李學柔：內部審計實務標準導讀

PAGEPAGE84《內部審計實務標準》導讀目錄緒論審計不是會計的繼續(xù)或分支3國際內部審計師協會5內部審計職業(yè)實務標準框架職業(yè)實務標準框架的結構9審計準則框架比較13內部審計定義2001年以前的定義142001年定義17從定義看國際內部審計研究的主要問題22內部審計的基本概念內部審計基本概念體系24內部審計是管理工作的組成部分26道德準則制定和遵守職業(yè)道德準則的意義28道德準則29屬性標準1000宗旨、權力和職責321100獨立性與客觀性371200熟練性與應有的職業(yè)審慎41舞弊審計461300質量保證與改進項目48工作標準2000管理內部審計活動532100內部審計工作的性質和范圍622200審計業(yè)務計劃792300開展審計業(yè)務832400報告審計結果892500、2600監(jiān)察進程95

《內部審計實務標準》導讀李學柔緒論本章主要講兩個問題：審計不是會計的繼續(xù)或分支。把審計與會計區(qū)分開來。介紹國際內部審計師協會的一些基本情況。審計不是會計的繼續(xù)或分支審計是不是會計的繼續(xù)或分支，學術界有兩種不同的認識。一種認為審計是會計的繼續(xù)或分支，甚至夠不上一個分支。普華?沃特豪斯公司的高級合伙人，比爾格樂（Biegler）認為：內部審計是會計職業(yè)的一部分。而佩林（Perrin）教授則認為：“內部審計本身既不是一個具有內涵和學問的學科，甚至也不是從會計職業(yè)那里獨立出來并得到廣泛承認的職業(yè)?！薄?】另一種觀點認為把審計當成會計的繼續(xù)或分支是不對的。安德魯?D?錢伯斯認為：佩林教授的觀點是過時的?！?】我國著名的審計學教授婁爾行指出：“至今仍有一些學者認為，審計乃是會計領域中稽核的一面。特別是財務審計，不過是會計的延伸。我們不能同意審計是會計一個分支的看法?！薄?】世界上第一本關于審計理論結構的作者，莫茨和夏拉夫認為：“把審計當作會計的分支是完全錯誤的”，“審計并不是會計的一部分”。【4】為什么會把審計看成是會計的繼續(xù)或分支？這是因為：先入為主，老師就是這樣說的。審計人員要精通會計，審計師同時也是會計師。許多審計機構稱為會計機構。如美國審計總署稱為會計總署。日本國家審計機關稱為會計檢查院。國際三大審計組織之一——國際會計師聯合會，也叫會計組織。民間審計師普遍叫做注冊會計師，其組織稱注冊會計師協會。最重要的一點是，近代西方財務審計是從財務會計延伸出來的。審計所用的方法、步驟和程序與會計的理論和方法緊密相關。因而很自然地形成審計是會計的繼續(xù)或分支的概念。然而隨著時代的發(fā)展人們的認識已經提高了。這正如現代會計學當年是數學的一部分，后來發(fā)展成為一門獨立的學科那樣，審計學今天也是已發(fā)展成為一門獨立的學科。有如今天沒有人說會計學是數學的繼續(xù)或分支一樣，現在如果再說審計學是會計學的繼續(xù)或分支也是不適宜的了。有越來越多的人支持審計不是會計的繼續(xù)或分支的觀點，而且可以列出許多原因，其中主要的有兩點：1、起因不同會計是在社會生產發(fā)展到一定階段，由于管理生產的需要而產生的。審計則否，它是在兩權分離的情況下，存在委托和受托責任關系，委托者為了檢查受托者是否忠于職守而產生的。兩者既無血緣關系，也不是親兄弟。2、理論基礎不同會計的理論基礎是經濟學。它在經濟理論的指導下，以貨幣為主要量度，對企業(yè)和單位的資金運動情況進行反映和監(jiān)督。審計則注重驗證，是證明科學，它的理論基礎是邏輯學。因為邏輯學關心的是，如何鑒別事實、結論和推理的有效性。有關這個問題莫茨和夏拉夫在《審計理論結構》一書中作了詳細的論述。然而，會計與審計有著密切的關系。會計運用自己的特殊方法對大量的經濟活動進行收集、分類和整理，形成反映經濟活動的數據并將其傳播出去。審計在此基礎上審查會計數據及其傳達的適當性。會計制作和傳達數據，審計審查和評價數據，兩者一個像作者，一個像編輯，兩者是一對親密的伙伴。注：【1】和【2】《內部審計》第二版安德魯?D?錢伯斯等，陳華等譯，中國審計出版社，1996年第32頁?！?】《審計學概論》婁爾行主編，上海人民出版社，1987年第23頁?！?】《審計理論結構》（美）羅伯特?K?莫茨、（埃及）侯賽因?A?夏拉夫，楊樹滋、文碩校，中國商業(yè)出版社，1990年第17頁。國際內部審計師協會協會的成立和宗旨國際內部審計師協會（InstituteofInternalAuditors,IIA）是由內部審計人員組成的國際性審計職業(yè)團體。成立于1941年。其前身是美國內部審計師協會。1941年以前美國只有個別的內部審計人員、內部審計小組或機構。由于當時企業(yè)規(guī)模較小，管理水平較低，那時的內部審計一般是在單位內部的會計機構管理和控制之下,從事一些防護性審查，保護財產，查找弊端的工作。而且人數較少，在單位的地位和作用很低，不構成單位內部一項獨立的職能。被視為會計的秘書。隨著公司規(guī)模的擴大，管理階層需要別人的幫助，這種情況為內審的發(fā)展提供了機會。1941年春，在公用事業(yè)部門有兩個組織：愛迪生電力研究所和美國電氣化聯合會，首先建立了內部審計分委會。4月邀請北美公司內部審計負責人約翰?B.瑟斯頓（John?B?thurstion）作題為《內部審計——管理之必需》的講演，使會議的參加者受到很大的鼓舞。會后他們在紐約一致認為，在公用事業(yè)行業(yè)中，內部審計要作為獨立的職業(yè)從會計行業(yè)分離出來。就在這時維克托?Z?布林克（Victor?Z?Brink）出版了《內部審計的性質、作用和程序方法》一書，把內部審計提高到理論的高度，進一步推動了內部審計人員建立內審職業(yè)機構的興趣。于是在1941年9月23日由24名會員成立了創(chuàng)立委員會，由阿瑟?E?霍爾德（Arthur?E?Hald）任主席。10月27日通過了協會章程。1941年12月9日舉行了第一次年會，選舉約翰?B?瑟斯頓為第一任主席。宣告美國內部審計師協會的成立。它標志著內部審計從此成為一種獨立的職業(yè)。協會成立之初只在紐約設有分會，后來發(fā)展到底特律、芝加哥、費城、洛衫機和克利夫蘭。然而，至此協會也只是美國的協會。1944年協會在加拿大多倫多設立分會，開始跨越國境。隨后，1948年又在倫敦設立分會，逐步發(fā)展成為國際性組織。協會面向全球，以“經驗分享，共同前進”作為自己的座右銘。進入20世紀90年代以來，協會更把“在全世界范圍內提高內部審計的形象”作為戰(zhàn)略目標。協會的會員、機構、刊物和主要成果國際內部審計師協會由國家分會、各國的一般分會、審計俱樂部和個人會員組成。我國中國內部審計學會在1987年加入該組織。國際內部審計協會的組織機構主要有理事會、執(zhí)行委員會、國際委員會和總部。1、理事會。是協會的最高領導機構。由執(zhí)行委員會委員、大區(qū)組織和地區(qū)組織的主任和一般主任組成。他們來自各行各業(yè)的內部審計師，作為志愿者為協會無償服務，任期一年。理事會的主要職責是審批協會工作計劃、預算、受理各委員會提出的建議，指導協會的工作。2、執(zhí)行委員會。由理事會主席、第一副主席、3位副主席、國際秘書、國際司庫、3名近期前任理事會主席組成。負責監(jiān)督協會日常工作。3、國際委員會。國際委員會是下列各機構的總稱，在組織體系上屬于執(zhí)行委員會領導。各國際委員會的成員全部是由志愿者擔任。專業(yè)實務部。負責發(fā)表《內部審計實務標準》。（注：以下簡稱《標準》?！皹藴省币辉~亦譯為“準則”。）高級技術委員會。負責發(fā)表《內部審計實務標準公告》。專業(yè)標準委員會。負責發(fā)表《內部審計實務標準說明》。（注：中文版沒有譯出）專業(yè)問題委員會。就一些專業(yè)性問題向協會提出建議。4、總部?？偛控撠熖幚韰f會的日常事務工作，由協會常任主席領導，設在美國佛羅里達州?？偛肯略O與執(zhí)行委員的各國際委員會對口的機構以為其服務?？偛窟€設有財務部，以處理協會日常財務收支。國際內部審計師協會出版的主要刊物有：1、《內部審計師》（TheinternalAuditor）是一本學術性雙月刊；2、《今日內部審計師協會》(TheIIAToday)是一本新聞簡訊雙月刊；3、《國際內部審計師協會教育者》(TheIIAEducator)是由學術界出版的簡訊。協會每年舉行一次年會。圍繞各國內部審計師普遍關注的問題和面臨的挑戰(zhàn)確定主題和分題。由與會代表各自提交自己的論文，參加分組討論，互相交流經驗，探討新的理論。大會期間還展示內部審計最新的成果和書刊。協會成立以來，為在全球范圍內推動內部審計事業(yè)的發(fā)展做了卓有成效的工作。其中最重要的成果是：1947年制定《內部審計職責說明》，是協會最早頒布的重要文件。對內部審計及其職責下了定義。1968年首次頒布內部審計人員《職業(yè)道德準則》，是協會會員和注冊內部審計師必須遵守的行為規(guī)范。它的制定和頒布被認為在提高內部審計人員的地位和作用方面一個最大的進步。協會從1974年起在全球指定地點舉行注冊內部審計師資格考試，給考試及格者頒發(fā)注冊內部審計師證書。為內部審計師取得合法地位，得到更高層次的培訓和晉升創(chuàng)造了條件。我國從1998年起在廣東開考，現時已發(fā)展到12個省市。協會在1978年制定和頒布了《內部審計實務標準》。它的頒布為內部審計這一特殊職業(yè)制定了職業(yè)規(guī)范和判斷標準，對外樹立了一定的質量標準和可信性；對內要求內部審計機構和人員承擔一定的責任，提高自己的可信性。從而為人們承認它是一種職業(yè)創(chuàng)造了條件，因為一種職業(yè)沒有一套被公認的標準是不能自立的。內部審計職業(yè)實務標準框架這一章主要講述內部審計職業(yè)實務標準框架結構。職業(yè)實務標準框架的結構一、制定職業(yè)實務標準的必要性和目的內部審計活動處于各種不同的法律和文化環(huán)境中，設立在各個目的、范圍和結構不同的組織之內，由組織內部或外部的人員來執(zhí)行。在這千差萬別的環(huán)境中，要完成內部審計師的職責，要有一個統一的職業(yè)實務標準來規(guī)范，才能保證內部審計有一致的高質量的內審工作。制定內部審計實務標準的目的是：1、指導內部審計工作，向他們說明什么是正確的內部審計實務；2、盡可能闡明內部審計的基本原理；3、為內部審計在增加價值活動中提供指導；4、為考核內部審計工作質量提供準繩；5、幫助組織改善經營管理；6、向管理人員、董事會、公共團體、外部審計師和有關專業(yè)組織宣傳內部審計工作的作用和責任，提高對內部審計的認識。二、新職業(yè)實務標準出臺過程國際內部審計實務準則第一次發(fā)布于1978年。在實行15年之后，于1993年修訂發(fā)布?，F在實行的準則是2001年修訂發(fā)布的，這已是第三次發(fā)布了。事情是這樣的：1997年國際內部審計師協會為了適應內部審計職業(yè)的新形勢，成立了一個指南核心工作組，負責研究內部審計準則新框架，以支持內部審計職業(yè)跨入21世紀。小組經過一段時間的研究，認為新框架應從研究內部審計定義入手，并于1998年11月在國際內部審計師協會的年會上提出內部審計新定義，得到年會代表的廣泛支持。小組于1999年6月向協會理事會提交了內部審計職業(yè)準則新框架，并得到理事會的批準。三、職業(yè)實務準則框架的結構新的內部審計職業(yè)實務框架包括：內部審計定義；職業(yè)道德規(guī)范(道德準則)；內部審計實務標準。包括：屬性標準（1000序列）；工作標準（2000序列）；實施標準（nnnn.Xn）。其他方面的指導。如實務公告和開發(fā)與實務援助等。屬性準則是說明內部審計機構和人員的特點，所以又叫特征準則。屬性準則只有一套，各行各業(yè)通用，共有4條一般準則。工作準則是說明內部審計活動的工作性質和評價標準。也是只有一套，各行各業(yè)通用，共有7條一般準則。實施準則是屬性準則和工作準則在特殊審計活動中的運用。如在合規(guī)性審計、舞弊審計、內控自評中應遵循的屬性準則和工作準則。實施準則按約定業(yè)務不同有多套準則，各自專用。實施準則又包括保證服務和咨詢服務。保證服務是指對組織的風險管理、控制和治理過程進行獨立評價，客觀地審查證據的活動。如對組織進行的合規(guī)性審計、財務審計、績效審計、控制系統的充分性和有效性審計等審計活動。保證服務在《標準》中用“A”表示，如1000?A。保證服務共有26條指南。咨詢服務是指按照約定為客戶提供建議或忠告一類的活動，以增加價值并提高組織的運作效率。如為客戶擔任顧問、提供建議、設計程序、協調工作和培訓等。咨詢服務在《標準》中用“C”表示，如1000?C1。共有20條指南。實務公告與實務準則不同，它是選擇性的，是否遵守由審計師自行決定。實務公告將1993年版“紅皮書”中的一些重要內容收集進去，以取代原紅皮書中的指南。實務公告中有一部分內容是通用的，適用于各行各業(yè)和各地區(qū)。有一些則是專用的。這樣做使實務公告有更多的靈活性。實務公告的目的是：（1）表明協會認為什么是最佳實務；（2）解釋實務準則；（3）說明如何在特定環(huán)境中應用準則。由于實務公告抓住當前內審工作中的主要問題，提出指導性意見，深受客戶的歡迎。開發(fā)實務援助是實務框架中最大和最多樣化的部分，形式多樣，內容廣泛。有研討會的議論、有研究報告、有教育成果報導，等等。開發(fā)與實務援助由各國知名內部審計師、教授、研究人員來撰寫，是一種指導性論壇。四、《內部審計實務標準》的責任區(qū)分《標準》對內部審計責任劃分為四個層次：組織的責任。如提供良好的工作環(huán)境和充足的資源等；內部審計機構的責任。如管理好內部審計機構的活動；內部審計執(zhí)行主管的責任。如保持審計機構的獨立性等；內部審計師的責任。如保持個人的客觀性和職業(yè)謹慎性等。審計準則框架比較在第一章我們在介紹國際內部審計師協會的貢獻中講到，協會從1947年起依次發(fā)布了內部審計的定義、道德準則、實務準則。這個框架為1997年開始的改革奠定了框架基礎。再看看最高審計機關國際組織對準則框架的論述。它在1998年舉行的第16屆大會發(fā)表的《蒙的維利亞宣言》指出：制定審計準則要有一個框架。這個框架的基礎是《利馬宣言》。在基礎之上有一個層次是道德準則。在基礎之下的一個層次是審計準則。其他指導性文件則是第四層次。這個框架與國際內部審計師協會的框架如出一轍。其中最突出的一點是十分重視職業(yè)道德建設。這兩個國際組織的觀點值得其他會計審計組織學習。內部審計定義第一節(jié)2001年以前的定義國際內部審計師協會自1941年成立至今已經62年了。期間共發(fā)表了7個內部審計定義，這些定義的修改和發(fā)展，記錄了內部審計前進的足跡，從中可以得到新的啟示。1947年笫一次定義內部審計第一次定義為：“內部審計是建立在審查財務、會計和其它經營活動基礎上的獨立評價活動。它為管理提供保護性和建設性的服務，處理財務與會計問題，有時也涉及經營管理中的問題。”這個定義說明了以下幾點：內部審計雖然從會計分離出來，成為一個獨立的職業(yè)了，但它仍然以財務、會計為基礎。它回答了內部審計是做計么的：審查財務會計和其它經營活動。它反映了形勢的要求,內部審計不僅可以處理財務會計問題,而且有時也處理經營管理中的問題。4.它首次為內部審計定位為:獨立評價活動。這種觀點堅持了53年,直至2000年第七次修改才作了調整。5.它初次提出為管理服務的方向。這個觀點堅持了22年。雖然它前面加了一個定語：“保護性和建設性”顯得有點累贅”。這個定義提出以后，由于那時內部審計人員水平較低，為管理服務能力不強，內審人員的地位也比較低，只能向低層管理人員報告，因而內審職能的擴展還得有一個過程。二．1957年第二次定義管理人員和內審人員經過10年的努力，克服了存在的障礙，到1957年協會對定義作了修改。第二次定義是：“內部審計是建立在審查財務、會計和經營活動基礎上的獨立評價活動。它為管理提供服務，是一種衡量、評價其它控制有效性的管理控制?！边@個定義的特點是：刪掉第一次定義中那些不確定的和累贅的內容，包括：“其它經營活動”、“提供保護性和建設性服務”、“有時也涉及”這樣的詞匯，使定義更加簡潔、明確、直截了當。刪去處理財務會計問題，有時也涉及經營管理中的問題。因為只要內審是建立在審查財務、會計和其它經營活動基礎上，就必然會去處理這些問題，是無需重復的。首次提出內部審計“是一種衡量、評價其它控制有效性的管理控制?！睆亩蟠筇岣吡藘葘彽牡匚弧Ｖ赋鏊且环N管理控制，但又反過來衡量、評價其它控制的有效性，體現了審計是較高層次的監(jiān)督。三．1971年第三次定義笫三次定義為：“內部審計是建立在審查經營活動基礎上的獨立評價活動，并為管理提供服務，是一種衡量、評價其它控制有效性的管理控制”。這條定義最突出的一點是取銷了“建立在財務會計基礎上”這句話。但保留了“建立在審查經營活動基礎上”這一句。這預示著內部審計從財務審計向經營審計的方向發(fā)展。但不意味著內部審計從此不審查財務會計，不去處理財務會計問題，而是說審查、處理財務、會計問題是理所當然的，不言而喻的，它已包括在“審查經營活動”這一概念中了。其次，這個定義還表明，內部審計評價的范圍擴展到發(fā)生在組織內部的、應由內部審計評價的所有經營活動。現代內部審計已經與組織發(fā)生的重要事務聯系在一起了。實踐表明，在定義修改后審計人員用于財務、會計審計的時間不斷減少，而用于經營活動審計的時間越來越多。據美國燃氣協會和愛迪生電器協會的統計，內審人員1980年有40%的工作時間用于財務、會計審計，到1989年便下降到19%，更多的時間已用在合同審計和經營審計方面了。同一期間內審主管向董事長報告的比例由39%上升到52%。而向財務主管報告的比例則由10%，降為4%。四．1978年第四次定義1978年協會再次對定義作了修改，這次定義為：“內部審計是建立在以檢查、評價組織為基礎的獨立評價活動，并為組織提供服務”。這條定義最令人注目的是，將為管理服務改為為組織服務。把內部審計服務的范圍擴大。然而這不是要排斥為管理服務。正如維克托.布林克所說:內部審計的主要服務對象依然是管理。所不同的是,為組織服務要求審計人員以整個組織為服務對象,而不是以某一管理部門及其人員為服務對象。要求他們站在整個組織的立場上觀察和評價問題,為組織的長遠的全局的利益服務。因為組織的長遠利益才是組織的根本利益,是解決各種問題的基礎。但為組織服務是為什么服務沒有解決。五．1990年第五次定義這次定義為：“內部審計工作是在一個組織內部建立的一種獨立評價職能，目的是作為對該組織的一種服務工作，對其活動進行審查和評價。這條定義突出的一點是，把內部審計定義為:是建立在一個組織內部的，以與外部審計相區(qū)別。這個提法到2000年第七次定義時被修改。至于為組織服務是為誰服務仍未解決。六．1993年第六次定義本次定義除了確認上次定義之外,明確指出：“內部審計的目的是協助該組織的管理成員有效地履行他們的職責”。從而解決了為組織服務是為誰服務的問題。第二節(jié)2001年定義 內部審計職業(yè)自50多年前在《內部審計職責說明》作出第一個定義以來情況不斷發(fā)生變化,在這期間內審人員的工作從評價管理控制的有效性,擴展到幫助組織改進管理，增加價值,實現目標。這種變化使內部審計職業(yè)有必要重新研究其基本假設。于是,在1997年國際內部審計師協會成立指南特別小組（GTF）來檢查《內部審計實務標準》的適用性,并提出修改建議。小組在開始研究的時候發(fā)現,由于內部審計服務的新類型不斷出現,原定義確定的范圍已不符合內審計職業(yè)的迅速發(fā)展。需要用一個更具靈活性、范圍更廣泛的定義來取代。他們還發(fā)現以前的定義只是描述內審人員應當如何工作，并把要做的事情一條條列出來．而沒有強調內審能為組織提供多種服務,能為組織創(chuàng)造更多的價值，也沒有強調內審人員應與董事會、高級管理層和股東進行溝通，使他們了解內審能為他們提供什么服務,因而不利于內審職業(yè)在激烈的市場竟爭中發(fā)展自己。于是著手擬定新義,以反映內審職業(yè)發(fā)展的新趨勢。小組于1998年11月在國際內部審計師協會年會上首次推出新定義,征求與會代表的意見。根據反饋的意見,經過反復推敲,1999年6月國際內部審計師協會理事通過下述內部審計新定義：內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動。其目的在于為組織增加價值和提高組織的運作效率。它通過系統化和規(guī)范化的方法,評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。這個定義同93年定義相比,刪去了“組織內部”和“評價活動”這兩個詞。這是因為“組織內部”一詞暗示著內部審計工作只局限于組織內部,不利于外部借助內審工作，也不利于內部審計借助外部的幫助。取銷它預示內部審計未來有一個更為廣闊的活動空間，而不是要表示內部審計將成為外部審計，也不意味著組織內部的管理活動和決策將委托外部人員來完成。組織內部的事是不能假手外部的人員來完成的。與此相關取銷了“評價活動”一詞。獨立評價活動一詞從1947年第一次定義以來堅持了53年。因為這個詞指的是對組織內部活動進行審查和評價,同樣是將內審活動局限在組織內部,它沒有反映出內審在組織中日益增加的作用和影響范圍的逐步擴大。因而在新定義中用“咨詢”一詞來取代。新定義由6組概念組成：1獨立性和客觀性。2．保證性和咨詢性。3、增加價值。4、系統化和規(guī)范化的方法。5、評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果。6．組織目標。新定義既有繼承性，又有新的發(fā)展。分述于下：1、獨立性和客觀性從1947年第1個定義開始,國際內部審計師協會一直堅持內部審計是一種“獨立的評價活動”。在實務標準中客觀性是置于獨立性之下的。但在新定義中獨立性和客觀性是并列的,不過獨立性仍然排在前頭。這樣的表述表明協會在仍然注重獨立性的同時,表示協會傾向于使用客觀性一詞來表達內部審計的可信性，并且認為它更加切合市場實際。這是由于獨立性這個概念受很多因素的影響。比如,它會使內審人員誤解,以為內審能否發(fā)揮作用,在于它的獨立性,而片面地去追求更多的獨立性。其實內審之所以能發(fā)揮更大的作用,能為組織創(chuàng)造更多的價值,主要在于它進行的分析和提出的建議是實事求是的,客觀公正的。對獨立性的涵義仍在探討，希望能夠找出在不改變獨立性的基本含義的前提下，準確地予以表述。2、保證性和咨詢性為組織提供保證性服務是內部審計的一項傳統職責。但是隨著內審能力的提高,它還可以對內、對外提供咨詢性服務和非審計服務。保證性服務和咨詢性服務目標是一致的,都是為了增加組織的價值,它們是相輔相承的,保證性服務常常直接產生咨詢性服務,咨詢性服務也可能衍生出保證性服務,有時兩者可以結合進行。由于內審人員對本組織的情況最為熟悉,對內提供咨詢服務有獨特的優(yōu)勢。協會認為開展咨詢性服務是對內審職業(yè)的機遇和挑戰(zhàn)。因為如果內審不能為客戶和股東解決面臨的問題,他們就會轉向外審尋求幫助,從而導致內審職業(yè)在競爭中失敗。3、增加價值“增加價值”一詞是第一次列入定義的。組織存在的目的在于為其服務對象:股東、客戶和委托人創(chuàng)造價值或利益。價值是從生產和銷售過程中產生出來的。內部審計師不從事生產和銷售活動,但它可以通過收集生產和銷售過程的資料,查明和評估存在的風險,運用自己的遠見廣識,增加機遇,并將這些有價值的信息,以建議、忠告、報告或其它方式,通報給管理層,或全體人員,為組織帶來巨大的利益。比爾.貝克特（BillBirkett）在《內審職能體系》一書中指出∶價值問題將會取代獨立性來支配內審工作。對于內審工作來說,一方面，過去為組織增加價值的工作做得不夠;另一方面,內審工作能為組織增加價值這一事實往往受到忽視?；ǔ鋈サ拿恳环皱X在帳上有記錄,是看得見的。節(jié)約下來的錢在帳上沒有錄,只能通過對比來反映。而且屆時還有許多人來邀“功”。所以在新定義中加入“增加價值”一詞給內審職業(yè)提出了一個帶方向性的指導.4．系統化、規(guī)范化的方法這句話在原《內部審計實務標準》中也有,但在實踐中做得不夠。內審未來的發(fā)展關鍵在提高服務質量,因而在新定義中再次強調內審人員都要運用系統化、規(guī)范化的方法,以提高審計質量。5、風險管理、控制和治理過程傳統的管理將注意力放在個別控制系統和經營機制上，而現代管理則強調總體管理概念,把總體管理控制系統與組織的長遠目標聯系起來;把一旦達不到目標,與可能發(fā)生的風險聯系起來。因此,評價和改進風險管理、控制和治理過程,就必然成為內部審計的一項重要職責。這個問題我們在第七章還要重點講述。6．組織目標在1990年第5次定義中首次提出為組織服務。但是,為組織的什么服務則沒有明確。到l993年第6次定義明確為∶為該組織的管理成員有效地履行其職責服務?，F在新定義則更進一步提出,內審的職能是為組織完成其目標服務。這表明新定義把內審的職能提升到組織整體水平上,使其成為組織成功的關鍵因素之一。使內審與風險管理、控制和治理過程聯系在一起，為組織增加價值服務。它要求內審人員必須站在維護組織整體利益的立場上,去考慮問題和解決問題。以上對新定義的出臺及其各個組成部分作了簡要的說明。從中可以體會到新定義預示著內審職業(yè)正在進一步擴大其職能,應當引起我們的注意。從定義看國際內審研究的主要問題以上我們介紹了內審的7個定義，從這些定義中我們看到國際內審前進的足跡。60年來內部審計從會計的秘書，到一種獨立的職業(yè)；從審查財務、會計，到評價和改進風險管理、控制和治理過程；從建立在一個組織內部，到對內外開展咨詢服務；從為管理服務，到為組織實現其目標服務，這種變化不啻劃了一個時代。人們對內部審計的作用和地位的認識和期望，已經發(fā)生了深刻的變化，內部審計已經大大地向前發(fā)展了。從定義中我們還可以看到過去60年內審研究的主要問題：內部審計為誰服務各行各業(yè)都存在為誰服務的問題，內審也不例外。協會在1947年提出為管理服務，在業(yè)界受到高度評價。到1978年提出為組織服務的觀點，反映了內審的發(fā)展。但為組織服務是為誰服務比較抽象。經過一段時間的探討，到1993年提出為管理成員有效履行職責服務。這個提法有不完善之處，也與同年出版的《內部審計實務標準》有差異?！稑藴省窂娬{檢查組織目標的完成情況，檢查和評價管理成員的目標與組織目標是否一致。因為管理成員的目標，雖然一般來講與組織目標是一致的。但是審計學一直提醒人們注意“圈內人”活動，他們可能與組織目標背道而馳。正所謂“上有政策，下有對策”、“有權不用，過期作廢”。因此第7次定義改為為組織實現其目標服務，是很正確的。如何給內審定位內部審計究竟是一種什么工作？也是國際協會研究的一個主要問題。對此，1947年定位為一種評價活動。10年后改為衡量、評價其他控制有效性的管理控制。內部審計是管理控制的組成部分，而又反過來評價其它管理控制，這個觀點直到現在也是肯定的。內部審計的工作條件和人員品質從1947年開始就強調內審是一項獨立評價活動，把獨立性看得很高，好像是獨立性越大，內審成效就越大一樣。它長期將客觀性置于獨立性之下。這個觀點到1997年受到質疑，1998年在提交給年會的定義中首次將獨立性與客觀性并列。值得思考的是，安然事件究竟是獨立性不夠，還是客觀性不夠，還是兩者兼?zhèn)?？應當如何落實職業(yè)道德準則,還有待研究。4、內部審計的工作范圍這也是一個重要問題。1947年定義認為內審的工作是審查財務、會計和其它經營活動。隨著內審能力的提高，1971年擴大為審查組織的經營活動。1978年進一步擴大為檢查評價組織活動。這個定義把組織的一切活動都包括進去，似乎有失之過濫之嫌。1999年定為評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果，應當說比較切合實際。國際內審的這些經驗，值得我們借鑒。內部審計的基本概念內部審計基本概念體系什么是基本概念內部審計基本概念是指在內部審計眾多概念中，起核心作用的那幾個概念。內部審計基本概念有以下特征：1、它有理論性，能說明內部審計的實質及其運動規(guī)律。2、它有概括性，能指導內審實務。3、它有時效性，是發(fā)展的，環(huán)境變化了，它也會變。比如，獨立性現在就遇到挑戰(zhàn)。二、建立基本概念的必要性從眾多的概念中理出幾個基本概念，有助于說明內部審計工作的性質，也有助于管理人員和董事會支持內部審計工作和評價內部審計工作的適當性。三、內部審計基本概念體系內部審計基本概念體系可用下圖表示：管理管理控制內部審計基本目的：幫助組織實現其目標開展活動的決定因素：相關風險完成職責的條件：獨立性和客觀性（來源：《內部審計原理與技術》第二版上冊第8頁，并作修改）這個結構圖說明：1、內部審計是管理和管理控制的組成部分。先有管理、管理控制，后有內部審計。2、內部審計的基本目的是幫助組織完成其目標，為此要揭露相關的風險，并提出改進建議。3、為了實現內部審計的基本目的需要具備一定的條件，這就是內部審計機構的獨立性和人員的客觀性。第二節(jié)內部審計是管理工作的組成部分一、管理的基本職責管理工作有三個基本職責：計劃、組織、領導。計劃主要是制定組織的目標。組織就是要集中人力、物力、財力資源，按照組織的政策和計劃分配到各部門和單位。領導就是運用行政職權，采取適當的措施，保證組織按計劃運轉。這些措施包括：批準進行某項活動，對活動的執(zhí)行情況進行監(jiān)控，定期檢查任務和目標的完成情況，報告檢查結果，以及采取措施糾正存在的問題，以實現組織的目標。簡言之，管理的職責就是制定組織目標，組織人力、物力、財力，運用授予的權力予以實現。二、管理要有控制為了實現組織目標必須制定一整套管理制度，否則無論管理人員如何努力都是無法實現的。這套管理制度包括上面所講的計劃、組織、領導，以及各項政策、規(guī)章、制度、標準和程序，它們總稱為管理控制，或內部控制制度，亦稱內部控制系統。管理控制系統有5個目標：1、資料要做到可靠和完整。2、資源得到經濟、有效率和效果地使用。3、資產得到安全保護。4、政策、法律、法規(guī)、制度和合同得到遵守。5、組織的經營、項目和目標能按計劃完成。（在新準則中將第5點升入定義，所以在《標準》2110和2120只列前述4點，但實質沒變。）控制目標是不會自動完成的。管理控制制度制定出來之后要交付執(zhí)行，在執(zhí)行過程中要進行檢查和監(jiān)督，控制目標才會得到實現。這就需要內審的幫助。三、管理控制與內部審計的關系制定管理控制制度是管理人員的職責。他們還負責貫徹執(zhí)行制度和檢查制度的執(zhí)行情況。在一些小型企業(yè)里，這些工作全都是由管理人員來做的。但在大中型企業(yè)里檢查工作已交由內部審計去做了。因為自己制定政策又自己去檢查政策的執(zhí)行情況，有如已當運動員又當裁判，易失公正，難于得出正確的結論。而且管理有自已的事要做,也顧又過來。內部審計經過長期的發(fā)展已經成為一種專門的職業(yè)，它有自己的職責說明，職業(yè)道德規(guī)范，專門的實務標準，還有被譽為內部控制專家和風險管理專家的專長，得到社會的信任。社會分工的發(fā)展已經從管理人員的隊伍里分離出一支內部審計人員的隊伍。四、管理與內審的分工管理部門內審部門1、負責制定管理控制制度1、在制定過程中提出建議、評價系統的設計2、實施管理控制制度2、不參與實施3、以業(yè)務主管的身份檢查3、以專職部門的身份獨立檢查、評價控制制度的執(zhí)行情況評價控制制度的執(zhí)行情況4、接受檢查和評價4、負責檢查、評價風險管理、控制和治理過程的效果道德準則本章主要講述制定和遵守內部審計職業(yè)道德準則的意義及其基本內容。制定和遵守道德準則的意義前文在內部審計實務準則框架一章中,已經講到道德準則在框架中的地位。《內部審計實務標準》認為，內部審計職業(yè)和內部審計師的形象由六個方面構成：1、遵守職業(yè)道德準則；2、具備執(zhí)行內部審計職責的知識和技能；3、懂得人際關系和溝通；4、接受后續(xù)教育；5、在執(zhí)行職責時保持應有的職業(yè)謹慎；6、通過考試成為一名注冊內部審計師。在這六方面中，遵守職業(yè)道德準則位居其首。制定內部審計職業(yè)道德準則是十分必要的。因為任何一種職業(yè)要想成為一種真正的職業(yè)就必須為其服務對象（雇主）負責。否則就不能得到社會的承認和信任，就不能自立。國際內部審計師協會理事會在2000年6月通過的道德準則中指出：“道德準則對于內部審計職業(yè)來說是必要的和適當的，因為它是建立信任的基礎。這種基礎為評價和改進風險管理、控制和治理過程，幫助組織實現其目標，提供了保證?！保ㄟ@一段譯文與紅皮書第17頁第二段略有不同。其原文如下，供參考。“Acodeofethicsisnecessaryandappropriatefortheprofessionofinternalauditing,foundedasitisonthetrustplacedinitsobjectiveassuranceaboutriskmanagement,control,andgovernance.”）這是十分中肯的。“人無信不立”。一個內部審計機構或者一個內部審計師，如果缺乏應有的職業(yè)道德，它就不可能取得領導層和被審者的信任，從而他就不可能順利開展評價工作。內部審計職業(yè)和內部審計師制定并遵守職業(yè)道德準則，也是為了在職業(yè)界倡導一種道德文化。這種道德文化不僅是內審人員的行為規(guī)范，而且也是組織內部可以參照的一種標準。此外，按照道德準則去招聘員工，可以擁有誠實和有道德的人員，從而使發(fā)生欺詐的風險降低到最低的程度。道德準則一、道德準則的基本內容2000年6月通過的新道德準則包括原則和行為規(guī)則兩部分。前者有4條原則，在4條原則之下有12條行為規(guī)則。分述于下：誠實誠實是內部審計師與他人建立信任，取得他人信賴其判斷的基礎。這條原則包括四條行為準則:審計師應誠實、勤奮和有責任感地執(zhí)行他們的工作。這是審計師個人品質的基礎。不誠實就不能將職責和權限委托給他。不勤奮就可能增加錯誤、疏忽和誤解。沒有責任感就得不到他人的信任。這樣審計師就將失去對組織的價值。審計師應遵守法律，并依照法律和職業(yè)要求進行披露。這一條有兩點要求：如果審計師了解到一些對組織重要的信息，他依照法律和職業(yè)的要求，負有報告該信息的責任。反之，如果審計師沒有足夠的證據來說明他的判斷，就不應該作出評價。這兩點都是很重要的。審計師不應有意參與違法活動，或有損于職業(yè)或組織信譽的活動。有意參與舞弊行為當然違反道德準則。如果不接受后續(xù)教育亦認為有損職業(yè)信譽，因為這與組織長期利益相違背。審計師應對組織的規(guī)定和道德、目標作出貢獻。這就是說審計師應高標準地履行內部審計的職責，遵守道德準則和實務準則?？陀^審計師在收集、評價和報告有關信息時，應堅持客觀的態(tài)度。要依靠相關的事實作出評價并形成判斷。當他作出評價和判斷時，應不受個人利益或其它方面的影響?？陀^原則亦有4點要求：審計師不能參與那種會損害其客觀評價的活動或關系。不能從事與組織目標相沖突的事情。不能接受會損害其作出職業(yè)判斷的任何物品。要披露了解到的重要信息，以免對被查事項產生誤解。保密審計師應重視信息的價值和所有權。除非法律允許或有適當的授權，不能泄露獲取的信息。這里有兩點要求：審計師應謹慎利用和保護在執(zhí)行職責中獲取的信息。審計師不得將信息用來謀取任何個人利益，亦不得以任何違法的或損害組織道德的方式利用信息。勝任審計師應能勝任工作，具備完成職責所需的知識、技能和經驗。這條原則有三點要求：審計師應努力保持為完成委托所必須的知識、技能和經驗。開展審計服務時應遵守《內部審計實務準則》。應不斷提高專業(yè)熟練程度，改進服務質量和效果。二、適用范圍國際內部審計師協會的道德準則適用于協會的會員，國際注冊內部審計師，報考國際注冊內部審計師資格的人員和按內部審計實務準則提供內審服務的人員。凡是違反道德準則者，將依協會的規(guī)定予以處理。而且即使在行為準則中沒有規(guī)定，但這種行為是不能接受的，也要給予處理，違規(guī)人員必須接受。比如，考試作弊，行為準則中并無處罰的具體規(guī)定，但這是不能接受的，依考試規(guī)則的規(guī)定以后不得再次參考，這時考生必須接受。應當指出,道德準則并非一紙華麗的空文,而是必須付諸行動的準則。第六章屬性準則屬性準則包括1000、1100、1200、1300等四條一般準則。分述于下：1000宗旨、權力和職責宗旨、權力和職責是指內部審計工作的目的和責任，以及為達致目的、完成職責所需的權力和條件。明確內部審計的宗旨、權力和職責是內部審計工作最重要的問題之一，也是國際內部審計師協會首先解決的一個問題。協會在1947年首先發(fā)布了《內部審計工作職責說明》，以簡要的方式說明內部審計的目的、職責、權限、工作范圍和工作條件－－－獨立性。在1993年修訂的《內部審計實務標準》中，以“510宗旨、權力和職責”列示，位置靠后。在2001年修訂本中將“宗旨、權力和職責”列為準則的第一條，從而恢復了它的原貌?？梢哉f是對其重要性和在準則內部結構中的地位的再認識。因為整本“紅皮書”都是圍繞內部審計的宗旨、權力和職責展開的；或者說，《標準》就是用來說明內部審計的宗旨、權力和職責及其實現的。因為內容很多，用一條準則不能盡述，這條準則只提出以下幾點要求：1.內部審計活動的宗旨、權力和職責應在章程中正式界定，要與《標準》保持一致，并經董事會通過。2.章程中應明確內部審計向組織和第三方提供的保證服務的性質。3.章程中應對咨詢服務的性質加以定義。下面著重講述內部審計的章程和實例。一、內部審計章程內部審計機構的章程是確定內部審計機構的宗旨、權力和職責的書面文件。有如內部審計工作的“基本法”。內部審計組織的章程應對下列問題作出明確規(guī)定：1.內部審計工作的目的；2.內部審計在組織中的地位（獨立性）；3.內部審計有權接觸和執(zhí)行與審計工作有關的資料、人員和財物；4.內部審計活動的范圍，包括在風險管理中的責任和對后續(xù)審計的授權；5.有關開展保證服務和咨詢服務的規(guī)定和原則。章程一般由內部審計機構起草，起草的章程要與組織目標和《標準》一致，然后報給高級管理層、董事會、審計委員會或其它治理機構批準或通過。章程一經批準便形成管理當局與內部審計機構雙方的協議。內部審計機構可以根據章程的授權不受限制地開展工作。章程同時也是內部審計機構和管理當局評價內部審計工作質量的依據。內部審計執(zhí)行主管必須定期評價章程規(guī)定的宗旨、權力和職責是否繼續(xù)適用和有助于內部審計機構完成其任務。評價的結果要報告給原審批機構。二、內部審計章程實例內部審計章程BN公司董事會致內部審計機構：我們同意你們呈送的關于內部審計宗旨、權力和職責的說明。我們相信有效的內部審計將為各公司及各部門帶來更多的幫助，我們希望各公司和各部門經理,以及其他相關人員能夠與內部審計人員合作。董事會_________________________主席ＣＰＷ_____________________總裁：MW_______________________BN公司關于內部審計宗旨、權力和職責的說明前言內部審計是組織的一個重要管理工作,同時也是BN公司財務和其它管理系統保持誠實、有效的方法之一。內部審計機構將按照公司的要求開展審計活動。內部審計主管由公司總裁任命，協助公司董事會下設的審計委員會工作,負責內部審計機構的工作。雖然內部審計機構是公司組織的一個組成部分，但是它獨立于公司其他機構和部門來發(fā)揮作用。獨立性和能接觸各種資料是審計工作得以自主和客觀地進行的非常重要的條件。內部審計主管應負責向總裁和審計委員會提交年度預算和計劃工作日程表，以供審批。年度預算和計劃工作日程表的重大變動亦須經過批準。內部審計主管也應負責向總裁和審計委員會提交分期工作報告。宗旨內部審計機構的宗旨是：通過開展獨立、客觀的保證性與咨詢性活動，運用系統化和規(guī)范化的方法，對風險管理、控制和治理過程進行評價，以增加價值，提高運作效率，幫助組織實現其目標。在批準的章程范圍內，內部審計機構有權審計所有的工作，有權接觸所有記錄、人員和與實施審計工作有關的部門。在提供保證性和咨詢服務中有權與管理層交換意見。有權根據管理層的要求，靈活安排審計項目的范圍、深度和時間，對發(fā)現的重大風險，有權向高級管理層和審計委員會報告。職責內部審計機構和人員的職責是：按照《道德準則》和《內部審計實務標準》的要求，通過實施一系列審查和評價活動，向管理層和審計委員會提供分析、評價、建議、忠告和資料，幫助組織改善風險管理、控制和治理過程，為實現組織的目標服務。對公司的工作進行全面審計是有困難的。因此，內部審計機構在制定審計計劃時，應征求總裁、審計委員會和其它管理部門的意見后，根據風險大小確定審計的重點和先后次序?？紤]的風險包括：（１）不良的財務或業(yè)務形式；（２）違背公司政策、計劃、程序或法律要求的行為；（３）財產損毀；（４）浪費或低效；（５）未實現事先確立的目標。內部審計機構在提交審計報告之前,應核對事實,征求被審者的意見,以便包含不同的資料或觀點.內部審計機構有責任在執(zhí)行審計過程中保持應有的職業(yè)謹慎。下列各項要求體現了對職業(yè)化水平的要求，它也是審計機構對其成員所作的期望。（１）適當的教育、學歷證明及資歷；（２）職業(yè)觀念和工作能力；（３）誠實；（４）服務態(tài)度良好，職業(yè)禮貌，替他人著想；（５）工作盡心、及時、高質量。ＢＮ公司ＢＮＣ文件編號:403219XX.5.16(來源:?內部審計原理與技術?第二版第452頁,并作修改)1100獨立性與客觀性一、獨立性=1\*GB4㈠獨立性的概念1.獨立性的必要性。獨立性是內部審計活動的必要條件。內部審計活動只有具備應有的獨立性，才能作出公正的、不偏不倚的鑒定和評價。獨立性的定義。獨立性對于內部審計來說，是指內部審計活動獨立于他們所審查的活動之外。這一點是與外部審計不相同的。獨立性的標準。如果內部審計活動在確定審計范圍，實施審計計劃、及報告審計結果時不受干擾，那么他是獨立的。獨立性的條件。內部審計的獨立性取決于客觀和主觀兩個條件。在客觀上，內部審計部門要有一個良好的工作環(huán)境。在主觀上，內部審計師應當保持獨立的精神狀態(tài)。因此，《標準》在下文分別用1110機構獨立性和1120個人的客觀性兩條來分別加以說明。=1\*GB4㈠機構的獨立性為保持內部審計機構的獨立性，使它能夠圓滿地完成審計職責，要有一定的條件，這些條件一方面要由內部審計機構去創(chuàng)造，另一方面要有組織的支持。公告1110-1指出：“內部審計師必須取得高級管理層和董事會的支持，這樣他們才能得到被審計者的合作，并不受干擾地進行工作?！薄氨仨毴〉谩边@個詞表明能否創(chuàng)造一個良好的工作環(huán)境內審機構和領導層雙方都有責任。而一旦取得良好的工作環(huán)境，內部審計師就可以順利地開展工作。良好的工作條件包括：內部審計機構應對組織中的一個具有足夠權力的領導人負責。理想的情況是，審計主管對審計委員會、董事會或相關的治理機構報告工作，向組織的首席執(zhí)行官報告行政工作，以促進內審機構的獨立性、保證廣泛的審計范圍、重視審計報告和建議，并采取適當的行動。內審部門機構有權出席、參加由高層或董事會舉行的，與內部審計機構職責有關的會議。諸如：有關審計、財務報告、管理控制系統等會議。使董事會能與內審機構主管有直接交流的機會。以便請示、匯報、交換意見和商量問題。內部審計主管由董事會任免。以加強其獨立性。二、審計師個人的客觀性審計師的個人客觀性是指內部審計師在工作中應當保持的一種獨立的精神狀態(tài)。具體來說，內部審計師在工作中要保持一種公正的、不偏不倚的態(tài)度，對審計事項的判斷不能服從于他人的意向，對審計結果不能作重要的質量妥協。為了保持審計師的個人客觀性有幾個具體的要求：1.分派任務時應避免利益沖突和偏見，如有這種情況，應另派他人。2.在條件允許的情況下，應實行輪換制。3.內部審計師不承擔經營責任。如果根據高層領導的批示做了，應明確那不是執(zhí)行審計職能。4.不能參與內部控制系統的設計、設置和操作，也不能參與系統程序的擬訂，但可以在控制系統實施前進行審查和建議。5.在報告審計結果時要考慮損害客觀性的各種情況。在提交審計報告之前，要對報告進行審查，以保證此項審計工作的客觀性。6.審計師應當高標準履行《道德準則》。接受公司雇員、客戶、顧客、供應商或有工作關系的人的酬金或禮物都是不道德的行為。審計工作所處的地位不能作為接受酬金或禮物的理由。如果有人提供數目很大的酬金或禮品時，內部審計師應立即向領導報告。上述要求不包括接受一般公眾都能得到的或價值極小的，不影響內部審計師的專業(yè)判斷的小禮物，如鋼筆、日歷等。三、對獨立性或客觀性的損害準則1130規(guī)定，當獨立性和客觀性受到損害時，應將損害的具體情況向有關方面披露，下列各種事項被認為會對獨立性和客觀性造成損害。1．內部審計主管評價自己負責的工作。這種評價應由獨立于內審活動之外的人員來做。如果內審主管去評價自己負責的工作，就是對獨立性和客觀性的損害。2．內部審計師和借調或臨時聘到內審機構工作的人員，在離開原崗位不到一年，就去評價自己原來負責的工作，就是對獨立性和客觀性的損害。但是，審計師可以為自己過去負責的運營工作提供咨詢服務。3．內部審計主管委派的工作存在利益沖突和偏見。在這種情況下，審計師應向審計主管報告，另行委派其它審計師。否則就是對獨立性和客觀性的損害。4．審計范圍受到限制使獨立性和客觀性受到損害：=1\*GB2⑴來自內部審計章程的限制。因為章程沒有此項授權，而審計師只能在章程授權的范圍內去開展工作。比如在章程中規(guī)定了內部審計工作可以接觸的范圍，一旦審計工作需要超過這個范圍，就可能受到限制。=2\*GB2⑵來自批準的審計工作項目計劃的限制。超出批準的計劃審計師就無權去查，使得要進一步查明的事項受到限制。=3\*GB2⑶來自必須實施的審計程序的限制。這不是說必要的審計程序可以不實施，也不是說必要的審計程序損害了審計的獨立性和客觀性。而是說做完了這些程序之后，就沒有充裕的時間和必需的預算去擴大審計程序了，從而限制了獨立性和客觀性的發(fā)揮。(4)來自批準的人員配置和財務預算限制。因為人力、財力資源有限，限制了獨立性和客觀性的充分發(fā)揮。在獨立性和客觀性受到損害的情況下，審計主管應報告董事會、審計委員會和高級管理層，說明這些是非保證性審計活動，不能得出與審計有關的結論。如果是提供咨詢服務則應在開始工作前，向客戶說明獨立性和客觀性受到損害的情況。第三節(jié)1200熟練性與應有職業(yè)審慎《內部審計實務標準》指出，內部審計師應以應有的熟練性和職業(yè)審慎性開展工作。一、專業(yè)熟練性=1\*GB4㈠內部審計師的專業(yè)熟練性內部審計師的專業(yè)熟練性主要是指兩個方面：一是內部審計師的職業(yè)道德，二是內部審計師的專業(yè)知識水平。內部審計職業(yè)一向重視內部審計師的職業(yè)道德，在安然事件發(fā)生之后，業(yè)界更加予以重視。在職業(yè)道德方面，內部審計師必須高標準地遵守職業(yè)道德規(guī)范，做到誠實、客觀、勤奮和忠誠。在專業(yè)知識方面，內部審計師必須具備履行職責所必須的知識、技能和能力。內部審計師應能熟練地應用內部審計實務標準、程序和技術，了解和熟悉管理原則，懂得相關學科的基本知識。但是，應當十分明確的是，專業(yè)熟練性不僅要求內部審計師具備這些書本知識，而更重要的是，要求內部審計師有運用這些知識去識別問題、研究問題、處理問題、確定下一步行動，以及決定是否需要外援的能力。這個要求也反映在注冊內部審計師資格考試題中。內部審計師應懂得人際關系，與被審者保持滿意的關系。因為審計與被審計是一對矛盾，內部審計師要處好這種關系。內部審計師應有口頭和書面交流的技能，以清楚地傳達審計的目的、評價、結論和建議。內部審計師應接受后續(xù)教育，以保持專業(yè)技術的適應性。=2\*GB4㈡內部審計機構的專業(yè)熟練性。內部審計機構作為一個集體，要有各種專業(yè)人才，包括：會計、經濟、財務、統計、電子數據處理、工程、稅務、法律等等。內部審計執(zhí)行主管要為各個層次的人員，按其職位、責任和工作范圍確定其所需的學歷和資歷標準。在分派工作時，應保證參與審計的人員都具備完成任務所需的知識、技能和能力。二、利用外部專家的服務1．為什么要利用外部專家。內部審計機構應擁有各種專業(yè)人員，但由于受到編制、預算、審計成本的限制，不能是無所不包的、萬能的。在缺乏開展全部或部分審計業(yè)務所需的知識、技能或其它能力的情況下，執(zhí)行主管可以利用外部專家的服務，以獲得相關的建議和協助。最常見的是聘請外部專家尋求對法律、技術和各種規(guī)定要求的解釋，對已完和未完工程量的計算，對土地價值的評估，對信息技術的需求，對舞弊的偵查，以及公司合并和購買等等。外部專家是指獨立于本組織的個人或公司的、持有合格證書的組織內部和外部人員。外部專家可以由董事會、高級管理層或內審機構執(zhí)行主管來聘任。內審執(zhí)行主管應對外聘專家的能力、獨立性和客觀性進行評估，評估的結果應匯報給高級管理層。2．對外聘專家的能力、獨立性和客觀性的評估。對外聘專家能力的評估包括：是否持有專業(yè)證書和執(zhí)照，是否有相關學科的學歷和資歷，職業(yè)道德和聲譽是否良好。內審執(zhí)行主管應評估外聘專家與組織和內審機構的關系，以保證外聘專家在審計過程中的獨立性和客觀性。評估的內容包括：外部專家在組織有無經濟利益關系，與董事會成員和高級管理層有無私人關系或專業(yè)關系，與被審活動有無關系，他是否正在為組織提供其他方面的服務，以及他是否本組織的外部審計師，有沒有賠償條款或優(yōu)惠條件。如果外聘專家是本組織的外部審計師，那么應注意維護外部審計師的獨立性。當聘用服務的性質超出外部審計師服務的范圍（即屬于延伸審計服務）時，外部審計師的獨立性就受到損害。如果外部審計師以本組織雇員，或類似雇員的身份開展工作時，外部審計師的獨立性就會受到損害。這時應當考慮是否聘請他為外聘專家了。3與外聘專家的協調。協調的目的是獲取外聘專家工作的信息，以實現內部審計工作的目標。協調的方法可以采取簽訂業(yè)務約定書或簽訂審計合同的方式進行。協調的內容包括：提供服務的目的和內容，提供服務的具體覆蓋面，可以接觸的記錄、人員和財物，服務工作應用的假設和程序，審計業(yè)務工作底稿的所有權和監(jiān)護權，審計過程獲取信息的保密，以及外聘專家應遵守《內部審計實務標準》等等。內審執(zhí)行主管應評價外聘專家工作的恰當性，確認外聘專家工作是否取得充分的資料，以為其取得審計發(fā)現提出重要審計結論和建議提供合理依據。如果內部審計主管在審計報告中要使用外聘專家服務所取得的成果，應事先取得外聘專家的同意，并在審計報告中說明。三、職業(yè)審慎性職業(yè)審慎是內部審計師應當具備的素質，作為一個內部審計師應保持應有的職業(yè)審慎。所謂職業(yè)審慎是指審計師在復雜的環(huán)境下，能運用自己的專業(yè)熟練性和技巧，識別出損害組織利益的行為，對故意做錯、疏忽和差錯、低效、浪費、無效、利益沖突和不正當行為保持警惕。對不恰當的控制系統提出改進建議。但職業(yè)審慎性不要求做到天衣無縫，把一切不法行為都查出來，也不絕對保證是否存在不法行為。所謂不正當行為是指，故意錯報、漏報重要信息，偽造、篡改記錄及其支持性文件，提交虛假財務報告，故意誤用會計原則，盜用資產等。職業(yè)審慎要求內部審計師能根據審計目標確定審計范圍，擬定審計程序；對需要提供保證性服務事項的復雜性、重大性和重要性有充分的認識；對風險管理、控制和治理過程的充分性和有效性作出判斷和建議；對不正當行為保持警惕；對所采取措施的成本效益作出評定。職業(yè)審慎還要求內部審計師評價現行的經營準則是否健全，并被遵照執(zhí)行，對不完善之處提出改進建議。第四節(jié)舞弊審計職業(yè)審慎性要求內部審計師識別出各種損害組織利益的行為，因而準則第1210·A2指出：“內部審計人員應擁有充分的知識，發(fā)現舞弊跡象?！钡菍徲嬋藛T畢竟不是反貪局的專業(yè)人員，他不可能擁有以發(fā)現和調查舞弊為主要職責的人員所具有的專業(yè)技術知識。一、舞弊的定義。舞弊是有意制造的不正當和不合法的欺騙行為。舞弊與錯誤不同，舞弊是有意的，錯誤是無意的。舞弊的結果是損人利己。“損人”包括本組織和其它組織，“利己”包括為本組織謀利和為自己謀利。二、舞弊的手段。舞弊有各種各樣的手法，諸如：買空賣空、造假帳、支付政治捐款、行賄受賄、支付或收受回扣、低價出售或轉讓、給關系人利益、故意泄漏重要機密、從事非法活動、貪污、截留收入，等等，不勝枚舉。三、防止舞弊的職責。專業(yè)熟練性要求內部審計師協助防止舞弊。所謂防止舞弊是指阻止舞弊行為的發(fā)生，以及在發(fā)生時，最大限度地予以揭露。防止舞弊最有效的辦法是保持一個有效的內部控制系統。建立有效的控制系統主要是管理層的責任。但內部審計師有責任通過評價內部控制系統的有效性揭露業(yè)務經營部門存在的風險，來協助防止舞弊。內部審計師可以通過了解企業(yè)是否重視內部控制；是否有切實可行的組織目標,是否有書面的辦事規(guī)章制度，是否有恰當的授權制度,是否有保護資產安全的制度，是否有適當的渠道讓管理層及時了解情況，等等，并提出改進建議。四、怎樣發(fā)現舞弊。內部審計師接受委托進行舞弊審計時，他必須有能力識別舞弊的特征和手法，以及被審計事項慣用的舞弊伎倆，要警惕那些可能隱藏舞弊的征兆，如控制弱點。一旦發(fā)現控制重點不健全，就應檢查相關的方面是否存在不正?，F象，如：未經批準的業(yè)務，越權的行為，價格不合理，大額報損，等等。如果同一事項發(fā)現兩個疑點，那么出現舞弊行為的可能性就較大。這時審計師就應判斷是否已經出現了舞弊，是否要提出采取進一步調查的建議。如果認為必要，就應向有關權力機構報告，建議進行必要的調查。五、怎樣進行舞弊審計。內部審計師進行舞弊審計應：擴大審計程序，確定舞弊是否已經發(fā)生。評估涉及舞弊行為的人員和層次，以免向他們泄露秘密。參加舞弊審計的員要具備足夠的舞弊審計知識和技能。與被審計活動和人員沒有任何關系。設計適當的審計程序，弄清是誰、為何進行舞弊。要與有關的管理層和法律顧問和其它專家協調行動。避免侵犯犯罪嫌疑人的權利，以及避免損害組織本身的信譽。六、舞弊審計報告。在舞弊審計過程中要及時報告調查情況和審計結果。報告有口頭報告和書面報告，有中期報告和最終報告。報告必須說明發(fā)現了什么問題，有沒有足夠的資料來證實調查結論，以便為作出決定提供依據。舞弊調查結果報告除應遵守《標準》第2400的規(guī)定外還應：在重大舞弊行為基本肯定之后，應立即報告高級管理層和董事會。如果調查發(fā)現以前年度財務報告反映的財務狀況和經營情況不實，必須向高級管理層和董事會報告。在調查結束后要提交書面報告，說明發(fā)現的所有問題、結論、建議以及應采取的改進措施。報告草案要請法律顧問審查，以免發(fā)生調查人自已犯法。調查結束之后，審計師應總結經驗，建議完善控制系統，改進審計方法，提高技術水平，增強識別舞弊的能力，提高專業(yè)熟練程度。第五節(jié)1300質量保證與改進項目質量保證與改進項目，亦譯為質量保證與改進程序。準則1300指出：“審計執(zhí)行主管應制定并堅持開展質量保證與改進項目，該項目應涵蓋內部審計活動的各個方面，并不斷監(jiān)督內部審計活動的效果。設計該項目要有助于內部審計活動增加價值，改善組織的經營狀況，并確保內部審計活動遵循《標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》。”說明于下：一.什么是質量保證與改進程序質量保證與改進程序是內部審計機構主管，用以評價和改進審計機構工作，而制定的工作程序。簡言之，質量保證和改進程序是評價和改進內部審計機構工作的程序。二.制定質量保證與改進程序的目的準則指出，制定質量保證與改進程序的目的是：1.確保內部審計活動有助于增加價值、改善組織的經營。2.為使審計工作符合《內部審計實務標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》提供適當的保證。這里所講的適當的質量保證，是使高級管理層、外部審計師、董事會和其它管理機構有理由依賴內部審計機構的工作。所以，制定質量保證和改進程序的目的，簡單來講，是通過評價內審工作，取得他人的信賴。因此，準則要求內審主管必須制定一個這樣的程序，并堅持執(zhí)行。三.衡量內審工作質量的標準衡量內部審計工作質量的重要標準是：1.《內部審計實務標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》.2.內部審計章程。這是衡量內部審計工作的一個關鍵性文件，它規(guī)定內部審計工作的宗旨、目標和范圍、職責和權限，以及內審工作的獨立性。3.其它衡量標準。包括：內部審計機構制定的審計手冊、組織內部適用于內審機構的政策和程序，政府的法律和法規(guī)，行業(yè)的準則，適用的審計方法，組織和內審機構的發(fā)展計劃，等等。四.質量保證與改進程序的內容。質量保證與改進程序包括三個組成部分：日常監(jiān)督；定期評價；外部評價。前兩項是內部評價。分述如下：=1\*GB4㈠日常監(jiān)督對內部審計工作的日常監(jiān)督是保證審計質量的基礎，也是進行內部評價和外部評價的基礎。內部審計主管應對所有內部審計活動負完全責任。對每一項審計委托要從制定計劃，到出具最終報告的全過程進行持續(xù)的監(jiān)督，以保證審計活動能夠符合《標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》的要求。至于監(jiān)督的內容將在2300開展審計業(yè)務一節(jié)中講述。=2\*GB4㈡定期評價定期評價是內部審計主管為了檢查內部審計工作的質量，而定期進行的一種自我評價活動。所以檢查的結果主要是為內審主管的需要服務的，但也可以為高級管理層和董事會評價內審機構工作提供資料，還可以為外部評價作準備。檢查工作通常由內審主管指定的小組來執(zhí)行。小組成員應具備一定的資格，并有真正的獨立性。檢查之后應明確指出，審計人員的工作與《標準》的符合程度，審計工作的有效性，以及審計工作與組織和部門的政策、準則的符合程度。檢查之后應提出改進審計工作的建議。定期檢查還可以采用以下評價方法作為正式評價的補充：1.抽樣檢查。即由內審主管、審計經理或內審管理人員，對由其它內審管理人員指導進行的審計業(yè)務進行抽查。這種方法可以在內審機構內部持續(xù)進行。2.聽取被審單位的反饋。就是在一項審計工作結束后，或者定期挑選一些審計業(yè)務，向被審單位進行問卷調查，聽取他們的意見。這樣做既可以了解被審單位對內審機構的看法，還可以了解管理層的建議和需求。=3\*GB4㈢外部評價外部檢查的目的是評價內審機構遵守《內部審計實務標準》的情況。參與外部檢查的人員應符合三個條件：1.獨立于被查單位。即不從屬于被檢查的內部審計機構，也不受其控制。2.參加的人員應是合格的。即熟悉被查活動的技術，并有適當的學歷，如其它組織的內部審計師或外部審計人員。3.參加的人員與被審者沒有真正的或明顯的利益沖突。內部審計機構主管可與管理層和董事會討論外部檢查的性質，并參與選擇外部檢查人員。檢查之后檢查組應提出一個正式的，說明該內審機構遵守《內部審計實務標準》和章程的情況，并提出改進建議。內審主管應根據檢查報告制定改進計劃，并適當安排后續(xù)審計。外部檢查至少三年一次。遇有特殊情況可以變通，如：①董事會認為需要進行檢查時；②外部審計師或其它人員認為需要深入檢查時；③或者內審章程、組織、人員、審計范圍有變動時。由于條件限制不能進行外部檢查時，內審主管應當加強日常監(jiān)督和定期檢查，或者利用合格的內部小組來進行檢查，如請前任內審主管、分支機構的內審經理或管理層的顧問人員來進行。不過這樣做的效果遠不如外部檢查。準則1330指出，內部審計機構的工作質量經過評價確認其遵守了《內部審計實務標準》之后，鼓勵內審機構可在工作報告中聲明：本內審機構的工作遵守了《內部審計實務標準》。如果經過評價認為內部審計活動沒有完全遵守《標準》，當不合規(guī)行為影響到全局或內部審計活動的開展時，應向高級管理層和董事會報告不合規(guī)行為造成的影響。第七章工作標準本章包括2000—2600七條一般準則，42個公告。2000管理內部審計活動本節(jié)有六條具體準則，10個公告。內部審計機構主管應有效地管理內部審計機構，以便完成內審機構的宗旨和職責，充分利用內審機構的資源，使內審活動符合《內部審計實務標準》的要求，為組織增加價值。管理內部審計活動的主要依據是，由高層管理批準、董事會認可的內部審計章程，在那里規(guī)定了內審機構的宗旨和職責。內部審計活動的管理包括從計劃到報告的整個過程。一制定內部審計機構工作計劃內部審計機構的工作計劃，要與內部審計章程和組織的目標一致。工作計劃包括：確定內部審計機構的目標；制定審計工作日程表；擬定人員計劃和財務預算；計劃的報告和審批。分述于下：（一）內部審計機構的目標內部審計機構工作的目標是按時、按質、按量、按預算完成經營計劃。在制定機構工作目標時，應附有檢查標準和完成任務的日期，以便檢查目標的完成情況。(二)制定審計工作日程表制定審計工作日程表是工作計劃的主要內容。在工作日程表中有多項內容。但主要內容有三項：被審者（被審單位或活動）、計劃審計日期、預計需要的審計工時。其中最主要的是確定被審者。在一個組織里潛在的被審者可能很多，而審計資源有限，在計劃期內審哪一些單位，誰先誰后，取決于它們的相關風險，因此首先要討論風險問題。什么是風險風險是指會對實現組織目標產生負面影響的事情，可以說凡是可能對實現組織目標產生負面影響的事情或活動都是風險。風險要由它造成的后果和可能性來衡量。下列事情可能給組織帶來風險：（1）因使用不正確、不及時、不完整、不可靠的資料而導致決策錯誤。（2）記錄有錯誤、會計核算資料不真實、不完整、財務報告有欺騙性行為,以及發(fā)生財務損失。（3）資產保護不當。（4）顧客不滿意，組織信譽受損。（5）執(zhí)行組織決策、計劃、程序不力，或有違法違規(guī)行為。（6）不經濟地獲取或無效地利用資源。（7）沒有完成組織的任務和目標。以上七點除了第4點其余都是內部控制的5個內容。所以風險也就是管理失控的風險。2、怎樣評估風險風險評估是挑選被審者并確定其先后秩序的重要手段。風險評估可分三個階段進行：哪些事項應列入審計對象；列入審計對象的事項哪些會給組織帶來風險；哪些風險要先審。第一階段：確定可審事項并進行分類《標準》指出有10類被審事項：政策、程序和慣例。成本中心、利潤中心和投資中心?？値び囝~。信息系統（手工的或電算化的）。主要合同或方案。企業(yè)組織的產品或服務。職能部門，如電子數據處理、采購、營銷、生產、財務、會計和人力資源。業(yè)務活動系統，如銷售、收款、采購、付款、存貨和成本核算、生產、現金、工資和資本性資產。財務報表。法律和規(guī)定的遵守情況。第二階段：確定相關風險因素即在10類被審事項中，要確定哪些事項會給組織帶來風險。在制定計劃時風險因素不宜列得太多，以致失去重點；也不宜列得太少，以保證風險評估的全面性。在《標準》中列舉的風險因素有14種：管理層對完成目標的道德觀念和緊迫感。人員的勝任能力、恰當性和完整性。資產的規(guī)模、流動性或經濟業(yè)務的數額。財務和經濟狀況。競爭條件。經營業(yè)務的復雜性和易變性。顧客、供應商和政府法規(guī)的變動。信息系統電算化程度和變化。經營活動的地理分布。內部控制系統的恰當性和有效性。組織、經營、技術或經濟變化。管理層的判斷和會計預測。對審計結果的認可和采取的糾正行動。上次審計的日期和結果。第三階段：對被審者進行排序就是在第二階段的基礎上，進一步確定先審誰，后審誰，在工作日程表上排個先后順序?！稑藴省诽岢霰容^相關風險的7項標準：（1）上次審計日期及結果。上次審計間隔期長的，問題多的，應當先審。（2）財務暴露的問題。涉及的金額大的先審。（3）可能出現的損失和風險?？赡艹霈F的損失和風險大的先審。（4）管理層的要求。管理層有要求的先審。（5）經營、方案、制度和控制系統有重大變動的先審。（6）獲得經營效益的機會。能使審計機構獲得較大審計效益的先審。（7）審計人員的變動及工作能力。第1—6點是講客觀需要，此處則講主觀條件。看內審機構有沒有能力來完成這么多任務。有就多安排，沒有就少安排。在制定計劃時要留有余地。內審部門在制定工作日程表時應廣泛聽取各方面的意見。包括：董事會及各種管理人員的意見；外部審計師的意見；法律、法規(guī)的要求；對財務和經營情況的分析；審計前掌握的資料以及行業(yè)或經濟發(fā)展的趨勢。在此基礎上對工作日程表作恰當的調整。工作日程表制定出來之后，應定期進行評估，如果風險因素發(fā)生了重大變化，應作適當調整。風險評估通常每年進行一次，根據情況變化，重新排列優(yōu)先審計順序。（三）人員計劃和財務預算內部審計執(zhí)行主管應確保審計工作有適當的、充分的資源，并有效利用，以完成審計工作計劃。人員和財務預算應根據審計工作日程表、內審機構管理活動、人員的教育和培訓、以及審計研究和開發(fā)工作的要求來制定。人員計劃包括人數和人員的素質、知識、技巧和能力。內審主管要為每一個崗位制定職責說明，按照崗位職責選擇合格的人員，為他們的發(fā)展提出建議，為他們的后續(xù)教育提供機會，對他們的工作至少每年要進行一次鑒定。（四）計劃的報告和審批內部審計機構的工作計劃應報高級管理層審批，并報董事會備案。使他們能夠確定內審機構的目標和計劃，能否有助于實現組織的目標和計劃。工作計劃在中期發(fā)生重要變化時，亦應如此,以便及時調整。如果內部審計資源不足，內審主管應向高級管理層和董事會報告資源不足可能帶來的后果。二制定內部管理的政策和程序大的內部審計機構應制定一本適合本單位的內部審計手冊，以指導審計人員遵守《標準》。至于一些小的內審機構，則可以通過日常的工作指導和備忘錄來指導。三內審人員和外審人員的協調對內部審計工作與外部審計工作的協調與監(jiān)督，是董事會的責任。內部審計主管在董事會的支持下負責實際的協調工作。在與外部審計人員協調時內部審計人員必須在遵守《標準》的原則下進行。內外協調的目的是，確保雙方有充分的審計范圍，而又最大限度地避免重復勞動，以提高內部審計工作效率。協調的內容包括：協助外部審計師進行財務報表審計。評估雙方的審計職責，包括審計