(duì)某棟以經(jīng)營(yíng)租賃方式租出辦公樓的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式。該辦公樓2013年年初成本6800萬(wàn)元，已計(jì)提折舊800萬(wàn)元，變更日的公允價(jià)值8000萬(wàn)元。該辦公樓在變更日的計(jì)稅基礎(chǔ)與其原賬面價(jià)值相同。屬于會(huì)計(jì)政策變更追溯調(diào)整分錄借：投資性房地產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)

24、（8000-6800）1200 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 800 貸：遞延所得稅負(fù)債 （200025%） 500 盈余公積 （200075%10%） 150 利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)（200075%90%）1350 （3）將全部短期投資重分類為交易性金融資產(chǎn)，其后續(xù)計(jì)量由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值。該短期投資2013年年初賬面價(jià)值5600萬(wàn)元，公允價(jià)值5800萬(wàn)元。變更日該交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為5600萬(wàn)元。屬于會(huì)計(jì)政策變更追溯調(diào)整分錄借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)200 貸：遞延所得稅負(fù)債 （20025%） 50 盈余公積 （20075%10%） 15 利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)（20075%90%

25、）135 （4）原不確認(rèn)棄置費(fèi)改為確認(rèn)棄置費(fèi)用并資本化。甲公司2011年12月31日建造完成并投入使用一座海上石油開采平臺(tái)，該開采平臺(tái)建造成本12000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用壽命10年，采用年限平均法計(jì)提折舊。甲公司預(yù)計(jì)該開采平臺(tái)棄置費(fèi)用1000萬(wàn)元，假定折現(xiàn)率10%。（P/F，10%，10）=0.385。不考慮所得稅的影響。屬于會(huì)計(jì)政策變更追溯調(diào)整分錄分析：棄置費(fèi)用現(xiàn)值=1000（ P/F，10%，10）=385萬(wàn)元；利息費(fèi)用=385 10%=38.5萬(wàn)元；折舊費(fèi)用=385/10=38.5萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)-棄置義務(wù) 385 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 385借：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 69.3 盈余公積 （77 1

26、0%） 7.7 貸：累計(jì)折舊 38.5 預(yù)計(jì)負(fù)債 38.5（5）發(fā)出存貨成本計(jì)量由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法。甲公司存貨2013年年末按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的銷售成本16000萬(wàn)元，本年確認(rèn)收入25000萬(wàn)元，其他費(fèi)用1200萬(wàn)元。年末按后進(jìn)先出法計(jì)算確定的銷售成本18300萬(wàn)元。未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。屬于會(huì)計(jì)政策變更甲公司在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行，應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法處理。會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響=先進(jìn)先出法下的凈利潤(rùn)5850 （25000-16000-1200）75%萬(wàn)元-后進(jìn)先出法下的凈利潤(rùn)4125 （25000-18300-1200） 75%萬(wàn)元=1725

27、萬(wàn)元（6）開發(fā)費(fèi)用的處理由直接計(jì)入當(dāng)期損益改為有條件資本化。2012年費(fèi)用化支出100萬(wàn)元直接計(jì)入損益。2013年發(fā)生符合資本化條件的開發(fā)費(fèi)用1200萬(wàn)元，并于7月1日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，預(yù)計(jì)使用10年（與稅法相同），采用直線法攤銷（與稅法相同）。稅法規(guī)定，資本化的開發(fā)費(fèi)用計(jì)稅基礎(chǔ)為其資本化金額的150%。屬于會(huì)計(jì)政策變更首次執(zhí)行日處于開發(fā)階段的內(nèi)部開發(fā)項(xiàng)目，首次執(zhí)行日之前已經(jīng)費(fèi)用化的開發(fā)支出，不需要追溯調(diào)整，應(yīng)采用未來(lái)適用法。2013年納稅調(diào)整金額=+1200102-1200150% 102=-30萬(wàn)元；2013年不確認(rèn)遞延所得稅影響。（7）管理用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限由10年改為8年，折舊

28、方法由年限法改為雙倍余額法。甲公司管理用固定資產(chǎn)原每年折舊230萬(wàn)元（與稅法規(guī)定相同），按8年及雙倍余額法計(jì)提折舊，2013年計(jì)提 的折舊額350萬(wàn)元。變更日管理用固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值相同。屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更2013年度管理用固定資產(chǎn)增加的折舊120（350-230）萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)年度損益。2013年納稅調(diào)整金額=+會(huì)計(jì)折舊350-稅法折舊230=120萬(wàn)元；2013年確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=12025%=30萬(wàn)元會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響=-（350-230）75%=-90萬(wàn)元（8）用于生產(chǎn)產(chǎn)品的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法由年限平均法改為產(chǎn)量法。甲公司生產(chǎn)用無(wú)形資產(chǎn)2013年年初賬面余額7000

29、萬(wàn)元，原每年攤銷700萬(wàn)元（與稅法相同），累計(jì)攤銷2100萬(wàn)元，未發(fā)生減值；按產(chǎn)量法攤銷，每年攤銷800萬(wàn)元。變更日該無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值相同。無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品全部對(duì)外銷售。屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更2013年度生產(chǎn)用無(wú)形資產(chǎn)增加的攤銷100（800-700）萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)年度生產(chǎn)成本，影響當(dāng)年損益。2013年納稅調(diào)整金額=+會(huì)計(jì)攤銷800-稅法攤銷700=100萬(wàn)元；2013年確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=10025%=25萬(wàn)元會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響=-（800-700）75%=-75萬(wàn)元三、前期差錯(cuò)更正（一）對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，可以采用未來(lái)適用法更正 如果是發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的差錯(cuò)，直接調(diào)整當(dāng)期相關(guān)項(xiàng)

30、目即可。（二）重要的前期差錯(cuò)采用追溯重述法更正 追溯重述法是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)目前期差錯(cuò)從未發(fā)生過(guò)，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。追溯重述法與追溯調(diào)整法的區(qū)別：追溯重述法用于前期差錯(cuò)更正，涉及到損益的調(diào)整通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”核算；追溯調(diào)整法用于會(huì)計(jì)政策變更，涉及到損益的不能通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”調(diào)整，而是調(diào)整留存收益。 確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來(lái)適用法。（三）歷年會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正題型總結(jié)1.本年發(fā)現(xiàn)本年的差錯(cuò)，直接調(diào)整相應(yīng)科目，涉及損益的，直接調(diào)整相關(guān)科目

31、例1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，關(guān)注到以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理： 甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。 不考慮所得稅及其他相關(guān)稅費(fèi)。（1）根據(jù)資料（1）至（4），判斷甲公司對(duì)相關(guān)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由；對(duì)不正確的事項(xiàng)，需要編制調(diào)整分錄，編制變更有關(guān)賬簿記錄的調(diào)整分錄。（1）2009年，甲公司將本公司商品出售給關(guān)聯(lián)方（乙公司），期末形成應(yīng)收賬款6000萬(wàn)元。甲公司對(duì)1年以內(nèi)的應(yīng)收賬款按5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但對(duì)應(yīng)收關(guān)聯(lián)方款項(xiàng)不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，該6000萬(wàn)元應(yīng)收賬款未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)師了解到，乙公司2009年末財(cái)務(wù)狀況惡化，估計(jì)甲公司應(yīng)收乙公司

32、貨款中的20%無(wú)法收回。答案：甲公司對(duì)事項(xiàng)1會(huì)計(jì)處理不正確理由：應(yīng)收關(guān)聯(lián)方款項(xiàng)與其他應(yīng)收款項(xiàng)一樣，根據(jù)其未來(lái)現(xiàn)金流量情況估計(jì)可能收回金額并在此基礎(chǔ)上計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，甲公司的會(huì)計(jì)政策不符合準(zhǔn)則規(guī)定。調(diào)整分錄：借：資產(chǎn)減值損失 1200 貸：壞賬準(zhǔn)備 （6000 20%）1200（2）2009年5月10日，甲公司以1200萬(wàn)元自市場(chǎng)回購(gòu)本公司普通股，擬用于對(duì)員工進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)。因甲公司的母公司（丁公司）于2009年7月1日與甲公司高管簽訂了股權(quán)激勵(lì)協(xié)議，甲公司暫未實(shí)施本公司的股權(quán)激勵(lì)。根據(jù)丁公司與甲公司高管簽訂的股權(quán)激勵(lì)協(xié)議，丁公司對(duì)甲公司20名高管每人授予100萬(wàn)份丁公司股票期權(quán)，授予日每份股票期權(quán)

33、的公允價(jià)值為6元，行權(quán)條件為自授予日起，高管人員在甲公司服務(wù)滿3年。至2009年12月31日，甲公司沒有高管人員離開，預(yù)計(jì)未來(lái)3年也不會(huì)有人離開。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下： 借：資本公積 1200 貸：銀行存款 1200 對(duì)于丁公司授予甲公司高管人員的股票期權(quán)，甲公司未進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。答案：甲公司對(duì)事項(xiàng)2會(huì)計(jì)處理不正確。理由：回購(gòu)股票不應(yīng)沖減資本公積，應(yīng)確認(rèn)庫(kù)存股。調(diào)整分錄：借：庫(kù)存股 1200 貸：資本公積 1200甲公司對(duì)母公司授予本公司高管的股票期權(quán)處理不正確。理由：集團(tuán)內(nèi)股份支付中，接受服務(wù)企業(yè)為股份支付處理，確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用。調(diào)整分錄：借：管理費(fèi)用（20名100萬(wàn)份6元1/36/12）2000

34、 貸：資本公積 2000（3）因急需新設(shè)銷售門店，甲公司委托中介代為尋找門市房，并約定中介費(fèi)為20萬(wàn)元。2009年2月1日，經(jīng)中介介紹，甲公司與丙公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同。約定：租賃期自2009年2月1日起3年，年租金840萬(wàn)元，丙公司同意免除前兩個(gè)月租金；丙公司尚未支付物業(yè)費(fèi)200萬(wàn)元由甲公司支付；如甲公司提前解約，違約金為60萬(wàn)元；甲公司于租賃開始日支付了當(dāng)年租金770萬(wàn)元、物業(yè)費(fèi)200萬(wàn)元，以及中介費(fèi)20萬(wàn)元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：銷售費(fèi)用 990 貸：銀行存款 990答案：甲公司對(duì)事項(xiàng)3會(huì)計(jì)處理不正確。理由：支付給中介機(jī)構(gòu)的費(fèi)用20萬(wàn)元應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入管理費(fèi)用。出租人提供的免租期和承租人

35、承擔(dān)出租人有關(guān)費(fèi)用應(yīng)在租賃期內(nèi)分?jǐn)?，確認(rèn)租金費(fèi)用。調(diào)整分錄：借：管理費(fèi)用 20 貸：銷售費(fèi)用 202009年應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用=（8403-8402/12 +200）3611=788.33萬(wàn)元；其余181.67（990-20-788.33）作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用核算。 借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 181.67 貸：銷售費(fèi)用 181.67（4）甲公司持有的作為交易性金融資產(chǎn)的股票1000萬(wàn)股，因市價(jià)變動(dòng)對(duì)公司損益造成重大影響，甲公司董事會(huì)于2009年12月31日作出決定，將其轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)。該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值8000萬(wàn)元，2009年12月31日市場(chǎng)價(jià)格9500萬(wàn)元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：可供出售

36、金融資產(chǎn) 9500 貸：交易性金融資產(chǎn) 8000 資本公積 1500 答案：甲公司對(duì)事項(xiàng)4會(huì)計(jì)處理不正確理由：劃分為交易性金融資產(chǎn)的金融工具不能進(jìn)行重分類調(diào)整分錄借：資本公積 1500 交易性金融資產(chǎn) 9500 貸：可供出售金融資產(chǎn) 9500 公允價(jià)值變動(dòng)損益 1500（5）甲公司編制的2009年利潤(rùn)表中，其他綜合收益總額為1100萬(wàn)元。其中包括： 持有可供出售金融資產(chǎn)當(dāng)期公允價(jià)值上升600萬(wàn)元；因確認(rèn)同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長(zhǎng)期股權(quán)投資，沖減資本公積1000萬(wàn)元；因權(quán)益法核算確認(rèn)的在被投資單位其他資本公積增加額中享有的份額800萬(wàn)元；因?qū)Πl(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券進(jìn)行分拆確認(rèn)計(jì)入資本公積700萬(wàn)元

37、。 根據(jù)資料（5），判斷甲公司對(duì)相關(guān)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說(shuō)明理由。答案： 甲公司將同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額確認(rèn)為其他綜合收益不正確。理由：該差額為權(quán)益性交易的結(jié)果，不屬于其他綜合收益。甲公司將可轉(zhuǎn)債分拆計(jì)入資本公積的確認(rèn)為其他綜合收益不正確理由：可轉(zhuǎn)債在負(fù)債和權(quán)益間進(jìn)行分拆計(jì)入資本公積的部分為資本性項(xiàng)目，不屬于其他綜合收益。例2 甲公司為上市公司，該公司內(nèi)部審計(jì)部門在對(duì)其2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)，對(duì)以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出疑問(wèn)。甲公司其他有關(guān)資料如下：甲公司的增量借款年利率為10%。不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響各交易均為公允交易，且均具有重要性。（1）經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，甲公司2

38、007年9月30日與乙公司簽訂一項(xiàng)不可撤銷的銷售合同，將僅次于城區(qū)的辦公樓轉(zhuǎn)讓給乙公司。合同約定辦公用房轉(zhuǎn)讓價(jià)格6200萬(wàn)元，乙公司應(yīng)于2008年1月15日前支付上述款項(xiàng)；甲公司應(yīng)協(xié)助乙公司于2008年2月1日前完成辦公用房所有權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)。 甲公司辦公用房系2002年3月達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)并投入使用，成本為9800萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限20年，預(yù)計(jì)凈殘值200萬(wàn)元，采用年限平均法計(jì)提折舊，至2007年9月30日簽訂銷售合同時(shí)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2007年度，甲公司對(duì)該辦公用房共計(jì)提了480萬(wàn)元折舊，相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：借：管理費(fèi)用 480 貸：累計(jì)折舊 480分析：2007年9月底：原賬面價(jià)值=9800

39、-（9800-200）（9+124+9）/（20年12）=7160萬(wàn)元公允價(jià)值減去處置費(fèi)用（調(diào)整后的預(yù)計(jì)凈殘值）=6200-0=6200萬(wàn)元應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=7160-6200=960萬(wàn)元2007年計(jì)提9個(gè)月折舊=（9800-200）9/240 =360萬(wàn)元多計(jì)提折舊=480-360=120萬(wàn)元答案：資料（1），會(huì)計(jì)處理不正確；理由：該房產(chǎn)于2007年9月底已滿足持有待售固定資產(chǎn)的定義，因此應(yīng)于當(dāng)時(shí)即停止計(jì)提折舊，按賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用孰低計(jì)量。更正分錄：借：資產(chǎn)減值損失 960 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 960借：累計(jì)折舊 120 貸：管理費(fèi)用 120（2）2007年4月1日，甲公司與丙

40、公司簽訂合同，自丙公司購(gòu)買ERP銷售系統(tǒng)供其銷售部門使用，合同價(jià)格3000萬(wàn)元。因甲公司現(xiàn)金流量不足，按合同約定價(jià)款自合同簽訂之日起滿1年后分3期支付，每年4月1日支付1000萬(wàn)元。該軟件取得后即達(dá)到預(yù)定用途。甲公司預(yù)計(jì)使用壽命5年，預(yù)計(jì)凈殘值0，采用年限平均法攤銷。甲公司2007年對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下：借：無(wú)形資產(chǎn) 3000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 3000借：銷售費(fèi)用 450 貸：累計(jì)攤銷 450答案：資料（2），會(huì)計(jì)處理不正確；理由：分期付款購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)該按取得無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值作為入賬價(jià)值，入賬價(jià)值應(yīng)為2486.9（10002.4869）萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)未確認(rèn)融資費(fèi)用513.1萬(wàn)

41、元。更正分錄：借：未確認(rèn)融資費(fèi)用513.1（3000- 2486.9 ） 貸：無(wú)形資產(chǎn) 513.1借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 186.52 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用186.52 2486.9 10% （9/12）借：累計(jì)攤銷 76.97（ 513.1 9/12 ） 貸：銷售費(fèi)用 76.97（3）2007年4月25日，甲公司與庚公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定將甲公司應(yīng)收庚公司貨款3000萬(wàn)元轉(zhuǎn)為對(duì)庚公司的出資。經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，庚公司于4月30日完成股權(quán)登記手續(xù)。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本后，甲公司持有庚公司20%的股權(quán)，對(duì)庚公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策具有重大影響。 該應(yīng)收款項(xiàng)系甲公司向庚公司銷售產(chǎn)品形成，至2007年4月30日甲公司已計(jì)提

42、壞賬準(zhǔn)備800萬(wàn)元。4月30日，庚公司20%股權(quán)的公允價(jià)值為2400萬(wàn)元，庚公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值10000萬(wàn)元（含甲公司債權(quán)轉(zhuǎn)增資本增加的價(jià)值），除100箱M產(chǎn)品外（賬面價(jià)值為500萬(wàn)元、公允價(jià)值為1000萬(wàn)元），其他可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值均與賬面價(jià)值相同。2007年5月至12月，庚公司凈虧損200萬(wàn)元，除所發(fā)生的200萬(wàn)元虧損外，未發(fā)生其他引起所有者權(quán)益變動(dòng)的交易或事項(xiàng)。甲公司取得投資時(shí)庚公司持有的100箱M產(chǎn)品中至2007年末已出售40箱。2007年12月31日，因?qū)Ω就顿Y出現(xiàn)減值跡象，甲公司對(duì)該投資進(jìn)行減值測(cè)試，確定其可收回金額2200萬(wàn)元。甲公司對(duì)上述事項(xiàng)或交易的會(huì)計(jì)處理為

43、：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2200 壞賬準(zhǔn)備 800 貸：應(yīng)收賬款 3000借：投資收益 40 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整40答案：資料（3），會(huì)計(jì)處理不正確理由：債務(wù)重組中債權(quán)人收到的抵債資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬，金額為2400萬(wàn)元；更正分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 200 貸：資產(chǎn)減值損失 200理由：采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，調(diào)整后的凈虧損為400萬(wàn)元 200+ （1000-500 ） 40%應(yīng)確認(rèn)投資損失=400 20%-80萬(wàn)元，實(shí)際確認(rèn)40萬(wàn)元，少確認(rèn)40萬(wàn)元更正分錄：借：投資收益 40 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整 40理由：調(diào)整后的賬面價(jià)值=2400-80=2320萬(wàn)元，可收回金額2200萬(wàn)

44、元，確認(rèn)資產(chǎn)減值損失120萬(wàn)元。更正分錄：借：資產(chǎn)減值損失 120 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 120（4）2007年6月18日，甲公司與P公司簽訂房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同，將某房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給P公司，合同約定按房產(chǎn)的公允價(jià)值6500萬(wàn)元作為轉(zhuǎn)讓價(jià)格。同日，雙方簽訂租賃協(xié)議，約定2007年7月1日起，甲公司自P公司所售房產(chǎn)租回供管理部門使用，租賃期3年，每年租金按市場(chǎng)價(jià)格確定為960萬(wàn)元，每半年支付480萬(wàn)元。甲公司于2007年6月28日收到P公司支付的房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓款。當(dāng)日，房產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)移 手續(xù)辦理完畢。上述房產(chǎn)在甲公司的賬面原價(jià)為7000萬(wàn)元，至轉(zhuǎn)讓時(shí)已按年限平均法折舊1400萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。該房產(chǎn)尚可使用

45、年限30年。 甲公司對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理為：借：固定資產(chǎn)清理 5600 累計(jì)折舊 1400 貸：固定資產(chǎn) 7000借：銀行存款 6500 貸：固定資產(chǎn)清理 5600 遞延收益 900借：管理費(fèi)用 330 遞延收益 150 貸：銀行存款 480答案：資料（4），會(huì)計(jì)處理不正確，理由：該業(yè)務(wù)中，售價(jià)與公允價(jià)值相等，因此不需要確認(rèn)遞延收益，公允價(jià)值6500與房產(chǎn)賬面價(jià)值5600的差額900萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。更正分錄為：借：遞延收益 900 貸：營(yíng)業(yè)外收入 900借：管理費(fèi)用 150 貸：遞延收益 150（5）2007年12月31日，甲公司有以下兩份尚未履行的合同：2007年2月，甲公司與辛

46、公司簽訂一份不可撤銷合同，約定2008年3月以每箱1.2萬(wàn)元的價(jià)格向辛公司銷售1000箱L產(chǎn)品；辛公司應(yīng)預(yù)付定金150萬(wàn)元，若甲公司違約，雙倍返還定金。 2007年12月31日，甲公司的庫(kù)存中沒有L產(chǎn)品及生產(chǎn)該產(chǎn)品所需原材料。因原材料價(jià)格大幅上漲，甲公司預(yù)計(jì)每箱L產(chǎn)品的生產(chǎn)成本為1.38萬(wàn)元。2007年8月，甲公司與壬公司簽訂一份D產(chǎn)品銷售合同，約定在2008年2月底以每件0.3萬(wàn)元的價(jià)格向壬公司銷售3000件D產(chǎn)品，違約金為合同總價(jià)款的20%。 2007年12月31日，甲公司庫(kù)存D產(chǎn)品3000件，成本總額1200萬(wàn)元，按目前市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算的市價(jià)總額為1400萬(wàn)元。假定甲公司銷售D產(chǎn)品不發(fā)生銷售

47、費(fèi)用。 因上述合同至2007年12月31日尚未完全履行，甲公司2007年將收到的辛公司定金確認(rèn)為預(yù)收賬款，未進(jìn)行其他會(huì)計(jì)處理，其會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款 150 貸：預(yù)收賬款 150答案：資料（5），會(huì)計(jì)處理不正確理由：與辛公司合同因其不存在標(biāo)的資產(chǎn)，故應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，執(zhí)行合同損失=（1.38-1.2）1000=180萬(wàn)元，不執(zhí)行合同違約金損失為150萬(wàn)元，退出合同最低凈成本為150萬(wàn)元；企業(yè)應(yīng)將退出合同支付的違約金損失確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。 與壬公司合同存在標(biāo)的資產(chǎn)，執(zhí)行合同損失=1200-0.33000=300萬(wàn)元；不執(zhí)行合同損失=違約金0.3300020%+按市場(chǎng)價(jià)格銷售損失（1200-

48、1400）=-20萬(wàn)元，退出合同最低凈成本=180-（1200-1200）=-20萬(wàn)元，即還能盈利20萬(wàn)元，因此選擇退出合同。同時(shí)按住市場(chǎng)價(jià)格減值測(cè)試也沒有發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)將退出合同支付的違約金損失全額為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。更正分錄：借：營(yíng)業(yè)外支出 330（150+180） 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 330（6）甲公司的X設(shè)備于2004年10月20日購(gòu)入，取得成本為6000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值0，按年限平均法計(jì)提折舊。 2006年12月31日，甲公司對(duì)X設(shè)備計(jì)提了減值準(zhǔn)備680萬(wàn)元。 2007年12月31日，X設(shè)備的市場(chǎng)價(jià)格為2200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)設(shè)備使用及處置過(guò)程中所產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為198

49、0萬(wàn)元。 甲公司在對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊的基礎(chǔ)上，于2007年12月31日轉(zhuǎn)回了原計(jì)提的部分減值準(zhǔn)備440萬(wàn)元，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 440 貸：資產(chǎn)減值損失 440答案：資料（6），會(huì)計(jì)處理不正確。理由：固定資產(chǎn)減值一經(jīng)計(jì)提，不能轉(zhuǎn)回；更正分錄：借：資產(chǎn)減值損失 440 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 4402.財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出前發(fā)現(xiàn)報(bào)告年度的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，按資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理原則處理例3 甲公司為一家機(jī)械設(shè)備制造企業(yè)，按照當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積。 2001年3月，新華會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)甲公司2000年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)人員關(guān)注到其2000年以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理

50、： （假定甲公司2000年度財(cái)務(wù)報(bào)表于2001年3月31日對(duì)外公布。本題不考慮增值稅、所得稅及其他因素。）（1）1月1日，甲公司與乙公司簽訂資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同。合同約定，甲公司將其辦公樓以4500萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司，同時(shí)甲公司自2000年1月1日至2004年12月31日止期間可繼續(xù)使用該辦公樓，但沒年末需支付乙公司租金300萬(wàn)元，期滿后乙公司收回辦公樓。當(dāng)日，該辦公樓賬面原值6000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊750萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，預(yù)計(jì)尚可使用年限35年；同等辦公樓的市場(chǎng)售價(jià)為5500萬(wàn)元；市場(chǎng)上租用同等辦公樓需每年支付租金520萬(wàn)元。1月10日，甲公司收到乙公司支付的款項(xiàng)，并辦妥辦公樓產(chǎn)權(quán)變更手續(xù)。

51、甲公司會(huì)計(jì)處理：2000年確認(rèn)營(yíng)業(yè)外支出750萬(wàn)元，管理費(fèi)用300萬(wàn)元。答案：事項(xiàng)一：會(huì)計(jì)處里不正確。理由：售后租回交易形成經(jīng)營(yíng)租賃，售價(jià)低于資產(chǎn)的公允價(jià)值，且該損失將由低于市價(jià)的未來(lái)租賃付款額補(bǔ)償時(shí)，出售損失應(yīng)遞延（售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入遞延收益），并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期內(nèi)。調(diào)整分錄如下：借：遞延收益 750 貸：營(yíng)業(yè)外支出（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整營(yíng)業(yè)外支出）750借：管理費(fèi)用（或以前年度損益調(diào)整-管理費(fèi)用） 150（750 1/5） 貸：遞延收益 1 50（2）1月10日，甲公司與丙公司簽訂建造合同，為丙公司建造一項(xiàng)大型設(shè)備。合同約定，設(shè)備總造價(jià)為450萬(wàn)

52、元，工期自2000年1月10日起1年半。如果甲公司能夠提前3個(gè)月完工，丙公司承諾支付獎(jiǎng)勵(lì)款60萬(wàn)元。當(dāng)年，受材料和人工成本上漲等因素影響，甲公司實(shí)際發(fā)生建造成本350萬(wàn)元，預(yù)計(jì)為完成合同尚需發(fā)生成本150萬(wàn)元，工程結(jié)算合同價(jià)款280萬(wàn)元，實(shí)際收到價(jià)款270萬(wàn)元。假定工程完工進(jìn)度按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占預(yù)計(jì)總合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。年末，工程能否提前完工尚不確定。 甲公司會(huì)計(jì)處理2000年確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入357萬(wàn)元，結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本350萬(wàn)元，“工程施工”科目余額357萬(wàn)元與“工程結(jié)算”科目余額280萬(wàn)元的差額77萬(wàn)元列入資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目中。答案：事項(xiàng)二：會(huì)計(jì)處理不正確。理由：獎(jiǎng)勵(lì)款能否收

53、取具有不確定性，不構(gòu)成合同收入；建造合同預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同總收入形成合同預(yù)計(jì)損失的，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備。借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或以前年度損失調(diào)整-調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）42 貸：工程施工-合同毛利 42借：資產(chǎn)減值損失（或以前年度損失調(diào)整-調(diào)整資產(chǎn)減值損失）15 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 15=50 （1-70%） “工程施工”科目余額315（350-35）萬(wàn)元與“工程結(jié)算”科目余額280萬(wàn)元的差額35萬(wàn)元，扣除存貨跌價(jià)準(zhǔn)備15萬(wàn)元的差額20萬(wàn)元列入資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目中。（3）10月20日，甲公司向丁公司銷售M型號(hào)鋼材一批，售價(jià)為1000萬(wàn)元，成本800萬(wàn)元，鋼材已發(fā)出，款項(xiàng)已收到。根據(jù)銷售合同約定，甲公司有權(quán)在

54、未來(lái)一年內(nèi)按照當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格自丁公司回購(gòu)?fù)葦?shù)量、同等規(guī)格的鋼材。截止12月31日，甲公司尚未行使回購(gòu)權(quán)利。據(jù)采購(gòu)部門分析，該型號(hào)鋼材市場(chǎng)供應(yīng)穩(wěn)定。 甲公司會(huì)計(jì)處理：2000年，確認(rèn)其他應(yīng)付款1000萬(wàn)元，同時(shí)將發(fā)出鋼材的成本結(jié)轉(zhuǎn)至發(fā)出商品。答案：事項(xiàng)三：會(huì)計(jì)處理不正確理由：甲公司在銷售時(shí)點(diǎn)已轉(zhuǎn)移了鋼材使用權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，符合收入確認(rèn)的原則。調(diào)整處理如下：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 800 貸：發(fā)出商品 800借：其他應(yīng)付款 1000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入） 1000（4）10月22日，甲公司與戊公司合作生產(chǎn)銷售N設(shè)備，戊公

55、司提供專利技術(shù)，甲公司提供廠房及機(jī)器設(shè)備，N設(shè)備研發(fā)和制造過(guò)程中所發(fā)生的材料和人工費(fèi)用由甲公司和戊公司根據(jù)規(guī)定各自承擔(dān)，甲公司具體負(fù)責(zé)項(xiàng)目的運(yùn)作，但N設(shè)備研發(fā)，制造及銷售過(guò)程中的重大決策由甲公司和戊公司共同決定。N設(shè)備由甲公司統(tǒng)一銷售，銷售后甲公司需按銷售收入的30%支付給戊公司，當(dāng)年，N設(shè)備共實(shí)現(xiàn)銷售收入2000萬(wàn)元。 甲公司會(huì)計(jì)處理：2000年，確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000萬(wàn)元，并將支付給戊公司的600萬(wàn)元作為生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)至主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。答案：事項(xiàng)四：會(huì)計(jì)處理不正確。理由：甲公司與戊公司共同控制經(jīng)營(yíng)，應(yīng)按各自享有的份額確認(rèn)收入。調(diào)整分錄：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）

56、 600 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本） 600（5）12月30日，甲公司與辛銀行簽訂債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議約定，如果甲公司次年6月30日前償還全部長(zhǎng)期借款本金8000萬(wàn)元，辛銀行將豁免甲公司2000年度利息400萬(wàn)元以及逾期罰息140萬(wàn)元。根據(jù)內(nèi)部資金籌措及還款計(jì)劃，甲公司在2001年5月還清上述長(zhǎng)期借款。 甲公司會(huì)計(jì)處理：2000年，確認(rèn)債務(wù)重組收益400萬(wàn)元，未計(jì)提140萬(wàn)元逾期罰息。答案：事項(xiàng)五：會(huì)計(jì)處理不正確理由：債務(wù)重組以償還本金為前提，此時(shí)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組收益；支付逾期罰息構(gòu)成甲公司2000年底的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。調(diào)整分錄：借：營(yíng)業(yè)外收入（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整

57、營(yíng)業(yè)外收入） 400 貸：長(zhǎng)期借款（或應(yīng)付利息）400借：營(yíng)業(yè)外支出（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)整營(yíng)業(yè)外支出） 140 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債（其他應(yīng)付款）140（6）12月31日，因合同違約被訴案件尚未判決，經(jīng)咨詢法律顧問(wèn)后，甲公司認(rèn)為很可能賠償?shù)慕痤~為800萬(wàn)元。2001年2月5日，經(jīng)法院判決，甲公司應(yīng)支付賠償金500萬(wàn)元。當(dāng)事人均不再上訴。 甲公司會(huì)計(jì)處理：2000年末，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債和營(yíng)業(yè)外支出800萬(wàn)元；法院判決后未調(diào)整2000年度財(cái)務(wù)報(bào)表。答案：事項(xiàng)六：會(huì)計(jì)處理不正確理由：屬于日后事項(xiàng)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債。調(diào)整分錄：借：預(yù)計(jì)負(fù)債 800 貸：營(yíng)業(yè)外支出（或以前年度損益調(diào)整-調(diào)

58、整營(yíng)業(yè)外支出） 300 其他應(yīng)付款 500最后合并調(diào)整：借：利潤(rùn)分配 50.3（50310%） 貸：盈余公積 50.3或：借：以前年度損益調(diào)整 503 貸：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 452.7 盈余公積（50310%） 452.7計(jì)算甲公司2000年度成本報(bào)表中存貨、營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本項(xiàng)目的調(diào)整金額（減少數(shù)以“-”表示）答案：存貨調(diào)整金額=（20-77-800）=-857萬(wàn)元營(yíng)業(yè)收入調(diào)整金額=-42+1000-600=358萬(wàn)元營(yíng)業(yè)成本調(diào)整金額=800-600=200萬(wàn)元3.不應(yīng)作為日后事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理，而錯(cuò)誤處理作為日后事項(xiàng)期間的會(huì)計(jì)處理并調(diào)整報(bào)告年度的報(bào)告，將錯(cuò)誤的調(diào)整分錄，再反分錄。涉及損益的

59、，不需要通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”核算，而是調(diào)整留存收益。例4 甲公司2003年度實(shí)現(xiàn)賬面凈利潤(rùn)15000萬(wàn)元，其2003年度財(cái)務(wù)報(bào)表于2004年2月28日對(duì)外報(bào)出。該公司2004年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)以及相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下： 甲公司適用的所得稅稅率為25%，在本題涉及的相關(guān)年度甲公司預(yù)計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用來(lái)抵減可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響。甲公司2004年度實(shí)現(xiàn)盈利，按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積。（1）甲公司于2004年3月26日一舉法院判決向銀行支付連帶責(zé)任賠款7200萬(wàn)元，并將該事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯調(diào)整法了2003年度財(cái)務(wù)報(bào)表。 甲公司上述連帶保證責(zé)任產(chǎn)生于2001年

60、。根據(jù)甲公司、乙公司及銀行三方簽訂的合同，乙公司向銀行借款7000萬(wàn)元，除以乙公司擁有的一棟房產(chǎn)向銀行提供抵押外，甲公司作為連帶責(zé)任保證人，在乙公司無(wú)力償付借款時(shí)承擔(dān)連帶保證責(zé)任。 2003年10月，乙公司無(wú)法償還到期借款。2003年12月26日，甲公司、乙公司及銀行三方經(jīng)協(xié)商，一直同意以乙公司用于抵押的房產(chǎn)現(xiàn)行拍賣抵償借款本息。按當(dāng)時(shí)乙公司抵押房產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)，甲公司認(rèn)為拍賣價(jià)款足以支付乙公司所欠銀行借款本息7200萬(wàn)元。為此，甲公司在其2003年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)上述連帶保證責(zé)任進(jìn)行說(shuō)明，但未確認(rèn)與該事項(xiàng)相關(guān)的負(fù)債。 2004年3月1日，由于抵押的房產(chǎn)存在產(chǎn)權(quán)糾紛，乙公司無(wú)法拍賣。為此，