建筑施工企業(yè)增值稅問題

一、問題的提出近年來企業(yè)業(yè)務(wù)中波及到增值稅的問題越來越多？業(yè)主都要開增值稅專用發(fā)票？原因何在？增值稅條例修訂實(shí)行后，我國完畢了增值稅的轉(zhuǎn)型改革，擴(kuò)大了增值稅的抵扣范圍，將其范圍擴(kuò)大到了固定資產(chǎn)（此前只有購進(jìn)的材料成本等）：容許增值稅一般納稅人企業(yè)（應(yīng)稅業(yè)務(wù)：銷售貨品，進(jìn)口貨品，加工、修理修配勞務(wù)）可對除房屋、構(gòu)筑物以外的所有固資產(chǎn)進(jìn)行抵扣。（財政部、國家稅務(wù)總局在9月下發(fā)了《有關(guān)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的告知》（財稅［］113號））。由此，業(yè)主作為增值稅轉(zhuǎn)型政策的最大獲益者，在協(xié)議中規(guī)定施工企業(yè)最大程度的（有些甚至是違反稅法的）提供增值稅專用發(fā)票，以進(jìn)行固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)扣除，給他們帶來收益，而對我們施工企業(yè)形成大量的涉稅風(fēng)險。風(fēng)險在哪兒？在于簽訂的協(xié)議，在于房屋？構(gòu)筑物？二、企業(yè)業(yè)務(wù)（協(xié)議）及風(fēng)險點(diǎn)（一）企業(yè)的增值稅業(yè)務(wù)大體波及如下協(xié)議類型：EPC(PC)協(xié)議；施工總承包協(xié)議；檢維修業(yè)務(wù)；非標(biāo)制安協(xié)議；國外項(xiàng)目協(xié)議。問題比較復(fù)雜的有EPC(PC)協(xié)議、施工總承包協(xié)議業(yè)務(wù)。（二）風(fēng)險與稅法什么是風(fēng)險？有關(guān)稅法規(guī)定如下：1、違規(guī)開票。不能向“非應(yīng)稅項(xiàng)目”開具增值稅發(fā)票（《增值稅發(fā)票使用規(guī)定》，第四條四款）。2、混合銷售行為。營業(yè)稅實(shí)行細(xì)則第六條一項(xiàng)銷售行為假如既波及應(yīng)稅勞務(wù)又波及貨品，為混合銷售行為。除本細(xì)則第七條的規(guī)定外，從事貨品的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨品，不繳納營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，繳納營業(yè)稅。3、銷售自產(chǎn)貨品的行為。營業(yè)稅實(shí)行細(xì)則第七條納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨品的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨品銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同步銷售自產(chǎn)貨品的行為；（二）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。4、營業(yè)額。營業(yè)稅實(shí)行細(xì)則第十六條，除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。（三）協(xié)議業(yè)務(wù)分析及風(fēng)險點(diǎn)總前提：基于業(yè)重規(guī)定我們對設(shè)備和材料提供增值稅專用發(fā)票。1、EPC（PC）協(xié)議業(yè)務(wù)EPC（PC）協(xié)議業(yè)務(wù)中波及增值稅的重要是兩個問題：設(shè)備和主材問題？這里只講設(shè)備的問題，材料在施工總承包協(xié)議講。（如神華烏海項(xiàng)目部問題）一種協(xié)議項(xiàng)下，同步提供設(shè)備，并且負(fù)責(zé)安裝，認(rèn)定為混合銷售行為，我們企業(yè)應(yīng)繳營業(yè)稅，開建安發(fā)票？為何，見混合銷售行為規(guī)定？而業(yè)重要我們開增值稅專用發(fā)票，形成反復(fù)納稅的風(fēng)險。怎么辦？稅法里有口子！根據(jù)營業(yè)稅條例營業(yè)額的規(guī)定（第十六條），營業(yè)額“不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款”，不繳納營業(yè)稅。這樣，就可以防止反復(fù)納營業(yè)稅。到達(dá)這一目的怎么辦？需要進(jìn)行協(xié)議的拆分為：銷售協(xié)議+施工協(xié)議。但這里尚有一點(diǎn)需要闡明，就是什么是設(shè)備。《中國建設(shè)工程計價設(shè)備材料劃分原則》（GB/T50531-）對建筑安裝工程營業(yè)稅計稅營業(yè)額中設(shè)備定義為，通過加工制造，由多種部件按各自用途構(gòu)成獨(dú)特構(gòu)造，具有生產(chǎn)加工、動力、傳送、儲存、運(yùn)送、科研、容量及能量傳遞或轉(zhuǎn)換等功能的機(jī)器、容器和成套裝置等。設(shè)備按生產(chǎn)和生活使用目的分為建筑設(shè)備和工藝設(shè)備；按與否認(rèn)型生產(chǎn)分為原則設(shè)備和非原則設(shè)備。2、施工總承包協(xié)議業(yè)務(wù)這里的施工總承包協(xié)議假定是含主材的。波及到增值稅業(yè)務(wù)就重要是材料的問題？（如四川石化項(xiàng)目部問題）我們把施工協(xié)議再細(xì)分為：土建施工協(xié)議和安裝施工協(xié)議。土建施工協(xié)議將因房產(chǎn)和構(gòu)筑物帶來問題，安裝施工將因構(gòu)筑物帶來問題？前面講了，與房產(chǎn)和構(gòu)筑物有關(guān)的材料的增值稅是不能抵扣的，如土建用的鋼筋，制作鋼平臺用鋼材等，這些開給業(yè)主將帶來違規(guī)開票（或虛開增值稅專用發(fā)票）和反復(fù)納稅風(fēng)險。那除了房產(chǎn)和構(gòu)筑物有關(guān)的呢？可以開，但面臨反復(fù)納稅風(fēng)險！為何呢？根據(jù)營業(yè)稅營業(yè)額有關(guān)規(guī)定（營業(yè)稅實(shí)行細(xì)則第十六條），“營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)”，無論何種狀況建設(shè)所用的材料都負(fù)有營業(yè)稅納稅義務(wù)，即無論業(yè)主提供，還是自行采購材料都形成營業(yè)稅納稅義務(wù)。怎么辦？房屋和構(gòu)筑物開票應(yīng)嚴(yán)禁，企業(yè)和個人風(fēng)險很大。其他的開票，提議對協(xié)議進(jìn)行拆分為：材料供應(yīng)協(xié)議+純施工協(xié)議，雖然不改就納稅義稅，但面對檢查拆比不拆方略要優(yōu)。3、其他協(xié)議業(yè)務(wù)（1）施工企業(yè)的非標(biāo)設(shè)備制作的增值稅問題非標(biāo)設(shè)備的制作與銷售只波及增值稅業(yè)務(wù)，問題不復(fù)雜。EPC總承包和PC總承包業(yè)務(wù)中如波及自產(chǎn)非標(biāo)設(shè)備，營業(yè)稅實(shí)行細(xì)則第七條明確規(guī)定，“提供建筑業(yè)勞務(wù)的同步銷售自產(chǎn)貨品的行為”不認(rèn)定為混合銷售，只繳納增值稅，但要分別核算。（2）施工企業(yè)的檢維修業(yè)務(wù)的增值稅問題。這項(xiàng)業(yè)務(wù)屬于純增值稅修理勞務(wù)，使機(jī)器設(shè)備功能或外形。也不復(fù)雜，屬于營業(yè)稅里的兼營業(yè)務(wù)，但要分別核算。三、風(fēng)險對策及注意事項(xiàng)1、因單一協(xié)議，協(xié)議內(nèi)的設(shè)備額，認(rèn)定為混合銷售行為，從而帶來設(shè)備的反復(fù)納稅，如EPC、PC協(xié)議。怎么辦？我們的對策是，將單一協(xié)議拆提成二個協(xié)議。但怎樣拆分呢？須注意如下事項(xiàng)：（1）拆分時間，越早越好。最佳在在投標(biāo)、協(xié)議談判時提出拆分？A、投標(biāo)時，應(yīng)請專業(yè)的稅務(wù)事務(wù)人員對招標(biāo)文獻(xiàn)進(jìn)行分析，提出稅務(wù)事項(xiàng)提議。B、協(xié)議談判時，一定要請專業(yè)的稅務(wù)事務(wù)人員參與，對協(xié)議有關(guān)稅務(wù)條款進(jìn)行分析，提出稅務(wù)事項(xiàng)提議。（2）拆分內(nèi)容。就EPC、PC協(xié)議而言，最佳只對設(shè)備進(jìn)行拆分另行簽訂協(xié)議。最佳不要對材料進(jìn)行拆分，前面講了，這塊涉嫌違反稅法，并且拆了還是存在反復(fù)納稅的風(fēng)險。（3）拆分金額。要使增值稅部分稅負(fù)最小，必須使其利潤最大。（4）拆分后的設(shè)備管理。拆分后的設(shè)備相稱是先賣給業(yè)主，我們再為業(yè)主安裝，這就存在一種委托管理的問題。（5）拆分協(xié)議形式。委托采購協(xié)議。但應(yīng)回避總承包方在協(xié)議中出現(xiàn)，應(yīng)以其關(guān)聯(lián)企業(yè)的名義簽訂協(xié)議。即業(yè)主、關(guān)聯(lián)企業(yè)和供貨商以成套設(shè)備采購名義，簽訂三方協(xié)議，在協(xié)議中明確業(yè)主為設(shè)備的采購方，關(guān)聯(lián)企業(yè)負(fù)責(zé)設(shè)備的選擇和驗(yàn)收。（因是關(guān)聯(lián)企業(yè)，不會改就原協(xié)議項(xiàng)下的權(quán)利與義務(wù)。）（6）也許對收入的影響。委托協(xié)議有兩種形式，受托方開票的和不開票的。不開票的話，企業(yè)會減少一大塊收入。2、因材料屬于稅法法定的“營業(yè)額”，無論存在于施工協(xié)議內(nèi)、還是外，由此存在材料的反復(fù)納稅。這一風(fēng)險，從籌劃角度無法規(guī)避。但前面講了，拆與不拆，拆是優(yōu)勢方略。但這里有幾種尤其需注意的事項(xiàng)：（1）招標(biāo)、協(xié)議談判時及時理解狀況，波及房屋、構(gòu)筑物材料時應(yīng)及時向業(yè)主提出：此舉是“逃稅”行為，違反稅法。對協(xié)議雙方風(fēng)險都極大，最佳不要索取此部分增值稅發(fā)票。(2)因無法規(guī)避營業(yè)稅反復(fù)納稅風(fēng)險，因此開具增值稅部分的協(xié)議額，業(yè)主應(yīng)支付對應(yīng)的增值稅稅費(fèi)。（營業(yè)稅已在原協(xié)議中計?。＃?）拆分時間也是越早越好。拆分金額，以利潤最小化為最佳。（4）拆分后的材料管理。拆分后的材料相稱是先賣給業(yè)主，這就出現(xiàn)了一種“甲供材”的問題，并且是協(xié)議外“甲供材”，一定要做好材料的備查賬，余料的管理。（5）拆分協(xié)議形式，與設(shè)備相似。（6）也許對收入的影響，與設(shè)備相似。3、稅法的原則里有一種“實(shí)質(zhì)課稅原則”，什么意思？就是為了應(yīng)對企業(yè)的稅收籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)，對企業(yè)實(shí)際應(yīng)交稅額進(jìn)行調(diào)整。（國家稅務(wù)總局1月1日實(shí)行的《尤其納稅調(diào)整實(shí)行措施（試行）》）4、增值稅是銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)，差額納稅的。這就會出現(xiàn)，當(dāng)進(jìn)項(xiàng)局限