CPA會(huì)計(jì) 每股收益知識(shí)點(diǎn)歸納

CPA會(huì)計(jì)每股收益知識(shí)點(diǎn)歸納CPA會(huì)計(jì)-每股收益（一）-基本每股收益、可轉(zhuǎn)換公司債券以及認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)【知識(shí)點(diǎn)】基本每股收益★★★基本每股收益是按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)除以當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計(jì)算的每股收益?；久抗墒找鎯H考慮當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外的普通股股票。企業(yè)對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，每股收益準(zhǔn)則僅要求其以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)計(jì)算每股收益，并在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以列報(bào)；與合并財(cái)務(wù)報(bào)表一同提供的母公司財(cái)務(wù)報(bào)表中不要求計(jì)算和列報(bào)每股收益，如果企業(yè)自行選擇列報(bào)的，應(yīng)以母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)計(jì)算每股收益，并在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中予以列報(bào)。（一）分子的確定計(jì)算基本每股收益時(shí)，分子為歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)，即企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的可供普通股股東分配的凈利潤(rùn)或應(yīng)由普通股股東分擔(dān)的凈虧損金額。發(fā)生虧損的企業(yè)，每股收益以負(fù)數(shù)列示。【注意】以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)計(jì)算的每股收益，分子應(yīng)當(dāng)是歸屬于母公司普通股股東的合并凈利潤(rùn)，即扣減少數(shù)股東損益后的余額。（二）分母的確定計(jì)算基本每股收益時(shí)，分母為當(dāng)期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，即期初發(fā)行在外普通股股數(shù)根據(jù)當(dāng)期新發(fā)行或回購(gòu)的普通股股數(shù)與相應(yīng)時(shí)間權(quán)數(shù)的乘積進(jìn)行調(diào)整后的數(shù)量。發(fā)行在外的普通股加權(quán)平均數(shù)＝期初發(fā)行在外普通股股數(shù)＋當(dāng)期新發(fā)行普通股股數(shù)×已發(fā)行時(shí)間÷報(bào)告期時(shí)間－當(dāng)期回購(gòu)普通股股數(shù)×已回購(gòu)時(shí)間÷報(bào)告期時(shí)間已發(fā)行時(shí)間、報(bào)告期時(shí)間和已回購(gòu)時(shí)間一般按照天數(shù)計(jì)算；在不影響計(jì)算結(jié)果合理性的前提下，也可以采用簡(jiǎn)化的計(jì)算方法，如按月計(jì)算。例題甲上市公司2×20年年初發(fā)行在外普通股股數(shù)為2000萬(wàn)股，當(dāng)年7月1日增發(fā)股票500萬(wàn)股，當(dāng)年9月1日回購(gòu)600萬(wàn)股股票用于激勵(lì)員工，甲公司當(dāng)年共實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5000萬(wàn)元，其中歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為4500萬(wàn)元，甲公司當(dāng)年的基本每股收益為（D）。A.2.38元B.2.44元C.2.14元D.2.20元基本每股收益＝4500／（2000＋500×6／12－600×4／12）＝2.20（元）（三）新發(fā)行的普通股股數(shù)1.新發(fā)行的普通股股數(shù)，從應(yīng)收或?qū)嵤諏?duì)價(jià)之日起計(jì)算確定。一般情況下，應(yīng)收或?qū)嵤諏?duì)價(jià)之日即為股票發(fā)行日。2.企業(yè)合并中作為對(duì)價(jià)發(fā)行的普通股何時(shí)計(jì)入發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分兩種情況處理：（1）非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買(mǎi)方自購(gòu)買(mǎi)日起取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的實(shí)際控制權(quán)。例題甲公司20×3年1月1日發(fā)行在外普通股為10000萬(wàn)股，引起當(dāng)年發(fā)行在外普通股股數(shù)發(fā)生變動(dòng)的事項(xiàng)：（1）9月30日，為實(shí)施一項(xiàng)非同一控制下企業(yè)合并定向增發(fā)2400萬(wàn)股；（2）11月30日，以資本公積轉(zhuǎn)增股本，每10股轉(zhuǎn)增2股。甲公司20×3年實(shí)現(xiàn)歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為8200萬(wàn)元。不考慮其他因素，甲公司20×3年基本每股收益是（B）。A.0.55元／股B.0.64元／股C.0.76元／股D.0.82元／股甲公司20×3年基本每股收益＝8200／（10000×1.2＋2400×3／12×1.2）＝0.64（元／股）（2）同一控制下的企業(yè)合并，參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制。從最終控制方角度看，視同合并后形成的以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)的報(bào)告主體在以前期間就一直存在，合并后以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)的報(bào)告主體的留存收益包括參與合并各方在合并前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的累積金額。因此，與分子凈利潤(rùn)口徑相一致，同一控制下企業(yè)合并中作為對(duì)價(jià)發(fā)行的普通股，也應(yīng)當(dāng)視同列報(bào)最早期間期初（即1月1日）就已發(fā)行在外，計(jì)入各列報(bào)期間普通股的加權(quán)平均數(shù)。例題1、A公司和B公司分別為S公司控制下的兩家全資子公司。2×21年6月30日，A公司自母公司S公司處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司向B公司的股東定向增發(fā)8000萬(wàn)股本公司普通股（每股面值為1元）。該項(xiàng)合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均被S公司最終控制，為同一控制下的企業(yè)合并。假定A公司和B公司采用的會(huì)計(jì)政策相同，兩家公司在合并前未發(fā)生任何交易，合并前A公司旗下沒(méi)有子公司。A公司2×20年度凈利潤(rùn)為6400萬(wàn)元，B公司2×20年度凈利潤(rùn)為800萬(wàn)元；A公司2×21年度合并凈利潤(rùn)為8400萬(wàn)元，其中包括被合并方B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)760萬(wàn)元。合并前A公司發(fā)行在外的普通股為32000萬(wàn)股，假定除企業(yè)合并過(guò)程中定向增發(fā)股票外股數(shù)未發(fā)生其他變動(dòng)。2×21年度A公司比較利潤(rùn)表中基本每股收益的計(jì)算如下：2×21年度基本每股收益＝8400／（32000＋8000）＝0.21（元）2×20年度基本每股收益＝（6400＋800）／（32000＋8000）＝0.18（元）2、甲公司2×15年除發(fā)行在外普通股外，還發(fā)生以下可能影響發(fā)行在外普通股數(shù)量的交易或事項(xiàng)：（1）3月1日，授予高管人員以低于當(dāng)期普通股平均市價(jià)在未來(lái)期間購(gòu)入甲公司普通股的股票期權(quán)；（2）6月10日，以資本公積轉(zhuǎn)增股本，每10股轉(zhuǎn)增3股；（3）7月20日，定向增發(fā)3000萬(wàn)股普通股用于購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)股權(quán)；（4）9月30日，發(fā)行優(yōu)先股8000萬(wàn)股，按照優(yōu)先股發(fā)行合同約定，該優(yōu)先股在發(fā)行后2年，甲公司有權(quán)選擇將其轉(zhuǎn)換為本公司普通股。不考慮其他因素，甲公司在計(jì)算2×15年基本每股收益時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入基本每股收益計(jì)算的股份有（AB）。A.為取得股權(quán)定向增發(fā)增加的發(fā)行在外股份數(shù)B.因資本公積轉(zhuǎn)增股本增加的發(fā)行在外股份數(shù)C.因優(yōu)先股于未來(lái)期間轉(zhuǎn)股可能增加的股份數(shù)D.授予高管人員股票期權(quán)可能于行權(quán)條件達(dá)到時(shí)發(fā)行的股份數(shù)3、甲公司為境內(nèi)上市公司，2017年甲公司涉及普通股股數(shù)有關(guān)資料如下：①年初發(fā)行在外普通股25000萬(wàn)股；②3月1日發(fā)行普通股2000萬(wàn)股；③5月5日，回購(gòu)普通股800萬(wàn)股；④5月30日注銷(xiāo)庫(kù)存股800萬(wàn)股，下列各項(xiàng)中不會(huì)影響甲公司2017年基本每股收益金額的是（B）。A.當(dāng)年發(fā)行的普通股股數(shù)B.當(dāng)年注銷(xiāo)的庫(kù)存股股數(shù)C.當(dāng)年回購(gòu)的普通股股數(shù)D.年初發(fā)行在外的普通股股數(shù)【知識(shí)點(diǎn)】稀釋每股收益★★（一）基本計(jì)算原則稀釋每股收益是以基本每股收益為基礎(chǔ)，假定企業(yè)所有發(fā)行在外的稀釋性潛在普通股均已轉(zhuǎn)換為普通股。企業(yè)在計(jì)算稀釋每股收益時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮稀釋性潛在普通股以及對(duì)分子和分母調(diào)整因素的影響。1.稀釋性潛在普通股我國(guó)企業(yè)發(fā)行的潛在普通股主要有可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)等。潛在普通股通常對(duì)每股收益具有稀釋的可能性。比如，可轉(zhuǎn)換公司債券是一種潛在普通股，具有稀釋每股收益的可能性，不是在實(shí)際轉(zhuǎn)換時(shí)，而是在其存在期間具有稀釋的可能性。等到實(shí)際轉(zhuǎn)換時(shí)，就變?yōu)閷?duì)基本每股收益的影響，而不是對(duì)稀釋每股收益的影響。稀釋性潛在普通股，是指假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股會(huì)減少每股收益的潛在普通股。對(duì)于虧損企業(yè)而言，稀釋性潛在普通股假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股，將會(huì)增加企業(yè)每股虧損的金額。如果潛在普通股轉(zhuǎn)換成普通股，將增加每股收益或是降低每股虧損的金額，可表明該潛在普通股不具有稀釋性，而是具有反稀釋性，在計(jì)算每股收益時(shí)，不應(yīng)予以考慮?！舅伎碱}】某上市公司2×20年度虧損，基本每股收益為每股虧損2元，考慮到該公司年初發(fā)行了一批認(rèn)股權(quán)證，假定該批認(rèn)股權(quán)證于發(fā)行日即轉(zhuǎn)換為普通股，從而導(dǎo)致公司發(fā)行在外普通股增加，在虧損總額不變的情況下，公司每股虧損減少為每股虧損1元，是否具有反稀釋的作用？計(jì)算稀釋每股收益時(shí)是否需要考慮該認(rèn)股權(quán)證？【思考題答案】具有反稀釋的作用。理由：如果減少持續(xù)經(jīng)營(yíng)每股收益或增加每股虧損，表明具有稀釋性。否則具有反稀釋性。所以在實(shí)際計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，不應(yīng)當(dāng)考慮認(rèn)股權(quán)證的影響。2.分子的調(diào)整計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列事項(xiàng)對(duì)歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整：（1）當(dāng)期已確認(rèn)為費(fèi)用的稀釋性潛在普通股的利息（可轉(zhuǎn)債）潛在普通股一旦假定轉(zhuǎn)換成普通股，與之相關(guān)的利息等費(fèi)用將不再發(fā)生，原本已從企業(yè)利潤(rùn)中扣除的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)加回來(lái)，從而增加歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)。因此，在計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，這一因素一般作為一項(xiàng)調(diào)增因素對(duì)歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，最常見(jiàn)的例子為可轉(zhuǎn)換公司債券的利息。（2）稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時(shí)將產(chǎn)生的收益或費(fèi)用潛在普通股假定轉(zhuǎn)換成發(fā)行在外普通股，除了直接導(dǎo)致當(dāng)期凈利潤(rùn)發(fā)生變化的調(diào)整因素外，還應(yīng)考慮一些隨之而來(lái)的間接影響因素。例如，實(shí)行利潤(rùn)分享和獎(jiǎng)金計(jì)劃的企業(yè)，假定潛在普通股轉(zhuǎn)換成發(fā)行在外普通股，相關(guān)利息費(fèi)用的減少將導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)的增加，進(jìn)而導(dǎo)致職工利潤(rùn)分享計(jì)劃相關(guān)費(fèi)用的增加，對(duì)此，也應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)調(diào)減因素對(duì)歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。上述調(diào)整應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)的所得稅影響，及按照稅后影響金額進(jìn)行調(diào)整。對(duì)于包含負(fù)債和權(quán)益成分的金融工具，僅需調(diào)整屬于金融負(fù)債部分的相關(guān)利息、利得或損失。例題某上市公司于2×19年1月1日按面值發(fā)行25000萬(wàn)元的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，票面固定年利率為2%，利息自發(fā)行之日起每年支付一次，即每年12月31日為付息日。該批可轉(zhuǎn)換公司債券自發(fā)行結(jié)束后18個(gè)月以后可轉(zhuǎn)換為公司股票。債券利息不符合資本化條件，直接計(jì)入當(dāng)期損益，所得稅稅率為25%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分的分拆，且債券票面利率等于實(shí)際利率。按照公司利潤(rùn)分享計(jì)劃約定，該公司高級(jí)管理人員按照當(dāng)年稅前利潤(rùn)的1%領(lǐng)取獎(jiǎng)金報(bào)酬。該公司2×19年度稅前利潤(rùn)為18000萬(wàn)元，稅后凈利潤(rùn)為13500萬(wàn)元。為計(jì)算稀釋每股收益，分子歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)應(yīng)調(diào)整的項(xiàng)目主要包括以下兩方面：一是假定可轉(zhuǎn)換公司債券期初轉(zhuǎn)換為普通股而減少的利息費(fèi)用，二是由此增加利潤(rùn)所導(dǎo)致的支付高管人員獎(jiǎng)金的增加。稅后凈利潤(rùn)13500加：減少的利息費(fèi)用＝25000×2%×75%＝375減：增加的高管人員獎(jiǎng)金＝500×1%×75%＝3.75稀釋每股收益計(jì)算中歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)：13871.25（萬(wàn)元）3.分母的調(diào)整分母的構(gòu)成如下：計(jì)算基本每股收益時(shí)普通股的加權(quán)平均數(shù)＋假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)如何理解“假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)應(yīng)當(dāng)按照其發(fā)行在外時(shí)間進(jìn)行加權(quán)平均”？（1）以前期間發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在當(dāng)期期初轉(zhuǎn)換為普通股?！舅伎碱}】A公司2×19年發(fā)行了稀釋性潛在普通股，在計(jì)算2×20年稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)時(shí)，其加權(quán)平均數(shù)如何計(jì)算？問(wèn)題（1）至2×20年末仍然未轉(zhuǎn)股或行權(quán)？【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×12／12問(wèn)題（2）2×20年7月31日轉(zhuǎn)股或行權(quán)？【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×7／12（2）當(dāng)期發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在發(fā)行日轉(zhuǎn)換為普通股?！舅伎碱}】A公司2×20年發(fā)行了稀釋性潛在普通股，在計(jì)算2×20年稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)時(shí)，其加權(quán)平均數(shù)如何計(jì)算？問(wèn)題（1）2×20年1月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×12／12問(wèn)題（2）2×20年7月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×6／12問(wèn)題（3）2×20年8月1日發(fā)行的稀釋性潛在普通股：【思考題答案】假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×5／12（3）當(dāng)期被注銷(xiāo)或終止的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)期發(fā)行在外的時(shí)間加權(quán)平均計(jì)入稀釋每股收益。（4）當(dāng)期被轉(zhuǎn)換或行權(quán)的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期期初至轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）計(jì)入稀釋每股收益中，從轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）起所轉(zhuǎn)換的普通股則計(jì)入基本每股收益中?！舅伎碱}】2×19年經(jīng)股東大會(huì)同意甲公司向全體股東發(fā)放認(rèn)股權(quán)證8000萬(wàn)份，每份認(rèn)股權(quán)證可以在2×20年5月31日按照每股5元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)1股甲公司普通股。2×20年5月31日，認(rèn)股權(quán)證持有人全部行權(quán)。2×20年計(jì)算基本每股收益時(shí)普通股的加權(quán)平均數(shù)和2×20年計(jì)算稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)，如何計(jì)算？【思考題答案】（1）2×20年計(jì)算基本每股收益時(shí)普通股的加權(quán)平均數(shù)，從轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）起至期末，后面的7個(gè)月，所轉(zhuǎn)換的普通股則計(jì)入基本每股收益中，“轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×7／12”。（2）假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)，應(yīng)當(dāng)從當(dāng)期期初至轉(zhuǎn)換日（或行權(quán)日）的前5個(gè)月，計(jì)入稀釋每股收益中，“假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)×5／12”。（二）稀釋每股收益的基本例題1.可轉(zhuǎn)換公司債券例題甲公司2×20年歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為35707.57萬(wàn)元，期初發(fā)行在外普通股股數(shù)70000萬(wàn)股，年內(nèi)普通股股數(shù)未發(fā)生變化。2×20年1月2日公司按面值發(fā)行5年期的可轉(zhuǎn)換公司債券20000萬(wàn)元，票面年利率為6%，每100元債券可轉(zhuǎn)換為60股面值為1元的普通股。所得稅稅率為25%。甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時(shí)二級(jí)市場(chǎng)上與之類(lèi)似的沒(méi)有轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場(chǎng)利率為9%。考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分之間的分拆。[（P／F，9%，5）＝0.6499；（P／A，9%，5）＝3.8897]。計(jì)算過(guò)程如下：2×20年度稀釋每股收益為：（1）基本每股收益＝35707.57÷70000＝0.51（元）；（2）可轉(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成分的公允價(jià)值＝20000×0.6499＋20000×6%×3.8897＝17665.64（萬(wàn)元）；（3）增加的凈利潤(rùn)＝17665.64×9%×（1－25%）＝1192.43（萬(wàn)元）；（4）增加的普通股加權(quán)平均股數(shù)＝（20000÷100×60）×12／12＝12000（萬(wàn)股）；（5）增量股每股收益＝1192.43／12000＝0.1（元），小于基本每股收益，具有稀釋性；（6）稀釋每股收益＝（35707.57＋1192.43）÷（70000＋12000）＝0.45（元）。2.認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)對(duì)于稀釋性認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)，計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，一般無(wú)需調(diào)整作為分子的凈利潤(rùn)金額，只需按照下列公式對(duì)作為分母的普通股加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝擬行權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)－擬行權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)×行權(quán)價(jià)格÷當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格例題1、甲公司有關(guān)資料如下：（1）2×19年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為5760萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為6000萬(wàn)股，2×19年4月1日，該公司對(duì)外發(fā)行1000萬(wàn)份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為2×20年4月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以7.6元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)本公司1股新發(fā)的股份。該普通股2×19年后9個(gè)月平均市場(chǎng)價(jià)格為10元。計(jì)算過(guò)程如下：①2×19年基本每股收益＝5760÷6000＝0.96（元）②2×19年稀釋每股收益調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝1000－1000×7.6÷10＝240（萬(wàn)股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝240×9／12＝180（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝5760÷（6000＋180）＝0.93（元）（2）2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為5760萬(wàn)元，2×20年初已對(duì)外發(fā)行的普通股加權(quán)平均數(shù)仍然為6000萬(wàn)股，2×19年4月1日，該公司對(duì)外發(fā)行的1000萬(wàn)份認(rèn)股權(quán)證于2×20年4月1日全部行權(quán)，行權(quán)價(jià)格為7.6元。該普通股2×20年前3個(gè)月平均市場(chǎng)價(jià)格為15.2元。計(jì)算過(guò)程如下：①2×20年基本每股收益＝5760÷（6000＋1000×9／12）＝5760÷6750＝0.85（元）②2×20年稀釋每股收益調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝1000－1000×7.6÷15.2＝500（萬(wàn)股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝500×3／12＝125（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝5760÷（6750＋125）＝0.84（元）2、甲公司20×6年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為1200萬(wàn)元，發(fā)行在外的普通股加權(quán)平均數(shù)為2000萬(wàn)股，當(dāng)年度該普通股平均市場(chǎng)價(jià)格為每股5元。20×6年1月1日，甲公司對(duì)外發(fā)行認(rèn)股權(quán)證1000萬(wàn)份，行權(quán)日為20×7年6月30日，每份認(rèn)股權(quán)可以在行權(quán)日以3元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)甲公司1股新發(fā)的股份。甲公司20×6年度稀釋每股收益金額是（C）。A.0.4元B.0.46元C.0.5元D.0.6元CPA會(huì)計(jì)-每股收益（二）-限制性股票和企業(yè)承諾回購(gòu)其股份的合同3.限制性股票上市公司采取授予限制性股票的方式進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)的，在其等待期內(nèi)應(yīng)當(dāng)按照以下原則計(jì)算每股收益。（1）等待期內(nèi)基本每股收益的計(jì)算基本每股收益僅考慮發(fā)行在外的普通股，按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計(jì)算。限制性股票由于未來(lái)可能被回購(gòu)，性質(zhì)上屬于或有可發(fā)行股票，因此在計(jì)算基本每股收益時(shí)不應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。上市公司在等待期內(nèi)基本每股收益的計(jì)算，應(yīng)視其發(fā)放的現(xiàn)金股利是否可撤銷(xiāo)采取不同的方法：①現(xiàn)金股利可撤銷(xiāo)，即一旦未達(dá)到解鎖條件，被回購(gòu)限制性股票的持有者將無(wú)法獲得（或需要退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。等待期內(nèi)計(jì)算基本每股收益時(shí)，分子應(yīng)扣除當(dāng)期分配給預(yù)計(jì)未來(lái)可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利；分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù)。②現(xiàn)金股利不可撤銷(xiāo)，即不論是否達(dá)到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權(quán)獲得（或不得被要求退回）其在等待期內(nèi)應(yīng)收（或已收）的現(xiàn)金股利。對(duì)于現(xiàn)金股利不可撤銷(xiāo)的限制性股票，即便未來(lái)沒(méi)有解鎖，已分配的現(xiàn)金股利也無(wú)需退回，表明在分配利潤(rùn)時(shí)這些股票享有了與普通股相同的權(quán)利，因此，屬于同普通股股東一起參加剩余利潤(rùn)分配的其他權(quán)益工具。等待期內(nèi)計(jì)算基本每股收益時(shí)，分子應(yīng)扣除歸屬于預(yù)計(jì)未來(lái)可解鎖限制性股票的凈利潤(rùn)；分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù)。（2）等待期內(nèi)稀釋每股收益的計(jì)算上市公司在等待期內(nèi)稀釋每股收益的計(jì)算，應(yīng)視解鎖條件不同采取不同的方法：①解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的，公司應(yīng)假設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表日尚未解鎖的限制性股票已于當(dāng)期期初（或晚于期初的授予日）全部解鎖，并參照本章中股份期權(quán)的有關(guān)規(guī)定考慮限制性股票的稀釋性。行權(quán)價(jià)格低于公司當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮其稀釋性，計(jì)算稀釋每股收益。其中，行權(quán)價(jià)格為限制性股票的發(fā)行價(jià)格加上資產(chǎn)負(fù)債表日尚未取得的職工服務(wù)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》有關(guān)規(guī)定計(jì)算確定的公允價(jià)值。鎖定期內(nèi)計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，分子應(yīng)加回計(jì)算基本每股收益分子時(shí)已扣除的當(dāng)期分配給預(yù)計(jì)未來(lái)可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利或歸屬于預(yù)計(jì)未來(lái)可解鎖限制性股票的凈利潤(rùn)。行權(quán)價(jià)格＝限制性股票的發(fā)行價(jià)格＋資產(chǎn)負(fù)債表日尚未取得的職工服務(wù)的公允價(jià)值稀釋每股收益＝當(dāng)期凈利潤(rùn)÷（普通股加權(quán)平均數(shù)＋調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)）＝當(dāng)期凈利潤(rùn)÷[普通股加權(quán)平均數(shù)＋（限制性股票股數(shù)－限制性股票股數(shù)×行權(quán)價(jià)格÷當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格）*]*表示限制性股票若為當(dāng)期發(fā)行的，則還需考慮時(shí)間權(quán)數(shù)計(jì)算加權(quán)平均數(shù)②解鎖條件包含業(yè)績(jī)條件的，公司應(yīng)假設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表日即為解鎖日并據(jù)以判斷資產(chǎn)負(fù)債表日的實(shí)際業(yè)績(jī)情況是否滿(mǎn)足解鎖要求的業(yè)績(jī)條件。若滿(mǎn)足業(yè)績(jī)條件的，應(yīng)當(dāng)參照上述解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的有關(guān)規(guī)定計(jì)算稀釋性每股收益；若不滿(mǎn)足業(yè)績(jī)條件的，計(jì)算稀釋性每股收益時(shí)不必考慮此限制性股票的影響。例題甲公司為上市公司，采用授予職工限制性股票的形式實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。2×20年1月1日，公司以非公開(kāi)發(fā)行的方式向600名管理人員每人授予100股自身股票（每股面值為1元），授予價(jià)格為每股8元。當(dāng)日，600名管理人員出資認(rèn)購(gòu)了相關(guān)股票，總認(rèn)購(gòu)款為480000元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。甲公司估計(jì)該限制性股票股權(quán)激勵(lì)在授予日的公允價(jià)值為每股15元。激勵(lì)計(jì)劃規(guī)定，這些管理人員從2×20年1月1日起在甲公司連續(xù)服務(wù)3年的，所授予股票將于2×23年1月1日全部解鎖；期間離職的，甲公司將按照原授予價(jià)格每股8元回購(gòu)相關(guān)股票。2×20年1月1日至2×23年1月1日期間，所授予股票不得上市流通或轉(zhuǎn)讓?zhuān)患?lì)對(duì)象因獲授限制性股票而取得的現(xiàn)金股利由公司代管，作為應(yīng)付股利在解鎖時(shí)向激勵(lì)對(duì)象支付；對(duì)于未能解鎖的限制性股票，公司在回購(gòu)股票時(shí)應(yīng)扣除激勵(lì)對(duì)象已享有的該部分現(xiàn)金分紅。2×20年度，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股（不含限制性股票）加權(quán)平均數(shù)為200萬(wàn)股，宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股1元；甲公司估計(jì)三年中離職的管理人員合計(jì)為80人，當(dāng)年年末有30名管理人員離職。假定甲公司2×20年度當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格為每股35元。要求：計(jì)算甲公司2×20年度基本每股收益和稀釋每股收益。基本每股收益＝[5000000－1×（600－80）×100]÷2000000＝2.47（元）行權(quán)價(jià)格＝8＋15×2／3＝18（元）由于行權(quán)價(jià)格低于當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格，因此應(yīng)當(dāng)考慮限制性股票的稀釋性。發(fā)行在外的限制性股份在2×20年的加權(quán)平均數(shù)＝600×100×（364／365）＋（600－30）×100×（1／365）＝59991.78（股）或＝570×100×（365／365）＋30×100×（364／365）＝59991.78（股）稀釋每股收益＝5000000÷[2000000＋（59991.78－59991.78×18÷35）]＝5000000÷2029139＝2.46（元）4.企業(yè)承諾將回購(gòu)其股份的合同例題對(duì)于盈利企業(yè)，下列各項(xiàng)潛在普通股中，具有稀釋性的有（AB）。A.發(fā)行的行權(quán)價(jià)格低于普通股平均價(jià)格的期權(quán)B.簽訂的承諾以高于當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格回購(gòu)本公司股份的協(xié)議C.發(fā)行的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格高于當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格的認(rèn)股權(quán)證D.持有的增量股每股收益大于當(dāng)期基本每股收益的可轉(zhuǎn)換公司債券選項(xiàng)C，對(duì)于盈利企業(yè)，發(fā)行的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格低于當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格的認(rèn)股證，具有稀釋性；選項(xiàng)D，對(duì)于盈利企業(yè)，持有的增量股每股收益小于當(dāng)期基本每股收益的可轉(zhuǎn)換公司債券，具有稀釋性。計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，具體公式為：調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝擬回購(gòu)的普通股股數(shù)×回購(gòu)價(jià)格÷當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格－擬回購(gòu)的普通股股數(shù)2、甲公司有關(guān)資料如下：（1）2×19年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為4000萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為10000萬(wàn)股。2×19年3月2日，該公司與股東簽訂一份遠(yuǎn)期回購(gòu)合同，承諾一年后以每股8元的價(jià)格回購(gòu)其發(fā)行在外的1200萬(wàn)股普通股。假設(shè)該普通股2×19年3月至12月平均每股市場(chǎng)價(jià)格為5元。計(jì)算過(guò)程如下：①2×19年基本每股收益＝4000／10000＝0.4（元）②2×19年稀釋每股收益：調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝1200×8÷5－1200＝720（萬(wàn)股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝720×10／12＝600（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝4000／（10000＋600）＝0.38（元）（2）2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為5000萬(wàn)元，期初發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)仍然為10000萬(wàn)股。2×20年3月2日，該公司以每股8元的價(jià)格實(shí)際回購(gòu)發(fā)行在外的1200萬(wàn)股普通股。假設(shè)該普通股2×20年1月至2月平均每股市場(chǎng)價(jià)格為4元。計(jì)算過(guò)程如下：①2×20年基本每股收益＝5000／（10000－1200×10／12）＝5000／9000＝0.56（元）②2×20年稀釋每股收益：調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝1200×8÷4－1200＝1200（萬(wàn)股）增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝1200×2／12＝200（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝5000／（9000＋200）＝0.54（元）3、甲上市公司2×20年1月1日發(fā)行在外的普通股股數(shù)為30000萬(wàn)股。2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為27585萬(wàn)元，2×20年度甲公司與計(jì)算每股收益相關(guān)的事項(xiàng)如下：（1）7月1日，甲公司與股東簽訂一份遠(yuǎn)期股份回購(gòu)合同，承諾3年后以每股12元的價(jià)格回購(gòu)股東持有的1000萬(wàn)股普通股。（2）8月1日，根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，授予高級(jí)管理人員1500萬(wàn)股股票期權(quán)，每一股股票期權(quán)行權(quán)時(shí)可按6元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)甲公司1股普通股。（3）10月1日，發(fā)行3000萬(wàn)份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為2×23年4月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可在行權(quán)日以6元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)1股甲公司普通股。甲公司7月1日、8月1日和10月1日至年末普通股平均市場(chǎng)價(jià)格均為每股10元。2×20年稀釋每股收益計(jì)算如下：①計(jì)算2×20年稀釋每股收益時(shí)調(diào)整發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)。因承諾回購(gòu)股票調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)＝（1000×12÷10－1000）×6／12＝100（萬(wàn)股）因授予高級(jí)管理人員股票期權(quán)調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)＝（1500－1500×6÷10）×5／12＝250（萬(wàn)股）因發(fā)行認(rèn)股權(quán)證調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)＝（3000－3000×6÷10）×3／12＝300（萬(wàn)股）；②2×20年稀釋每股收益＝27585／[30000×12／12＋（100＋300＋250）]＝0.9（元）4、甲公司20×0年1月1日發(fā)行在外的普通股為27000萬(wàn)股，20×0年度實(shí)現(xiàn)歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為18000萬(wàn)元，普通股平均市價(jià)為每股10元。20×0年度，甲公司發(fā)生的與其權(quán)益性工具相關(guān)的交易或事項(xiàng)如下：（1）4月20日，宣告發(fā)放股票股利，以年初發(fā)行在外普通股股數(shù)為基礎(chǔ)每10股送1股，除權(quán)日為5月1日。（2）7月1日，根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，授予高管人員6000萬(wàn)份股票期權(quán)。每份期權(quán)行權(quán)時(shí)按4元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)甲公司1股普通股，行權(quán)日為20×1年8月1日。（3）12月1日，甲公司按高價(jià)回購(gòu)普通股6000萬(wàn)股，以備實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃之用。要求：根據(jù)上述資料計(jì)算20×0年度的基本每股收益、稀釋每股收益?；久抗墒找妫?8000／（27000×1.1－6000×1／12）＝18000／29200＝0.62（元）稀釋每股收益=18000／[29200＋（6000－6000×4／10）×6／12]＝0.58（元）5.多項(xiàng)潛在普通股對(duì)外發(fā)行多項(xiàng)潛在普通股的企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列步驟計(jì)算稀釋每股收益：（1）列出企業(yè)發(fā)行在外的各潛在普通股。（2）假設(shè)各潛在普通股已于當(dāng)期期初（或發(fā)行日）轉(zhuǎn)換為普通股，確定其對(duì)歸屬于普通股股東當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響金額?？赊D(zhuǎn)換公司債券的假設(shè)轉(zhuǎn)換一般會(huì)增加當(dāng)期凈利潤(rùn)金額；股份期權(quán)和認(rèn)股權(quán)證的假設(shè)行權(quán)一般不影響當(dāng)期凈利潤(rùn)。（3）確定各潛在普通股假設(shè)轉(zhuǎn)換后將增加的普通股股數(shù)。值得注意的是，稀釋性股份期權(quán)和認(rèn)股權(quán)證假設(shè)行權(quán)后，計(jì)算增加的普通股股數(shù)不是發(fā)行的全部普通股股數(shù)，而應(yīng)當(dāng)是其中無(wú)對(duì)價(jià)發(fā)行部分的普通股股數(shù)。（4）計(jì)算各潛在普通股的增量股每股收益，判斷其稀釋性。增量股每股收益越小的潛在普通股稀釋程度越大。（5）按照潛在普通股稀釋程度從大到小的順序，將各稀釋性潛在普通股分別計(jì)入稀釋每股收益中。分步計(jì)算過(guò)程中，如果下一步得出的每股收益小于上一步得出的每股收益，表明新計(jì)入的潛在普通股具有稀釋作用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入稀釋每股收益中；反之，則表明具有反稀釋作用，不計(jì)入稀釋每股收益中。（6）最后得出的最小每股收益金額即為稀釋每股收益。例題某公司2×19年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為3750萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為12500萬(wàn)股。年初已發(fā)行在外的潛在普通股有：（1）認(rèn)股權(quán)證4800萬(wàn)份，行權(quán)日為2×20年6月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以8元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)1股本公司新發(fā)股票。（2）按面值發(fā)行的五年期可轉(zhuǎn)換公司債券50000萬(wàn)元，債券每張面值100元，票面年利率為2.6%，轉(zhuǎn)股價(jià)格為每股12.5元，即每100元債券可轉(zhuǎn)換為8股面值為1元的普通股。（3）按面值發(fā)行的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券100000萬(wàn)元，債券每張面值100元，票面年利率為1.4%，轉(zhuǎn)股價(jià)格為每股10元，即每100元債券可轉(zhuǎn)換為10股面值為1元的普通股。當(dāng)期普通股平均市場(chǎng)價(jià)格為12元，年度內(nèi)沒(méi)有認(rèn)股權(quán)證被行權(quán)，也沒(méi)有可轉(zhuǎn)換公司債券被轉(zhuǎn)換或贖回，所得稅稅率為25%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成分的分拆，且債券票面利率等于實(shí)際利率。2×19年度每股收益計(jì)算如下：基本每股收益＝3750／12500＝0.3（元）計(jì)算稀釋每股收益：（1）假設(shè)潛在普通股轉(zhuǎn)換為普通股，計(jì)算增量股每股收益并排序由于增量股每股收益越小，其稀釋作用越大。由此可見(jiàn)，認(rèn)股權(quán)證的稀釋性最大，票面年利率為2.6%的可轉(zhuǎn)換公司債券的稀釋性最小。因此，稀釋每股收益為0.20元。6.子公司、合營(yíng)企業(yè)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)發(fā)行的潛在普通股子公司、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)發(fā)行能夠轉(zhuǎn)換成其普通股的稀釋性潛在普通股，不僅應(yīng)當(dāng)包括在其稀釋每股收益的計(jì)算中，而且還應(yīng)當(dāng)包括在合并稀釋每股收益以及投資者稀釋每股收益的計(jì)算中。例題甲公司2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為48000萬(wàn)元（不包括子公司乙公司利潤(rùn)或乙公司支付的現(xiàn)金股利），發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為40000萬(wàn)股，持有乙公司80%的普通股股權(quán)。乙公司2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為21600萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為9000萬(wàn)股，該普通股當(dāng)年平均市場(chǎng)價(jià)格為每股8元。年初，乙公司對(duì)外發(fā)行600萬(wàn)份可用于購(gòu)買(mǎi)其普通股的認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)價(jià)格為4元，甲公司持有其中12萬(wàn)份認(rèn)股權(quán)證，當(dāng)年無(wú)認(rèn)股權(quán)證被行權(quán)。假設(shè)除股利外，母子公司之間沒(méi)有其他需抵銷(xiāo)的內(nèi)部交易；甲公司取得對(duì)乙公司投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值一致。2×20年度每股收益計(jì)算如下：（1）子公司每股收益①基本每股收益＝21600／9000＝2.4（元）②調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝600－600×4／8＝300（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝21600／（9000＋300）＝2.32（元）（2）合并每股收益①歸屬于母公司普通股股東的母公司凈利潤(rùn)＝48000（萬(wàn)元）包括在合并基本每股收益計(jì)算中的子公司凈利潤(rùn)部分＝2.4×9000×80%＝17280（萬(wàn)元）基本每股收益＝（48000＋17280）／40000＝1.63（元）②稀釋每股收益子公司凈利潤(rùn)中歸屬于普通股且由母公司享有的部分＝2.32×9000×80%＝16704（萬(wàn)元）子公司凈利潤(rùn)中歸屬于認(rèn)股權(quán)證且由母公司享有的部分＝2.32×300×12/600=13.92（萬(wàn)元）稀釋每股收益＝（48000＋16704＋13.92）／40000＝1.62（元）CPA會(huì)計(jì)-每股收益（三）-每股收益的列報(bào)【知識(shí)點(diǎn)】每股收益的列報(bào)★★（一）重新計(jì)算1.派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股和并股企業(yè)派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股或并股等，會(huì)增加或減少其發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量，但并不影響所有者權(quán)益的總金額，這既不影響企業(yè)所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源，也不改變企業(yè)的盈利能力，即意味著同樣的損益現(xiàn)在要由擴(kuò)大或縮小了的股份規(guī)模來(lái)享有或分擔(dān)。因此，為了保持會(huì)計(jì)指標(biāo)的前后期可比性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)報(bào)批手續(xù)全部完成后，按調(diào)整后的股數(shù)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間的，應(yīng)當(dāng)以調(diào)整后的股數(shù)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。例題1、某企業(yè)2×19年和2×20年歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)分別為665萬(wàn)元和770萬(wàn)元，2×19年1月1日發(fā)行在外的普通股400萬(wàn)股，2×19年4月1日按市價(jià)新發(fā)行普通股80萬(wàn)股，2×20年7月1日分派股票股利，以2×19年12月31日總股本480萬(wàn)股為基數(shù)每10股送3股，假設(shè)不存在其他股數(shù)變動(dòng)因素。2×20年度比較利潤(rùn)表中基本每股收益的計(jì)算如下：2×20年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝（400＋80）×1.3×12／12＝624（萬(wàn)股）2×20年度基本每股收益＝770／624＝1.23（元）重新計(jì)算2019年2×19年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝（400×12／12＋80×9／12）×1.3＝598（萬(wàn)股）2×19年度基本每股收益＝665／598＝1.11（元）2、甲公司20×6年度和20×7年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)分別為3510萬(wàn)元和4260萬(wàn)元。20×6年1月1日，甲公司發(fā)行在外普通股為2000萬(wàn)股。20×6年7月1日，甲公司按照每股12元的市場(chǎng)價(jià)格發(fā)行普通股500萬(wàn)股。20×7年4月1日，甲公司以20×6年12月31日股份總額2500萬(wàn)股為基數(shù)，每10股以資本公積轉(zhuǎn)增股本2股。不考慮其他因素，甲公司在20×7年度利潤(rùn)表中列報(bào)的20×6年度基本每股收益是（）。A.1.17元B.1.30元C.1.40元D.1.56元在20×7年度利潤(rùn)表中列報(bào)的20×6年度的基本每股收益＝3510/[（2000＋500×6/12）×1.2]＝1.30（元/股）。3、甲公司為上市公司，2×16年期初發(fā)行在外普通股股數(shù)為8000萬(wàn)股，當(dāng)年度，甲公司合并報(bào)表中歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)為4600萬(wàn)元，發(fā)生的可能影響其發(fā)行在外普通股股數(shù)的事項(xiàng)有：（1）2×16年4月1日，股東大會(huì)通過(guò)每10股派發(fā)2股股票股利的決議并于4月12日實(shí)際派發(fā)；（2）2×16年11月1日，甲公司自公開(kāi)市場(chǎng)回購(gòu)本公司股票960萬(wàn)股，擬用于員工持股計(jì)劃。不考慮其他因素，甲公司2×16年基本每股收益是（A）。A.0.49元／股B.0.56元／股C.0.51元／股D.0.53元／股甲公司2×16年發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝8000×1.2－960×2／12＝9440（萬(wàn)股）；甲公司2×16年基本每股收益＝4600／9440＝0.49（元／股）。2.配股配股在計(jì)算每股收益時(shí)比較特殊，因?yàn)樗窍蛉楷F(xiàn)有股東以低于當(dāng)前股票市價(jià)的價(jià)格發(fā)行普通股，實(shí)際上可以理解為按市價(jià)發(fā)行股票和無(wú)對(duì)價(jià)送股的混合體。也就是說(shuō)，配股中包含的送股因素具有與股票股利相同的效果，導(dǎo)致發(fā)行在外普通股股數(shù)增加的同時(shí)，卻沒(méi)有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)資源流入。因此，計(jì)算基本每股收益時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮配股中的送股因素，將這部分無(wú)對(duì)價(jià)的送股（不是全部配發(fā)的普通股）視同列報(bào)最早期間期初就已發(fā)行在外，并據(jù)以調(diào)整各列報(bào)期間發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。為此，企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)計(jì)算出一個(gè)調(diào)整系數(shù)，再用配股前發(fā)行在外普通股的股數(shù)乘以該調(diào)整系數(shù)，得出計(jì)算每股收益時(shí)應(yīng)采用的普通股股數(shù)。每股理論除權(quán)價(jià)格＝（行權(quán)前發(fā)行在外普通股的公允價(jià)值總額＋配股收到的款項(xiàng)）÷行權(quán)后發(fā)行在外的普通股股數(shù)調(diào)整系數(shù)＝行權(quán)前發(fā)行在外普通股的每股公允價(jià)值÷每股理論除權(quán)價(jià)格因配股重新計(jì)算的上年度基本每股收益＝上年度基本每股收益÷調(diào)整系數(shù)本年度基本每股收益＝歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)÷（配股前發(fā)行在外普通股股數(shù)×調(diào)整系數(shù)×配股前普通股發(fā)行在外的時(shí)間權(quán)重＋配股后發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)）例題某企業(yè)2×20年度歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)為9600萬(wàn)元，2×20年1月1日發(fā)行在外普通股股數(shù)為4000萬(wàn)股，2×20年6月10日，該企業(yè)發(fā)布增資配股公告，向截止到2×20年6月30日（股權(quán)登記日）所有登記在冊(cè)的老股東配股，配股比例為每5股配1股（4000/5＝800萬(wàn)股），配股價(jià)格為每股5元，除權(quán)交易基準(zhǔn)日為2×20年7月1日。假設(shè)行權(quán)前一日的市價(jià)為每股11元，2×19年度基本每股收益為2.2元。2×20年度比較利潤(rùn)表中基本每股收益的計(jì)算如下：每股理論除權(quán)價(jià)格＝（行權(quán)前發(fā)行在外普通股的每股公允價(jià)值11×4000＋配股收到的款項(xiàng)5×800）÷行權(quán)后發(fā)行在外的普通股股數(shù)（4000＋800）＝10（元）調(diào)整系數(shù)＝行權(quán)前發(fā)行在外普通股的每股公允價(jià)值11÷每股理論除權(quán)價(jià)格10＝1.1因配股重新計(jì)算的2×19年度基本每股收益＝上年度基本每股收益2.2÷調(diào)整系數(shù)1.1＝2（元）2×20年度基本每股收益＝歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(rùn)9600÷（配股前發(fā)行在外普通股股數(shù)4000×調(diào)整系數(shù)1.1×配股前普通股發(fā)行在外的時(shí)間權(quán)重6／12＋配股后發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)4800×6／12）＝2.09（元）3.企業(yè)存在發(fā)行在外的除普通股以外的金融工具的，在計(jì)算基本每股收益時(shí)，基本每股收益中的分子，即歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)不應(yīng)包含其他權(quán)益工具的股利或利息，其中，對(duì)于發(fā)行的不可累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具應(yīng)扣除當(dāng)期宣告發(fā)放的股利，對(duì)于發(fā)行的累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具，無(wú)論當(dāng)期是否宣告發(fā)放股利，均應(yīng)予以扣除?；久抗墒找嬗?jì)算中的分母，為發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均股數(shù)。對(duì)于同普通股股東一起參加剩余利潤(rùn)分配的其他權(quán)益工具，在計(jì)算普通股每股收益時(shí)，歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)不應(yīng)包含根據(jù)可參加機(jī)制計(jì)算的應(yīng)歸屬于其他權(quán)益工具持有者的凈利潤(rùn)。例題甲公司2×20年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為200000萬(wàn)元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為250000萬(wàn)股。2×20年1月1日，甲公司按票面金額平價(jià)發(fā)行600萬(wàn)股優(yōu)先股，優(yōu)先股每股票面金額為100元。該批優(yōu)先股股息不可累積，即當(dāng)年度未向優(yōu)先股股東足額派發(fā)股息的差額部分，不可累積到下一計(jì)息年度。2×20年12月31日，甲公司宣告并以現(xiàn)金全額發(fā)放當(dāng)年優(yōu)先股股息，股息率為6%。根據(jù)該優(yōu)先股合同條款規(guī)定，甲公司將該批優(yōu)先股分類(lèi)為權(quán)益工具，優(yōu)先股股息不在所得稅前列支。2×20年度基本每股收益計(jì)算如下：歸屬于普通股股東的凈利0.潤(rùn)＝200000－100×600×6%＝196400（萬(wàn)元）基本每股收益＝196400／250000＝0.79（元）企業(yè)發(fā)行的金融工具中包含轉(zhuǎn)股條款的，即存在潛在稀釋性的，在計(jì)算稀釋每股收益時(shí)考慮的因素與企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證相同。4.以前年度損益的追溯調(diào)整或追溯重述按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》的規(guī)定對(duì)以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。例題下列各項(xiàng)中，應(yīng)該重新計(jì)算各項(xiàng)報(bào)表期間每股收益的有（ABD）。A.報(bào)告年度以盈余公積轉(zhuǎn)為股本B.報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日后期間分拆股份C.報(bào)告年度以發(fā)行股份為對(duì)價(jià)實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并D.報(bào)告年度因發(fā)生企業(yè)前期重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行調(diào)整（二）列報(bào)不存在稀釋性潛在普通股的企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示基本每股收益。存在稀釋性潛在普通股的企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示基本每股收益和稀釋每股收益。編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，各列報(bào)期間中只要有一個(gè)期間列示了稀釋每股收益，那么所有列報(bào)期間均應(yīng)當(dāng)列示稀釋每股收益，即使其金額與基本每股收益相等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與每股收益有關(guān)的下列信息：（1）基本每股收益和稀釋每股收益分子、分母的計(jì)算過(guò)程。（2）列報(bào)期間不具有稀釋性但以后期間很可能具有稀釋性的潛在普通股。（3）在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間，企業(yè)發(fā)行在外普通股或潛在普通股發(fā)生重大變化的情況。企業(yè)如有終止經(jīng)營(yíng)的情況，應(yīng)當(dāng)在附注中分別持續(xù)經(jīng)營(yíng)和終止經(jīng)營(yíng)披露基本每股收益和稀釋每股收益。例題1、丙公司為上市公司，2×20年1月1日發(fā)行在外的普通股為10000萬(wàn)股。2×20年，丙公司發(fā)生以下與權(quán)益性工具相關(guān)的交易或事項(xiàng)：（1）2月20日，丙公司與承銷(xiāo)商簽訂股份發(fā)行合同。4月1日，定向增發(fā)4000萬(wàn)股普通股作為非同一控制下企業(yè)合并對(duì)價(jià)，于當(dāng)日取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán)；（2）7月1日，根據(jù)股東大會(huì)決議，以2×20年6月30日股份為基礎(chǔ)分派股票股利，每10股送2股；（3）10月1日，根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，授予高級(jí)管理人員2000萬(wàn)份股票期權(quán)，每一份期權(quán)行權(quán)時(shí)可按5元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)丙公司的1股普通股；（4）丙公司2×20年度普通股平均市價(jià)為每股10元，2×20年度合并凈利潤(rùn)為13000萬(wàn)元，其中歸屬于丙公司普通股股東的部分為12000萬(wàn)元。2×20年基本每股收益和稀釋每股收益計(jì)算如下：①基本每股收益＝12000／[（10000＋4000×9／12）×1.2]＝12000／15600＝0.77（元）。②稀釋每股收益調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝2000－2000×5／10＝1000（萬(wàn)股）調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)＝1000×3／12＝250（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝12000／（15600＋250）＝0.76（元）。2、甲公司為上市公司，2×20年至2×22年的有關(guān)資料如下：（1）2×20年1月1日發(fā)行在外普通股股數(shù)為82000萬(wàn)股。2×20年5月31日，經(jīng)股東大會(huì)同意并經(jīng)相關(guān)監(jiān)管部門(mén)核準(zhǔn)，甲公司以2×20年5月20日為股權(quán)登記日，向全體股東每10股發(fā)放1.5份認(rèn)股權(quán)證，共計(jì)發(fā)放12300萬(wàn)份認(rèn)股權(quán)證，每份認(rèn)股權(quán)證可以在2×21年5月31日按照每股6元的價(jià)格認(rèn)購(gòu)1股甲公司普通股。甲公司股票2×20年6月至2×20年12月平均市場(chǎng)價(jià)格為每股10元。甲公司歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)2×20年度為36000萬(wàn)元。2×20年度每股收益計(jì)算如下：①基本每股收益基本每股收益＝36000／82000＝0.44（元）；②稀釋每股收益假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝（12300－12300×6÷10）×7／12＝2870（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝36000／（82000＋2870）＝0.42（元）（2）2×21年5月31日，認(rèn)股權(quán)證持有人全部行權(quán)，甲公司收到認(rèn)股權(quán)證持有人交納的股款73800萬(wàn)元。2×21年6月1日，甲公司辦理完成工商變更登記，將注冊(cè)資本變更為94300萬(wàn)元。甲公司股票2×21年1月至2×21年5月平均市場(chǎng)價(jià)格為每股12元。甲公司歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)2×21年度為54000萬(wàn)元。2×21年度每股收益計(jì)算如下：①基本每股收益基本每股收益＝54000／（82000＋12300×7／12）＝54000／89175＝0.61（元）②2×21年稀釋每股收益假設(shè)轉(zhuǎn)換增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)＝（12300－12300×6／12）×5／12＝2562.5（萬(wàn)股）稀釋每股收益＝54000／（89175＋2562.50）＝0.59（元）（3）2×22年9月25日，經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，甲公司以2×22年6月30日股份94300萬(wàn)股為基數(shù)，向全體股東每10股派發(fā)2股股票股利。甲公司歸屬于普通股股東的凈利潤(rùn)2×22年度為40000萬(wàn)元。2×22年度每股收益計(jì)算如下：①2×22年基本每股收益、2×22年稀釋每股收益2×22年發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝（82000＋12300）×1.2＝113160（萬(wàn)股）2×22年基本每股收益＝40000／113160＝0.35（元）2×22年稀釋每股收益＝基本每股收益＝0.35（元）②重新計(jì)算經(jīng)重新計(jì)算的2×21年度基本每股收益＝54000／（89175×1.2）＝0.50（元）經(jīng)重新計(jì)算的2×21年度稀釋每股收益＝54000／[（89175＋2562.50）×1.2]＝0.49（元）3、甲公司20×8年發(fā)生的部分交易事項(xiàng)如下：其他資料：（P／A，5%，5）＝4.3295；（P／A，8%，5）＝3.9927；（P／F，5%，5）＝0.7835；（P／F，8%，5）＝0.6806。不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)及其他因素的影響。（1）20×8年4月1日，甲公司對(duì)9名高管人員每人授予20萬(wàn)份甲公司股票認(rèn)股權(quán)證，每份認(rèn)股權(quán)證持有人有權(quán)在20×9年2月1日按每股10元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)1股甲公司股票。該認(rèn)股權(quán)證不附加其他行權(quán)條件，無(wú)論行權(quán)日相關(guān)人員是否在職均不影響其享有