財務會計教材之存貨

1、第三章 存 貨第一節(jié) 存貨的確認和初始計量一、存貨的定義與確認條件（一）存貨的定義存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。存貨區(qū)不于固定資產等非流淌資產的最差不多的特征是，企業(yè)持有存貨的最終目的是為了出售，不論是可供直接出售，如企業(yè)的產成品、商品等；依舊需通過進一步加工后才能出售，如原材料等。企業(yè)的存貨通常包括以下內容：1原材料。指企業(yè)在生產過程中經加工改變其形態(tài)或性質并構成產品要緊實體的各種原料及要緊材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。為建筑固定資產等各項工程而儲備的

2、各種材料，盡管同屬于材料，然而由于用于建筑固定資產等各項工程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)的存貨進行核算。2在產品。指企業(yè)正在制造尚未完工的產品，包括正在各個生產工序加工的產品，和已加工完畢但尚未檢驗或已檢驗但尚未辦理入庫手續(xù)的產品。3半成品。指通過一定生產過程并已檢驗合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完工成為產成品，仍需進一步加工的中間產品。4產成品。指工業(yè)企業(yè)差不多完成全部生產過程并驗收入庫，能夠按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位或者能夠作為商品對外銷售的產品。企業(yè)同意外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后，應視同企業(yè)的產成品。5商品。指商品流通企

3、業(yè)外購或托付加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。6周轉材料。指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、治理用具、玻璃器皿、勞動愛護用品以及在經營過程中周轉使用的容器等低值易耗品和建筑承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉材料。然而，周轉材料符合固定資產定義的，應當作為固定資產處理。（二）存貨的確認條件存貨必須在符合定義的前提下，同時滿足下列兩個條件，才能予以確認。1與該存貨有關經濟利益專門可能流入企業(yè)資產最重要的特征是預期會給企業(yè)帶來經濟利益。假如某一項目預期不能給企業(yè)帶來經濟利益，就不能確認為企業(yè)的資產。存貨是企業(yè)的一項重要的流淌資產

4、，因此，對存貨的確認，關鍵是推斷其是否專門可能給企業(yè)帶來經濟利益或其所包含的經濟利益是否專門可能流入企業(yè)。通常，擁有存貨的所有權是與該存貨有關的經濟利益專門可能流入本企業(yè)的一個重要標志擁有所有權是流入企業(yè)的重要標志。一般情況下，依照銷售合同差不多售出（取得現(xiàn)金或收取現(xiàn)金的權利），所有權差不多轉移的存貨，因其所含經濟利益已不能流入本企業(yè)，因而不能再作為企業(yè)的存貨進行核算，即使該存貨尚未運離企業(yè)。企業(yè)在推斷與該存貨有關的經濟利益能否流入企業(yè)時，通常應結合考慮該存貨所有權的歸屬，而不應當僅僅看其存放的地點等。2該存貨的成本能夠可靠地計量成本或者價值能夠可靠地計量是資產確認的一項差不多條件。存貨作為企

5、業(yè)資產的組成部分，要予以確認也必須能夠對其成本進行可靠地計量。存貨的成本能夠可靠地計量必須以取得的確鑿證據為依據，同時具有可驗證性。假如存貨成本不能可靠地計量，則不能確認為一項存貨。如企業(yè)承諾的訂貨合同，由于并未實際發(fā)生，不能可靠確定其成本，因此就不能確認為購買企業(yè)的存貨。二、存貨的初始計量企業(yè)取得存貨應當按照成本進行計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本三個組成部分。企業(yè)存貨的取得要緊是通過外購和自制兩個途徑。企業(yè)在日常核算中采納打算成本法或售價金額法核算的存貨成本，實質上也是存貨的實際成本。比如，采納打算成本法，通過“材料成本差異”或“產品成本差異”科目將材料或產成品的打算成本調整

6、為實際成本。采納售價金額法，通過“商品進銷差價”科目將商品的售價調整為實際成本（進價）。（一）外購存貨的成本企業(yè)外購存貨要緊包括原材料和商品。外購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應計入所購商品成本。在實務中，企業(yè)也能夠將發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用先進行歸集，期末，按照所購商品的存銷情況進行分攤。關于已銷售商品的進貨費用，計入主營業(yè)

7、務成本；關于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，能夠在發(fā)生時直接計入當期銷售費用。（二）加工取得的存貨的成本企業(yè)通過進一步加工取得的存貨，要緊包括產成品、在產品、半成品、托付加工物資等，其成本由采購成本、加工成本構成。某些存貨還包括使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本，如可直接認定的產品設計費用等。通過進一步加工取得的存貨的成本中采購成本是由所使用或消耗的原材料采購成本轉移而來的，因此，計量加工取得的存貨成本，重點是要確定存貨的加工成本。存貨加工成本由直接人工和制造費用構成，事實上質是企業(yè)在進一步加工存貨的過程中追加發(fā)生的生產成本，因此，不包括直

8、接由材料存貨轉移來的價值。其中，直接人工是指企業(yè)在生產產品過程中，直接從事產品生產的工人的職工薪酬。直接人工和間接人工的劃分依據通常是生產工人是否與所生產的產品直接相關（即可否直接確定其服務的產品對象）。制造費用是指企業(yè)為生產產品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用。制造費用是一種間接生產成本，包括企業(yè)生產部門（如生產車間）治理人員的職工薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動愛護費、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。（三）其他方式取得的存貨的成本企業(yè)取得存貨的其他方式要緊包括同意投資者投資、非貨幣性資產交換、債務重組、企業(yè)合并以及存貨盤盈等。1投資者投入存貨的成本投資者投入存貨的成本，應當按照投

9、資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項存貨的公允價值作為其入賬價值。2通過非貨幣性資產交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨的成本企業(yè)通過非貨幣性資產交換、債務重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨，其成本應當分不按照企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產交換、企業(yè)會計準則第12號債務重組和企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并等的規(guī)定確定。然而，該項存貨的后續(xù)計量和披露應當執(zhí)行企業(yè)會計準則第1號存貨（以下簡稱存貨準則）的規(guī)定。3盤盈存貨的成本盤盈的存貨，應按其重置成本作為入賬價值重置成本，并通過“待處理財產損溢”科目進行會計處理，按治理權限報經

10、批準后，沖減當期治理費用。在確定存貨成本的過程中，應當注意，下列費用不應當計入存貨成本，而應當在其發(fā)生時計入當期損益：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，應計入當期損益，不得計入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品損失以及由自然災難而發(fā)生的直接材料、直接人工及制造費用，由于這些費用的發(fā)生無助于使該存貨達到目前場所和狀態(tài)，不應計入存貨成本，而應計入當期損益。（2）倉儲費用，指企業(yè)在采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應計入當期損益。然而，在生產過程中為達到下一個生產時期所必需的倉儲費用則應計入存貨成本。例如，某種酒類產品生產企業(yè)為使生產的酒達到規(guī)定的產品質量標準，而必須發(fā)生的倉儲費用，就應計入酒的

11、成本，而不是計入當期損益。（3）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認條件，應在發(fā)生時計入當期損益，不得計入存貨成本。第二節(jié) 發(fā)出存貨的計量一、發(fā)出存貨成本的計量方法企業(yè)應當依照各類存貨的實物流轉方式、企業(yè)治理的要求、存貨的性質等實際情況，合理地選擇發(fā)出存貨成本的計算方法，以合理確定當期發(fā)出存貨的實際成本。關于性質和用途相似的存貨，應當采納相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的實際成本。企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時，能夠采納先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法和個不計價法四種方法。企業(yè)不得采納后進先出法確定發(fā)出存貨的成本。（一）先進先出法先進先出法是以先購入的存

12、貨應先發(fā)出（銷售或耗用）如此一種存貨實物流轉假設為前提，對發(fā)出存貨進行計價。采納這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉出，據此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。（二）移動加權平均法移動加權平均法，是指以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進貨數(shù)量加上原有庫存存貨的數(shù)量，據以計算加權平均單位成本，作為在下次進貨前計算各次發(fā)出存貨成本的依據。計算公式如下：存貨單位成本=本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨數(shù)量本次發(fā)貨前的存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量本月月末存貨單位成本（三）月末一次加權平均法月末一次加權平均法，是指以當月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權數(shù)，去除

13、當月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權平均單位成本，以此為基礎計算當月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。=本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量存貨單位成本本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨的數(shù)量存貨單位成本（四）個不計價法個不計價法，亦稱個不認定法、具體辨認法、分批實際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項目的實物流轉與成本流轉之間的聯(lián)系，逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批不或生產批不，分不按其購入或生產時所確定的單位成本計算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。即把每一種存貨的實際成本作為計算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的基礎。關于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的

14、存貨以及提供的勞務，通常采納個不計價法確定發(fā)出存貨的成本。在實際工作中，越來越多的企業(yè)采納計算機信息系統(tǒng)進行會計處理，個不計價法能夠廣泛應用于發(fā)出存貨的計價，同時該方法確定的存貨成本最為準確。二、存貨成本的結轉企業(yè)銷售存貨，應當將已售存貨的成本結轉為當期損益，計入營業(yè)成本存貨銷售，結轉成本。這確實是講，企業(yè)在確認存貨銷售收入的當期，應當將差不多銷售存貨的成本結轉為當期營業(yè)成本。這種結轉是為了符合收入與費用相配比的要求。存貨為商品、產成品的，企業(yè)應采納先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法和個不計價法確定已銷售商品的實際成本。存貨為非商品存貨的，如材料等，應將已出售的材料的實際成本予以結

15、轉，計入當期其他業(yè)務成本出售材料當期其他業(yè)務成本。那個地點所講的材料銷售不構成企業(yè)的主營業(yè)務。假如材料銷售構成了企業(yè)的主營業(yè)務，則該材料為企業(yè)的商品存貨，而不是非商品存貨。對已售存貨計提了存貨跌價預備，還應結轉已計提的存貨跌價預備，沖減當期主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本，實際上是按已售產成品或商品的賬面價值結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。企業(yè)按存貨類不計提存貨跌價預備的，也應按比例結轉相應的存貨跌價預備。企業(yè)的周轉材料（如包裝物和低值易耗品）符合存貨定義和確認條件的，按照使用次數(shù)分次計入成本費用。金額較小的，可在領用時一次計入成本費用，以簡化核算，但為加強失誤治理，應當在備查簿上進行登記。企業(yè)因非

16、貨幣性資產交換、債務重組等轉出的存貨成本，分不參見第十四章“非貨幣性資產交換”和第十五章“債務重組”。第三節(jié) 期末存貨的計量一、存貨期末計量原則資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。當存貨成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計量；當存貨成本高于可變現(xiàn)凈值時，存貨按可變現(xiàn)凈值計量，同時按照成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計提存貨跌價預備，計入當期損益。成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的理論基礎要緊是使存貨符合資產的定義。當存貨的可變現(xiàn)凈值下跌至成本以下時，表明該存貨給企業(yè)帶來的以后經濟利益低于其賬面成本，因而應將這部分損失從資產價值中扣除，計入當期損益。否則，存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本時，假如仍然以其成

17、本計量，就會出現(xiàn)虛計資產的現(xiàn)象。二、可變現(xiàn)凈值的含義可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動中，存貨的可能售價減去至完工時可能將要發(fā)生的成本、可能的銷售費用以及相關稅費后的金額。存貨的可變現(xiàn)凈值由存貨的可能售價、至完工時將要發(fā)生的成本、可能的銷售費用和可能的相關稅費等內容構成。（一）可變現(xiàn)凈值的差不多特征1確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進行日?；顒蛹偃缙髽I(yè)不是在進行正常的生產經營活動，比如企業(yè)處于清算過程，那么不能按照存貨準則的規(guī)定確定存貨的可變現(xiàn)凈值。2可變現(xiàn)凈值為存貨的可能以后凈現(xiàn)金流量，而不是存貨的售價或合同價企業(yè)可能的銷售存貨現(xiàn)金流量，并不完全等于存貨的可變現(xiàn)凈值。存貨在銷售過程中可能發(fā)生的銷售費

18、用和相關稅費，以及為達到預定可銷售狀態(tài)還可能發(fā)生的加工成本等相關支出，構成現(xiàn)金流入的抵減項目。企業(yè)可能的銷售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項目后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。3不同存貨可變現(xiàn)凈值的構成不同（1）產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，在正常生產經營過程中，應當以該存貨的可能售價減去可能的銷售費用和相關稅費后的金額。確定其可變現(xiàn)凈值。（2）需要通過加工的材料存貨，在正常生產經營過程中，應當以所生產的產成品的可能售價減去至完工時可能將要發(fā)生的成本、可能的銷售費用和相關稅費后的金額，確定其可變現(xiàn)凈值。（二）確定存貨的可變現(xiàn)凈值時應考慮的因素企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時，應當以

19、取得的確鑿證據為基礎，同時考慮持有存貨的目的、資產負債表日后事項的阻礙等因素。1確定存貨的可變現(xiàn)凈值應當以取得確鑿證據為基礎確定存貨的可變現(xiàn)凈值必須建立在取得的確鑿證據的基礎上。那個地點所講的“確鑿證據”是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值和成本有直接阻礙的客觀證明。（1）存貨成本的確鑿證據。存貨的采購成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得的存貨的成本，應當以取得外來原始憑證、生產成本賬簿記錄等作為確鑿證據。（2）存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據。存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據，是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值有直接阻礙的確鑿證明，如產成品或商品的市場銷售價格、與產成品或商品相同或類似商品的市場銷售價格、銷貨方提供的有關

20、資料和生產成本資料等。2確定存貨的可變現(xiàn)凈值應當考慮持有存貨的目的由于企業(yè)持有存貨的目的不同，確定存貨可變現(xiàn)凈值的計算方法也不同。如用于出售的存貨和用于接著加工的存貨，其可變現(xiàn)凈值的計算就不相同；因此，企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時，應考慮持有存貨的目的。企業(yè)持有存貨的目的，通常能夠分為：（1）持有以備出售，如商品、產成品，其中又分為有合同約定的存貨和沒有合同約定的存貨；（2）將在生產過程或提供勞務過程中耗用，如材料等。3確定存貨的可變現(xiàn)凈值應當考慮資產負債表日后事項等的阻礙資產負債表日后事項應當能夠確定資產負債表日存貨的存在狀況。即在確定資產負債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時，不僅要考慮資產負債表日與

21、該存貨相關的價格與成本波動，而且還應考慮以后的相關事項。也確實是講，不僅限于財務報告批準報出日之前發(fā)生的相關價格與成本波動，還應考慮以后期間發(fā)生的相關事項。三、存貨期末計量的具體方法（一）存貨可能售價的確定關于企業(yè)持有的各類存貨，在確定其可變現(xiàn)凈值時，最關鍵的問題是確定可能售價。企業(yè)應當區(qū)不如下情況確定存貨的可能售價：1為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，通常應當以產成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎。假如企業(yè)與購買方簽訂了銷售合同（或勞務合同，下同），同時銷售合同訂購的數(shù)量等于企業(yè)持有存貨的數(shù)量，在這種情況下，在確定與該項銷售合同直接相關存貨的可變現(xiàn)凈值時，應當以銷售合同價格

22、作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎。也確實是講，假如企業(yè)就其產成品或商品簽訂了銷售合同，則該批產成品或商品的可變現(xiàn)凈值應當以合同價格作為計算基礎；假如企業(yè)銷售合同所規(guī)定的標的物還沒有生產出來，但持有專門用于該標的物生產的原材料，其可變現(xiàn)凈值也應當以合同價格作為計算基礎。【例31】207年8月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，208年1月25日，甲公司應按每臺62萬元的價格（假定本章中所稱銷售價格和成本均不含增值稅）向乙公司提供W1型機器100臺。207年12月31日，甲公司W1型機器的成本為5600萬元，數(shù)量為100臺，單位成本為56萬元/臺。207年12月31日，W1型機器

23、的市場銷售價格為60萬元/臺。假定不考慮相關稅費和銷售費用。依照甲公司與乙公司簽訂的銷售合同規(guī)定，該批W1型機器的銷售價格已由銷售合同約定，同時其庫存數(shù)量等于銷售合同約定的數(shù)量，因此，在這種情況下，計算W1型機器的可變現(xiàn)凈值應以銷售合同約定的價格6200（62100）萬元作為計算基礎。2假如企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應當以產成品或商品的一般銷售價格（即市場銷售價格）作為計算基礎?！纠?2】207年11月1日，甲公司與丙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，208年3月31日，甲公司應按每臺15萬元的價格向丙公司提供W2型機器120臺。207年12月3

24、1日，甲公司W2型機器的成本為1960萬元，數(shù)量為140臺，單位成本為14萬元/臺。依照甲公司銷售部門提供的資料表明，向丙公司銷售的W2型機器的平均運雜費等銷售費用為0.12萬元/臺；向其他客戶銷售W2型機器的平均運雜費等銷售費用為0.1萬元/臺。207年12月31日，W2型機器的市場銷售價格為16萬元/臺。在本例中，能夠證明W2型機器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據是甲公司與丙公司簽訂的有關W2型機器的銷售合同、市場銷售價格資料、賬簿記錄和公司銷售部門提供的有關銷售費用的資料等。依照該銷售合同規(guī)定，庫存的W2型機器中的120臺的銷售價格已由銷售合同約定，其余20臺并沒有由銷售合同約定。因此，在這種情況

25、下，關于銷售合同約定的數(shù)量（120臺）的W2型機器的可變現(xiàn)凈值應以銷售合同約定的價格15萬元/臺作為計算基礎，而關于超出部分（20臺）的W2型機器的可變現(xiàn)凈值應以市場銷售價格16萬元/臺作為計算基礎。W2型機器的可變現(xiàn)凈值=（15120-0.12120）+（1620-0.120）=（1 800-14.4）+（320-2）=1 785.6+318=2 103.6（萬元）3假如企業(yè)持有存貨的數(shù)量少于銷售合同訂購數(shù)量，實際持有與該銷售合同相關的存貨應以銷售合同所規(guī)定的價格作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎。假如該合同為虧損合同，還應同時按照企業(yè)會計準則第13號或有事項的規(guī)定處理。4沒有銷售合同約定的存貨（不包

26、括用于出售的材料），其可變現(xiàn)凈值應當以產成品或商品一般銷售價格作為計算基礎?！纠?3】 207年12月31日，甲公司W3型機器的賬面成本為600萬元，數(shù)量為10臺，單位成本為60萬元/臺。207年12月31日，W3型機器的市場銷售價格為64萬元/臺?？赡馨l(fā)生的相關稅費和銷售費用合計為3萬元/臺。甲公司沒有簽訂有關W3型機器的銷售合同。由于甲公司沒有就W3型機器簽訂銷售合同，因此，在這種情況下，計算W3型機器的可變現(xiàn)凈值應以一般銷售價格總額610萬元（64-3）10作為計算基礎。5用于出售的材料等，通常以市場價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎。那個地點的市場價格是指材料等的市場銷售價格。假如用于出售

27、的材料存在銷售合同約定，應按合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎?！纠?4】 207年11月1日，甲公司依照市場需求的變化，決定停止生產W4型機器。為減少不必要的損失，決定將庫存原材料中專門用于生產W4型機器的外購原材料A材料全部出售，207年12月31日其賬面成本為500萬元，數(shù)量為10噸。據市場調查，A材料的市場銷售價格為30萬元/噸，同時可能發(fā)生銷售費用及相關稅費共計為5萬元。在本例中，由于企業(yè)已決定不再生產W4型機器，因此，該批A材料的可變現(xiàn)凈值不能再以W4型機器的銷售價格作為其計算基礎，而應按其本身的市場銷售價格作為計算基礎。即：該批A材料的可變現(xiàn)凈值=3010-5=295（萬元）（二

28、）材料存貨的期末計量關于材料存貨應當區(qū)分以下兩種情況確定其期末價值：1關于為生產而持有的材料等，假如用其生產的產成品的可變現(xiàn)凈值可能高于成本，則該材料仍然應當按照成本計量。那個地點的“材料”指原材料、在產品、托付加工材料等?！翱勺儸F(xiàn)凈值高于成本”中的成本是指產成品的生產成本?！纠?5】207年12月31日，甲公司庫存原材料B材料的賬面成本為3 000萬元，市場銷售價格總額為2 800萬元，假定不發(fā)生其他銷售費用。用B材料生產的產成品W5型機器的可變現(xiàn)凈值高于成本。依照上述資料可知，207年12月31日，B材料的賬面成本高于其市場價格，然而由于用其生產的產成品W5型機器的可變現(xiàn)凈值高于成本，也確

29、實是用該原材料生產的最終產品現(xiàn)在并沒有發(fā)生價值減損，因此，B材料即使其賬面成本已高于市場價格，也不應計提存貨跌價預備，仍應按3 000萬元列示在207年12月31日的資產負債表的存貨項目之中。2假如材料價格的下降表明產成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應當按可變現(xiàn)凈值計量?！纠?6】207年12月31日，甲公司庫存原材料C材料的賬面成本為600萬元，單位成本為6萬元/件，數(shù)量為100件，可用于生產100臺W6型機器。C材料的市場銷售價格為5萬元/件。C材料市場銷售價格下跌，導致用C材料生產的W6型機器的市場銷售價格也下跌，由此造成W6型機器的市場銷售價格由15萬元/臺降為13.5萬元/臺，但生

30、產成本仍為14萬元/臺。將每件C材料加工成W6型機器尚需投入8萬元，可能發(fā)生運雜費等銷售費用0.5萬元/臺。依照上述資料，可按照以下步驟確定C材料的可變現(xiàn)凈值。首先，計算用該原材料所生產的產成品的可變現(xiàn)凈值：W6型機器的可變現(xiàn)凈值=W6型機器可能售價-可能銷售費用-可能相關稅費=13.5100-0.5100=1 300（萬元）其次，將用該原材料所生產的產成品的可變現(xiàn)凈值與其成本進行比較：W6型機器的可變現(xiàn)凈值1 300萬元小于其成本1 400萬元，即C材料價格的下降表明W6型機器的可變現(xiàn)凈值低于成本，因此C材料應當按可變現(xiàn)凈值計量。最后，計算該原材料的可變現(xiàn)凈值：C材料的可變現(xiàn)凈值=W6型機器

31、的售價總額-將C材料加工成W6型機器尚需投入的成本-可能銷售費用-可能相關稅費=13.5100-8100-0.5100=500（萬元）C材料的可變現(xiàn)凈值500萬元小于其成本600萬元，因此C材料的期末價值應為其可變現(xiàn)凈值500萬元，即C材料應按500萬元列示在207年12月31日資產負債表的存貨項目之中。（三）計提存貨跌價預備的方法1企業(yè)通常應當按照單個存貨項目計提存貨跌價預備。企業(yè)在計提存貨跌價預備時通常應當以單個存貨項目為基礎。在企業(yè)采納計算機信息系統(tǒng)進行會計處理的情況下，完全有可能做到按單個存貨項目計提存貨跌價預備。在這種方式下，企業(yè)應當將每個存貨項目的成本與其可變現(xiàn)凈值逐一進行比較，按

32、較低者計量存貨，同時按成本高于可變現(xiàn)凈值的差額，計提存貨跌價預備。這就要求企業(yè)應當依照治理要求和存貨的特點，明確規(guī)定存貨項目的確定標準。比如，將某一型號和規(guī)格的材料作為一個存貨項目、將某一品牌和規(guī)格的商品作為一個存貨項目，等等。2關于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，能夠按照存貨類不計提存貨跌價預備。假如某一類存貨的數(shù)量繁多同時單價較低，企業(yè)能夠按存貨類不計量成本與可變現(xiàn)凈值，即按存貨類不的成本的總額與可變現(xiàn)凈值的總額進行比較，每個存貨類不均取較低者確定存貨期末價值。【例37】丁公司的有關資料及存貨期末計量見表31，假設丁公司在此之前沒有對存貨計提跌價預備。假定不考慮相關稅費和銷售費用。表31 按存貨

33、類不計提存貨跌價預備 207年12月31日 金額單位：元商品數(shù)量（臺）成本可變現(xiàn)凈值按存貨類不確定的賬面價值由此計提的存貨跌價預備單價總額單價總額第一組A商品40010400093600B商品5007350084000合計7500760075000第二組C商品2005010000489600D商品100404500444400合計145001400014000500第三組E商品70010070000805600056000合計70000560005600014000總計920007760077500145003與在同一地區(qū)生產和銷售的產品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目

34、分開計量的存貨，能夠合并計提存貨跌價預備。存貨具有相同或類似最終用途或目的，并在同一地區(qū)生產和銷售，意味著存貨所處的經濟環(huán)境、法律環(huán)境、市場環(huán)境等相同，具有相同的風險和酬勞。因此，在這種情況下，能夠對該存貨進行合并計提存貨跌價預備。4存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本。（1）該存貨的市場價格持續(xù)下跌，同時在可預見的以后無回升的希望；（2）企業(yè)使用該項原材料生產的產品的成本大于產品的銷售價格；（3）企業(yè)因產品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌；（5）其他足以證明該項存貨實質上差不多發(fā)生減值的情形。5存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零。（1）已霉爛變質的存貨；（2）已過期且無轉讓價值的存貨；（3）生產中已不再需要，同時已無使用價值和轉讓價值的存貨；（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。需要注意的是，資產負債表日，同一項存貨中一部分有合同價格約定、其他部分不存在合同價格的，應當分不確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對應的成本進行比較，分不確定存貨跌價預備的計提或轉回的金額，由此