攤余成本和實際利率法

攤余成本和實質利率法一、長久借錢長久借錢的核算分為獲得借錢、期末計息和到期償還三個階段。獲得借錢借：銀行存款（實質獲得的數(shù)額）長久借錢——利息調整（倒擠）貸：長久借錢——本金（合同商定的數(shù)額）期末計息借：財務花費/在建工程等（期初攤余成本×實質利率）貸：對付利息（本金×合同利率）長久借錢——利息調整（倒擠）注意：一次還本付息的長久借錢，“對付利息”改為“長久借錢——應計利息”科目。償還本金借：長久借錢——本金財務花費等貸：銀行存款長久借錢——利息調整【例題1·計算題】某公司為建筑一幢廠房，于20×9年1月1日借入限期為2年的長久特意借錢1500000元，款項已存入銀行。借錢利率按市場利率確立為9%，每年付息一次，期滿后一次還清本金。20×9

年初，該公司以銀行存款支付工程價款合計

900000

元，2×10年初，又以銀行存款支付工程花費

600000

元，該廠房于

2×10年8月31日竣工，達到預約可使用狀態(tài)。假設不考慮閑置特意借錢資本存款的利息收入或許投資利潤。該公司有關賬務辦理以下：（1）20×9年1月1日，獲得借錢時：借：銀行存款1500貸：長久借錢——××銀行——本金1500000（2）20×9年初，支付工程款時：借：在建工程——××廠房900000貸：銀行存款900000（3）20×9年12月31日，計算20×9年應計入工程成本的利息花費時：借錢利息＝1500000×9%＝135000（元）借：在建工程——××廠房135000貸：對付利息——××銀行135000（4）20×9年12月31日，支付借錢利息時：借：對付利息——××銀行135000貸：銀行存款135000（5）2×10年初，支付工程款時：借：在建工程——××廠房600000貸：銀行存款600000（6）2×10年8月31日，工程達到預約可使用狀態(tài)時：該期應計入工程成本的利息＝（1500000×9%/12）×8＝90000（元）借：在建工程——××廠房90000貸：對付利息——××銀行90000同時：借：固定財產——××廠房1725000貸：在建工程——××廠房1725000（7）2×10年12月31日，計算2×10年9月至12月的利息花費時：應計入財務花費的利息＝（1500000×9%/12）×4＝45000（元）借：財務花費——××借錢45000貸：對付利息——××銀行45000（8）2×10年12月31日，支付利息時：借：對付利息——××銀行135000貸：銀行存款135000（9）2×11年1月1日，到期還本時：借：長久借錢——××銀行——本金1500000貸：銀行存款1500000二、對付債券一般公司債券的核算包含債券刊行、期末攤余成本的計算、到期償還三個環(huán)節(jié)。建議與金融財產中的“擁有至到期投資”比較學習。公司債券的刊行①票面利息＞市場利率→刊行價錢＞面值→溢價刊行→“利息調整”在貸方比方刊行一項公司5年期債券，面值為1000萬元，票面利息為5%，市場利率為

3%。將來現(xiàn)金流量以以下圖所示：上述將來現(xiàn)金流量依照

3%折現(xiàn)獲得的現(xiàn)值＝刊行價錢＞

1000萬元，為溢價刊行。

假設算得現(xiàn)值為

1200

萬元，則分錄為：借：銀行存款

1200貸：對付債券——面值

1000

——利息調整200②票面利息＜市場利率→刊行價錢＜面值→折價刊行→“利息調整”在借方③票面利息＝市場利率→刊行價錢＝面值→平價刊行→無“利息調整”上述解說，均假設沒有刊行花費，假如存在刊行花費，刊行花費會減少公司實質收到的銀行存款，進而影響分錄中利息調整金額。注意：實質利率是指將將來現(xiàn)金流量折算成現(xiàn)值，等于其刊行價錢的折現(xiàn)率。利息調整的攤銷/期末攤余成本的計算以以下圖所示：（1）溢價刊行的狀況下：借：財務花費/在建工程等（期初攤余成本×實質利率）對付債券——利息調整（倒擠）貸：對付利息（或對付債券——應計利息）（2）折價刊行的狀況下：借：財務花費/在建工程等（期初攤余成本×實質利率）貸：對付債券——利息調整（倒擠）對付利息（或對付債券——應計利息）注意：關于對付未付利息，如為分期付息的債券，貸記“對付利息”科目；如為一次還本付息的債券，則貸記“對付債券——應計利息”科目。上述計算和會計辦理過程，就是對付債券期末攤余成本的計算過程。即：期末攤余成本＝期初攤余成本＋利息花費－對付利息（現(xiàn)金流出）此中：利息花費（即實質的利息負擔）＝期初攤余成本×實質利率對付利息（現(xiàn)金流出）＝債券面值×票面利率☆注意與擁有至到期投資期末攤余成本計算的聯(lián)系和差別：●購置債券方：期末攤余成本＝期初攤余成本＋投資利潤－收到的利息（現(xiàn)金流入）●刊行債券方（本章）：期末攤余成本＝期初攤余成本＋利息花費－支付的利息（現(xiàn)金流出）債券的償還1）分期付息、到期還本（含最后一期的利息）債券：借：財務花費等貸：對付利息對付債券——利息調整（倒擠，注意尾數(shù)調整）借：對付債券——面值對付利息貸：銀行存款2）到期一次還本付息：借：財務花費等貸：對付債券——應計利息——利息調整（倒擠，注意尾數(shù)調整）借：對付債券——面值——應計利息貸：銀行存款【例題2·計算題】2×11年1月1日，甲公司經同意刊行5年期一次還本、分期付息的公司債券60000000元，債券利息在每年12月31日支付，票面利率為年利率6%。假設債券刊行時的市場利率為5%。[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』甲公司該批債券實質刊行價錢為：60000000×（P/S，5%，5）＋60000000×6%×（P/A，5%，5）60000000×＋60000000×6%×＝62596200（元）甲公司依據上述資料，采納實質利率法和攤余成本計算確立的利息花費，見表1。日期現(xiàn)金流出(a)實質利息花費已償還的本金攤余成本余額(d)＝期(b)＝(d)×5%(c)＝(a)－(b)初(d)＋(b)－(a)2×11年1月1日62,596,2×11年12月313,600,3,129,470,62,126,日2×12年12月313,600,3,106,493,61,632,日2×13年12月313,600,3,081,518,61,113,日2×14年12月313,600,3,055,544,60,569,日2×15年12月313,600,3,030,*569,60,000,日小計18,000,15,403,2,596,60,000,2×15年12月3160,000,60,000,-日合計78,000,15,403,62,596,尾數(shù)調整：60000000＋3600000－60569＝3030（元）依據表1的資料，甲公司的賬務辦理以下：（1）2×11年1月1日，刊行債券時：借：銀行存款62596200貸：對付債券——面值60000000——利息調整25962002）2×11年12月31日，計算利息花費時：借：財務花費（或在建工程）3129810對付債券——利息調整470190貸：對付利息3600000（3）2×11年

12月

31日支付利息時：借：對付利息

3600000貸：銀行存款

36000002×12、2×13、2×14

年確認利息花費的會計分錄與

2×11年相同，金額與利息花費一覽表的對應金額一致。（4）2×15年

12月

31日，送還債券本金及最后一期利息花費時：借：財務花費或在建工程

3030對付債券——面值

60000000——利息調整569貸：銀行存款63600000三、擁有至到期投資初始計量，以公允價值計量。公司購入的擁有至到期投資，其購置市價錢為多少，就應當記多少，表現(xiàn)的就是公允價值。注意的問題：1）有關交易花費（是指與金融財產的獲得直接有關的新增交易花費。如，手續(xù)費、傭金、稅金等）計入初始入賬金額。2）買價中包含的已宣布未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領取的利息，應獨自確以為“應收股利”或“應收利息”。這部分股利/利息屬于購置方墊付的金額，獨自作為“應收股利”或“應收利息”核算。2、后續(xù)計量，應用實質利率法，按攤余成本計量實質利率法1）實質利率。實質利率，是指將金融財產或金融欠債在預期存續(xù)時期或合用的更短時期內的將來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融財產或金融欠債目前賬面價值所使用的利率。實質利率和票面利率相對?！窠鹑谪敭a合同各方之間支付或收取的、屬于實質利率構成部分的各項收費、交易花費及溢價或折價等，應當在確立實質利率時予以考慮?！窆驹诖_立實質利率時，應當在考慮金融財產或金融欠債全部合同條款（包含提早還款權、看漲期權、近似期權等）的基礎上估計將來現(xiàn)金流量，但不該考慮將來信譽損失?！窠鹑谪敭a的將來現(xiàn)金流量或存續(xù)時期沒法靠譜估計時，應當采納該金融財產在整個合同期內的合同現(xiàn)金流量。2）擁有至到期投資初始確認時，應當計算確立其實質利率，并在該擁有至到期投資預期存續(xù)時期或合用的更短時期內保持不變。（如，公司提早回收一部分本金，此時不可以調整實質利率，只好改變投資的攤余成本。）攤余成本攤余成本，是指該金融財產的初始確認金額經以下調整后的結果：（1）扣除已償還的本金；（如，提早償還的本金，則計算時要將這部分本金扣除去。）（2）加上或減去采納實質利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（簡單的講，就是利息調整的攤銷）（3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多項選擇題的觀察）期末攤余成本＝期初攤余成本＋投資利潤－現(xiàn)金流入－已償還本金－減值損失投資利潤/實質利息＝期初攤余成本×實質利率現(xiàn)金流入/應收利息＝債券面值×票面利率●擁有至到期投資有三個明細賬：注：分期付息、一次還本債券，到期的利息直接經過“應收利息”科目核算；擁有至到期投資的會計辦理（獲得、期末、銷售或到期日）▲擁有至到期投資有三個明細科目：“成本”、“利息調整”、“應計利息”?！俺杀尽泵骷毧颇績H反應債券的面值，“應計利息”明細科目在核算到期一次還本付息債券時才用。（一）公司獲得的擁有至到期投資借：擁有至到期投資——成本（面值）應收利息（已到付息期但還沒有領取的利息）擁有至到期投資——利息調整（倒擠差額，也可能在貸方）貸：銀行存款等注意：交易花費計入“利息調整”。（二）財產欠債表日計算利息詳細會計分錄：借：應收利息（分期付息債券，票面利率×面值）或擁有至到期投資——應計利息（到期時一次還本付息債券，票面利率×面值）貸：投資利潤（實質利息收入，期初攤余成本×實質利率）擁有至到期投資——利息調整（差額，可能在借方）注意：利息調整攤銷金額一般是經過投資利潤與應收利息（或應計利息）倒擠獲得的。假如是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息計入應計利息，在計算期末攤余成本時，不需要減去計入應計利息的金額。因為應計利息屬于擁有至到期投資的明細科目，在擁有時期不產生現(xiàn)金流量。期末攤余成本的一般計算公式以下：（三）銷售擁有至到期投資借：銀行存款等擁有至到期投資減值準備貸：擁有至到期投資（成本、利息調整明細科目余額）投資利潤（差額，也可能在借方）（四）金融財產有關利得或損失的辦理第一類金融財產：公允價值計量，且其改動形成的利得或損失計入當期損益（經過“公允價值改動損益”科目核算），處理時，須將“公允價值改動損益”科目余額轉到“投資利潤”科目；第二類金融財產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或停止確認時產生的利得或損失計入當期損益；第三類金融財產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或停止確認時產生的利得或損失計入當期損益；第四類金融財產：公允價值計量，且其改動形成的利得或損失計入資本公積，但在停止確認時轉出并計入當期損益。【拓展】一般以為，計入全部者權益的利得和損失，是指計入資本公積——其余資本公積；計入利潤的利得和損失，是指計入營業(yè)外進出。例題：20×9年1月1日，甲公司支付價款1000000元（含交易花費）從上海證券交易所購入A公司同日刊行的5年期公司債券12500

份，債券票面價值總數(shù)為

1250000

元，票面年利率為

%，于年終支付今年度債券利息（即每年利息為

59000元），本金在債券到期時一次性償還。合同商定：A公司在碰到特定狀況時能夠將債券贖回，且不需要為提早贖回支付額外款項。甲公司在購置該債券時，預計A公司不會提早贖回。甲公司存心圖也有能力將該債券擁有至到期，區(qū)分為擁有至到期投資。因為題目條件沒有見告實質利率，所以需要先計算實質利率。投資時的實質利率是使將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等于初始投資成本的利率。說明：初始投資成本為100萬元，將來現(xiàn)金流量為：擁有時期每年年終的利息萬元、到期日的本金125萬元。假設不考慮所得稅、減值損失等要素。計算該債券的實質利率r：59000×（1＋r）－1＋59000×（1＋r）－2＋59000×（1＋r）－3＋59000×（1＋r）－4＋（59000＋1250000）×（1＋r）－5＝1000采納插值法，計算得出r＝10%。日期現(xiàn)金流出投資利潤(b)＝期已回收本金攤余成本余額(d)＝期初(d)(a)初（d）×10%(c)＝(a)－(b)＋(b)－(a)20×9年1月1日1,000,20×9年12月31日59,100,-41,1,041,2×10年12月31日59,104,-45,1,086,2×11年12月31日59,108,-49,1,135,2×12年12月31日59,113,-54,1,190,2×13年12月31日59,118,*-59,1,250,小計295,545,-250,1,250,2×13年12月31日1,250,1,250,合計1,545,545,1,000,*尾數(shù)調整1250000＋59000－1190281＝118719（元）[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』依據表1中的數(shù)據，甲公司的有關賬務辦理以下：（1）20×9年1月1日，購入A公司債券借：擁有至到期投資——

A公司債券——成本

1250000貸：銀行存款擁有至到期投資——

1000000A公司債券——利息調整

250000（2）20×9年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、收到債券利息借：應收利息——A公司59000擁有至到期投資——A公司債券——利息調整41000貸：投資利潤——A公司債券100000借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000（3）2×10年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、收到債券利息借：應收利息——A公司59000擁有至到期投資——A公司債券——利息調整45100貸：投資利潤——A公司債券104100借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000（4）2×11年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、收到債券利息借：應收利息——A公司59000擁有至到期投資——A公司債券——利息調整49610貸：投資利潤——A公司債券108610借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000（5）2×12年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、收到債券利息借：應收利息——A公司59000擁有至到期投資——A公司債券——利息調整54571貸：投資利潤——A公司債券113571借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000（6）2×13年12月31日，確認A公司債權實質利息收入、收到債券利息和本金借：應收利息——A公司59000擁有至到期投資——A公司債權——利息調整59719貸：投資利潤——A公司118719借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000借：銀行存款1250000貸：擁有至到期投資——A公司債券——成本1250000假設甲公司購置的A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復利計算。此時，甲公司所購置A公司債券的實質利率r計算以下：59000＋59000＋59000＋59000＋59000＋1250000）×1＋r）－5＝1000000，由此計算得出r≈%。據此，調整表1表中有關數(shù)據后如表2所示：表2單位：元現(xiàn)金流出投資利潤(b)＝期已回收本金攤余成本余額(d)＝日期(a)初（d）×%(c)＝(a)－(b)期初(d)＋(b)－(a)20×9年1月1日1,000,20×9年12月31日90,-90,1,090,2×10年12月31日98,-98,1,189,2×11年12月31日107,-107,1,296,2×12年12月31日117,-117,1,414,2×13年12月31日295,130,*164,1,250,小計295,545,-250,1,250,2×13年12月31日1,250,1,250,-合計1,545,545,1,000,*尾數(shù)調整＝1250000＋295000－1414＝130（元）[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』依據表2中的數(shù)據，甲公司的有關賬務辦理以下：（1）20×9年1月1日，購入A公司債券借：擁有至到期投資——

A公司債券——成本

1250000貸：銀行存款擁有至到期投資——

1000000A公司債券——利息調整

250000（2）20×9年12月31日，確認A公司債券實質利息收入借：擁有至到期投資——A公司債券——應計利息59000——利息調整31500貸：投資利潤——A公司債券90500（3）2×10年12月31日，確認A公司債券實質利息收入借：擁有至到期投資——A公司債券——應計利息59000——利息調整39貸：投資利潤——A公司債券98（4）2×11年12月31日，確認A公司債券實質利息收入借：擁有至到期投資——A公司債券——應計利息59000——利息調整48貸：投資利潤——A公司債券107（5）2×12年12月31日，確認A公司債券實質利息收入借：擁有至到期投資——A公司債券——應計利息59000——利息調整58貸：投資利潤——A公司債券117（6）2×13年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、回收債券本金和票面利息借：擁有至到期投資——A公司債券——應計利息59000——利息調整71貸：投資利潤——A公司債券130借：銀行存款1545000貸：擁有至到期投資——A公司債券——成本1250000——應計利息295000四、長久對付款包含對付融資租入固定財產的租借費、擁有融資性質的緩期付款購買財產發(fā)生的對付款項等。（一）對付融資租入固定財產的租借費租借及其分類●租借，是指在商定的時期內，出租人將財產使用權讓與承租人，以獲得租金的協(xié)議?！癯凶馊撕统鲎馊藨斣谧饨栝_始日將租借分為融資租借和經營租借?！鹑谫Y租借：與租借財產全部權有關的風險和酬勞轉移給承租人的租借；○經營租借：融資租借以外的租借?！裰阋韵聵藴手坏?，應認定為融資租借。1）在租借期屆滿時，財產的全部權轉移給承租人。2）承租人有購置租借財產的選擇權，所訂立的購價估計遠低于履行選擇權時租借財產的公允價值，因此在租借開始日便可合理地確立承租人將會履行這類選擇權?！?5%3）租借期占租借財產使用壽命的大多數(shù)?！?5%4）就承租人而言，租借開始日最低租借付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租借開始日租借財產公允價值；（就出租人而言，租借開始日最低租借收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租借開始日租借財產公允價值。）≥90%注意：最低租借付款額，是指在租借期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項（不包含或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關的第三方擔保的財產余值。最低租借付款額的內容：（5）租借財產性質特別，假如不作較大修整，只有承租人材能使用。承租人對融資租借的會計辦理（1）租借期開始日的會計辦理●在租借期開始日，承租人應當將租借開始日租借財產公允價值與最低租借付款額現(xiàn)值二者中較低者作為租入財產的入賬價值，將最低租借付款額作為長久對付款的入賬價值，其差額作為未確認融資花費。注意：上圖中假設不存在初始直接花費，假如存在初始直接花費，則初始直接花費也應當計入固定財產入賬價值，同時貸記“銀行存款”等。初始直接花費不影響未確認融資花費，也不參加未確認融資花費的攤銷。●折現(xiàn)率選擇：承租人在計算最低租借付款額的現(xiàn)值時：①假如知悉出租人的租借內含利率，應當采納出租人的租借內含利率作為折現(xiàn)率。租借內含利率，是指在租借開始日，使最低租借收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租借財產公允價值與出租人的初始直接花費之和的折現(xiàn)率。②不然，應當采納租借協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。③假如出租人的租借內含利率和租借協(xié)議規(guī)定的利率均沒法知悉，應當采納同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。會計分錄為：借：固定財產（租借財產公允價值與最低租借付款額現(xiàn)值二者中較低者＋初始直接花費）未確認融資花費貸：長久對付款（最低租借付款額）銀行存款（初始直接花費）（2）未確認融資花費的分攤承租人應當采納實質利率法分攤未確認的融資花費?！穹謹傤~＝期初攤余成本×分攤率此中：期初攤余成本就是“對付本金的期初余額”◎期初攤余成本＝長久對付款的期初余額－未確認融資花費的期初余額◎分攤率確實定：①出租人的租借內含利率②合同規(guī)定利率③銀行同期貸款利率④以租借財產公允價值為入賬價值，應當從頭計算分攤率。●列報：“未確認融資花費”屬于長久對付款的抵減項目，財產欠債表中“長久對付款”項目應依據“長久對付款”科目的期末余額，減去相應的“未確認融資花費”科目期末余額后的金額填列。（3）租借財產折舊的計提：對比自有固定財產折舊辦理，拜見第章固定財產?！褚话銧顩r下，應計折舊總數(shù)＝固定財產的入賬價值－承租人或與其有關的第三方擔保余值●往常以租借期與租借財產壽命二者中較短者作為折舊時期。假如能夠合理確立租借期屆滿時承租人將會獲得租借財產全部權的，應以租借開始日租借財產的壽命作為折舊時期。（4）履約成本的會計辦理●履約成本是指租借期內為租借財產支付的各樣使用花費，如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等?！癯凶馊税l(fā)生的履約成本往常應計入當期損益。（5）或有租金的會計辦理●或有租金是指金額不固定，以時間長短以外的其余要素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依照計算的租金?！褚驗榛蛴凶饨鸬慕痤~不固定，沒法采納系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤，所以在或有租金實質發(fā)生時，計入當期損益。（6）租借期屆滿時的會計辦理租借期屆滿時，承租人往常對租借財產的辦理有三種狀況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。①返還租借財產租借期屆滿，承租人向出租人返還租借財產時，分錄往常為：借：長久對付款——對付融資租借款（承租人或與其有關的第三方擔保余值）累計折舊貸：固定財產——融資租入固定財產②優(yōu)惠續(xù)租租借財產假如承租人履行優(yōu)惠續(xù)租選擇權，則應視同該項租借向來存在而作出相應的賬務辦理。假如租借期屆滿時沒有續(xù)租，依據租借協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。③留購租借財產在承租人享有優(yōu)惠購置選擇權的狀況下，支付購置價款時，借記“長久對付款——對付融資租借款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，將固定財產從“融資租入固定財產”明細科目轉入有關明細科目。借：長久對付款——對付融資租借款貸：銀行存款借：固定財產——自有固定財產貸：固定財產——融資租入固定財產【例題7·計算題】2×11年12月28日，A公司與B公司簽署了一份租借合同，合同主要條款以下：（1）租借標的物：數(shù)控機床。（2）租借期開始日：租借物運抵A公司生產車間之日（即2×12年1月1日）。（3）租借期：自租借期開始日算起36個月（即2×12年1月1日～2×14年12月31日）。（4）租金支付方式：自租借期開始日起每年年終支付租金900000元。（5）該機床在2×12年1月1日的公允價值為2500000元。（6）租借合同規(guī)定的利率為8%（年利率）（B公司租借內含利率未知）。（7）該機床為嶄新設備，估計使用年限為5年。不需要安裝調試，采納年限均勻法計提折舊。（8）2×13年和2×14年兩年，A公司每年按該機床所生產產品的年銷售收入的1%向B公司支付經營分享收入。公司在租借談判和簽署租借合同過程中發(fā)生可歸屬于租借項目的手續(xù)費、差旅費9800元，2×13年和2×14年，A公司使用該數(shù)控機床生產產品的銷售收入分別為8000000元，10000000元。2×13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的保護花費2800元。2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。要求：作出A公司該業(yè)務的有關會計辦理。[答疑編號：針對該題提問]『正確答案』（1）租借期開始日的會計辦理第一步，判斷租借種類租借期3年，租借財產使用壽命5年，3/5＝60%＜75%，不切合第3條判斷標準。可是，最低租借付款額的現(xiàn)值為2319390元（計算過程見后），大于租借財產公允價值的90%，即2250000元（2500000元×90%），切合第4條判斷標準。所以這項租借應當認定為融資租借。第二步，計算租借開始日最低租借付款額的現(xiàn)值，確立租借財產入賬價值最低租借付款額＝900000×3＋0＝2700000（元）最低租借付款額現(xiàn)值＝900000×（P/A,8%,3）＝2319390＜2500000依據公允價值與最低租借付款額現(xiàn)值孰低原則，租借財產的入賬價值應為最低租借付款額現(xiàn)值2319390元＋初始直接花費9800,即2329190元第三步，計算未確認融資花費未確認融資花費＝最低租借付款額－最低租借付款額現(xiàn)值＝2700000－2319390＝380610（元）第四步，會計分錄2×12年1月1日借：固定財產——融資租入固定財產——數(shù)控機床2329190未確認融資花費380610（倒擠）貸：長久對付款——B公司——對付融資租借款2700000銀行存款98002）未確認融資花費的分攤第一步，確立融資花費分攤率因為租借財產入賬價值為其現(xiàn)值，所以原折現(xiàn)率就是分攤率，即8%。第二步，未確認融資花費分攤計算表日期租金確認的融資花費對付本金減少對付本金余額額①②③＝期初⑤×8%④＝②－③期末⑤=期初⑤－④(1)2×12年1月1日2,319,(2)2×12年12月31185,714,1,604,日900,(3)2×13年12月31128,771,833,日900,(4)2×14年12月3166,833,日900,合計2,700,380,2,319,注意：因為存在初始直接花費，所以固定財產入賬價值與初始攤余成本（對付本金初始金額）不一致。因為這里是在計算融資花費（即利息花費）的攤銷，所以應當看承租人“借”了多少本金，而不是看入賬價值是多少。初始直接花費早已支付（且未必是支付給出租人），所以不該參加融資花費的攤銷。第三步，進行詳細賬務辦理2×12年12月31日，支付第一期租金時借：長久對付款——B公司——對付融資租借款900000貸：銀行存款9000002×12年分攤未確認融資花費＝（2700000－380610）×8%＝185（元）×12年1月至12月，每個月分攤未確認融資花費時：借：財務花費15（18512）貸：未確認融資花費15注：計算融資花費的月攤銷額，用相應的年攤銷額除以12即可。●2×13年12月31日，支付第二期租金借：長久對付款——B公司——對付融資租借款900000貸：銀行存款9000002×13年分攤未確認融資花費＝[（2700000－900000）－（380610－185）]×8%＝128（元）×13年1月至12月，每個月分攤未確認融資花費時：借：財務花費10（12812）貸：未確認融資花費

10●2×14年

12月

31日，支付第三期租金借：長久對付款——

B公司——對付融資租借款

900000貸：銀行存款

9000002×14

年分攤未確認融資花費＝

380610－185

－128

＝66

（元）×14年1月至12月，每個月分攤未確認融資花費時：借：財務花費5（6612）貸：未確認融資花費5（3）履約成本的會計辦理2×13年A公司支付機床的保護花費2800元借：管理花費2800貸：銀行存款2800（4）或有租金的會計辦理公司2×13年和2×14年兩年年銷售收入分別為8000000元、10000000元借：銷售花費80000（8000000×1%）貸：其余對付款80000借：銷售花費100000（10000000×1%）貸：其余對付款100000（5）租借期屆滿的會計辦理借：累計折舊2329190貸：固定財產——融資租入固定財產——數(shù)控機床2329190注意：假如存在承租人或與之有關的第三方擔保余值，則分錄為：借：長久對付款——對付融資租借款（承租人或與其有關的第三方擔保余值）累計折舊貸：固定財產——融資租入固定財產（二）擁有融資性質的緩期付款購置財產公司購置財產有可能緩期支付有關價款。假如緩期支付的購置價款超出正常信譽條件（往常指超出三年），實質上擁有融資性質的，所購財產的成本應當以緩期支付購置價款的現(xiàn)值為基礎確立。實質支付的價款與購置價款的現(xiàn)值之間的差額，作為“未確認融資花費”核算，應當在信譽時期內采納實質利率法進行攤銷，計入有關財產成本或當期損益。五、長久應收款擁有融資性質的分期收款銷售商品（站在銷售方的角度）合同或協(xié)議價款的收取采納遞延方式，實質上擁有融資性質的，應當依照顧收的合同或協(xié)議價款的公允價值（往常為合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值）確立銷售商品收入金額。銷售方辦理：借：長久應收款（按應收合同或協(xié)議價款）貸：主營業(yè)務收入[按應收合同或協(xié)議價款的公允價值（折現(xiàn)值），或現(xiàn)銷價錢]未實現(xiàn)融資利潤（倒擠）假如波及到增值稅，則再貸記“應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）”科目，金額依照發(fā)票售價乘以增值稅稅率計算。關于未實現(xiàn)融資利潤應采納實質利率法進行攤銷，賬務辦理為：借：未實現(xiàn)融資利潤貸：財務花費實質利率，是指擁有近似信譽等級的公司刊行近似工具的現(xiàn)時利率，或許將應收的合同或協(xié)議價款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價錢時的折現(xiàn)率等?！纠}15·多項選擇題】（2011年考題）2010年1月1日，甲公司采納分期收款方式向乙公司銷售一批商品，合同商定的銷售價值為5000萬元，分5年于每年12月31日等額收取，該批商品成本為3800萬元。假如采納現(xiàn)銷方式，該批商品的價錢為4500萬元，不考慮增值稅等要素，2010年1月1日，甲公司該項銷售業(yè)務對財務報表有關項目的影響中，正確的有（）。A.增添長久應收款4500萬元B.增添營業(yè)成本3800萬元C.增添營業(yè)收入5000萬元D.減少存貨3800萬元[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』ABD【例題16·判斷題】合同或協(xié)議價款的收取采納遞延方式，實質上擁有融資性質的，應當依照顧收的合同或協(xié)議價款確立銷售商品收入金額。（）[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』×『答案分析』應當依照顧收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確立銷售商品收入金額?！纠}17·計算題】20×1年1月1日，甲公司采納分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同商定的銷售價錢為20000000元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為15600000元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設備的銷售價錢為16000000元。假設甲公司發(fā)出商品時，其有關的增值稅納稅義務還沒有發(fā)生；在合同商定的收款日期，發(fā)生有關的增值稅納稅義務。依據本例的資料，甲公司應當確認的銷售商品收入金額為16000000元。要求：依據上邊的資料，編制甲公司有關的賬務辦理。[答疑編號：針對該題發(fā)問]『正確答案』依據以下公式：將來五年收款額的現(xiàn)值＝現(xiàn)銷方式下應收款項金額能夠得出：4000000×（P/A，r，5）＝16000000（元）可在多次測試的基礎上，用插值法計算折現(xiàn)率。當r＝7%時，4000000×＝16400800＞16000000當r＝8%時，4000000×＝15970800＞16000000所以，7%＜r＜8%。用插值法計算以下：現(xiàn)值利率164008007%16000000r159708008%16400800－16000000）/（16400800－15970800）＝7%－r）/（7%－8%）r＝%每期計入財務花費的金額如表1所示。表1單位：元日期收現(xiàn)總數(shù)A財務花費B＝期初已收本金C＝A未收本金D＝D×%－B期初D－C20×1年1月1日16,000,20×1年21月31日4,000,1,268,2,731,13,268,2×12年12月31日4,000,1,052,2,947,10,321,2×13年12月31日4,000,818,3,181,7,139,2×14年12月31日4,000,566,3,433,3,705,2×15年12月31日4,000,294,*3,705,合計20,000,4,000,16,000,尾數(shù)調整依據表1的計算結果，甲公司各期的賬務辦理以下：（1）20×1年1月1日銷售實現(xiàn)借：長久應收款——乙公司20000000貸：主營業(yè)務收入——銷售××設備16000000未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備4000000借：主營業(yè)務成本——銷售××設備15600000貸：庫存商品——××設備15600000（2）20×1年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4680000貸：長久應收款——乙公司4000000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680000借：未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備1268800貸：財務花費——分期收款銷售商品1268800（3）20×2年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4680000貸：長久應收款——乙公司4000000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680000借：未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備1052貸：財務花費——分期收款銷售商品1052（4）20×3年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4680000貸：長久應收款——乙公司4000000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680000借：未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備818貸：財務花費——分期收款銷售商品818（5）20×4年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4680000貸：長久應收款——乙公司4000000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680000借：未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備566貸：財務花費——分期收款銷售商品566（6）20×5年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4680000貸：長久應收款——乙公司4000000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680000借：未實現(xiàn)融資利潤——銷售××設備294貸：財務花費——分期收款銷售商品2942）后續(xù)計量：①可供銷售金融財產為分期付息，一次還本債券投資：借：應收利息（債券面值×票面利率）貸：投資利潤（期初攤余成本×實質利率）可供銷售金融財產——利息調整（差額，或借記）②可供銷售金融財產為一次還本付息債券投資：借：可供銷售金融財產——應計利息（債券面值×票面利率）貸：投資利潤（期初攤余成本×實質利率）可供銷售金融財產——利息調整（差額，或借記）③期末公允價值改動的辦理：借：可供銷售金融財產——公允價值改動（公允價值高于其賬面余額的差額）貸：資本公積——其余資本公積或：借：資本公積——其余資本公積（公允價值低于其賬面余額的差額）貸：可供銷售金融財產——公允價值改動因為可供銷售金融財產采納公允價值進行后續(xù)計量，而稅法例定，以公允價值計量的金融財產在擁有時期市價的顛簸在計稅時不予考慮，有關金融財產在某一會計期末的計稅基礎為其獲得成本。所以，當可供銷售金融財產的公允價值上漲時，賬面價值大于其初始獲得成本，即賬面價值大于計稅基礎，形成應納稅臨時性差別，要確認遞延所得稅欠債：借：資本公積——其余資本公積貸：遞延所得稅欠債或：借：資本公積——其余資本公積（公允價值低于其賬面余額的差額）貸：可供銷售金融財產——公允價值改動此時可供銷售金融財產的公允價值降落，賬面價值小于其初始獲得成本，即賬面價值小于計稅基礎，形成可抵扣臨時性差別，要確認遞延所得稅財產：借：遞延所得稅財產貸：資本公積——其余資本公積。④發(fā)生減值：借：財產減值損失（應減記的金額）貸：資本公積——其余資本公積（原計入的累計損失，原計入的累計利潤應借記）可供銷售金融財產——公允價值改動（期末公允價值和賬面價值之間的差額）⑤原確認的減值損失應當予以轉回：借：可供銷售金融財產——公允價值改動貸：財產減值損失【注】可供銷售權益工具的減值損失不可以經過損益轉回。⑥銷售可供銷售的金融財產：借：銀行存款等（實質收到的金額）資本公積——其余資本公積（公允價值累計改動額，或貸記）貸：可供銷售金融財產——成本——公允價值改動（賬面余額，或借記）——應計利息（賬面余額，或借記）——利息調整（賬面余額，或借記）投資利潤（差額，或借記）【例題24·計算題】20×9年1月1日，甲公司支付價款1000000元（含交易花費）從上海證券交易所購入A公司同日刊行的5年期公司債券12500份，債券票面價值總數(shù)為1250000元，票面年利率為%，于年終支付今年度債券利息（即每年利息為59000元），本金在債券到期一次性償還。甲公司沒存心圖將該債券擁有至到期，區(qū)分為可供銷售金融財產。其余資料以下：（1）20×9年12月31日，A公司債券的公允價值為1200000元（不含利息）（2）2×10年12月31日，A公司債券的公允價值為1300000元（不含利息）（3）2×11年12月31日，A公司債券的公允價值為1250000元（不含利息）（4）2×12年12月31日，A公司債券的公允價值為1200000元（不含利息）（5）2×13年1月20日，經過上海證券交易所銷售了A公司債券12500份，獲得價款1260000元。假設不考慮所得稅、減值損失等要素。計算該債券的實質利率r：000×（1＋r）－1＋59000×（1＋r）－2＋59000×（1＋r）－359000×（1＋r）－4＋（59000＋1250000）×（1＋r）－5＝1000采納插值法，計算得出r＝10%。實質利已回收的攤余成本公允價值公允價值息收入改動額（e）改動累計現(xiàn)金流入本金（c）余額(d)＝公允價值（b）＝＝期末（g）金額（f）日期＝（a）－期初(d)－（g）(a)（d）×－期末（d）＝期初（f）（b）(c)10%－期初（f）＋本期（e）20×9年1月1日1,000,0001,000,00020×9年12月31100,000-41,0001,041,000159,000159,0001,200,00059,000日2×10年12月31104,100-45,1001,086,10054,900213,9001,300,00059,000日2×11年12月31108,610-49,6101,135,710-99,610114,2901,250,00059,000日2×12年12月31113,571-54,5711,190,281-104,5719,7191,200,00059,000日2×13年12月2069,719*-69,7191,260,000-9,719*-1,260,000日小計236,000496,000-260,0001,260,000-2×13年12月201,260,0001,260,000---日合計1,496,000496,0001,000,000-2×13年12月3159,000118,719*-59,7191,250,000-日小計295,000545,000-250,0001,250,0002×13年12月311,250,0001,250,000---日合計1,545,000545,0001,000,000--尾數(shù)調整1260000＋0－1190281＝69719（元）尾數(shù)調整1250000＋59000－1190281＝118719（元）尾數(shù)調整1260000－1260000－9719＝－9719（元）依據表3中的數(shù)據，甲公司的有關賬務辦理以下：1）20×9年1月1日，購入A公司債券借：可供銷售金融財產——A公司債券——成本1250000貸：銀行存款1000000可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整250000（2）20×9年12月31日，確認A公司債券實質利息收入，公允價值改動，收到債券利息借：應收利息——A公司59000可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整41000貸：投資利潤——A公司債券100000借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000借：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動159000貸：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券159000（3）2×10年12月31日，確認A公司債券實質利息收入，公允價值改動，收到債券利息借：應收利息——A公司59000可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整45100貸：投資利潤——A公司債券104100借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000借：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動54900貸：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券549004）2×11年12月31日，確認A公司債券實質利息收入，公允價值改動，收到債券利息借：應收利息——A公司59000可供銷售金融財產——

A公司債券——利息調整

49610貸：投資利潤——A公司債券108610借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000借：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——

A公司債券

99610貸：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動99610（5）2×12年12月31日，確認A公司債券實質利息收入，公允價值改動，收到債券利息借：應收利息——A公司59000可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整54571貸：投資利潤——A公司債券113571借：銀行存款59000貸：應收利息——A公司59000借：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券104571貸：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動104571（6）2×13年1月20日，確認銷售A公司債券實現(xiàn)的損益借：可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整69719貸：投資利潤——A公司債券69719借：銀行存款1260000投資利潤——A公司債券9719貸：可供銷售金融財產——A公司債券——成本1250000——公允價值改動9719——利息調整10000公司債券的成本＝1250000（元）公司債券的利息調整余額＝－250000＋41000＋45100＋49610＋54571＋69719＝10000（元）公司債券公允價值改動余額＝159000＋54900－99610－104571＝9719（元）教材的思路辦理是在處理前先計提利息，實質上處理前計提利息的辦理能夠省略，直接依照下邊手寫板思路辦理（考試時依照本思路辦理即可）：同時，借：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券9719貸：投資利潤——A公司債券9719應從全部者權益中轉出的公允價值累計改動額＝159000＋54900－99610－104571＝9719（元）。假設甲公司購置的A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復利計算。此時，甲公司所購置A公司債券的實際利率r計算以下：（59000＋59000＋59000＋59000＋59000＋1250000）×1+r）－5＝1000000由此計算得出r≈%；據此，調整上述表3中有關數(shù)據后如表4所示；表4單位：元已回收的攤余成本公允價值變公允價值變實質利息動額（e）＝動累計金額現(xiàn)金流入本金（c）余額(d)＝公允價值日期收入（b）期末（g）－（f）＝期初(a)＝（a）－期初(d)－（g）＝（d）×%期末（d）－（f）＋本期（b）(c)期初（f）（e）20×9年1月1日1,000,0001,000,00020×9年12月3190,500-90,5001,090,500109,500109,5001,200,000日2×10年12月3198,690-98,6901,189,1901,310110,8101,300,000日2×11年12月31107,622-107,6221,296,812-157,622-46,8121,250,000日2×12年12月31117,361-117,3611,414,173-167,361-214,173***1,200,000日2×13年1月20日-154,173*154,1731,260,000214,173-01,260,000小計-260,000-260,0001,260,000-02×13年1月20日1,260,0001,260,000-0-合計1,260,000260,0001,000,000-2×13年12月31日295,000130,827**164,1731,250,000-小計295,000545,000-250,0001,250,0002×13年12月31日1,250,0001,250,000---合計1,545,000545,0001,000,000--尾數(shù)調整1260000＋0－1414＝－154（元）尾數(shù)調整1250000＋295000－1414＝130（元）尾數(shù)調整1260000－1260000－（－214）＝214（元）依據表4中的數(shù)據，甲公司的有關賬務辦理以下：1）20×9年1月1日，購入A公司債券借：可供銷售金融財產——A公司債券——成本1250000貸：銀行存款1000000可供銷售金融財產——A公司債券——利息調整250000（2）20×9年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、公允價值改動借：可供銷售金融財產——A公司債券——應計利息59000——利息調整31500貸：投資利潤——A公司債券90500借：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動109500貸：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券109500（3）2×10年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、公允價值改動借：可供銷售金融財產——A公司債券——應計利息59000——利息調整39貸：投資利潤——A公司債券98借：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動1貸：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券1（4）2×11年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、公允價值改動借：可供銷售金融財產——A公司債券——應計利息59000——利息調整48貸：投資利潤——A公司債券107借：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券157貸：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動157（5）2×12年12月31日，確認A公司債券實質利息收入、公允價值改動借：可供銷售金融財產——A公司債券——應計利息59000——利息調整58貸：投資利潤——A公司債券117借：資本公積——其余資本公積——公允價值改動——A公司債券167貸：可供銷售金融財產——A公司債券——公允價值改動167（6）2×13年1月20日，確認銷售A公司債券實現(xiàn)的損益借：投資利潤——A公司債券154貸：可供銷售金融財產——A公司債券——應計利息3（59000/360×20）——利息調整150借：銀行存款1260000可供銷售金融——A公司債券——利息調整222——公允價值改動214貸：可供銷售金融財產——A公司債券——成本1250000——應計利息232投資利潤——A公司債券214公司債券的成本＝1250000（元）A公司債券的利息調整余額＝－250000＋31500＋39＋48＋58150＝－222（元）公司債券的應計利息余額＝59000＋59000＋59000＋59000－3232（元）公司債券公允價值改動余額＝109500＋1－157－16