增值稅期末留抵退稅與附加稅費(fèi)優(yōu)惠計(jì)算方法

增值稅期末留抵退稅與附加稅費(fèi)優(yōu)惠計(jì)算方法

增值稅期末留抵稅額，是增值稅一般納稅人（以下簡稱"納稅人"）已繳納但未抵扣完的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。我國的增值稅稅制過去始終實(shí)行留抵稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期抵扣制度。此前，先是在個別領(lǐng)域試行了增值稅留抵稅額退稅；2024年，財(cái)政部、稅務(wù)總局《關(guān)于2024年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2024〕70號）規(guī)定在部分行業(yè)實(shí)施一次性的期末留抵稅額退稅，但并沒有將留抵退稅作為一種常態(tài)化、規(guī)范化的制度確立下來。

從2024年開頭，我國逐步開頭建立留抵退稅制度。財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告2024年第39號）規(guī)定，自2024年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。（全面試行留抵退稅制度，不再區(qū)分行業(yè)，只要增值稅一般納稅人符合規(guī)定的條件，都可以申請退還增值稅增量留抵稅額）

增值稅期末留抵稅額及留抵退稅概述

依據(jù)現(xiàn)行增值稅稅收政策及計(jì)稅原理：納稅人當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。在實(shí)務(wù)中，增值稅征管制度（包括納稅申報表）規(guī)定：納稅人當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額。

同是基于增值稅的計(jì)稅原理和征管制度規(guī)定：納稅人當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額+上期留抵稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出-免、抵、退應(yīng)退稅額+按適用稅率計(jì)算的納稅檢查應(yīng)補(bǔ)繳稅額=當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額。

若當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額時，該合計(jì)應(yīng)抵扣稅額即為當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額，因“當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額”，故以當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去該實(shí)際抵扣稅額后，其差額部分即為當(dāng)期的應(yīng)納稅額，需要由納稅人繳納。

若當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額時，當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額則以當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為限（相等），因“當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額”，故當(dāng)期應(yīng)納稅額為零；再以當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額減去當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額，其余額（尚未抵扣完畢的差額部分）即為當(dāng)期的期末留抵稅額（即下期“上期留抵稅額”），繼而結(jié)轉(zhuǎn)至下期在計(jì)算“合計(jì)應(yīng)抵扣稅額”時連續(xù)抵扣。如此逐期連續(xù)，直至某一納稅期的當(dāng)期銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額時為止。

以上就是增值稅留抵稅額（“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目借方發(fā)生額）產(chǎn)生的緣由以及計(jì)算過程。

時至2024年3月，為了鼓舞企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)，同時基于退稅效率和成本效益的考慮，39號聯(lián)合公告規(guī)定，符合相關(guān)規(guī)定條件的納稅人，自2024年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個月（按季納稅的，連續(xù)兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退還增量留抵稅額（當(dāng)期與2024年3月底相比新增加的期末留抵稅額）。同時還規(guī)定，納稅人當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例×60%。

納稅人取得退還的留抵稅額后，又產(chǎn)生新的留抵，應(yīng)重新根據(jù)退稅資格條件進(jìn)行推斷（“連續(xù)六個月增量留抵稅額均大于零”這一條件中"連續(xù)六個月"不行重復(fù)計(jì)算），再次滿意退稅條件的，可以連續(xù)申請退還留抵稅額。納稅人取得退還的留抵稅額后，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減當(dāng)期留抵稅額，并在申報表和會計(jì)核算中予以反映。

附加稅費(fèi)計(jì)算依據(jù)允許扣除留抵退稅

依照現(xiàn)行稅法及相關(guān)政策規(guī)定，繳納增值稅的納稅人還需以繳納的增值稅額為計(jì)稅（征）依據(jù)，依7%（5％、1％）繳納城市維護(hù)建設(shè)稅，依3%和2%的標(biāo)準(zhǔn)分別繳納訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加。對在市區(qū)的納稅人而言，繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加合計(jì)為已繳增值稅稅額12%的比例。

此前，為協(xié)作財(cái)稅〔2024〕70號文件所定“部分行業(yè)實(shí)施期末留抵稅額退稅”政策的實(shí)施，財(cái)政部、稅務(wù)總局曾發(fā)布了《關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加政策的通知》（財(cái)稅〔2024〕80號），明確“對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”。

鑒于財(cái)稅〔2024〕80號文件并未限定只適用某一時期或某個行業(yè)，因此，該項(xiàng)政策適用于全部“實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人”。從而，本次39號聯(lián)合公告發(fā)布的深化增值稅改革稅收政策涉及的增值稅期末留抵退稅，也適用財(cái)稅〔2024〕80號文件的規(guī)定，即對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

而且，從今前《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅法（征求意見稿）》擬明確規(guī)定“對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅的計(jì)稅依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”來看，該項(xiàng)政策以后將長期存在。

然，對于財(cái)稅〔2024〕80號文件“對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”的規(guī)定，有些網(wǎng)友覺得不太好理解，有網(wǎng)友甚至問道：這個文件的意思是不是說，有留抵增值稅的，可以在企業(yè)應(yīng)交“城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的稅費(fèi)”中扣除后再退還？

筆者以為，要正確理解財(cái)稅〔2024〕80號文件的意思，需結(jié)合增值稅期末留抵退稅與當(dāng)期應(yīng)納增值稅的關(guān)系，以及增值稅應(yīng)納稅額與相應(yīng)的城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加這幾者之間的關(guān)系是怎么的。

退還留抵稅額對繳納附加稅費(fèi)的影響

如前所述，納稅人假如不申請退還增值稅留抵稅額，則可連續(xù)抵扣以后納稅期（比如往后5個月）產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅額，直到某一納稅期的銷項(xiàng)稅額大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額時，才需以差額部分（即當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額）為計(jì)稅（征）依據(jù)計(jì)算繳納.

而假如此時申請退還了留抵稅額，就意味著后期可連續(xù)抵扣的留抵稅額清零或削減，當(dāng)后期（比如此后第2個月）產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額大于合計(jì)應(yīng)抵扣稅額，其差額部分除了成為增值稅應(yīng)納稅額需要繳納外，還需據(jù)此計(jì)算繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加。這相當(dāng)于將已申請退還的這部分留抵稅額融入后期的應(yīng)納稅額，成了城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)。

這部分應(yīng)納稅額（退還的留抵稅額）對應(yīng)的城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加，也就一度被稱為是因取得增值稅留抵稅額的退稅所支付的“退稅費(fèi)用”。

例1：某市聞濤貿(mào)易有限公司2024年10月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額150萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元，9月增值稅期末留抵稅額為110萬元（因不符合期末留抵稅額退稅條件不考慮退稅問題），其10月份的上期留抵稅額相應(yīng)同為110萬元，10月份應(yīng)抵扣稅額合計(jì)為130萬元（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元+上期留抵稅額110萬元）。

因當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額（150萬元）大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額（130萬元），故當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額即為130萬元。該公司在11月份應(yīng)申報繳納10月份增值稅20萬元：

當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額150萬元－當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額130萬元＝20萬元。

同時，因該公司繳納了10月份增值稅20萬元，當(dāng)期還應(yīng)申報繳納城市維護(hù)建設(shè)稅1.4萬元、訓(xùn)練費(fèi)附加0.6萬元、地方訓(xùn)練附加0.4萬元：

城市維護(hù)建設(shè)稅：20萬元×7%＝1.4萬元

訓(xùn)練費(fèi)附加：20萬元×3%＝0.6萬元

地方訓(xùn)練附加：20萬元×2%＝0.4萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加2.4萬元。

例2：某市聞濤建筑有限公司2024年10月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額150萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元，9月份期末留抵稅額110萬元。其2024年3月期末留抵稅額10萬元，4月至9月的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例為100%，增量留抵稅額為100萬元（9月期末留抵稅額110萬元-基準(zhǔn)期3月期末留抵稅額10萬元），允許退還的增量留抵稅額=（110-10）×100%×60%=60萬元，因符合期末留抵稅額退稅政策，已在10月取得申請退還的增量留抵稅額60萬元。

此時，其10月份的上期留抵稅額變?yōu)?0萬元（9月期末留抵稅額110萬元-已退還增量留抵稅額60萬元），10月份應(yīng)抵扣稅額合計(jì)為70萬元（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元+上期留抵稅額50萬元）。

因當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額（150萬元）大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額（70萬元），故當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額即為70萬元。該公司在11月份應(yīng)申報繳納10月份增值稅80萬元：

當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額150萬元－當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額70萬元＝80萬元。

同時，因該公司繳納了10月份增值稅80萬元，假設(shè)沒有相關(guān)配套政策，則還應(yīng)申報繳納城市維護(hù)建設(shè)稅5.6萬元、訓(xùn)練費(fèi)附加2.4萬元、地方訓(xùn)練附加1.6萬元：

城市維護(hù)建設(shè)稅：80萬元×7%＝5.6萬元

訓(xùn)練費(fèi)附加：80萬元×3%＝2.4萬元

地方訓(xùn)練附加：80萬元×2%＝1.6萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加9.6萬元。

附加稅費(fèi)計(jì)算依據(jù)中扣除退稅的效應(yīng)

針對上述狀況，為保證增值稅期末留抵退稅政策的有效落實(shí)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局早在2024年7月份就出臺了相關(guān)配套政策，對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

怎么理解“允許從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”這句話的意思呢？現(xiàn)以與例2增值稅數(shù)據(jù)相同的例3來釋義。

例3：某市聞濤建筑有限公司2024年10月產(chǎn)生增值稅銷項(xiàng)稅額150萬元，當(dāng)期取得進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元，9月期末留抵稅額110萬元。其2024年3月期末留抵稅額10萬元，4月至9月的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例為100%，增量留抵稅額為100萬元（9月期末留抵稅額110萬元-基準(zhǔn)期3月期末留抵稅額10萬元），允許退還的增量留抵稅額=（110-10）×100%×60%=60萬元，因符合期末留抵稅額退稅政策，已在10月取得申請退還的增量留抵稅額60萬元。

此時，其10月份的上期留抵稅額變?yōu)?0萬元（9月期末留抵稅額110萬元-已退還增量留抵稅額60萬元），10月份應(yīng)抵扣稅額合計(jì)為70萬元（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元+上期留抵稅額50萬元）。

因當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額（150萬元）大于當(dāng)期合計(jì)應(yīng)抵扣稅額（70萬元），故當(dāng)期實(shí)際抵扣稅額即為70萬元。該公司在11月份應(yīng)申報繳納10月份增值稅80萬元：

同時，由于該公司繳納了10月份的增值稅80萬元，按一般情形就還應(yīng)以此為計(jì)稅（征）依據(jù)申報繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加。而依據(jù)“對實(shí)行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額”的政策規(guī)定，允許該公司將退還的增值稅留抵稅額60萬元從當(dāng)期城市維護(hù)建設(shè)稅及訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加的計(jì)稅（征）依據(jù)（80萬元）中扣除，該公司則只需以20萬元（80－60）為計(jì)稅（征）依據(jù)申報繳納10月份的城市維護(hù)建設(shè)稅1.4萬元、訓(xùn)練費(fèi)附加0.6萬元、地方訓(xùn)練附加0.4萬元：

城市維護(hù)建設(shè)稅:（80－60）萬元×7%＝1.4萬元

訓(xùn)練費(fèi)附加：（80－60）萬元×3%＝0.6萬元

地方訓(xùn)練附加：（80－60）×2%＝0.4萬元

以上合計(jì)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加2.4萬元。

從例1、例2和例3的城市維護(hù)建設(shè)稅、訓(xùn)練費(fèi)附加和地方訓(xùn)練附加繳納金額可見：

1.例1中的納稅人不涉及退還增值稅留抵稅額，在11月份應(yīng)繳10月份的城市維護(hù)建設(shè)稅及附加2.4萬元。

2.假如沒有相關(guān)配套政策，例2中的納稅人在10月份退還增值稅留抵稅額60萬元以后，在11月份要繳納10月份的城市維護(hù)建設(shè)稅及附加9.6萬元，與例1中的未申請退還留抵稅額的納稅人相比，要多繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加7.2萬元（9.6－2.4），相當(dāng)于額外支出了退還的