注冊會計師的職業(yè)道德與法律責(zé)任基本學(xué)習(xí)

1、注冊會計師的職業(yè)道德與法律責(zé)任基本學(xué)習(xí)本章結(jié)構(gòu)第二節(jié) 注冊會計師的法律責(zé)任第一節(jié) 注冊會計師的職業(yè)道德 學(xué)習(xí)目標(biāo)：熟悉注冊會計師職業(yè)道德的含義、基本原則掌握影響注冊會計師獨立性的情形了解注冊會計師法律責(zé)任的認(rèn)定與種類掌握中國注冊會計師的具體法律責(zé)任第一節(jié) 注冊會計師的職業(yè)道德一、職業(yè)道德的含義注冊會計師的職業(yè)道德，是審計人員在執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)遵循的道德要求和道德準(zhǔn)則，是對審計人員職業(yè)品德、執(zhí)業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等的總稱,是審計人員在執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)遵循的行為規(guī)范。二、職業(yè)道德基本原則 （一）誠信 （二）獨立性 （三）客觀和公正 （四）專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注 （五）保密 （六）良好的職業(yè)行為

2、（一）誠信1誠信原則的要求 注冊會計師應(yīng)當(dāng)在所有的職業(yè)活動中，保持正直，誠實守信。 ？2.不得發(fā)生牽連的情形 如果認(rèn)為業(yè)務(wù)報告、申報資料或者其他信息存在以下情況，則注冊會計師不得與這些有問題的信息發(fā)生牽連：（1）含有嚴(yán)重虛假或誤導(dǎo)性的陳述；（2）含有缺少充分依據(jù)的陳述或信息；（3）存在遺漏或含糊其辭的信息。發(fā)生牽連是指注冊會計師針對有關(guān)信息出具業(yè)務(wù)報告或同意將其姓名與有關(guān)信息聯(lián)系在一起。比如，注冊會計師如果在其驗資報告上簽名則表明其與驗資報告包含的信息發(fā)生牽連。（二）獨立性1獨立性的內(nèi)涵 獨立性包括實質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性。其中（1）實質(zhì)上的獨立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結(jié)論

3、時不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。（2）形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權(quán)衡所有相關(guān)事實和情況后，認(rèn)為會計師事務(wù)所或?qū)徲嬳椖拷M成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。2獨立性原則總體要求（1）注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀性。（2）會計師事務(wù)所在承辦審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從整體層面和具體業(yè)務(wù)層面采取措施，以保持會計師事務(wù)所和項目組的獨立性。3.可能威脅獨立性的情形（1）經(jīng)濟(jì)利益因素可能損害獨立性的情形：與鑒證客

4、戶存在專業(yè)服務(wù)收費以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益；收費主要來源于某一鑒證客戶；過分擔(dān)心失去某項業(yè)務(wù)；與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費方式；可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系。（2）自我評價因素可能損害獨立性的情形：鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他服務(wù)；為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。（3）關(guān)聯(lián)關(guān)系因素可能損害獨立性的情形：與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)

5、鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計師事務(wù)所的前高級管理人員；會計師事務(wù)所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往；(日久生情）接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。（4）外界壓力因素可能損害獨立性的情形： 在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；受到有關(guān)單位或個人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍。（三）客觀和公正1.客觀和公正的含義2.客觀和公正基本原則的要求 客觀和公正原則要求會員應(yīng)當(dāng)公正行事、實事求是，不得由于偏見、利益沖突或他人的不當(dāng)

6、影響而損害自己的職業(yè)判斷。（四）專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注職業(yè)判斷職業(yè)懷疑態(tài)度（五）保密 保密原則要求注冊會計師對職業(yè)活動中獲知的涉密信息保密，具體要求如下表：提出的工作思路具體內(nèi)容1保密原則總體要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)對職業(yè)活動中獲知的涉密信息保密，不得有下列行為：(1)未經(jīng)客戶授權(quán)或法律條規(guī)允許，向事務(wù)所以外的第三方披露所獲知的涉密信息(2)利用自己所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益2保密范圍注冊會計師應(yīng)當(dāng)對其客戶、擬接受的客戶、受雇的工作單位、擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密3無意泄密的對象注冊會計師在社會交往中應(yīng)當(dāng)履行保密義務(wù)，警惕無意中泄密的可能性，特別是警惕無意中向近親屬或關(guān)系密

7、切的人員泄密的可能性4可以披露客戶涉密信息的情形(1)法律法規(guī)允許披露，并取得客戶的授權(quán)(2)根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報告所發(fā)現(xiàn)的違法行為(3)法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護(hù)自己的合法權(quán)益(4)接受注冊會計師協(xié)會或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復(fù)其詢問和調(diào)查(5)法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形（六）良好的職業(yè)行為1.基本要求會員應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)法律法規(guī)，避免發(fā)生任何損害職業(yè)聲譽的行為。會員在向公眾傳遞信息以及推介自己和工作時，應(yīng)當(dāng)客觀、真實、得體。2.會員應(yīng)當(dāng)誠實、實事求是，不得有下列行為：夸大宣傳提供的服務(wù)、擁有的資質(zhì)或獲得

8、的經(jīng)驗；貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計師的工作。 鏈接：中國注冊會計師第一案第二節(jié) 注冊會計師的法律責(zé)任一、注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的依據(jù)經(jīng)營失敗審計失敗審計風(fēng)險二、對注冊會計師法律責(zé)任的認(rèn)定 對注冊會計師法律責(zé)任可能被認(rèn)定為違約、過失和欺詐。如下表所示： 責(zé)任種類通常所指針對注冊會計師而言1.違約合同的一方或多方未能達(dá)到合同條款的要求會計師事務(wù)所在商定期間內(nèi)未能履行合同條款規(guī)定的義務(wù)2.普通過失沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎注冊會計師沒有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)則的要求3.重大過失連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎注冊會計師根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的基本要求執(zhí)行審計4.

9、欺詐以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為注冊會計師為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的財務(wù)報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告三、注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的種類根據(jù)注冊會計師法，注冊會計師因為違約、過失和欺詐，可能被追究行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。作為被追究法律責(zé)任的主體分別為注冊會計師個人和會計師事務(wù)所兩個層面，具體情形如下表： 行政責(zé)任民事責(zé)任刑事責(zé)任注冊會計師（1）警告（2）暫停執(zhí)業(yè)（3）罰款（4）吊銷注冊會計師證書（5）沒收違法所得；（6）吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證賠償受害人損失（1）罰金（2）有期徒刑（3）其他限制人身自由的刑罰會計師事務(wù)所（1）警告（2）沒收違

10、法所得（3）罰款（4）暫停執(zhí)業(yè)（5）撤銷（6）吊銷有關(guān)許可證賠償受害人損失罰金四、中國注冊會計師的法律責(zé)任司法解釋十三條 （一）事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任產(chǎn)生的事由1. 注冊會計師的法定業(yè)務(wù) 根據(jù)注冊會計師法第十四條，注冊會計師執(zhí)行以下四類審計業(yè)務(wù)，即：（1）企業(yè)財務(wù)報表審計；（2）企業(yè)驗資；（3）企業(yè)合并、分立、清算中的審計；（4）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務(wù)（2011年，新增加企業(yè)內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)）。2. 人民法院依法受理條件 如果利害關(guān)系人以會計師事務(wù)所在從事“注冊會計師法第十四條規(guī)定的審計業(yè)務(wù)活動”中出具不實報告并致其遭受損失為由，向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)依法受理。 事務(wù)

11、所執(zhí)行不同審計業(yè)務(wù)都要按照司法解釋的相關(guān)規(guī)定承擔(dān)民事侵權(quán)賠償責(zé)任，即會計師事務(wù)所無論是執(zhí)行驗資業(yè)務(wù)還是財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)，無論是執(zhí)行一般審計業(yè)務(wù)還是證券審計業(yè)務(wù)，無論是執(zhí)行企業(yè)審計還是將來可能出現(xiàn)的公立醫(yī)院、高校、基金會等非營利組織審計業(yè)務(wù)，其在承擔(dān)民事侵權(quán)賠償責(zé)任時都適用相同的法律規(guī)定，即司法解釋的相關(guān)規(guī)定。3.對不實報告的界定 會計師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國注冊會計師協(xié)會依法擬定并經(jīng)國務(wù)院財政部門批準(zhǔn)后施行的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則以及誠信公允原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的審計業(yè)務(wù)報告，應(yīng)認(rèn)定為不實報告。 比如注冊會計師法第一章第三節(jié)第二章第一節(jié)看審計業(yè)務(wù)報告是否存在這些“瑕疵”【

12、例題1多選題】會計師事務(wù)所在違反以下()法律法規(guī)并且出具的審計業(yè)務(wù)報告中存在虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，這樣的審計業(yè)務(wù)報告可能被界定為不實報告。 A.注冊會計師法B. 注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則C.企業(yè)內(nèi)部控審計指引D. 誠信公允原則 【答案】ABCD【解析】司法解釋第二條明確規(guī)定選項A、B、D均為不可違反的規(guī)定或原則，選項C的企業(yè)內(nèi)部控審計指引也是部門法規(guī)，注冊會計師在執(zhí)行企業(yè)財務(wù)報告內(nèi)部控制審計時需要遵循。4.利害關(guān)系人 因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所出具的“不實報告”，與被審計單位進(jìn)行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認(rèn)定為注冊會計

13、師法規(guī)定的利害關(guān)系人。 事務(wù)所應(yīng)當(dāng)對一切合理依賴或使用其出具的不實審計報告而受到損失的利害關(guān)系人承擔(dān)賠償責(zé)任，與利害關(guān)系人發(fā)生交易的被審計單位應(yīng)當(dāng)承擔(dān)第一位責(zé)任，事務(wù)所僅應(yīng)對其過錯及其過錯程度承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任，在利害關(guān)系人存在過錯時，應(yīng)當(dāng)減輕事務(wù)所的賠償責(zé)任。（二）訴訟當(dāng)事人的列置（1）利害關(guān)系人未對被審計單位提起訴訟而直接對會計師事務(wù)所提起訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)告知其對會計師事務(wù)所和被審計單位一并提起訴訟；（2）在利害關(guān)系人拒不起訴被審計單位的，人民法院應(yīng)當(dāng)通知被審計單位作為共同被告參加訴訟；（3）利害關(guān)系人對會計師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會計師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟

14、；（4）利害關(guān)系人提出被審計單位的出資人虛假出資或者出資不實或抽逃出資，且事后未補足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟。 (三)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的法律地位1.會計師事務(wù)所是否遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求作為判斷其有無故意和過失的重要依據(jù)；2.注冊會計師是否應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為；3.判斷注冊會計師是否具有過失的關(guān)鍵在于注冊會計師是否按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)。 (四)歸責(zé)原則和舉證責(zé)任分配 1.歸責(zé)原則(1)過錯推定原則下，采取舉證責(zé)任倒置模式；(2)會計師事務(wù)所因在審計業(yè)務(wù)活動中對外出具不實報告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯的除外

15、。 2.舉證分配 會計師事務(wù)所可以通過向人民法院提交相關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以及審計工作底稿等證明自己沒有過錯。(五)事務(wù)所的連帶責(zé)任和補充責(zé)任1.連帶責(zé)任含義（1）連帶責(zé)任是指債務(wù)人為多數(shù)的情況下，債權(quán)人既有權(quán)請求所有的債務(wù)人清償債務(wù)，也有權(quán)請求其中任何一個債務(wù)人單獨清償債務(wù)的一部分或者全部。（2）清償了全部債務(wù)的債務(wù)人，有權(quán)就其清償超過自己應(yīng)分擔(dān)的部分，要求其他的債務(wù)人按各自應(yīng)承擔(dān)的部分給予補償。2. 補充責(zé)任含義（1）補充責(zé)任是指對主責(zé)任的補充清償責(zé)任。（2）所謂主責(zé)任，是指行為人本人首先承擔(dān)的民事責(zé)任，這里的主責(zé)任是被審計單位。（3）當(dāng)主責(zé)任人的財產(chǎn)不足以清償債務(wù)時，不足部分由承擔(dān)補充責(zé)任的人來清

16、償，這里的補充責(zé)任人是會計師事務(wù)所。 3.連帶責(zé)任的認(rèn)定 注冊會計師在審計業(yè)務(wù)活動中存在下列情形之一，出具不實報告并給利害關(guān)系人造成損失的，人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會計師事務(wù)所與被審計單位承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。具體情形包括：(1)與被審計單位惡意串通；(2)明知被審計單位對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明；(3)明知被審計單位的財務(wù)會計處理會直接損害利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者作不實報告；(4)明知被審計單位的財務(wù)會計處理會導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明；(5)明知被審計單位的財務(wù)報表的重要事項有不實的內(nèi)容，而不予指明；(6)被審計單位示意其作不實報告，而不予拒絕。 【例

17、題多選題】注冊會計師在執(zhí)行下列審計業(yè)務(wù)活動中，如果存在以下（ ）情形則可能以出具不實報告給利害關(guān)系人造成損失為由追究連帶責(zé)任。A.與被審計單位惡意串通B.被審計單位示意作不實報告而不予拒絕C.明知被審計單位的財務(wù)會計處理直接損害利害關(guān)系人的利益而予以隱瞞或作不實報告D.明知被審計單位對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸而不予指明【答案】ABCD【解析】司法解釋第五條明確了六種典型的可能被追究連帶責(zé)任的情形，以上四個選項均屬于將被追究連帶責(zé)任的情形。(六)事務(wù)所過失責(zé)任和過失認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)1. 過失責(zé)任 會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中因過失出具不實報告，并給利害關(guān)系人造成損失的，人民法院應(yīng)當(dāng)根據(jù)

18、其過失大小確定其賠償責(zé)任。2. 類型（普通過失和重大過失） 3.過失責(zé)任的情形注冊會計師在審計過程中未保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，存在下列情形之一，并導(dǎo)致報告不實的，人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會計師事務(wù)所存在過失。具體情形包括：(1)違反注冊會計師法第二十條第(二)、(三)項的規(guī)定；(2)負(fù)責(zé)審計的注冊會計師以低于行業(yè)一般成員應(yīng)具備的專業(yè)水準(zhǔn)執(zhí)業(yè)；(3)制定的審計計劃存在明顯疏漏；(4)未依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計程序；(5)在發(fā)現(xiàn)可能存在錯誤和舞弊的跡象時，未能追加必要的審計程序予以證實或者排除；(6)未能合理地運用執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則所要求的重要性原則；(7)未根據(jù)審計的要求采用必要的調(diào)查方法獲取充分的審計

19、證據(jù)；(8)明知對總體結(jié)論有重大影響的特定審計對象缺少判斷能力，未能尋求專家意見而直接形成審計結(jié)論；(9)錯誤判斷和評價審計證據(jù)；(10)其他違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序的行為。 （七）事務(wù)所免除責(zé)任的事由 1、對會計師事務(wù)所民事侵權(quán)賠償責(zé)任的界定是“四要件”，針對注冊會計師行業(yè)具體表現(xiàn)為：注冊會計師出具了不實報告；利害關(guān)系人遭受損失；會計師事務(wù)所的過失與利害關(guān)系人遭受損失存在因果關(guān)系；注冊會計師有過失。2、事務(wù)所的抗辯事由如果事務(wù)所能夠證明自己在上述四個方面的特定方面不符合這些構(gòu)成要件的規(guī)定，那么，事務(wù)所就可以提出抗辯，其中是否存在過錯和因果關(guān)系兩個方面是事務(wù)所免責(zé)的情形。 3、舉證免除民事責(zé)任情形會計師事務(wù)所能夠證明存在以下情形之一的，不承擔(dān)民事責(zé)任。具體包括以下五種情形：(1)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計單位的會計資料錯誤；（沒有過錯，免責(zé)）(2)審計業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實的證明文件，會計師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實；（沒有過錯，免責(zé)） (3)已對被審計單位的舞弊跡象提出警告并在審計報告中予以指明； （沒有過錯，免責(zé)）(4)已經(jīng)遵照驗資程序進(jìn)行審核并出具報告，但被審驗單位在注冊登記后抽逃資金；（沒有因果關(guān)系，免責(zé)）(5)為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實報告，