房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃及房地產(chǎn)投資風險規(guī)避

房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃???????一、房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算概述土地增值稅，是指對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。土地增值稅的計稅依據(jù)是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額，是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除稅法規(guī)定的扣除項目金額后的余額。

納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入在內(nèi)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟利益。扣除項目及其金額具體包括，取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本（主要包括土地征用及拆遷補償費、前期工費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用等）、房地產(chǎn)開發(fā)費用（主要包括與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務費用）、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金和財政部確定的其他扣除項。土地增值稅的計算方法是，首先以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除扣除項目后得出增值額；再以增值額同扣除項目相比，其比值即為土地增值率；然后根據(jù)土地增值率的高低確定適用稅率，用增值額和適用稅率相乘，得出應納稅額。土地增值稅稅率表范

圍規(guī)定稅率速算扣除系數(shù)增值額未超過扣除項目金額50%的30%0%增值額超過扣除項目金額50%未超過100%的40%5%增值額超過扣除項目金額100%未超過200%的50%15%增值額超過扣除項目金額200%的60%35%

房地產(chǎn)開發(fā)項目經(jīng)營方式比較特殊，土地增值稅征收管理難度較大，其中，非常特出的問題是，納稅人成片受讓土地使用權(quán)后分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，以及納稅人采取預售方式出售商品房。國家為了加強土地增值稅的征收管理，保證稅收及時足額入庫，采取了先按比例預征，然后再予以清算的方法。土地增值稅清算是指，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)和有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)項目應繳納的土地增值稅稅額，填寫清算申報表，向主管稅務機關(guān)提供有關(guān)資料，辦理清算手續(xù)，結(jié)清土地增值稅稅款的行為。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)符合這些條件之一的，應當進行算：（1）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。對于符合這些條件之一的，主管稅務機關(guān)可以要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行清算：（1）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預售）許可證滿3年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務機關(guān)規(guī)定的其他情況。二、涉及房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的稅收優(yōu)惠（一）財政部確定的其他扣除項財政部確定的一項重要扣除項目是，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人允許按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20%的扣除。（二）建造普通標準住宅出售的稅收優(yōu)惠建造普通標準住宅出售，其增值額未超過扣除項目金額之和20%的，予以免稅。超過20%的，應就其全部增值額按規(guī)定計稅。所謂“普通標準住宅”，是指按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、小洋樓、度假村、以及超面積、超標準豪華裝修的住宅，均不屬于普通標準住宅。2005年6月1日起，普通標準住宅應同時滿足：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上，單套建筑面積在120平方米以下，實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。（三）因國家建設需要而被政府征收、收回的房地產(chǎn)，免稅

這類房地產(chǎn)是指因城市市政規(guī)劃、國家建設需要拆遷，而被政府征收、收回的房地產(chǎn)。由于上述原因，納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，亦給予免稅。

三、房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃方法納稅籌劃，是指納稅人通過合法手段，對戰(zhàn)略、經(jīng)營、投資及財務活動和涉稅事項進行事先規(guī)劃和安排，以節(jié)約稅收、遞延納稅、降低稅務風險為目標的一系列稅務規(guī)劃活動。房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算中的納稅籌劃方法有如下幾項：1、收入分散籌劃法土地增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去規(guī)定扣除項目金額后的余額。因此在扣除項目金額一定的情況下，轉(zhuǎn)讓收入越少，土地增值額就越小，當然稅率和稅額就越低。所以，分散房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收入，從而達到降低應稅收入的目的，就是一項很好的應用。常見的辦法就是，把在整個房地產(chǎn)中可以分開的部分分離，分次單獨簽定合同。例如某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準備開發(fā)一塊精裝修的樓盤，預計精裝修房屋的市場售價是1.8億元（含裝修費0.6億元），該企業(yè)可以分兩次簽定合同，第一次可以在毛坯房建成后先簽定1.2億元的房屋買賣合同，第二次在裝修時再簽訂0.6億元的裝修合同。第一次涉及房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，應當繳納土地增值稅，第二次是裝修合同，并不涉及房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，所以無需繳納土地增值稅。這樣就使得應納稅額有所減少，達到節(jié)稅的目的。目前萬科開發(fā)的樓盤就是這樣運用該方法的典型例子。2、費用遷移籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)費用即期間費用（銷售費用、管理費用、財務費用）不以實際發(fā)生數(shù)扣除，而是根據(jù)利息是否按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤作為一定條件，按房地產(chǎn)項目直接成本的一定比例扣除。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)完全可以通過事前籌劃的方式，把實際發(fā)生的期間費用通過合法的方式轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開發(fā)項目直接成本中去。從而，期間費用減少，房地產(chǎn)項目的開發(fā)成本卻增大了。也就是說房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不增加任何開支的情況下，通過費用遷移法，就可以增大土地增值稅允許扣除項目的金額，從而達到節(jié)稅的目的。4、成本均衡籌劃法如果房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的項目很多，必然導致不同地方的開發(fā)成本可能同，進而出現(xiàn)有的項目增值率較高，有的項目增值率較低，這種增值率不均衡的情況實際會加重房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負，這就要求企業(yè)對開發(fā)成本進行必要的調(diào)整，使得各處開發(fā)業(yè)務的增值率大致相同，從而節(jié)省稅款。因此，成本均衡分攤是抵銷增值額、節(jié)約稅負的一種方法。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以把一段時間內(nèi)各個項目發(fā)生的開發(fā)成本，根據(jù)增值率可能出現(xiàn)的高低不平現(xiàn)象，進行最大限度的合理調(diào)整，均衡分攤，這樣避免出現(xiàn)某個項目增值率過高的現(xiàn)象，從而節(jié)省部分稅款的繳納。比如，一個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一共開發(fā)五個項目，經(jīng)預算，這五個項目的增值率可能分別為25%、38%、43%、54%、68%，如果合理運用成本均衡籌劃法，經(jīng)過調(diào)整可能的增值率為29%、40%、48%、49%、50%，結(jié)果必然導致實際稅負的降低。5、利息支出籌劃法一般來講，房地產(chǎn)業(yè)屬于高負債的行業(yè)，可能會發(fā)生大量的借款，因此利息支出無法避免。利息支出的不同運用方法一定會對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅負發(fā)生影響。根據(jù)稅法規(guī)定：財務費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額，其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按項目地價款和開發(fā)成本之和的5％以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按項目地價款和開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除。那么，利息支出籌劃法就可以運用了。假如房地產(chǎn)開發(fā)項目主要依靠借款，利息費用較高，則應當以金融機構(gòu)的借款證明，對利息予以沖抵費用；反之，借款很少，則不列利息支出（財務費用），充分運用占項目地價款和開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)的銷售費用和管理費用予以調(diào)整，從而達到節(jié)約了數(shù)額不菲的稅負的目的，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。

6、特殊方式籌劃法根據(jù)稅法規(guī)定：土地增值稅，是指對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。假如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未取得國有土地使用權(quán)或者通過其他特殊的市場化行為，也可以達到納稅籌劃的目的。具體有以下幾種：（1）代建房籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)下設全資的建筑業(yè)子公司幫助他人代建房屋，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，雖然取得了收入，但未發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，其收入屬于增值稅的征稅范圍，只征收11%的增值稅而已。（原來是屬于營業(yè)稅3％，營改增后11％，則還可以抵扣。老項目3％征收率。）（2）集體土地開發(fā)房屋籌劃法土地增值稅針對的是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入征稅。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的集體土地項目，比如安置房、農(nóng)村保障房、經(jīng)濟適用房等，則根本不需要繳納土地增值稅。（3）合作建房籌劃法稅法規(guī)定，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后分房自用的，暫免征收土地增值稅。（4）企業(yè)重組籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)運用收購、兼并等方法，對其他企業(yè)進行重組，則對被重組企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)或者目標企業(yè)的股權(quán)變更，導致國有土地使用權(quán)及其房屋等發(fā)生權(quán)屬變動等情形，暫免征收土地增值稅。

四、有關(guān)土地增值稅方面的法律法規(guī)和部門規(guī)章（一）中華人民共和國土地增值稅暫行條例（1993月12月13日

國務院138號令）（二）中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則（1995年1月27日財法字【1995】006號）（三）財政部國家稅務總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知財稅[1995]48號（四）國家稅務總局國家土地管理局關(guān)于土地增值稅若干征管問題的通知國稅發(fā)[1996]4號（五）國家稅務總局建設部關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)問題的通知國稅發(fā)[1996]48號（六）國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知

國辦發(fā)〔2005〕26號（七）國家稅務總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知

國稅發(fā)[2006]187號（八）財政部國家稅務總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知財稅[2006]21號（九）國家稅務總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算管理規(guī)程》的通知國稅發(fā)[2009]91號（十）國家稅務總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知

國稅函[2010]220號房地產(chǎn)投資風險規(guī)避能源與環(huán)境學院風險在房地產(chǎn)開發(fā)過程中無處不在，如果沒有很好的風險管理措施，開發(fā)商就會被可能發(fā)生的損失所困擾，其擔憂可能會使其終止某些開發(fā)與經(jīng)營活動或者是改變其經(jīng)營方式。因此精確而有效的風險管理是房地產(chǎn)開發(fā)商最經(jīng)濟、最有效地處理各種意外損失風險的重要途徑。加強風險管理的重要意義房地產(chǎn)開發(fā)風險管理是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用科學的方法，對開發(fā)過程中存在的風險進行預測、識別、分析、評價，選擇最佳風險管理措施，保證以較低的耗費最大限度地降低風險損失，獲得安全保障的過程。房地產(chǎn)開發(fā)過程的風險類別1.經(jīng)濟風險通貨膨脹風險也稱為購買力風險，是指投資完成后所收回的資金與初始投入的資金相比，購買力降低給投資者帶來的風險。由于居民購買力有限而導致工程項目滯銷，通貨膨脹利率浮動等因素導致工程造價上漲或政策法規(guī)的變化導致?lián)?、保險、稅等額外費用的增加。2.財務風險財務風險是指投資者舉債經(jīng)營而產(chǎn)生的不能履行債務義務或不能及時獲得貸款的風險。建設資金不到位，工程款無法按時支付，容易導致施工承包商的索賠，造成工期延期，甚至會出現(xiàn)“爛尾樓”。3.技術(shù)風險由于建設項目所選用的工藝、設備在項目建成時已過時，或由于設計施工單位的技術(shù)管理水平不高，使工程項目出現(xiàn)質(zhì)量缺陷或事故等。4.決策風險在可行性研究階段，由于信息的不完備，引起建設項目定位不準確，往往導致建設項目的收益損失，形成決策失誤。5.不可抗力風險如臺風、洪水、地震，由此蒙受的投資損失。6.管理失誤風險缺乏管理和常識，與承包商簽訂的合同不嚴密，致使施工現(xiàn)場協(xié)調(diào)和監(jiān)督指導不利而出現(xiàn)管理混亂、工程質(zhì)量和安全事故的風險。7.組織風險項目業(yè)主若是聯(lián)合體，則可能由于各合伙人對應盡的業(yè)務和應享有的權(quán)利等的理解或態(tài)度的不同而造成項目進展緩慢，即使在項目執(zhí)行組織內(nèi)部、項目管理班子也會因同各職能部門之問的配合不利而導致不能對各部門實施有效的管理。8.利率風險利率風險是指資金利率的變化對房地產(chǎn)市場的影響和可能給投資者帶來的損失。房地產(chǎn)投資額大、投資周期長,這就注定外部資金尤其是銀行貸款額相當大。這樣的不良后果使企業(yè)負債規(guī)模過大,當利率上升時,企業(yè)支付的利息隨之增高,資本成本增大,樓盤成本加大,如果價格調(diào)高,樓盤賣不動,如果價格不動,則利潤減少甚至為零,更壞的結(jié)果是銷售價格低于成本，導致虧本。9.房地產(chǎn)政策風險房地產(chǎn)政策的改變,尤其是調(diào)整性政策的出臺,必然導致某些房地產(chǎn)成為犧牲品,例如出臺的房產(chǎn)稅收政策,個人將購買不足兩年的住房對外銷售,征收5%全額營業(yè)稅。上述各種風險是房地產(chǎn)投資中比較常見的主要風險。實際上,由于房地產(chǎn)投資的復雜性,其中的風險是多種多樣的。加強風險管理的對策房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要加強風險的防范，強化風險管理，可以從以下幾方面進行風險管理：1.正確對待開發(fā)風險風險是一種客觀存在，是不可避免的，只要房地產(chǎn)開發(fā)商開展業(yè)務，就必然伴隨著風險。對待風險，不能過于保守，要合理承擔，不能為了回避風險，而降低工作效率，從而失去競爭力；但也不能盲目樂觀，有的風險雖然較少發(fā)生，但它一旦發(fā)生，帶來的后果較為嚴重，損失巨大，甚至有可能“拖垮”一個企業(yè)，所以要正確衡量風險的發(fā)生概率及其后果，使“風險與收益對等”。2.主動進行風險識別風險識別是風險管理的首要內(nèi)容和基礎工作，任何風險，尤其是重大風險，如被忽略都可能導致風險管理的失誤和失敗。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應周密分析企業(yè)所處的社會經(jīng)濟環(huán)境，剖析企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)活動中客觀存在的種種不利因素和弱點，以及對企業(yè)利益可能造成的威脅。3.科學進行風險評估對房地產(chǎn)開發(fā)風險進行量化和測定，確定開發(fā)活動中各種風險發(fā)生的概率及確定風險可能給開發(fā)活動帶來的損失程度。4.強化風險防范與控制在市場經(jīng)濟下，房地產(chǎn)市場是瞬息萬變的，風險無處不在，制訂一系統(tǒng)的防范風險措施有利于開發(fā)商管理業(yè)務、優(yōu)化資源。重視前期可行性研究工作。可行性研究是開發(fā)建設項目投資決策的基礎，是防范開發(fā)風險的保證，因此必須重視加強項目的可行性研究工作，加大可行性研究的人力、物力、財力和時間投入；科學、全面而不失重點地開展可行性研究工作，在進行可行性研究時，尤其要注重對市場需求預測和競爭情況分析；同時要保證可行性研究工作的獨立性。研究小組按科學的路子，獨立、客觀地去調(diào)查、分析和研究，從而保證項目決策的科學化。5.合理安排項目資金根據(jù)可能的建設進度和將會發(fā)生的實際付款時間和金額，同時考慮各種投資款項的付款特點，編制資金使用計劃；實施建設項目全過程投資控制，這是實現(xiàn)項目投資管理目標和企業(yè)投資效益的有力保證，要重視多方案的設計和選擇，尋求一次性投入少而全壽命經(jīng)濟好的設計方案，嚴格控制施工階段的費用；協(xié)調(diào)好投資控制與進度控制和質(zhì)量控制的關(guān)系，做到三者的有機配合和相互平衡。加強投資動態(tài)管理，及時發(fā)現(xiàn)可能導致未完工程投資增加的現(xiàn)實問題和潛在因素，盡早采取措施加以防范和控制。加強合同管理。嚴格執(zhí)行建設工程合同管理法律法規(guī)；普及相關(guān)法律知識，培訓合同管理人才；設立合同管理機構(gòu)，配備合同管理人員；建立合同管