管理會計實務(wù)-變動成本法課件

［本章學(xué)習(xí)目的］本章重點理解變動成本法、作業(yè)成本法的基本原理。1、掌握變動成本法和全部成本法的基本概念和特點，變動成本法和全部成本法的區(qū)別與聯(lián)系；2、掌握貢獻(xiàn)式利潤表和職能式利潤表的編制；3、熟悉變動成本法和全部成本法各自的優(yōu)缺點；4、理解變動成本法在企業(yè)規(guī)劃和決策中應(yīng)用的重要性以及兩種成本計算方法在實務(wù)中的結(jié)合運用。1第一節(jié)變動成本法的概念一、變動成本法的產(chǎn)生二、變動成本計算法的意義及其理論根據(jù)變動成本法在產(chǎn)品成本的計算中，只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費用中的變動性部分，而不包括制造費用中的固定性部分。固定性制造費用被視為期間費用，從當(dāng)期收入中扣除。三、傳統(tǒng)的成本計算方法簡介完全成本法在產(chǎn)品成本的計算中，不僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工，還包括了全部的制造費用（變動性制造費用和固定性制造費用）。2流程圖

直接材料直接人工制造費用銷售費用管理費用財務(wù)費用變動固定在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售成本收支匯總期間費用資產(chǎn)負(fù)債表損益表31、變動成本法：銷售收入總額-變動成本總額=貢獻(xiàn)毛益總額貢獻(xiàn)毛益總額-固定成本總額=稅前凈利2、全部成本法：銷售收入總額-已銷售產(chǎn)品的生產(chǎn)成本總額=銷售毛利總額銷售毛利總額-期間費用總額=稅前凈利（三）分期計算損益的方式不同

5兩種方法損益表比較變動成本法下的損益表產(chǎn)品銷售收入減：產(chǎn)品變動成本變動銷售和管理費用貢獻(xiàn)毛益減：固定成本固定性制造費用固定銷售和管理費用稅前凈利完全成本法下的損益表產(chǎn)品銷售收入減：產(chǎn)品銷售成本期初存貨加：本期生產(chǎn)成本可供銷售的產(chǎn)品成本減：期末存貨銷售成本合計銷售毛利減：銷售和管理費用稅前凈利67例：設(shè)某企業(yè)月初沒有存貨。當(dāng)月生產(chǎn)某種產(chǎn)品50件，銷售40件，月末庫存10件。有關(guān)資料如下：成本項目單位產(chǎn)品成本項目項目總成本直接材料20010000直接人工603000變動性制造費用201000固定性制造費用2000管理費用4000銷售費用3000合計23000

79變動成本法下

第一年第二年第三年銷售收入減：變動成本貢獻(xiàn)毛益減：固定性制造費用固定性銷售管理費用稅前利潤96000400005600024000250007000840003500049000240002500001080004500063000240002500014000910完全成本法下

第一年第二年第三年銷售收入減：銷售成本毛利減：銷售和管理費用稅前利潤960006400032000250007000840005600028000250003000108000720003600025000110001011總結(jié)

變動成本法下當(dāng)期發(fā)生的全部固定性制造費用由當(dāng)期銷售的產(chǎn)品承擔(dān)，全額計入當(dāng)期利潤表；完全成本法下當(dāng)期發(fā)生的固定性制造費用由當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品承擔(dān)，期末未銷售的產(chǎn)品與當(dāng)期已銷售的產(chǎn)品承擔(dān)著相同的份額。計入利潤表的固定性制造費用不僅受到當(dāng)期費用水平的影響，還受到期初、期末存貨水平的影響1113例：某企業(yè)期初沒有存貨，連續(xù)3年的產(chǎn)量分別為3000件、4000件、2000件，3年的銷售量均為3000件。單位產(chǎn)品的售價為10元。單位產(chǎn)品變動生產(chǎn)成本（包括直接材料、直接人工、變動性制造費用）為4元。全年共發(fā)生固定性制造費用12000元，銷售與行政管理費用2500元（全部為固定成本）。1314變動成本法下第一年第二年第三年銷售收入減：變動成本貢獻(xiàn)毛益減：固定性制造費用固定性銷售管理費用稅前利潤300001200018000120002500350030000120001800012000250035003000012000180001200025003500銷量相同，成本水平不變，利潤相同規(guī)律1415完全成本法下

第一年第二年第三年銷售收入減：銷售成本毛利減：銷售和管理費用稅前利潤30000240006000250035003000021000900025006500300002700030002500500產(chǎn)量不同，單位產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的固定性制造費用不同，利潤水平也不同結(jié)論15二、產(chǎn)量相同、銷量不同項目第一年第二年第三年期初存貨（件）——1000產(chǎn)量（件）500050005000銷售量（件）500040006000期末存貨（件）—1000—單位產(chǎn)品售價（元）404040單位產(chǎn)品變動成本（元）222222固定性制造費用（元）300003000030000固定的銷售與管理費用（元）600060006000某企業(yè)三個會計年度的有關(guān)資料17變動成本法損益表單位：元項目第一年第二年第三年產(chǎn)品銷售收入200000160000240000減：產(chǎn)品變動成本11000088000132000貢獻(xiàn)毛益9000072000108000減：固定性制造費用300003000030000固定銷售和管理費用600060006000固定成本合計360003600036000稅前凈利54000360007200018完全成本法損益表單位：元項目第一年第二年第三年銷售收入200000160000240000減：銷售成本：期初存貨——28000加：本期變動成本110000110000110000加：固定性制造費用300003000030000可供銷售的產(chǎn)品成本140000140000168000減：期末存貨*—28000—銷售成本合計140000112000168000銷售毛利600004800072000減：銷售和管理費用600060006000稅前凈利54000420006600019三、銷量相同、產(chǎn)量不同項目第一年第二年第三年期初存貨（件）——4000銷售量（件）120001200012000產(chǎn)量（件）12000160008000期末存貨（件）—4000—產(chǎn)品單位售價（元）404040單位變動成本（元）222222固定性制造費用（元）480004800048000銷售和行政管理費用（元）100001000010000某企業(yè)三個會計年度的有關(guān)資料21變動成本法損益表單位：元項目第一年第二年第三年銷售收入480000480000480000減：產(chǎn)品變動成本264000264000264000貢獻(xiàn)毛益216000216000216000減：固定成本固定性制造費用480004800048000銷售和行政管理費用100001000010000固定成本合計580005800058000稅前凈利15800015800015800022完全成本法損益表單位：元項目第一年第二年第三年銷售收入480000480000480000減：銷售成本：期初存貨——100000加：本期變動成本264000352000176000加：固定性制造費用480004800048000可供銷售的產(chǎn)品成本312000400000324000減：期末存貨*—100000—銷售成本合計312000300000324000銷售毛利168000180000156000減：銷售和行政管理費用100001000010000稅前凈利15800017000014600023全部成本法的優(yōu)缺點一、全部成本法的優(yōu)點1、有助于刺激企業(yè)發(fā)展生產(chǎn)的積極性。2、便于企業(yè)編制對外報表。二、全部成本法的缺點1、不能真實反映生產(chǎn)部門的業(yè)績。2、不符合經(jīng)濟(jì)學(xué)原理。3、無法計算貢獻(xiàn)毛益。4、成本計算帶有主觀判斷的影響。25(1)變動成本法更符合配比原則的要求。變動成本法將當(dāng)期所確認(rèn)的費用，按照成本性態(tài)分為兩大部分:一部分是與產(chǎn)品生產(chǎn)數(shù)量直接相關(guān)的成本(即變動成本)。這部分成本由已銷售產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的相應(yīng)部分(即當(dāng)期銷售成本)需要與銷售收入(即當(dāng)期收益)相配比；未銷售產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的相應(yīng)部分(即期末存貨成本)則需要與未來收益相配比。另一部分則是與產(chǎn)品生產(chǎn)數(shù)量無直接關(guān)系的固定制造費用，這部分成本全部列為期間成本與當(dāng)期的收益相配比。變動成本法的優(yōu)缺點26(2)能促進(jìn)企業(yè)重視市場，以銷定產(chǎn)。在變動成本法下，產(chǎn)量的高低與存貨量的增減對利潤都沒有影響。在銷售價格、成本水平、銷售組合不變的情況下，利潤將隨銷售量同步增長。(3)便于強(qiáng)化成本分析控制，促進(jìn)成本降低。在變動成本法下，產(chǎn)品成本取決于各項變動生產(chǎn)成本發(fā)生的多少，因此可直接分析因成本控制工作本身的好壞而造成的成本升降；同時，有助于將固定成本和變動成本指標(biāo)分解落實到各個責(zé)任單位，分清各部門責(zé)任，調(diào)動各部門降低成本的積極性。27(5)提供有用的管理信息，進(jìn)行科學(xué)預(yù)測和短期經(jīng)營決策。采用變動成本法取得的單位變動成本、邊際貢獻(xiàn)和其它有關(guān)的信息(變動成本率、邊際貢獻(xiàn)率、安全邊際率等)，對管理人員十分有用，揭示了業(yè)務(wù)量與成本變動的內(nèi)在規(guī)律，明確生產(chǎn)、銷售、成本和利潤之間的關(guān)系，為開展本量利分析奠定了基礎(chǔ)。所有這些，均能幫助管理人員深入地進(jìn)行本量利分析、邊際貢獻(xiàn)分析，用來預(yù)測前景(預(yù)測銷售量或銷售額、預(yù)測成本、預(yù)測利潤等)，進(jìn)行短期經(jīng)營決策。292.變動成本法的缺點(1)成本的劃分并不準(zhǔn)確。采用變動成本法的前提是按成本的習(xí)性將成本劃分為變動成本和固定成本，但由于企業(yè)大部分成本費用都是混合成本，這樣就必須先按一定的方法分解混合成本。對混合成本的分解是一種出糙的計算，根據(jù)不準(zhǔn)確的變動成本數(shù)據(jù)計算出來的產(chǎn)品成本自然是不準(zhǔn)確的。(2)變動成本法對存貨計價不包括固定成本在內(nèi)。一般認(rèn)為，固定成本是為了制造產(chǎn)品而支出的，應(yīng)該由有關(guān)的產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，產(chǎn)品成本中如果不包括這部分成本，顯然是不完整的。30(3)不適應(yīng)對外財務(wù)報告的要求。財務(wù)會計要求所計量的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果保持公正、真實。由于變動成本法下固定制造費用不計入產(chǎn)品成本而作期間成本，這樣，一方面期末存貨的成本構(gòu)成中排除了固定制造費用，影響到資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)價值偏低；另一方面期間成本偏高，又造成損益表上的凈收益偏低。所以，變動成本法的這種處理方法，將影響到股東等投資者的利益。(4)不便于長期投資和定價決策。從長期來看，單位變動成本和固定成本總額很難固定不變，因此，按成本習(xí)性要求編制的損益表資料，無法用于增減生產(chǎn)能力等長期決策。31三、變動成本法的應(yīng)用

（一）變動成本法的應(yīng)用條件A、國家財政有較強(qiáng)的承受能力在開始普通推行變動成本法的較長一段時間，由于全部固定成本直接進(jìn)入損益，將導(dǎo)致國家財政收入陡然減少，因此，它要求國家財政有較強(qiáng)的承受能力，能夠承受住財政收入暫時減少帶來的影響。這是實行變動成本法的堅實基礎(chǔ)。B、企業(yè)會計核算基礎(chǔ)工作較好，會計人員素質(zhì)較高實行變動成本法所需的資料很多，并且要求資料的規(guī)范性較好，這就需要企業(yè)會計核算基礎(chǔ)工作必須扎實，以便隨時提供所需的資料。變動成本法是一種新的成本核算方法，特別是對固定成本和變動成本的劃分，一定要做到科學(xué)和準(zhǔn)確，這就要求會計人員應(yīng)具備較高的素質(zhì)。32C、企業(yè)固定成本的比重較大且產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度較快當(dāng)企業(yè)中的固定資產(chǎn)價值較大或管理成本較高時，分?jǐn)傆嬋氘a(chǎn)品成本中的固定成本比重大，這時如不將起單獨列出，就不能正確反映產(chǎn)品的盈利狀況。當(dāng)產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度較快時，需經(jīng)常對是否沒產(chǎn)新產(chǎn)品、新產(chǎn)品的價格以及新產(chǎn)品的生產(chǎn)量等一系列問題作出短期決策，而這些決策的作出就依賴于完整準(zhǔn)確的變動成本資料。第一條是實行變動成本法的宏觀條件，即國家和社會應(yīng)具備的條件，第二條、第三條是實行變動成本法的微觀條件，即企業(yè)應(yīng)具備的條件，只有當(dāng)這些條件同時得到滿足，變動成本法才能普遍推行。33三、結(jié)合應(yīng)用

變動成本法與完全成本法計算的稅前利潤是可以相互轉(zhuǎn)化的，為了使企業(yè)的成本核算既能滿足內(nèi)部管理需要，又兼顧對外報告的要求，在成本核算時我們可以結(jié)合兩種核算方法的優(yōu)點，將兩種方法結(jié)合起來運用，即實行“結(jié)合制”。使成本核算方法能夠滿足各方面會計信息使用者的需求。要集合兩種核算方法的優(yōu)點，使會計信息系統(tǒng)更加完善，從邏輯上來講，主要有以下三種方法：

34(一)變動成本法與完全成本法作為兩種成本核算方法同時使用使用這種方式就是在現(xiàn)有的完全成本法的基礎(chǔ)上，再另外以變動成本法為基礎(chǔ)新設(shè)一個核算系統(tǒng)，兩種成本核算方式同時使用。這種方式的優(yōu)點是顯而易見的，它集合了兩種方法的所有優(yōu)點，可以用完全成本法產(chǎn)生的財務(wù)信息作為對外提供報告的依據(jù)，用變動成本法產(chǎn)生的財務(wù)信息作為對內(nèi)部管理層提供信息的依據(jù)，各取所需。但是它的缺點也十分明顯，比起單獨使用一種成本核算方式，對于所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，會計人員都要按照兩種成本核算方法核算兩次。這需要大大增加會計人員的工作量，增加企業(yè)的財務(wù)成本，違反了成本效益原則。如果考慮到同時實施這兩種方法的成本費用，那么這種結(jié)合方式并不是很十分的可取。

35(二)基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結(jié)合

基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結(jié)合就是以變動成本法為基礎(chǔ)，期末對固定制造費用進(jìn)行調(diào)整得出完全成本法下的成本資料。這種結(jié)合方式的好處在于，在日常核算時，按照變動成本法來核算，可以隨時得到成本內(nèi)部控制、績效評估的信息。在期末需要對外提供會計報表時，通過對相關(guān)賬戶進(jìn)行合并調(diào)整，得到完全成本法下的各種成本信息，編制會計報表。相比單獨使用一種成本核算方式而言，這種結(jié)合兩種成本方法的核算方式并沒有給會計人員帶來太多額外的工作量，但是，取得的財務(wù)信息卻要多很多，使變動成本法更好地完成對內(nèi)管理和對外報告兩方面職責(zé)，兼顧內(nèi)部經(jīng)營管理和對外報告的需要，是切實可行的。36(三)基于完全成本法上的兩種成本核算方法的結(jié)合

這種結(jié)合方式就是說在日常核算時以完全成本法為基礎(chǔ)進(jìn)行核算，期末通過對各個成本項目進(jìn)行調(diào)整，得到變動成本法下的各種成本信息，這樣在保證對外財務(wù)報表編制的同時，也為企業(yè)的內(nèi)部管理控制提供信息。這種方法最顯著的特點就是兼顧了成本效益原則，不會使財務(wù)人員增加太多的工作負(fù)擔(dān)。我國傳統(tǒng)的會計信息系統(tǒng)是以完全成本法為基礎(chǔ)的，如果說要向兩種方法結(jié)合運用的核算方式過度，這種結(jié)合方式與上述兩種結(jié)合方式相比，可以為企業(yè)提供更大的緩沖度。37結(jié)論變動成本法和完全成本法是企業(yè)成本核算中所使用的兩種基本方法。通過對兩種成本法的比較可知，兩種成本方法有很大的差異，但各有利弊，都在企業(yè)的經(jīng)營管理中都起著非常重要的作用。無論是應(yīng)用變動成本法還是完全成本法，都是為了更好地服務(wù)于企業(yè)，為企業(yè)提供更加精確的數(shù)字依據(jù)和有用決策信息。為了企業(yè)會計更好地履行其對內(nèi)、對外兩方面的職能需要，變動成本法和完全成本法需要互相補(bǔ)充，取長補(bǔ)短，共同實現(xiàn)會計職能。38課堂練習(xí)案例1：某企業(yè)本月發(fā)生的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：本月投產(chǎn)100件產(chǎn)品，領(lǐng)用原材料10,000元；生產(chǎn)工人工資10,000元；生產(chǎn)車間支付水電費7,000元；本月計提固定資產(chǎn)折舊費9,000元；支付固定管理費用1,000元，固定銷售費用1,000元。本月完工入庫產(chǎn)成品80件，期末在產(chǎn)產(chǎn)品20件，完工程度50%。本月對外銷售產(chǎn)品50件，單位售價800元。（假設(shè)期初存貨為0）試用兩種成本計算方法計算稅前利潤。39課堂練習(xí)案例2：某企業(yè)本月發(fā)生的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：本月投產(chǎn)100件產(chǎn)品，領(lǐng)用原材料10,000元；生產(chǎn)工人工資10,000元；生產(chǎn)車間支付水電費7,000元；本月計提固定資產(chǎn)折舊費9,000元；支付固定管理費用1,000元，固定銷售費用1,000元。本月完工入庫產(chǎn)成品80件，期末在產(chǎn)產(chǎn)品20件，完工程度50%。本月對外銷售產(chǎn)品50件，單位售價800元。試用兩種成本計算方法計算稅前利潤。40課堂練習(xí)已知：某廠只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，第一、二年的產(chǎn)量分別為30000件和24000件，銷售量分別為20000件和30000件；存貨計價采用先進(jìn)先出法，第一年年初無存貨。產(chǎn)品單價為15元/件，單位變動生產(chǎn)成本為5元/件；每年固定性制造費用的發(fā)生額為180000元。銷售及管理費用都是固定性的，每年發(fā)生額為25000元。要求：分別采用兩種成本計算方法確定第一、第二年的稅前凈利（編制利潤表）。

見參考答案411變動成本法：案例1計算：:銷售收入＝50×800＝40,000（元）變動生產(chǎn)成本＝10,000＋10,000＋7,000＝27,000（元）單位變動生產(chǎn)成本＝27,000÷（80＋20×50%）＝300（元）銷貨成本＝單位變動生產(chǎn)成本×銷量＝300×50＝15,000（元）變動成本＝本期銷貨成本＋變動銷售和管理費用＝15,000＋0＝15,000（元）固定成本＝固定制造費用＋固定銷售和管理費用＝9,000＋1,000＋1,000＝11,000（元）稅前利潤＝銷售收入－變動成本－固定成本＝40,000－15,000－11,000＝14,000（元）42利潤表(變動成本法)利潤表(變動成本法)單位:元項目銷售收入40,000減：變動成本15,000其中：銷貨成本15,000變動銷售和管理費用0貢獻(xiàn)毛益25,000減：固定成本11,000其中：固定制造費用9,000固定銷售和管理費用2,000稅前利潤14,000432完全成本法：銷售收入＝40,000(元)銷貨成本＝期初存貨成本＋本期生產(chǎn)成本（變動生產(chǎn)成本＋固定制造費用）－期末存貨成本＝0＋27,000＋9,000－（27,000＋9,000