第十三章 特定審計事項

第十三章特定審計事項第一頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五講授方式:教師講解,案例討論課時安排:6課時參考法規(guī):<中國注冊會計師審計準則第1332號—或有事項><中國注冊會計師審計準則第1324號—持續(xù)經營>第二頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五一或有事項的實質性程序審計目標:確定或有事項是否存在;確定或有事項的確認和計量是否符合規(guī)定;確定或有事項的披露是否恰當重點關注：①是否存在或有事項產生的條件、情況或者環(huán)境。②或有事項產生不利結果的可能性。③可能造成損失的金額或者范圍的大小。

第三頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五(一)或有事項的概念或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結果須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實?；蛴惺马椫兄饕疾旎蛴胸搨c或有資產?；蛴胸搨?指過去的交易或事項形成的潛在義務,其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實;或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務,履行該義務不是很可能導致經濟利益流出，企業(yè)或該義務的金額不能可靠地計量.（Ａ發(fā)生的可能性大Ｂ影響較大Ｃ金額不能合理估計）第四頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五或有資產:指過去的交易或事項形成的潛在資產,其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實.

若或有事項的結果很可能導致經濟利益流入企業(yè),就形成或有資產,需在報表附注中披露,否則若或有事項的結果不是很可能導致經濟利益流入企業(yè),一般不需要在報表附注中加以披露,對于或有資產,企業(yè)不應加以確認。若或有事項的結果很可能導致經濟利益流出企業(yè),同時滿足負債確認的條件,企業(yè)需要將其確認為負債---預計負債,若不滿足確認條件,企業(yè)不需要加以確認,但需在報表附注中披露.第五頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五(二)或有事項的特點、種類特點：是過去的交易或事項形成的一種狀況;具有不確定性;結果只能由未來發(fā)生的時間加以確定;影響或有事項結果的不確定性因素不能由企業(yè)控制.種類：直接或有事項、間接或有事項第六頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五直接或有事項未決訴訟未決索賠稅務糾紛產品質量保證間接或有事項應收票據(jù)貼現(xiàn)應收賬款抵借通融票據(jù)背書和其他債務擔保第七頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五2.審計程序詢問被審計單位管理當局并向被審單位管理層所取有關資料函證被審計單位律師或法律顧問復核稅收結算報告向與被審單位有業(yè)務來往的銀行寄發(fā)含有要求銀行提供被審單位或有事項的詢證函查閱被審計單位董事會或股東大會的會議紀錄復核已有的審計工作底稿確定或有事項的確認和計量是否符合規(guī)定,會計處理是否正確查詢被審單位對未來事項和協(xié)議的財務承諾或有事項的披露是否正確思考:或有事項對審計意見有何影響?第八頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五二.期后事項的實質性程序(一)期后事項的概念期后事項是指資產負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。。

財務報表日，是指財務報表涵蓋的最近期間的截止日期，通常為所審計財務報表最近一期資產負債表的日期期后事項可以按時段劃分為三個時段：資產負債表日后至審計報告日之間發(fā)生的期后事項，為第一時段的期后事項；審計報告日后至財務報表報出日發(fā)生的期后事項，為第二時段的期后事項；財務報表報出日后，為第三時段的期后事項。第九頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五第十頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五不同時間段CPA的責任CPA的處理對會計報表,審計報告的影響資產負債表日---審計報告日主動查找并審計期后事項(積極責任)專門設計審計程序,以確定期后事項的類型及其影響會計報表要作出相應的調整或披露,若被審方拒絕,CPA考慮發(fā)表保留或否定意見的審計報告.審計報告日為完成審計工作日審計報告日---會計報表公布日無責任專門查找,但對已獲知的期后事項要進行審計(消極責任)應及時與被審方管理當局溝通,必要時追加審計程序若會計報表要作出相應的調整或披露,若被審方拒絕,CPA考慮發(fā)表保留或否定意見的審計報告.并更改審計日期.會計報表公布日之后僅具有關注責任應與被審方討論如何處理,并考慮是否建議修改已審會計報表或審計報告可能修改已審報表,也可能修改審計報告不同時段CPA對期后事項的責任第十一頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五

(二)期后事項的種類

第一類期后事項(調整事項)資產負債表日后調整事項，是指對資產負債表日已經存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。調整事項通常包括下列各項：（1）資產負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產在資產負債表日發(fā)生了減值或者需要調整該項資產原先確認的減值金額。

（2）資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收入。（3）被審計單位由于某種原因被起訴，人民法院于資產負債表日后判決被審計單位應賠償對方損失。（4）資產負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。被審計單位發(fā)生的資產負債表日后調整事項，應當調整相應的財務報表和與之相關的披露信息。第十二頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五

第二類期后事項(非調整事項)資產負債表日后非調整事項，是指表明資產負債表日后發(fā)生的情況的事項。非調整事項通常包括下列各項：（1）資產負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾；（2）資產負債表日后資產價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化；（3）資產負債表日后因自然災害導致資產發(fā)生重大損失；（4）資產負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債；（5）資產負債表日后資本公積轉增資本；（6）資產負債表日后發(fā)生巨額虧損；（7）資產負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。（8）資產負債表日后企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤。區(qū)分兩類期后事項的關鍵:正確確定期后事項主要情況出現(xiàn)的時間第十三頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五(三)期后事項的實質性程序主動識別第一時段的期后事項專門的審計程序復核被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序；查閱股東會、董事會及其專門委員會在資產負債表日后舉行的會議的紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項；查閱最近的中期財務報表；如認為必要和適當，還應當查閱預算、現(xiàn)金流量預測及其他相關管理報告；向被審計單位律師或法律顧問詢問有關訴訟和索賠事項；向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務報表的期后事項。第十四頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五被動識別第二時段的期后事項知悉后的審計程序在審計報告日后至財務報表報出日前，如果知悉可能對財務報表產生重大影響的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施。如果管理層修改了財務報表，注冊會計師應當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告；如果注冊會計師認為應當修改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應當出具非標準審計意見；如果注冊會計師認為應當修改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告已提交給被審計單位，注冊會計師應當通知治理層不要將財務報表和審計報告向第三方報出；如果財務報表仍被報出，注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報告；采取的措施取決于自身的權利和義務以及征詢的法律意見。第十五頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五財務報表報出日后發(fā)現(xiàn)的事實在財務報表報出后，注冊會計師沒有義務識別第三時段的期后事項，而僅有關注的責任。注冊會計師沒有義務針對財務報表作出查詢，但其可能通過媒體等其他途徑獲悉可能對財務報表產生重大影響的期后事項的可能性。在財務報表報出后，如果知悉在審計報告日已存在的、可能導致修改審計報告的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施。第十六頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五(四)期后事項對審計報告的影響資產負債表日---審計報告日的期后事項第一類的應提請被審計單位調賬，第二類的應披露，如被審計單位已調賬或披露，不影響CPA發(fā)表審計意見;如果被審計單位不調賬或披露，CPA應發(fā)表保留意見或否定意見第十七頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五審計報告日—報出日的期后事項CPA獲知后應（1）同管理當局討論；（2）追加必要的審計程序。如果管理層修改了財務報表，注冊會計師應當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告。新的審計報告日期不應早于董事會或類似機構批準修改后的財務報表的日期。相應地，注冊會計師應當將審計程序延伸至新的審計報告日。如果注冊會計師認為應當修改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號--非標準審計報告》的規(guī)定，出具保留意見或否定意見的審計報告。如果注冊會計師認為應當修改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告已提交給被審計單位，注冊會計師應當通知治理層不要將財務報表和審計報告向第三方報出。如果財務報表仍被報出，注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報告；采取的措施取決于自身的權利和義務以及征詢的法律意見。第十八頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五第三時段期后事項對審計報告的影響在財務報表報出后，如果知悉在審計報告日已存在的、可能導致修改審計報告的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施。如果管理層修改了財務報表，注冊會計師應當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，復核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況，并針對修改后的財務報表出具新的審計報告。新的審計報告應當增加強調事項段，提請財務報表使用者注意財務報表附注中對修改原財務報表原因的詳細說明，以及注冊會計師出具的原審計報告。新的審計報告日期不應早于董事會或類似機構批準修改后的財務報表的日期。相應地，注冊會計師應當將審計程序延伸至新的審計報告日。如果管理層既沒有采取必要措施確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況，又沒有在注冊會計師認為需要修改的情況下修改財務報表，注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報告，并將擬采取的措施通知治理層；采取的措施取決于自身的權利和義務以及征詢的法律意見。如果臨近公布下一期財務報表，且能夠在下一期財務報表中進行充分披露，注冊會計師應當根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定確定是否仍有必要提請被審計單位修改財務報表，并出具新的審計報告。第十九頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五三.持續(xù)經營假設的評估持續(xù)經營假設:持續(xù)經營假設是指被審計單位在編制財務報表時，假定其經營活動在可預見的將來會繼續(xù)下去，不擬也不必終止經營或破產清算，可以在正常的經營過程中變現(xiàn)資產、清算債務。這里的可預見的將來，通常是指資產負債表日后12個月。一是在持續(xù)經營情況下，財務會計的目標是公允地反映企業(yè)的財務狀況、經營成果及現(xiàn)金流量。而當企業(yè)處于清算過程或大幅度縮減經營規(guī)模時，其業(yè)務活動主要是清理、變賣財產、清償債務和分配剩余財產，因此，其會計目標是如實反映財產變現(xiàn)和債務清償情況。二是在非持續(xù)經營情況下的會計原則也不同于持續(xù)經營情況下的會計原則，其會計原則主要是收付實現(xiàn)制原則、變現(xiàn)價值原則等基本原則。三是由于非持續(xù)經營情況下會計信息的使用者及其對會計信息的需求與持續(xù)經營情況下存在著較大的差異，因而，與持續(xù)經營情況下的財務報表相比，非持續(xù)經營情況下財務報表的種類、內容與格式均發(fā)生了很大的變化。第二十頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五持續(xù)經營能力評估的測試目標注冊會計師對被測試企業(yè)持續(xù)經營能力的評估主要從兩個方面考慮測試目標：第一、確定被審計單位的持續(xù)經營假設是否合理。第二、根據(jù)被審計單位的持續(xù)經營假設的情況，確定財務報表項目的分類及計價基礎是否需作調整。第二十一頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五管理層的責任以及注冊會計師的責任被審計單位管理層應當根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，對持續(xù)經營能力做出評估，考慮運用持續(xù)經營假設編制財務報表的合理性。如果認為以持續(xù)經營假設為基礎編制的財務報表不再合理時，管理層應當采用其他基礎編制，比如，清算基礎。在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時，注冊會計師的責任是考慮被審計單位管理層運用持續(xù)經營假設的適當性和披露的充分性。因此，注冊會計師應當按照審計準則的要求，實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定可能導致對被審計單位持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性，并考慮對審計報告的影響。第二十二頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五1.被審計單位在財務方面存在的可能導致對其持續(xù)經營能力產生疑慮的事項或情況(1)無法償還到期債務。(2)無法償還即將到期且難以展期的借款。(3)無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關條款。(4)存在大額的逾期未繳稅金。(5)累計經營性虧損數(shù)額巨大。(6)過度依賴短期借款籌資。(7)無法獲得供應商的正常商業(yè)信用。(8)難以獲得開發(fā)必要新產品或進行必要投資所需資金。(9)資不抵債。(10)營運資金出現(xiàn)負數(shù)。(11)經營活動產生的現(xiàn)金流量凈頗為負數(shù)。(12)大股東長期占用巨額資金。(13)重要于公司無法持續(xù)經營且未進行處理。(14)存在大量長期未作處理的不良資產。(15)存在因對外巨額擔保等或有事項引發(fā)的或有負債。計劃測試工作時考慮持續(xù)經營能力的影響第二十三頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五2.被審計單位在經營方面存在的可能導致對其持續(xù)經營能力產生疑慮的事項或情況(1)關鍵管理人員離職且無人替代;(2)主導產品不符合國家產業(yè)政策;(3)失去主要市場、特許權或主要供應商;(4)人力資源或重要原材料短缺.第二十四頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五3.被審計單位在其他方面存在的可能導致對其持續(xù)經營能力產生疑慮的事項或情況(1)嚴重違反有關法律、法規(guī)或規(guī)章;(2)異常原因導致停工停產;(3)有關法律、法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響;(4)經營期限即將到期且無意繼續(xù)經營;(5)投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務,并有可能造成重大不利影響;(6)因自然災害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴重損失第二十五頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五對持續(xù)經營能力評估的基本程序1、注冊會計師應當充分識別管理層作出評價的過程、依據(jù)的假設和擬采取的改善措施，以考慮管理層對持續(xù)經營能力的評價是否適當。2、復核管理層提出的應對計劃注冊會計師應當詢問管理層管理層擬采取的改善措施，并考慮對持續(xù)經營能力的影響。管理層采取的改善措施通常包括處置資產、售后回租資產、取得擔保借款、實施資產置換與債務重組、獲得新的投資、削減或延緩開支、獲得重要原材料的替代品以及開拓新的市場等。3、取得管理層聲明根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1341號---管理層聲明》的規(guī)定，如果合理預期不存在其他充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)時，注冊會計師應當就對財務報表有重大影響的事項向管理層獲取書面聲明。第二十六頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五對持續(xù)經營能力評估的進一步的審計程序(1) 與管理層分析、討論最近的中期財務報表；(2) 與管理層分析、討論現(xiàn)金流量預測、盈利預測及其他相關預測；(3) 審閱影響持續(xù)經營能力的期后事項、承諾及或有事項；(4) 審閱債券、借款協(xié)議等的履行情況；(5) 查閱股東大會、董事會或類似機構會議及其他重要會議有關財務困境的記錄；(6) 向被審計單位的律師詢問有關訴訟、索賠的情況，以及管理層對有關訴訟、索賠結果及其財務影響的評價是否合理；(7) 確認有關財務支持協(xié)議的存在性、合法性和可行性，并對提供財務支持的關聯(lián)方或第三方的財務能力作出評價。(8) 復核期后事項并考慮其是否可能改善或影響持續(xù)經營能力。第二十七頁，共三十頁，編輯于2023年，星期五出具審計報告時考慮持續(xù)經營能力的影響1、如果認為被審計單位編制財務報表所依據(jù)的持續(xù)經營假設適當?shù)淖詴嫀熑绻J為被審計單位編制財務報表所依據(jù)的持續(xù)經營假設是合理的，但存在可能導致對其持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況，注冊會計師應當提請管理層在財務報表中適當披露下列內容：（1）導致對被審計單位持續(xù)經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及管理層擬采取的改善措施。（2）被審計單位持續(xù)經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現(xiàn)資產、清償債務。如果被審計單位在財務報表中已進行了適當披露，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加強調事項段，描述導致對持續(xù)經營重大疑慮的主要事項或情況以及持續(xù)經營能力存在重大不確定性的事實，但不應使用附加條件的措詞；如果被審計單位未在財務報表中進行適當披露，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告，并在意見段之前的說明段中描述導致對持續(xù)經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及持續(xù)經營能力存在重大不確定性的事實，同時指明被審計單位未在財務報表中進行適當披露。在極端情況下，如果同時存在多項重大不確定性，注冊會計師應當考慮出具無法表示意見的審計報告。第二十八頁，共三十頁，編輯于