政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素研究

政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素研究

績(jī)效審計(jì)作為公共管理活動(dòng)的一個(gè)行之有效的工具，1972年以美國(guó)審計(jì)總署發(fā)布《政府的機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》黃皮書為標(biāo)志，20世紀(jì)90年代逐步成為國(guó)家審計(jì)的主要發(fā)展趨向，已成為多個(gè)國(guó)家公共部門在實(shí)踐中不斷討論和關(guān)注的一個(gè)重要話題，是衡量政府執(zhí)政水平的重要標(biāo)準(zhǔn)(Pollitt等，1990)。我國(guó)自1983年建立社會(huì)主義審計(jì)制度以來，政府審計(jì)工作取得了重大成就，對(duì)于促進(jìn)財(cái)政財(cái)務(wù)收支的合法合規(guī)、打擊貪污腐敗、抑制奢侈浪費(fèi)、明確政府責(zé)任、促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定健康的發(fā)展等都起到了積極的作用。然而，政府審計(jì)作為一種高層次、綜合的政府活動(dòng)不僅應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督方面發(fā)揮作用，也應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)管理領(lǐng)域發(fā)揮作用，因此，現(xiàn)階段將我國(guó)政府審計(jì)工作的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向政府績(jī)效審計(jì)具有深遠(yuǎn)的現(xiàn)實(shí)意義(孫平，2006)。我國(guó)的政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展處于探索階段，其發(fā)展水平是不均衡的，這種不均衡是由多種因素所致。然而什么因素導(dǎo)致了這種不均衡？如何看待和改善這些因素？只有對(duì)這些關(guān)鍵因素進(jìn)行充分地分析和了解，才能采取相應(yīng)的措施，提高政府績(jī)效審計(jì)水平，促進(jìn)政府績(jī)效審計(jì)的健康穩(wěn)步發(fā)展?；诖?，本文提出了政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素模型。一、文獻(xiàn)回顧與模型構(gòu)建政府績(jī)效審計(jì)是政府審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員，依照有關(guān)法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，綜合運(yùn)用各種技術(shù)和方法，對(duì)政府機(jī)構(gòu)、公共投資項(xiàng)目和公共資源的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)的活動(dòng)，即由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施的對(duì)公共部門尤其是政府部門(機(jī)構(gòu))的績(jī)效審計(jì)(張繼勛，2000)。政府績(jī)效審計(jì)在西方國(guó)家的形成背景均與政府職能的擴(kuò)大有關(guān)，究其產(chǎn)生原因：Guthrie和Parker(1999)認(rèn)為是公眾對(duì)納稅人貨幣價(jià)值和服務(wù)提供的效率性、效果性持續(xù)關(guān)注的一種反應(yīng)；Johnsen(2001)認(rèn)為隨著政府機(jī)構(gòu)規(guī)模的擴(kuò)大，政府的公共支出也隨之大幅度上升，引起了公眾對(duì)經(jīng)費(fèi)支出效益的關(guān)注，進(jìn)而要求政府對(duì)其所管理和使用的公共資源強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任?？?jī)效審計(jì)的運(yùn)行環(huán)境和影響因素在某些層面上直接決定了政府績(jī)效審計(jì)水平的高低。影響政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的因素較多，其中，政治因素和經(jīng)濟(jì)因素是學(xué)者們普遍認(rèn)同的要素。Guthrie和Parker通過對(duì)澳大利亞績(jī)效審計(jì)開展的歷史研究發(fā)現(xiàn)，個(gè)體、組織、制度、社會(huì)政治和經(jīng)濟(jì)因素對(duì)公共部門的績(jī)效審計(jì)都有直接的影響，其中強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)因素包括一個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和績(jī)效審計(jì)獲得的財(cái)政資源支持的程度；Cavalluzzo和Ittner(2004)在運(yùn)用由GAO提供的財(cái)務(wù)和績(jī)效審計(jì)結(jié)果時(shí)發(fā)現(xiàn)，技術(shù)和組織因素對(duì)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展有較大的影響；Hatherly和Parker(1988)通過對(duì)三位審計(jì)長(zhǎng)使用不同的審計(jì)方法帶來不同的績(jī)效審計(jì)效果進(jìn)行研究，得出審計(jì)負(fù)責(zé)人的態(tài)度在績(jī)效審計(jì)中有很重要的作用；Johnsen和Meklin對(duì)芬蘭和挪威兩個(gè)國(guó)家的政府績(jī)效審計(jì)進(jìn)行研究時(shí)發(fā)現(xiàn)，績(jī)效審計(jì)在地方政府中發(fā)揮了奇特的作用，其中國(guó)家行政體制、審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人態(tài)度、績(jī)效審計(jì)報(bào)告和審計(jì)后續(xù)跟蹤的作用不可或缺；Hopwood(1982)也認(rèn)為不能剝離動(dòng)態(tài)的政治過程和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的組織手段孤立地去研究績(jī)效審計(jì)，政治因素是必須要考慮的環(huán)節(jié)等；相對(duì)貧困地區(qū)來說，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)財(cái)力充裕，效益觀念要強(qiáng)一些，審計(jì)機(jī)關(guān)開展績(jī)效審計(jì)容易被理解和重視，自身也容易借鑒經(jīng)驗(yàn)開展績(jī)效審計(jì)的探索和嘗試(陳宋生，2006)。隨著信息在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中的作用越來越大，信息要素的價(jià)值也開始被引入政府績(jī)效審計(jì)，信息要素主要包括信息的質(zhì)量、傳遞。袁軍等(1992)認(rèn)為績(jī)效審計(jì)是一種昂貴的活動(dòng)，若一個(gè)國(guó)家的績(jī)效審計(jì)技術(shù)和手段達(dá)不到要求，信息質(zhì)量就無法保證，審計(jì)機(jī)關(guān)則可能無力開展績(jī)效審計(jì)；最高審計(jì)機(jī)關(guān)組織審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該采取適當(dāng)措施提供專業(yè)進(jìn)修機(jī)會(huì)包括崗位培訓(xùn)和外部培訓(xùn)，此規(guī)定強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員培訓(xùn)的重要性；歐陽華生(2009)以制度變遷理論為依據(jù)，分析了影響績(jī)效審計(jì)制度變遷的技術(shù)水平、政府收入規(guī)模和社會(huì)人文發(fā)展指數(shù)等七種需求影響因素；陳宋生(2006)從制度變遷視角提出我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)本身對(duì)績(jī)效審計(jì)的需求也明顯不足。法律因素指國(guó)家的立法和標(biāo)準(zhǔn)健全程度，是保障政府績(jī)效審計(jì)順利進(jìn)行的重要手段。趙彩霞(2010)用地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、法律環(huán)境、區(qū)域因素和財(cái)政支出規(guī)模四個(gè)制度變量檢驗(yàn)對(duì)績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響程度，研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)制度環(huán)境是造成我國(guó)績(jī)效審計(jì)地區(qū)發(fā)展不平衡的重要因素；楊肅昌(2004)認(rèn)為世界上績(jī)效審計(jì)較活躍的國(guó)家都是在《憲法》或《審計(jì)法》中有明確規(guī)定的，所以法律要素也是必須要考慮的一個(gè)重要因素；李培根(2003)對(duì)中國(guó)審計(jì)問題進(jìn)行了問卷調(diào)查，指出合適的制度安排和強(qiáng)有力的法律保障對(duì)政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展有一定的促進(jìn)作用?？傊?，從國(guó)內(nèi)外對(duì)政府績(jī)效審計(jì)的研究文獻(xiàn)來看，績(jī)效審計(jì)的研究成果已比較豐富，但在政府績(jī)效審計(jì)影響因素方面，雖然不同研究者從不同角度對(duì)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展進(jìn)行了研究和驗(yàn)證，然而對(duì)于影響因素的界定和分析仍缺乏統(tǒng)一認(rèn)識(shí)。因此，本文考慮到績(jī)效審計(jì)的發(fā)展和特點(diǎn)，選取政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素作為研究對(duì)象，試圖構(gòu)建影響因素模型，進(jìn)而確定關(guān)鍵的政府績(jī)效審計(jì)影響因素和測(cè)度指標(biāo)。因此，基于已有的文獻(xiàn)和定性分析，提出政府績(jī)效審計(jì)的影響因素模型，如圖1所示。二、研究設(shè)計(jì)(一)變量定義與測(cè)量本文主要通過現(xiàn)有文獻(xiàn)、專家個(gè)人深度訪談和樣本對(duì)象群體訪談獲得定性數(shù)據(jù)?；诂F(xiàn)有文獻(xiàn)形成訪談問題，采用開放性的訪談方式，比如，您認(rèn)為影響政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的因素有哪些？訪談結(jié)束后，對(duì)參與者的回答進(jìn)行整理，把屬于相同或相似含義的歸結(jié)到一個(gè)測(cè)度項(xiàng)。針對(duì)我國(guó)政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的獨(dú)特情景，采用專家法①確定了我國(guó)政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的三個(gè)測(cè)度項(xiàng)：我國(guó)政府績(jī)效審計(jì)的執(zhí)行水平、發(fā)展前景和發(fā)展障礙。最終確定了6個(gè)研究維度，27個(gè)有效測(cè)度項(xiàng)。具體測(cè)度項(xiàng)及其來源如表1所示。(二)數(shù)據(jù)收集在問卷設(shè)計(jì)中，各變量的測(cè)度項(xiàng)設(shè)計(jì)借鑒了既有變量，并使用李克特七級(jí)量表進(jìn)行評(píng)分(從“很不同意”到“非常同意”)。為避免問卷內(nèi)容存在語意表達(dá)方面的問題，研究中采用問卷前測(cè)(pre-test)的方式對(duì)問卷內(nèi)容進(jìn)行檢查。前測(cè)對(duì)象是來自全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的30位審計(jì)人員，請(qǐng)他們針對(duì)問卷內(nèi)容提供意見，進(jìn)而對(duì)問卷進(jìn)行修正。在正式問卷調(diào)查中，調(diào)查對(duì)象選取的是來自全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的217名專業(yè)審計(jì)人員，初始得到217份問卷回復(fù)。為確保調(diào)查結(jié)果的準(zhǔn)確性，結(jié)果全部相同、呈對(duì)稱分布或存在大量缺失值的問卷被剔除，績(jī)效審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)低于一年的也被剔除。最終，有效問卷166份，有效回收率為76%。樣本特征如表2所示，與《審計(jì)署人力資源管理研究》基本相符，分布合理，研究結(jié)果有一定的普適性。三、數(shù)據(jù)分析和結(jié)果(一)共同方法偏差檢驗(yàn)共同方法偏差(commonmethodbiases)指的是由于同一個(gè)人對(duì)預(yù)測(cè)變量與效標(biāo)變量作反應(yīng)而造成的預(yù)測(cè)變量、效標(biāo)變量的人為共變。本文采用控制非可測(cè)方法潛變量效應(yīng)的方法，即將共同方法偏差作為一個(gè)潛變量放入結(jié)構(gòu)方程模型，允許所有標(biāo)識(shí)變量在這個(gè)方法潛在變量上負(fù)載，通過檢驗(yàn)?zāi)Ｐ蛿M合度，從而檢驗(yàn)共同方法偏差的效應(yīng)，并在估計(jì)預(yù)測(cè)與效標(biāo)變量關(guān)系時(shí)對(duì)共同方法偏差實(shí)施控制。模型的比較采用卡方準(zhǔn)則(溫忠麟、侯杰泰，2004)，需要根據(jù)模型各自的Δ及Δdf(的差異及df的差異)而決定，本研究樣本量為166，應(yīng)取α=0.01為顯著性水平②。檢驗(yàn)結(jié)果表明，Δ=14.8，Δdf=8，α'=0.015＞0.01，即加入共同方法偏差因素后，模型并未顯著改善，所以測(cè)量中不存在顯著的共同方法偏差，如表3所示。(二)信度和效度本研究采用SPSS16.0和Amos18.0進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，變量信度和效度的檢驗(yàn)結(jié)果如表4所示。結(jié)構(gòu)變量的Cronbachα系數(shù)在0.72到0.81的范圍內(nèi)變化，表明樣本的信度較好。用單項(xiàng)—總體相關(guān)系數(shù)(CITC值)來凈化測(cè)度項(xiàng)，PF6、PF7、EF5、LF3、IF4、IF5、AQ4的CITC值均低于0.5，由CFA結(jié)果可知，刪除上述測(cè)度項(xiàng)后可以較大程度地提高相應(yīng)變量的Cronbachα系數(shù)，可以提升整體信度，遵循Churchill的建議，可以刪除上述測(cè)度項(xiàng)(ChurchillJr，1979)。對(duì)于收斂效度，通過對(duì)各潛變量的平均萃取方差(AVE)、相應(yīng)可測(cè)變量的因子負(fù)載、復(fù)合信度(CR)進(jìn)行檢驗(yàn)分析，標(biāo)準(zhǔn)因子負(fù)載介于0.68至0.91之間，AVE均高于0.5，CR均高于推薦值0.7，表明樣本具有很好的收斂效度；對(duì)于差別效度，所有變量之間的平方系數(shù)均小于變量的因子抽取平均方差值，滿足區(qū)別效度檢驗(yàn)的要求(吳明隆，2009)。所有測(cè)度檢驗(yàn)結(jié)果均反映了模型具有良好的測(cè)度屬性。(三)模型檢驗(yàn)回歸分析的路徑檢驗(yàn)結(jié)果如圖2所示。在0.05的顯著性水平下，審計(jì)人員素質(zhì)因素的影響作用最大，路徑系數(shù)是0.41，其次是政治因素(0.37)、法律因素(0.33)、經(jīng)濟(jì)因素(0.28)、信息因素(0.26)。圖2回歸分析結(jié)果注：*表示顯著性水平為0.1，**表示顯著性水平為0.05，***表示顯著性水平為0.001。AMOS18.0還給出了模型的各項(xiàng)擬合指標(biāo)值，如表5所示。卡方值和自由度的比值為1.597，RMSEA為0.077，GFI、CFI、IFI均大于0.9，AGFI大于0.80，GFI略小于0.9，表明提出的假設(shè)模型和實(shí)際數(shù)據(jù)的擬合狀況良好。四、主要研究結(jié)論與啟示(一)主要研究結(jié)論以往研究多關(guān)注政府績(jī)效審計(jì)開展的理論依據(jù)、發(fā)展現(xiàn)狀、實(shí)施意義和主要障礙，對(duì)政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素研究較少，且多數(shù)尚處于概念原理和實(shí)務(wù)方法的定性探討階段，少數(shù)定量研究只關(guān)注單一影響因素?；诖耍狙芯空撟C了綜合因素對(duì)政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響。結(jié)果表明五個(gè)因素均對(duì)政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展有顯著影響，其中審計(jì)人員素質(zhì)因素的影響作用最大(β=0.41，ρ＜0.001)，其次為政治因素(β=0.37，ρ＜0.001)、法律因素(β=0.33，ρ＜0.01)、經(jīng)濟(jì)因素(β=0.28，ρ＜0.01)和信息因素(β=0.26，ρ＜0.01)。(二)啟示1.理論啟示首先，建立了科學(xué)、全面的政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的影響因素模型，為進(jìn)一步提高政府績(jī)效審計(jì)水平提供了理論依據(jù)?；贘ohnsen和Meklin、Parker和Guthrie、趙彩霞等學(xué)者的研究，本文用實(shí)證方法確定了績(jī)效審計(jì)的影響因素。較之前人的研究，本研究把信息因素和審計(jì)人員素質(zhì)因素也作為自變量，這是因?yàn)榕c審計(jì)人員進(jìn)行訪談時(shí)發(fā)現(xiàn)，多數(shù)審計(jì)人員認(rèn)為：(1)在績(jī)效審計(jì)過程中出現(xiàn)的信息不暢或失真有可能會(huì)影響績(jī)效審計(jì)的準(zhǔn)確性和公正性，甚至?xí)绊懹行畔⒃诳?jī)效審計(jì)通道中的傳播，給績(jī)效審計(jì)工作帶來極其不利的影響。(2)政府績(jī)效審計(jì)最終要靠審計(jì)人員來實(shí)施，審計(jì)人員對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)同、對(duì)績(jī)效審計(jì)工作的負(fù)責(zé)、較高的政策領(lǐng)悟水平是績(jī)效審計(jì)得以有效進(jìn)行的重要前提。檢驗(yàn)結(jié)果進(jìn)一步表明，信息因素和審計(jì)人員素質(zhì)對(duì)政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展有顯著積極影響。其次，確定了政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的外在影響機(jī)制。提高政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展水平，必須同時(shí)從兩方面著手：一是對(duì)績(jī)效審計(jì)的三個(gè)要素(Economy、Efficiency和Effectiveness)著手進(jìn)行分析和改善，很多學(xué)者已經(jīng)做了相應(yīng)的研究；二是對(duì)外在影響要素進(jìn)行控制，從而達(dá)到改善政府績(jī)效審計(jì)水平的目的。本研究對(duì)外在影響要素的充分識(shí)別，使績(jī)效審計(jì)政策制定者能夠制定目標(biāo)更清晰、內(nèi)容更明確的審計(jì)方針，使績(jī)效審計(jì)實(shí)踐者能夠在審計(jì)過程中最大限度地提高政府績(jī)效審計(jì)效度。2.實(shí)踐啟示首先，確定了提高政府績(jī)效審計(jì)水平的最佳路徑。從研究結(jié)果可知，對(duì)政府績(jī)效審計(jì)影響最大的因素為審計(jì)人員素質(zhì)因素。這要求在以后的政府績(jī)效審計(jì)工作中，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該把培養(yǎng)擁有專業(yè)績(jī)效審計(jì)技能的政府績(jī)效審計(jì)人員作為首要任務(wù)，不斷提高其業(yè)務(wù)水平，加強(qiáng)自我的職業(yè)道德感，提升政策水平的領(lǐng)悟能力。其次，為建立一套循序漸進(jìn)的審計(jì)機(jī)制提供了思路。影響政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的因素不是單一存在的，而是環(huán)環(huán)相扣的。政治因素直接影響和制約政府績(jī)效審計(jì)過程，經(jīng)濟(jì)因素直接決定著政府績(jī)效審計(jì)開展的力度，法律因素是開展績(jī)效審計(jì)的有效保障，信息暢通是政府績(jī)效審計(jì)順利進(jìn)行的重要保證，審計(jì)人員缺乏必要的知識(shí)會(huì)對(duì)政策理解不透徹，可能導(dǎo)致在執(zhí)行中失真、失當(dāng)、失誤。這要求在以后的政府績(jī)效審計(jì)工作中盡快形成審計(jì)機(jī)關(guān)、政府機(jī)關(guān)、民眾利益相關(guān)三方共同參與的績(jī)效審計(jì)機(jī)制。最后，為實(shí)現(xiàn)績(jī)效審計(jì)工作的法制化、規(guī)范化和科學(xué)化提供了建議。具體措施包括：(1)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)在現(xiàn)有的真實(shí)合法性審計(jì)中，加入效益性的目標(biāo)要求，增加績(jī)效審計(jì)的分量。(2)有條件(經(jīng)濟(jì)條件、政治條件同時(shí)滿足)的審計(jì)機(jī)關(guān)先行實(shí)踐，帶