注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究（最終）

美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）是傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的提出者。在第四十七號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則中，AICPA把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型界定為：控制風(fēng)險(xiǎn)、固定風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)相乘所得即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)閷徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)由三種風(fēng)險(xiǎn)元素構(gòu)成，所以審計(jì)人員會(huì)對(duì)其保持高度重視?？刂骑L(fēng)險(xiǎn)，即針對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，審計(jì)人員在開(kāi)展測(cè)試工作后沒(méi)有察覺(jué)到的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。固定風(fēng)險(xiǎn)，即在相關(guān)內(nèi)部控制缺失的情況下，嚴(yán)重錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)存在于會(huì)計(jì)報(bào)告中。檢查風(fēng)險(xiǎn)，即由重要的漏報(bào)或錯(cuò)報(bào)問(wèn)題，引發(fā)的藏匿在測(cè)試工作下的概率。在傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素使用連乘的方式展示了各種階段中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的數(shù)量關(guān)系。該審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型一經(jīng)提出，便被審計(jì)工作高頻應(yīng)用。它的誕生意味著風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向性審計(jì)的一次重大跨越。然而，傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中存在短板或無(wú)法涉及到的方面是必然的，它會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員無(wú)法對(duì)被審計(jì)單位的固有風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)確預(yù)測(cè)。在審計(jì)活動(dòng)過(guò)程中，審計(jì)人員會(huì)自主把固有風(fēng)險(xiǎn)放置在高危風(fēng)險(xiǎn)的位置，側(cè)重于控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作的開(kāi)展，從而影響了審計(jì)工作的效率與實(shí)施效果。2.現(xiàn)代模型審計(jì)環(huán)境的不斷地發(fā)展變化促使審計(jì)方法也不斷地更新?lián)Q代?；诤暧^視角，審計(jì)人員因?yàn)闊o(wú)法正確審視審計(jì)環(huán)境，難以對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)況全面掌握，當(dāng)一個(gè)企業(yè)的規(guī)模越發(fā)龐大時(shí)，它的局限性與不足便會(huì)明顯地體現(xiàn)出來(lái)。從我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)需求的角度來(lái)看，傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型已經(jīng)無(wú)法完全滿(mǎn)足審計(jì)師的需求，依舊存在著巨大的審計(jì)預(yù)測(cè)期望差。審計(jì)技術(shù)匹配性不足，在具體審計(jì)工作的開(kāi)展中傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的種種弊端會(huì)逐一顯現(xiàn)，促使審計(jì)行業(yè)嘗試找到新的審計(jì)方法來(lái)降低和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)IFAC在2003年10月發(fā)布了ISA200準(zhǔn)則，用檢查風(fēng)險(xiǎn)與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相乘所得來(lái)表達(dá)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，該模型在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上的一種延伸，被稱(chēng)為現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。原模型的不足在新模型上得到了良好補(bǔ)充，因此審計(jì)人員在推進(jìn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)工作時(shí)要善于對(duì)被審計(jì)單位實(shí)況跟進(jìn)，并據(jù)以確定并實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以便指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中做出恰當(dāng)評(píng)估、降低或合理規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（三）法制不完善審計(jì)工作的開(kāi)展把法律制度作為主要憑證，在不違背既定政策的前提下，審計(jì)人員依據(jù)審計(jì)程序展開(kāi)工作。法律不僅僅是審計(jì)人員開(kāi)展工作的依據(jù)，還是審計(jì)人員的護(hù)身符。因?yàn)閷徲?jì)法律缺失，審計(jì)工作常常無(wú)法有序推進(jìn)。若是法律不對(duì)審計(jì)工作生效，那么審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)激增。審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)不夠完善，法律條文規(guī)定不明確、不夠具體，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員的不適從，從而致使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。以《會(huì)計(jì)法為例》，第一，缺乏對(duì)偽造憑證、編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告等多種違法行為的處罰結(jié)果且歸類(lèi)不嚴(yán)謹(jǐn)；第二，對(duì)責(zé)任主體的認(rèn)定不完整；第三；對(duì)違法行為的處罰類(lèi)別不夠分明，且邏輯不清晰等。（二）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)能力和素質(zhì)眾所周知，審計(jì)工作帶有顯著的嚴(yán)謹(jǐn)性和專(zhuān)業(yè)性，所以審計(jì)從業(yè)者必須要具備過(guò)硬的專(zhuān)業(yè)技能。在不違背行為規(guī)范的情況下，審計(jì)從業(yè)人員應(yīng)堅(jiān)持把專(zhuān)業(yè)審計(jì)工作做好，樹(shù)立良好的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，盡可能抑制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。審計(jì)行業(yè)應(yīng)注重注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)水平，加強(qiáng)職工教育培訓(xùn)，組織審計(jì)人員不斷的進(jìn)行學(xué)習(xí)，更新其審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，并鼓勵(lì)其加強(qiáng)自我學(xué)習(xí)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師以審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)的職業(yè)道德的高標(biāo)準(zhǔn)為標(biāo)桿，培養(yǎng)愛(ài)崗敬業(yè)、實(shí)事求是、認(rèn)真負(fù)責(zé)、不徇私利的職業(yè)精神，充分認(rèn)識(shí)到專(zhuān)業(yè)能力和職業(yè)道德對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響，乃至對(duì)自身職業(yè)發(fā)展的直接影響。在工作中始終保持專(zhuān)業(yè)的職業(yè)水平，樹(shù)立良好的道德觀念，使其真正處于超然獨(dú)立的境界。五、案例分析——以瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例（一）案例簡(jiǎn)介康得新復(fù)合材料集團(tuán)股份有限公司，簡(jiǎn)稱(chēng)康得新，是一家從事高分子復(fù)合材料、預(yù)涂膜等材料研發(fā)的企業(yè)。康得新的全年?duì)I業(yè)收入從2007年到2010年飛速飆升，呈現(xiàn)出良好的發(fā)展趨勢(shì)。上市之后，其公司股價(jià)不斷攀升，在2017年創(chuàng)下歷史新高，被大家譽(yù)為“黑馬”。然而，2019年，康得新?lián)碛写蠊P銀行存款，卻無(wú)法支付10億元的債務(wù)。隨后，康得新銀行賬號(hào)被凍結(jié)，被行業(yè)警示。中國(guó)證監(jiān)會(huì)前往康德新現(xiàn)場(chǎng)收集證據(jù)，提出在2015年-2018年期間，該公司存在業(yè)務(wù)造假的行為。在業(yè)務(wù)收入的虛增上，該公司利用對(duì)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)虛構(gòu)手段做到；在研發(fā)費(fèi)用、營(yíng)業(yè)成本、銷(xiāo)售費(fèi)用等方面的虛增上，該公司利用對(duì)產(chǎn)品運(yùn)輸費(fèi)用、生產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用虛構(gòu)等手段做到，其累計(jì)有119億元為虛增利潤(rùn)。康得新出現(xiàn)財(cái)務(wù)造假，那么為其服務(wù)的審計(jì)機(jī)構(gòu)也難逃公眾的關(guān)注?？档眯屡c瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間存在長(zhǎng)達(dá)六年的合作關(guān)系，本次自然也被牽涉其中。在該事件的影響下，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所合作的三十余家IPO項(xiàng)目被迫暫停，接受審查。直到2019年7月25日，與瑞華有關(guān)的全部審核流程的IPO項(xiàng)目都被迫終止。（二）案例描述關(guān)于康得新項(xiàng)目近5年報(bào)審計(jì)的主要工作情況介紹如下:第一，貨幣資金方面，審計(jì)人員必須把去函證逐一分發(fā)給各個(gè)銀行。就像本期內(nèi)注銷(xiāo)的賬戶(hù)、零余額賬戶(hù)、與金融機(jī)構(gòu)日常往來(lái)的財(cái)務(wù)信息都被包含在內(nèi)。同時(shí)，審計(jì)人員在函證過(guò)程中享有高度的獨(dú)立性，銀行在審計(jì)人員的親自監(jiān)督下出具并打印了企業(yè)的信用清單、相關(guān)的銀行賬戶(hù)和開(kāi)戶(hù)清單等，它是構(gòu)成審計(jì)證據(jù)的重要內(nèi)容之一，并且需要對(duì)企業(yè)提供信息和審查取得信息進(jìn)行核驗(yàn)看其是否統(tǒng)一，對(duì)貨幣資金受限情況監(jiān)測(cè)，核對(duì)銀行日記賬，進(jìn)行審計(jì)程序中必要的審計(jì)測(cè)試。第二，銷(xiāo)售收入方面，在審計(jì)時(shí)審計(jì)人員普遍應(yīng)用抽樣性手段。針對(duì)供應(yīng)商，對(duì)其大額的入庫(kù)單、交易事項(xiàng)、運(yùn)單、發(fā)貨單、回款單等原始憑據(jù)事無(wú)巨細(xì)的核驗(yàn)；核對(duì)相關(guān)的合同內(nèi)容和合同金額，并與被審計(jì)單位給出的臺(tái)賬進(jìn)行比較。截止性測(cè)試；開(kāi)展實(shí)質(zhì)性程序分析檢查，檢查關(guān)聯(lián)方交易也被包含其中；審計(jì)人員必須對(duì)進(jìn)出口海關(guān)證明跟進(jìn)打印確認(rèn)，并與公司相關(guān)單據(jù)核對(duì)；對(duì)重大客戶(hù)的增減變動(dòng)進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注；對(duì)重大客戶(hù)回款進(jìn)一步核對(duì)；把函詢(xún)證遞交給應(yīng)收賬款大額客戶(hù)。第三，采購(gòu)及付款方面，逐個(gè)檢查發(fā)生額較大的供應(yīng)商，抽查小額供應(yīng)商。同時(shí)，隨機(jī)篩查資產(chǎn)負(fù)債表中的付款；在函詢(xún)證的遞交上，從公司發(fā)展現(xiàn)狀出發(fā)，鎖定賬齡大于12個(gè)月或總金額中金額所占比重較大的供應(yīng)商；對(duì)供應(yīng)商的資質(zhì)和信息細(xì)致核對(duì)，對(duì)其統(tǒng)一性審驗(yàn)，其中不包括未檢查出來(lái)的關(guān)聯(lián)方。第四，開(kāi)發(fā)支出方面，審計(jì)人員對(duì)該企業(yè)研發(fā)人員的基本信息進(jìn)行查驗(yàn)；二次審查和研究被審計(jì)單位的審計(jì)項(xiàng)目資料及文件；劃分項(xiàng)目所處階段；對(duì)研發(fā)費(fèi)用明細(xì)表查看，適當(dāng)改動(dòng)費(fèi)用類(lèi)科目余額；對(duì)費(fèi)用化或資本化分類(lèi)的合理性評(píng)估，并進(jìn)行重分類(lèi)調(diào)整。第五，銷(xiāo)售費(fèi)用方面，與往年的銷(xiāo)售費(fèi)用進(jìn)行對(duì)比分析，分析費(fèi)用和成本之間的關(guān)系；同時(shí)整理好大額的銷(xiāo)售費(fèi)用原始憑據(jù)，進(jìn)一步核查其會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)期間和金額等正確性；對(duì)分析運(yùn)費(fèi)、運(yùn)輸合同和收入變動(dòng)的占比查驗(yàn)，隨機(jī)對(duì)結(jié)算單和運(yùn)費(fèi)清單審核。第六，存貨監(jiān)盤(pán)方面，作為審計(jì)人員必須去現(xiàn)場(chǎng)盤(pán)查公司存貨，看其與賬面所記金額和數(shù)量是否一致，對(duì)被審計(jì)公司的庫(kù)存管理機(jī)制進(jìn)一步研究，并向存貨管理人員了解具體情況，包括其存貨金額、種類(lèi)、存放位置、數(shù)量、數(shù)據(jù)時(shí)間等等，避免存在疏漏。在上文所述審計(jì)程序的基礎(chǔ)上，項(xiàng)目小組還應(yīng)委派成員把檢查、觀察、再次執(zhí)行、分析程序、詢(xún)問(wèn)、函證、重新計(jì)算等工作做好，審計(jì)其他報(bào)表項(xiàng)目。不僅如此，對(duì)于康得新年報(bào)審計(jì)工作中的質(zhì)量監(jiān)控和獨(dú)立復(fù)核環(huán)節(jié)，本所還應(yīng)讓質(zhì)量專(zhuān)管員協(xié)助資深的復(fù)核合伙人共同開(kāi)展。（三）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的原因2.缺乏專(zhuān)業(yè)勝任能力從瑞華對(duì)康得新的審計(jì)業(yè)務(wù)中可以得出，該業(yè)務(wù)的審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)能力欠缺。通常來(lái)說(shuō)，現(xiàn)金科目的造假難度是最高的。由于這個(gè)科目主要和銀行存在往來(lái)關(guān)系，而銀行并不會(huì)協(xié)助企業(yè)做出造假行為。長(zhǎng)期以來(lái)，大存大貸的問(wèn)題一直在康得新企業(yè)中潛伏。從2015年和2016年的賬目情況看，顯示有近一百億的現(xiàn)金。然而，它的實(shí)際理財(cái)收益卻明顯不足。假設(shè)反向測(cè)算，在理財(cái)收入上百萬(wàn)時(shí)，審計(jì)師便會(huì)對(duì)此高度重視。然而，審計(jì)人員卻沒(méi)有去收集進(jìn)一步的證據(jù)和進(jìn)行相應(yīng)的細(xì)節(jié)測(cè)試，沒(méi)有察覺(jué)出財(cái)務(wù)造假，直接出具了無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)，最終導(dǎo)致審計(jì)失敗。（四）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施提高審計(jì)人員獨(dú)立性。就審計(jì)人員的獨(dú)立性，在我國(guó)法律中有明文規(guī)定。與此同時(shí)，道德品質(zhì)也對(duì)其提出了嚴(yán)苛要求。毫無(wú)疑問(wèn)，審計(jì)工作中獨(dú)立性的存在是剛需。獨(dú)立性若是缺失的話，那么審計(jì)工作的開(kāi)展便毫無(wú)意義，且收效甚微。在實(shí)務(wù)中，獨(dú)立性是審計(jì)實(shí)務(wù)的準(zhǔn)則，我們審計(jì)人員在任何時(shí)候都應(yīng)該保持獨(dú)立性，不被利益沖昏頭腦，堅(jiān)持審計(jì)的底線。提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)勝任能力。經(jīng)過(guò)前面的調(diào)查分析情況可知，會(huì)計(jì)師的相關(guān)專(zhuān)業(yè)業(yè)務(wù)能力水平不足也無(wú)疑是導(dǎo)致此次財(cái)務(wù)審計(jì)工作失敗的主要原因。審計(jì)工作的完成情況與審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)技能息息相關(guān)，在審計(jì)人員對(duì)審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)扎實(shí)學(xué)習(xí)并實(shí)踐應(yīng)用時(shí)，既可以從根本上對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，又可以使審計(jì)工作量有效縮減。六、結(jié)論從我國(guó)整體審計(jì)情況看，個(gè)別審計(jì)人員并沒(méi)有意識(shí)到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的形成是一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程，需要經(jīng)歷認(rèn)識(shí)、了解、預(yù)防和避免等多個(gè)階段。目前，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在已讓審計(jì)行業(yè)為之忌憚。然而，在一些基層工作的審計(jì)人員身上，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)有待加強(qiáng)。從注冊(cè)會(huì)計(jì)師層面來(lái)說(shuō)，少數(shù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)還是不夠充足，獨(dú)立性不高，工作能力有限，缺乏高度責(zé)任心，道德素養(yǎng)不足等，都會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其次會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間為了吸引客戶(hù)和獲取利益，降低審計(jì)費(fèi)用，壓縮審計(jì)