物流會計：第十一章 或有事項

第十一章

或有事項

企業(yè)在日常的經(jīng)營活動中，經(jīng)常會出現(xiàn)一些潛在的義務(wù)，如未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證等等，對這些或有負債進行確認是謹慎性的一大體現(xiàn)。在本章中，我們重點學(xué)習(xí)以下的內(nèi)容：1．什么是或有事項，或有時想具有什么特征？2．在或有事項中，那些屬于或有負債、哪些屬于或有資產(chǎn)，兩者之間具有什么聯(lián)系？3．哪些事項屬于或有事項，如何對其進行計量？4．對于各種或有事項，如何進行會計處理？第一節(jié)

或有事項的特征

或有事項是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項主要包括：未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、環(huán)境污染整治、修改其他債務(wù)條件方式的債務(wù)重組等?；蛴惺马椌哂幸韵禄咎卣鳎?.由過去交易或事項形成2.結(jié)果具有不確定性3.由未來事項決定二、或有負債和或有資產(chǎn)與或有事項密切相關(guān)（一）或有負債或有負債，是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計量。第一節(jié)

或有事項的特征或有負債涉及兩類義務(wù)：一類是潛在義務(wù)；另一類是現(xiàn)時義務(wù)。1．潛在義務(wù)，是指結(jié)果取決于不確定未來事項的可能義務(wù)。也就是說，潛在義務(wù)最終是否轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)時義務(wù)，由某些未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定?；蛴胸搨鳛橐豁棟撛诹x務(wù)，其結(jié)果如何只能由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生來證實。2．現(xiàn)時義務(wù)，是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔(dān)的義務(wù)?；蛴胸搨鳛楝F(xiàn)時義務(wù)，其特征在于：該現(xiàn)時義務(wù)的履行不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，或者該現(xiàn)時義務(wù)的金額不能可靠地計量。其中：（1）“不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)”，是指該現(xiàn)時義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性不超過50%（含50%）。（2）“金額不能可靠地計量”是指，該現(xiàn)時義務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的“金額”難于合理預(yù)計，現(xiàn)時義務(wù)履行的結(jié)果具有較大的不確定性。（二）或有資產(chǎn)或有資產(chǎn)，是指過去的交易或者事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。第二節(jié)

或有事項的確認和計量

一、或有事項的確認根據(jù)或有事項準則的規(guī)定，與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時滿足下列三個條件的，應(yīng)當(dāng)確認為或有事項：1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)；2.履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；3.該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。二、或有事項的計量或有事項的計量指與或有事項相關(guān)義務(wù)形成的預(yù)計負債的計量，主要涉及兩方面：一是最佳估計數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲得補償?shù)奶幚?。（一）最佳估計?shù)的確定預(yù)計負債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。最佳估計數(shù)的確定應(yīng)當(dāng)分別以下兩種情況處理：1．所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上、下限金額的平均數(shù)確定。2．所需支出不存在一個連續(xù)范圍，或者雖然存在一個連續(xù)范圍但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，最佳估計數(shù)按照如下方法確定：第二節(jié)

或有事項的確認和計量（1）或有事項涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生金額確定?！吧婕皢蝹€項目”指或有事項涉及的項目只有一個，如一項未決訴訟、一項未決仲裁或一項債務(wù)擔(dān)保等。（2）或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算確定?！吧婕岸鄠€項目”指或有事項涉及的項目不止一個（二）預(yù)期可獲得的補償企業(yè)清償預(yù)計負債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方補償?shù)?，補償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認。確認的補償金額不應(yīng)當(dāng)超過預(yù)計負債的賬面價值?？赡塬@得補償?shù)那闆r通常有（1）發(fā)生交通事故等到情況時，企業(yè)通?？梢詮谋ｋU公司獲得合理的賠償；（2）在某索賠訴訟中，企業(yè)可以通過反訴的方式對索賠人或第三方另行提出的賠償要求；（3）在債務(wù)擔(dān)保業(yè)務(wù)中，企業(yè)在履行擔(dān)保義務(wù)的同時，通常可以向被擔(dān)保企業(yè)提出的額外追償要求。補償金額的確認涉及兩個問題：一個確認時間，補償只有在“基本確定”能夠收到時才予以確認；二是確認金額，確認的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過相關(guān)預(yù)計負債的金額。第二節(jié)

或有事項的確認和計量（三）預(yù)計負債計量需要考慮的其他因素1．風(fēng)險和不確定性企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項有關(guān)的風(fēng)險、不確定性和貨幣時間價值等因素。風(fēng)險是對交易或事項結(jié)果的變化可能性的一種描述。風(fēng)險的變動可能增加負債計量的金額。企業(yè)在不確定的情況下進行判斷需要謹慎，使得收益或資產(chǎn)不會被高估，費用或負債不會被低估。但是，不確定性并不說明應(yīng)當(dāng)確認過多的預(yù)計負債和故意夸大負債。2．貨幣時間價值相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)的金額通常應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥響?yīng)支付的金額。但是，因貨幣時間價值的影響，資產(chǎn)負債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負有更大的義務(wù)。所以，如果預(yù)計負債的確認時點距離實際清償有較長的時問跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預(yù)計負債的確認金額時，有必要考慮采用現(xiàn)值計量，即通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確認最佳估計數(shù)。第二節(jié)

或有事項的確認和計量將未來現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時，需要注意以下三點：（1）用來計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率，應(yīng)當(dāng)是反映貨幣時間價值的當(dāng)前市場估計和相關(guān)負債特有風(fēng)險的稅前利率。（2）風(fēng)險和不確定性既可以在計量未來現(xiàn)金流出時作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時予以考慮，但不能重復(fù)反映。（3）隨著時間的推移，即使在未來現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預(yù)計負債的現(xiàn)值也將逐漸增長。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日，對預(yù)計負債的現(xiàn)值進行重新計量。3．未來事項企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可能影響履行現(xiàn)時義務(wù)所需金額的相關(guān)未來事項。也就是說，對于這些未來事項，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們將會發(fā)生，則應(yīng)當(dāng)在預(yù)計負債計量中予以反映。4．資產(chǎn)負債表日對預(yù)計負債賬面價值的復(fù)核企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日對預(yù)計負債的賬面價值進行復(fù)核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)的，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。第二節(jié)

或有事項的確認和計量企業(yè)當(dāng)期實際發(fā)生的擔(dān)保訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負債之間的差額，應(yīng)分別情況處理：1．企業(yè)在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)合理預(yù)計了預(yù)計負債，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期實際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負債之間的差額，直接計入或沖減當(dāng)期營業(yè)外支出。2．企業(yè)在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)原本應(yīng)當(dāng)能夠合理估計訴訟損失，但企業(yè)所作的估計卻與當(dāng)時的事實嚴重不符（如未合理預(yù)計損失或不恰當(dāng)?shù)囟嘤嫽蛏儆嫇p失），應(yīng)當(dāng)按照重大前期差錯更正的方法進行處理。3．企業(yè)在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)，確實無法合理預(yù)計訴訟損失，因而未確認預(yù)計負債，則在該項損失實際發(fā)生的當(dāng)期，直接計入當(dāng)期營業(yè)外支出。4．資產(chǎn)負債表日后至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的未決訴訟，按照《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》的有關(guān)規(guī)定進行處理。第三節(jié)

或有事項會計處理原則的運用

為了正確核算和披露預(yù)計負債，并區(qū)別于其他負債項目，企業(yè)應(yīng)設(shè)置"預(yù)計負債"科目，該科目借方反映實際發(fā)生的費用以及預(yù)計負債的沖銷額，如支付產(chǎn)品維修費用、因敗訴而支付的賠償款等；貸方反映確認的預(yù)計負債金額；期末貸方余額反映企業(yè)已預(yù)計尚未清償?shù)膫鶆?wù)金額。同時企業(yè)應(yīng)在"預(yù)計負債"科目下分別不同性質(zhì)設(shè)置"預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失"、"預(yù)計未決訴訟損失"、"預(yù)計擔(dān)保損失"、"預(yù)計重組損失"等明細科目，進行明細核算。一、產(chǎn)品質(zhì)量保證產(chǎn)品質(zhì)量保證是企業(yè)為了樹立信譽、擴大銷售、提高市場競爭能力所采取的對于出售的產(chǎn)品附有的各種各樣的質(zhì)量保證，如對售出產(chǎn)品實行“三包”，即包退、包換和包修等措施。通常可以在產(chǎn)品售出后，根據(jù)產(chǎn)品質(zhì)量保證條款的規(guī)定、產(chǎn)品的銷售額以及預(yù)計質(zhì)量保證費用的最佳估計數(shù)確認產(chǎn)品質(zhì)量保證負債金額，在確認時，應(yīng)借記"銷售費用——預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失"科目，貸記"預(yù)計負債——預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失"科目；平時，實際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證費用時，應(yīng)借記"預(yù)計負債——預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失"科目，貸記"銀行存款"等科目。第三節(jié)

或有事項會計處理原則的運用產(chǎn)品質(zhì)量保證負債核算時還應(yīng)注意：如果發(fā)現(xiàn)保證費用的實際發(fā)生額與預(yù)計數(shù)相差較大，應(yīng)及時對預(yù)計比例進行調(diào)整；企業(yè)針對特定批次產(chǎn)品確認預(yù)計負債，在保修期結(jié)束時，應(yīng)將"預(yù)計負債——預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失"余額沖銷，不留余額；已對其確認預(yù)計負債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)，則應(yīng)在相應(yīng)的產(chǎn)品質(zhì)量保證金期滿后，將“預(yù)計負債——預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失”余額沖銷，不留余額。二、未決訴訟企業(yè)在經(jīng)營活動中經(jīng)常會涉及經(jīng)濟訴訟、仲裁等案件，但這些審理中的訴訟、仲裁事項將對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生多大影響，企業(yè)因此要承擔(dān)多大風(fēng)險，具有不確定性。如果這些未決訴訟引起的相關(guān)義務(wù)符合預(yù)計負債確認條件、預(yù)計敗訴的可能性屬于"很可能"，要發(fā)生的訴訟等費用也能可靠預(yù)計，則企業(yè)應(yīng)將預(yù)計要發(fā)生的支出確認為預(yù)計負債，借記"營業(yè)外支出"、"管理費用"等科目，貸記"預(yù)計負債——預(yù)計未決訴訟損失"科目；因敗訴實際支付訴訟等費用時，應(yīng)借記"預(yù)計負債——預(yù)計未決訴訟損失"科目，貸記"銀行存款"等科目。第三節(jié)

或有事項會計處理原則的運用三、對外擔(dān)保事項企業(yè)對外提供擔(dān)?？赡墚a(chǎn)生的負債，如果符合預(yù)計負債的確認條件，應(yīng)當(dāng)確認為預(yù)計負債。四、待執(zhí)行合同變成虧損合同事項待執(zhí)行合同，是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同。企業(yè)與其他方簽訂的尚未履行或部分履行了同等義務(wù)的合同，如商品買賣合同、勞務(wù)合同租賃合同等，均屬于待執(zhí)行合同。虧損合同，是指履行合同義務(wù)不可避免會發(fā)生的成本超過預(yù)期經(jīng)濟利益的合同。根據(jù)或有事項準則的規(guī)定，待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足規(guī)定條件的，應(yīng)當(dāng)確認為預(yù)計負債。五、重組事項重組是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營范圍或經(jīng)營方式的計劃實施行為。屬于重組的事項主要包括：（1）出售或終止企業(yè)的部分經(jīng)營業(yè)務(wù)；（2）對企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)進行較大調(diào)整；（3）關(guān)閉企業(yè)的部分營業(yè)場所，或?qū)I業(yè)活動由一個國家或地區(qū)遷移到其他國家或地區(qū)。第三節(jié)

或有事項會計處理原則的運用六、或有事項的信息披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與或有事項有關(guān)的下列信息：1.預(yù)計負債。（1）預(yù)計負債的種類、形成原因以及經(jīng)濟利益流出不確定性的說明。（2）各類預(yù)計負債的期初、期末余額和本期變動情況。（3）與預(yù)計負債有關(guān)的預(yù)期補償金額和本期已確認的預(yù)期補償金額。2.或有負債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的或有負債）。（1）或有負債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯