財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)第二章長期股權(quán)投資

本章第一權(quán)投資的初始計(jì)量第二權(quán)投資的后續(xù)計(jì)第三權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及參考企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——相相第一節(jié)長期股權(quán)投資的（一）長期股權(quán)投1.實(shí)施控制的權(quán)益性投資（對(duì)子公司投資2.實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資（對(duì)合營企業(yè)投資）3.具有重大影響的權(quán)益性投資（對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資）適用范2號(hào)：長期股權(quán)投 2號(hào)：長期股權(quán)投 22號(hào)：金融資

權(quán)益

成本

重大影聯(lián)營企

共同控共同經(jīng)合營企

控子公否是根據(jù)40號(hào)準(zhǔn)則否是根據(jù)40號(hào)準(zhǔn)則，確定是何種共同控是否共同控制否根據(jù)41號(hào)準(zhǔn)則，披露相關(guān)信合營企業(yè)：根據(jù)股權(quán)分是根據(jù)41號(hào)準(zhǔn)則，披露相關(guān)信共同經(jīng)營：不根據(jù)股權(quán)比例分是否有重大影響是 是否單獨(dú)控制 是是否單獨(dú)控制否根據(jù)33號(hào)準(zhǔn)則，編制合并表（二）長期股權(quán)投資初始計(jì)量的原應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并分別確定初始投資成本。MA公MA公B公C公參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。合并方在被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值（相對(duì)于最終控制方而言的賬面價(jià)值）中按持股比例享有的份額。合 支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)合并對(duì)初始投資成在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益計(jì)入所債券及其他的初始計(jì)量金于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（用（）借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值份額）貸：負(fù)債（承 賬面價(jià)值資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價(jià)值資本公積——股本（資本）（差額，或借方 者權(quán)益應(yīng)予抵消，差額為商譽(yù)合 權(quán)益 作為合并對(duì)權(quán)益 作為合并對(duì)合并對(duì)權(quán)益性的面值總初始投資成在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益抵減權(quán)益性溢價(jià)收入（資本公積——股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益（）借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 資本公積——股本溢價(jià)（差額（）借：資本公積——股本溢價(jià)（權(quán)益性證券 費(fèi)用）上合并日取得進(jìn)一步新支付的對(duì)價(jià)的合并日初始投資成本=合并日被合并方賬面所有者權(quán)益×累計(jì)持股比例新增投資部分初始投資成本=(1原長期股權(quán)投資賬面價(jià)值新增投資部分初始投資成本與新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，沖減留存收益。MNMNC公D司E公F公 方方 的權(quán)益 的公允價(jià)值，相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處與同一控制相同（）付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，公允價(jià)與賬面價(jià)的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；（）付出資產(chǎn)為金融資產(chǎn)的，公允價(jià)與賬面價(jià)的差，計(jì)入投資收益；可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)形成的其他綜合收益應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益。 方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值或者原股 日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用與被投資單位直接處置相 日之前持有的股權(quán)投資按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在改按 有被投資單位已經(jīng)但尚未的現(xiàn)金與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理小注意：路演費(fèi) 的推廣方式券下促進(jìn)成功重要推介、宣 促進(jìn)投資者 第第二節(jié)期股權(quán)投長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)對(duì)被投單位的影響程度進(jìn)行核算。成本權(quán)益權(quán)益（一）定義及適用定義成本法，是指長期股權(quán)投資的價(jià)值通常按初始投資成本計(jì)量，除追加或收回投資外，一般不對(duì)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的一種會(huì)計(jì)處理方法。適用范圍能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資，即對(duì)子公司的投資?？?共同控 重大影決策需決策需權(quán)的投資方意時(shí)存在子公 合營企 聯(lián)營企重大1.持股比例在20%以上50%以（2）（3）（4）（5）向被投資單位提 資權(quán)，另一方面要考慮企業(yè)及其他的影響，如被投資單位的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、及可轉(zhuǎn)換發(fā)生追加投權(quán)投資”科投資發(fā)生減

應(yīng)應(yīng)收股×××× 投資收×××確認(rèn)應(yīng)收股利后，應(yīng)當(dāng)考慮投資是否發(fā)生減值。如長期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于可收回金額或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值資資產(chǎn)減值損×××（一）定義及適用定義適用范圍投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。權(quán)益有或承擔(dān)的份額其他有或承擔(dān)的份額其他合收長期股權(quán)投成成本的調(diào)整調(diào)調(diào)投資后留存收益變動(dòng)中投資企益變額企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時(shí)，按照確定的初始投資成本入賬。初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況分別處理： 差額計(jì)入取得投資當(dāng)期的營業(yè)同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面【注 投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，可用下列公式計(jì)算：“投資收益”體現(xiàn)享有被投資單位凈損益的份額，“長期股權(quán)投資—損益調(diào)整”體現(xiàn)的是被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債的份額。也就是說，只要影響被投資單位凈損益，投資方應(yīng)通過“投資收益”核算；只要影響被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債，投資方應(yīng)通過“長期股權(quán)投資”核算。長長期股權(quán)投——損益調(diào)×××××投資收長長期股權(quán)投——損益調(diào)×投資收×××考慮以下因素對(duì)被投資單位凈損益的影響并進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后，作為確認(rèn)投資損益的依據(jù)（3個(gè)方面）：被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。（折舊、攤銷、存貨出售影響的營業(yè)成本、資產(chǎn)減值損失等）投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn) 交易損益按照持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。該未實(shí)現(xiàn) 交易既包括順流交易也包括逆流交易。當(dāng)被投資單位分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)獲得的現(xiàn)金股利或利潤抵減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值長期股權(quán)投——損益調(diào)××××

應(yīng)收股×× 超額虧損的會(huì)計(jì)處在被投資單位發(fā)生虧損、投資企業(yè)按持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長益（長期應(yīng)收款）減記至零為限；投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。如果經(jīng)過上列順序確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損額后，仍有未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，投資企業(yè)應(yīng)作備查登記。 在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：首先長長期股權(quán)投——損益調(diào)投資其次長長期投資損失預(yù)預(yù)計(jì)投資其他凈資產(chǎn)變動(dòng)的處投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)變動(dòng)中不能確認(rèn)為被投資單位的損益、其他綜合收益以及也不屬于分紅的部分（簡稱“投資企業(yè)應(yīng)享有的被投資單位其他凈資產(chǎn)變動(dòng)”），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為權(quán)益（資本公積——其他資本公積）。例如，被投資單位向投資企業(yè)以外的第額外的或者回購，以及實(shí)施以權(quán)益結(jié)算的支付，從而導(dǎo)致投資企業(yè)應(yīng)享將來該投資變?yōu)橐粋€(gè)子公司或一項(xiàng)金融資產(chǎn)而終止采用權(quán)益法的，投資企業(yè)應(yīng)將以前期間確認(rèn)的有關(guān)權(quán)益金額重分類為損益（投資收益）。股利的會(huì)計(jì)處被投資單位分派的股利，投資企業(yè)不股數(shù)，以反映的變化情況。三、長期股權(quán)投資的減執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的融工具模式子公融工具模式①②④③子公⑤⑥投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频粯?gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》確定的原持有的股權(quán)投資的公允價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本。原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。1.個(gè)別個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)處（1）投資收益（差額（2）剩余部分的追溯調(diào)整不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)如果屬于剩投資的成>應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值份應(yīng)按其差額調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收②“一線”的調(diào)整（調(diào)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值變動(dòng)）：對(duì)于取得原投資后至處置投資交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值變動(dòng)中投資企業(yè)按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)享有份額，應(yīng)根據(jù)下列不同情況分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：情況會(huì)計(jì)調(diào)整留存收對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資交日之間的部計(jì)入當(dāng)期損屬于被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益以外的其他原因?qū)е碌?，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)損益

留存

當(dāng)期非損

原 處 處借：長期股權(quán)投資——貸：盈余公利潤分配——未分配利借：長期股權(quán)投資——貸：其他綜合收益/資本公積——公 貸：留存收益（盈余公積、利潤分配）（原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益的變動(dòng)×剩余持股比例） 投資收益（處置投資當(dāng)期期初至處置日被投資單位的凈損益變動(dòng)×剩余持股比例） 資本公積其他資本公積（被投資單位其他凈資產(chǎn)變動(dòng)×剩余持股比例）（2）合并財(cái)務(wù)報(bào)表（難點(diǎn)因控制權(quán)發(fā)生改變（由原控制轉(zhuǎn)為不再控制），在合并報(bào)表中剩余投資要重新計(jì)量，即將投資全部出售（售價(jià)與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入投資收益），再將剩余部分投資按出售日的公允價(jià)值購回。①喪失控制權(quán)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表 開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額-按原持股比例計(jì)算的商譽(yù)+與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益。②喪失控制權(quán)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的調(diào)整分A.將剩余股權(quán)投資由個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整到喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值資收益”，或做相反分錄。B.對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的投資收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整，其調(diào)整分錄為：借“投資收益”，貸記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”、“資本公積”，或做相反分錄。.將原投資有關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益，其調(diào)整分錄為：借記“資本公積”，貸記“投資收益”，或做相反分錄。喪失共同控制、重大影響或控制權(quán)之日的公原股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)而確認(rèn)的所有者權(quán)益（資本公積——其他資本公積），應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處變動(dòng)原對(duì)原先/剩余股權(quán)的計(jì)累計(jì)其他綜合收益的處個(gè)別財(cái)務(wù)表合并財(cái)務(wù)報(bào)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)合并財(cái)務(wù)報(bào)1.因追加投資等原因?qū)е碌霓D(zhuǎn)(1)金融工具模式權(quán)益不適不適(2)金融工具模式成本(3)權(quán)益法→成本2.因減少投資等原因?qū)е碌霓D(zhuǎn)不適不適追溯適用權(quán)法不適不適不適不適不適不適二、長期股權(quán)投資的處處置投資時(shí)，相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對(duì)應(yīng)的投資的賬面價(jià)值，出售所得價(jià)款與處置投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為處置損益。權(quán)益法核算的“其他綜合收益”應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；