【溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量模式現(xiàn)狀及問題和優(yōu)化建議15000字（論文）】

緒論1.1研究的背景、目的和意義1.1.1研究背景農(nóng)業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占據(jù)重要地位。對(duì)于農(nóng)業(yè)公司而言，生物資產(chǎn)是其主要資產(chǎn)，因此對(duì)其有重要意義。站在會(huì)計(jì)信息使用者的角度，其在分析企業(yè)運(yùn)營狀況、評(píng)估企業(yè)價(jià)值時(shí)，生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量往往成為他們參考的依據(jù)。由于生物資產(chǎn)的自然增值性和易受疫情影響等特點(diǎn)，導(dǎo)致其未來價(jià)值和收益不確定。2018年，我國首次出現(xiàn)了非洲豬瘟，生豬價(jià)格等在此期間產(chǎn)生了巨大的波動(dòng)，作為農(nóng)業(yè)上市公司，溫氏股份的股價(jià)也會(huì)因此受到影響。而傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量模式，僅在會(huì)計(jì)期末對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，其在疫情期間發(fā)生的價(jià)值增減變動(dòng)并不能很好的體現(xiàn)。因此研究溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)其存在的問題，可以更好地為生物資產(chǎn)計(jì)量模式的恰當(dāng)選擇提供建議。1.1.2研究目的溫氏股份當(dāng)前采用歷史成本模式來計(jì)量其生物資產(chǎn)，然而傳統(tǒng)的歷史成本僅在會(huì)計(jì)期末對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，這樣就導(dǎo)致其在成長過程中發(fā)生的價(jià)值增減變動(dòng)不能很好的體現(xiàn)，因此研究溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量模式，發(fā)現(xiàn)其當(dāng)前存在的問題，提出采用混合計(jì)量的解決方法，從而可以提升其生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)其持續(xù)健康發(fā)展。同時(shí)，為農(nóng)業(yè)類企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的選擇提供建議。1.1.3研究意義理論意義目前我國對(duì)生物資產(chǎn)計(jì)量的研究，理論還相對(duì)不足。本文采用案例的研究方法，分析了溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀，針對(duì)其當(dāng)前計(jì)量模式的不足，提出了混合計(jì)量的思路，從而為案例公司的生物資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇提供建議，具有一定的理論意義。.實(shí)踐意義我國當(dāng)前采用歷史成本進(jìn)行計(jì)量存在一定的不足，在公允價(jià)值不完善的基礎(chǔ)上，研究生物資產(chǎn)混合計(jì)量的方式，不僅可以反映出生物資產(chǎn)在成長過程中的價(jià)值增減變化，體現(xiàn)其真實(shí)價(jià)值，而且對(duì)于農(nóng)業(yè)上市公司來說，良好的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可以吸引到更多的投資者，從而可以更好地促進(jìn)我國農(nóng)業(yè)企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。1.2國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述關(guān)于生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式選擇的相關(guān)研究，國際以及國內(nèi)的相關(guān)學(xué)者從未停止探討。已有的研究與文獻(xiàn)主要集中于生物資產(chǎn)計(jì)量模式選擇動(dòng)因、不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響差異以及生物資產(chǎn)公允價(jià)值選擇和混合計(jì)量模式應(yīng)用等方面。1.2.1生物資產(chǎn)計(jì)量模式選擇動(dòng)因在生物資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇動(dòng)因方面，張心靈[1]認(rèn)為生物資產(chǎn)比較特殊，有很多的影響因素制約著其計(jì)量方式的選擇，例如企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響、可靠性與相關(guān)性的權(quán)衡、成本效益原則等。在施建強(qiáng)、孫正[2]看來，生物資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇和農(nóng)業(yè)補(bǔ)貼也有一定的關(guān)系。RichardPerry[3]認(rèn)為用公允價(jià)值計(jì)量，計(jì)量結(jié)果在損益中體現(xiàn)出來，企業(yè)的利潤可能會(huì)因此而發(fā)生變化。張萍萍、胡陽和李能飛[4]認(rèn)為企業(yè)對(duì)消耗性生物資產(chǎn)計(jì)量采用公允價(jià)值的方式能反映出其自然增值，會(huì)計(jì)信息更相關(guān)。賈莉莉[5]認(rèn)為“歷史成本為主，公允價(jià)值為輔”的方式可以兼顧生物資產(chǎn)計(jì)量的相關(guān)性、可靠性。王樂錦[6]認(rèn)為IAS41和CAS5在生物資產(chǎn)計(jì)量的選擇上，使公允價(jià)值的選用成為可能。1.2.2生物資產(chǎn)不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響差異通過對(duì)生物資產(chǎn)不同計(jì)量模式進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)在不同計(jì)量模式下，計(jì)量結(jié)果會(huì)產(chǎn)生一定的差異，從而對(duì)財(cái)務(wù)結(jié)果產(chǎn)生一定的影響。Darocha[7]通過研究養(yǎng)蜂業(yè)生物資產(chǎn)，認(rèn)為用公允價(jià)值來計(jì)量生物資產(chǎn)，能夠體現(xiàn)出生物資產(chǎn)由于價(jià)格變化、生物轉(zhuǎn)化而帶來的收益或損失。在陳紅花、黃潔茹和徐建淮[8]看來，采用歷史成本方式計(jì)量果樹類生物資產(chǎn)，不能反映其自然增值和真實(shí)價(jià)值。Bohusova和Svoboda[9]認(rèn)為用公允價(jià)值計(jì)量果樹是在估計(jì)的基礎(chǔ)上的，在果樹的生長、使用期間，其產(chǎn)生的利潤或損失不夠穩(wěn)定。。1.2.3生物資產(chǎn)公允價(jià)值選擇以及混合計(jì)量模式應(yīng)用關(guān)于生物資產(chǎn)公允價(jià)值的選擇以及混合計(jì)量的應(yīng)用，相關(guān)研究發(fā)現(xiàn)不同生物資產(chǎn)有不同生命周期，使得單一計(jì)量模式難以滿足計(jì)量需求。Rech和Pereira[10]在分析了生物資產(chǎn)的測量方法后，通過比較三種不同計(jì)量方法對(duì)橙樹價(jià)值的影響，認(rèn)為公允價(jià)值更適用，但其在實(shí)施過程中卻有一定的阻礙。周啟紅[11]認(rèn)為由于市場發(fā)育不完善、交易信息獲取不暢等因素，完全用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，目前還難以實(shí)施。而歷史成本也同樣存在著其自身的問題，所以混合計(jì)量不失為一種更好的方式。彭曉潔[12]認(rèn)為用歷史成本計(jì)量生豬資產(chǎn)，無法反映其價(jià)值變動(dòng)規(guī)律，因此提出了“歷史成本+自然增值“的計(jì)量方式。董建萍[13]在比較了歷史成本和公允價(jià)值的優(yōu)缺點(diǎn)后，指出可以采用混合計(jì)量對(duì)林木的三個(gè)階段進(jìn)行計(jì)量。而當(dāng)前計(jì)量模式不能同時(shí)體現(xiàn)可靠性和相關(guān)性。李璐[14]認(rèn)為公允價(jià)值和歷史成本在實(shí)施過程中都各有優(yōu)點(diǎn)及不足，因此將二者結(jié)合的混合計(jì)量模式不失為一種更好的選擇。畢研敏[15]提出可以用市場法、收益法等對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算?？v觀已有的研究，國內(nèi)外學(xué)者在生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量選擇的動(dòng)因方面認(rèn)為，用公允價(jià)值計(jì)量生物資產(chǎn)，其價(jià)值的增減變動(dòng)情況能夠得到更好的體現(xiàn)，彌補(bǔ)歷史成本計(jì)量模式的不足；不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響存在差異，其計(jì)量結(jié)果在企業(yè)價(jià)值方面會(huì)產(chǎn)生一定的影響；盡管生物資產(chǎn)公允價(jià)值選擇、混合計(jì)量模式應(yīng)用方面的理論研究已相當(dāng)豐富，但目前研究具體農(nóng)業(yè)企業(yè)生物資產(chǎn)計(jì)量的文獻(xiàn)較少?；诖?，本研究以具體農(nóng)牧類企業(yè)溫氏股份為例，探討其不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響差異，分析生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的可行性與存在問題，為農(nóng)業(yè)類企業(yè)生物資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的選擇提供建議。1.3研究的主要內(nèi)容和擬采用的研究方法1.3.1主要內(nèi)容第一部分：緒論。對(duì)本文的研究背景、目的和意義進(jìn)行介紹；列述生物資產(chǎn)計(jì)量方法選擇的動(dòng)因、不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響差異及應(yīng)用的相關(guān)文獻(xiàn)；然后就是其主要內(nèi)容和研究方法。第二部分：理論基礎(chǔ)。介紹了生物資產(chǎn)相關(guān)概念和理論，為后文進(jìn)一步研究案例公司生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)計(jì)量模式提供了理論指導(dǎo)。第三部分：介紹了溫氏股份公司概況及生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀，并對(duì)其在計(jì)量中存在的問題進(jìn)行了探討。第四部分：分析了生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的影響因素，探討了其必要性和可行性，對(duì)比兩種計(jì)量模式，提出了混合計(jì)量的應(yīng)用思路。第五部分：提出了生物資產(chǎn)在混合計(jì)量中的保障措施。第六部分：得出本文的結(jié)論，并進(jìn)行總結(jié)。1.3.2研究方法文獻(xiàn)研究法。本文主要通過對(duì)生物資產(chǎn)相關(guān)計(jì)量文獻(xiàn)進(jìn)行研究，從生物資產(chǎn)計(jì)量模式選擇動(dòng)因、不同計(jì)量模式下的財(cái)務(wù)影響差異以及混合計(jì)量模式應(yīng)用等方面進(jìn)行分析、總結(jié)。得出當(dāng)前主要計(jì)量模式的不足，提倡積極推動(dòng)公允價(jià)值的實(shí)行；在當(dāng)前不能完全適用公允價(jià)值的情況下，積極推動(dòng)混合計(jì)量模式的應(yīng)用。從而為下文的進(jìn)一步研究與介紹奠定了基礎(chǔ)。案例分析法。通過對(duì)畜牧業(yè)企業(yè)溫氏股份當(dāng)前生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀進(jìn)行分析研究，發(fā)現(xiàn)了其在計(jì)量中存在的問題，提出了適用其當(dāng)前現(xiàn)狀的混合計(jì)量方式，并針對(duì)此提出了相應(yīng)的保障措施。對(duì)比分析法。對(duì)生物資產(chǎn)在兩種計(jì)量模式下計(jì)量產(chǎn)生的結(jié)果進(jìn)行比較，在分析了其優(yōu)缺點(diǎn)后，得出混合計(jì)量模式的優(yōu)勢及可行性。2相關(guān)概念及理論基礎(chǔ)2.1相關(guān)概念2.1.1生物資產(chǎn)對(duì)于生物資產(chǎn)的定義，CAS5中指出：生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物。根據(jù)其持有目的，可以分為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)三類。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn)，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。生物資產(chǎn)既有著一般資產(chǎn)的普遍特征，又具有其自身特性，生物轉(zhuǎn)化性和自然增值性是其主要特征。2.1.2生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式歷史成本模式歷史成本計(jì)量模式是指資產(chǎn)按照購置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額等進(jìn)行計(jì)量。歷史成本作為一種最基本的計(jì)量方式，不僅可以提供可靠的會(huì)計(jì)信息，而且因其數(shù)據(jù)和資料比較容易獲得，因而更加符合成本效益的原則。此外還具有可驗(yàn)證性。因此大多數(shù)企業(yè)采用這種方式對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。但其也有不足之處，如不能反映生物資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)規(guī)律，且相關(guān)性、可比性較差。公允價(jià)值模式公允價(jià)值是指在公平交易的條件下，熟悉市場情況的買賣雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者負(fù)債清償?shù)慕痤~。和歷史成本相比，其更能反映生物資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)規(guī)律。提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可比性。生物資產(chǎn)的價(jià)值，部分可以通過市場法、收益法等來計(jì)算。但目前生物資產(chǎn)市場平臺(tái)仍不夠完善，存在可靠性較低，操作性較弱的缺點(diǎn)。而混合計(jì)量模式將二者相結(jié)合，既能使它們的優(yōu)勢得以充分發(fā)揮，又能彌補(bǔ)其中的不足，不失為一種更好的選擇。2.2理論基礎(chǔ)2.2.1全面收益理論收益對(duì)一個(gè)企業(yè)來說非常重要。所羅門斯認(rèn)為收益的作用主要有以下幾個(gè)方面：可以反映出企業(yè)的稅負(fù)有多少；幫助所有者更好的進(jìn)行利潤的分配；在決策的制定上為其提供參考。會(huì)計(jì)收益和實(shí)際收益構(gòu)成了收益的兩大模塊。受“權(quán)責(zé)發(fā)生制”等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響，會(huì)計(jì)收益與實(shí)際收益相比，會(huì)產(chǎn)生一定的差異。在學(xué)者們的探討下，全面收益理論應(yīng)運(yùn)而生。FASB對(duì)全面收益的定義是：企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)，產(chǎn)生的一切權(quán)益的變動(dòng)，但要去除業(yè)主投資等。FASB在《報(bào)告全面收益》中有提到，凈收益和其他綜合收益是收益的兩種類型。前者體現(xiàn)的是企業(yè)收入與成本的差額，后者用來歸集那些己入賬但未實(shí)際流入企業(yè)的各項(xiàng)損益。對(duì)于其他綜合收益，歷史成本法無法展開計(jì)量，而公允價(jià)值計(jì)量能夠?qū)⒋诵枨蠹右詽M足。因此，為符合會(huì)計(jì)預(yù)期，在對(duì)生物資產(chǎn)計(jì)量時(shí)，應(yīng)盡量滿足全面收益理論。2.2.2資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益理論在《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，斯普路斯和莫尼茨有提到資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益。他們認(rèn)為，其體現(xiàn)的是企業(yè)目前所擁有的資產(chǎn)能否在未來給企業(yè)帶來價(jià)值。也就是在預(yù)期經(jīng)濟(jì)下，能夠更好的體現(xiàn)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)。因此，需要用到未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值來計(jì)算資產(chǎn)的價(jià)值。同時(shí)，還要注意預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益流入的時(shí)間、貼現(xiàn)率等的影響。在本文中，對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)，就有體現(xiàn)此種理論。3溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量模式現(xiàn)狀及問題分析3.1溫氏股份概況溫氏食品集團(tuán)股份有限公司，簡稱“溫氏股份”，1983年創(chuàng)立，主營肉豬、肉雞養(yǎng)殖。2015年在深交所上市（股票代碼：300498），國家畜牧業(yè)重點(diǎn)龍頭企業(yè)，有著產(chǎn)、供、銷一體化完整的產(chǎn)業(yè)鏈。溫氏股份2019年實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入73,120,412,619.72元，比上年同期57,235,997,041.92萬元，增長了為27.75%。受非洲豬瘟的持續(xù)影響，2019年溫氏股份生豬板塊利潤也受到影響，產(chǎn)生波動(dòng)。而在這期間，國家政策的出臺(tái)等為相關(guān)畜牧企業(yè)，尤其是生豬養(yǎng)殖企業(yè)提供了保障與支持，促進(jìn)了其持續(xù)健康發(fā)展。從圖3-1可看出，隨著2015年溫氏股份的上市，其總資產(chǎn)規(guī)模逐年上升；生物資產(chǎn)呈緩慢增長趨勢，但總體變化不大。由于18年受非洲豬瘟影響，其凈利潤和營業(yè)收入產(chǎn)生較大波動(dòng)，隨著相關(guān)政策與措施的實(shí)施，2019年其營業(yè)收入和凈利潤又有顯著回升之勢。但作為以生豬資產(chǎn)為主要生物資產(chǎn)的農(nóng)業(yè)上市公司，其采用的歷史成本計(jì)量模式僅在會(huì)計(jì)期末對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，而中間過程中由于非洲豬瘟、以及國家政策影響而導(dǎo)致的生物資產(chǎn)價(jià)值增減變化卻無法體現(xiàn)。本文數(shù)據(jù)均來源溫氏股份公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告及其他相關(guān)資料，這些數(shù)據(jù)及資料源自于巨潮資訊網(wǎng)（）手工收集得到。圖3-12015-2019年溫氏股份財(cái)務(wù)狀況簡圖3.2溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量模式現(xiàn)狀3.2.1生物資產(chǎn)的分類據(jù)表3-1可知，溫氏股份有生產(chǎn)性和消耗性兩種生物資產(chǎn)類型。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)主要分為種豬、種雞和奶牛等；消耗性生物資產(chǎn)主要分為豬苗、肉豬等。從圖3-2可以看出，種豬是溫氏股份主要的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，對(duì)于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的賬面價(jià)值具有決定性的作用；隨著種豬賬面價(jià)值的逐年增加，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)也呈逐年上升趨勢。表3-12019年溫氏股份生物資產(chǎn)分類表生物資產(chǎn)類別生產(chǎn)性生物資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)為種豬、種雞、種鴨、種鴿、奶牛。消耗性生物資產(chǎn)消耗性生物資產(chǎn)包括豬苗、肉豬、種雞蛋、種鴨蛋、雞苗、鴨苗、仔牛、肉雞、肉鴨、塘魚、林木等。圖3-2溫氏股份2015-2019年生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、種豬賬面價(jià)值3.2.2消耗性生物資產(chǎn)的計(jì)量消耗性生物資產(chǎn)的初始計(jì)量根據(jù)持有目的，溫氏股份把消耗性生物資產(chǎn)歸為存貨，并且單獨(dú)計(jì)量。其初始計(jì)量是按照成本進(jìn)行計(jì)量，把出售前發(fā)生的必要支出計(jì)入消耗性生物資產(chǎn)的成本，收貨后發(fā)生的后續(xù)支出計(jì)入當(dāng)期損益。采用加權(quán)平均法，將其成本按照出售或收獲時(shí)的賬面價(jià)值進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。根據(jù)表3-2可知，在初始計(jì)量時(shí)溫氏股份“消耗性生物資產(chǎn)”項(xiàng)科目金額為8,824,861,995.66元，占存貨總資產(chǎn)的70.68％。由此可見，消耗性生物資產(chǎn)在其中的重要性。表3-2溫氏股份2019年存貨明細(xì)表（單位：元）項(xiàng)目期末余額期初余額賬面余額跌價(jià)準(zhǔn)備賬面價(jià)值賬面余額跌價(jià)準(zhǔn)備賬面價(jià)值庫存商品493,841,519.812,207,610.93491,633,908.88297,219,107.451,042,383.36296,176,724.09消耗性生物資產(chǎn)……8,875,501,252.4750,639,256.818,824,861,995.669,907,203,804.21107,199,637.759,800,004,166.46合計(jì)12,539,235,401.5752,846,867.7412,486,388,533.8312,997,011,324.99108,242,021.1112,888,769,303.88數(shù)據(jù)來源：溫氏股份2019年年報(bào)消耗性生物資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量溫氏股份在計(jì)提生物資產(chǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的時(shí)候，是根據(jù)可變現(xiàn)凈值和賬面價(jià)值這兩個(gè)數(shù)值的差額，來決定是否計(jì)提。如果可變現(xiàn)凈值較低，則需計(jì)提，并計(jì)入當(dāng)期損益。如果減值因素消失的話，之前計(jì)提的還能再轉(zhuǎn)回，但不能超過已計(jì)提的金額，轉(zhuǎn)回金額計(jì)入當(dāng)期損益。如表3-3所示，2019年溫氏股份的消耗性生物資產(chǎn)計(jì)提了50,639,256.81元的跌價(jià)準(zhǔn)備，去除轉(zhuǎn)或轉(zhuǎn)銷的跌價(jià)準(zhǔn)備，消耗性生物資產(chǎn)期末余額仍為50,639,256.81元，占總計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的95.82％，這個(gè)計(jì)提金額、比例還是比較大的。表3-3溫氏股份2019年存貨跌價(jià)準(zhǔn)備明細(xì)表（單位：元）項(xiàng)目期初余額本期增加金額本期減少金額期末余額計(jì)提其他轉(zhuǎn)回或轉(zhuǎn)銷其他庫存商品1,042,383.361,675,987.34510,759.772,207,610.93消耗性生物資產(chǎn)107,199,637.7550,639,256.81107,199,637.7550,639,256.81合計(jì)108,242,021.1152,315,244.15107,710,397.5252,846,867.74數(shù)據(jù)來源：溫氏股份2019年年報(bào)3.2.3生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的計(jì)量生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的初始計(jì)量溫氏股份的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，在計(jì)量上采取的也是成本模式。成本的計(jì)算和核算的結(jié)果會(huì)因生物資產(chǎn)獲取途徑的不同而不同，外購和自營是其兩種主要獲取途徑。其中，購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)等可歸屬于該資產(chǎn)的其他支出計(jì)入外購成本中。如果生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是其自行繁殖或營造的，則在達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營前所產(chǎn)生的各項(xiàng)支出，都要計(jì)入該項(xiàng)成本中。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量溫氏股份對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)提折舊，其中，種豬和奶牛采用年限平均法計(jì)算，除此之外的生物資產(chǎn)的折舊采用直線法其生物資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值是根據(jù)其資產(chǎn)特性、使用請(qǐng)況和預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)方式來確定的。年度終了時(shí)，對(duì)其進(jìn)行復(fù)核。按各類生物資產(chǎn)估計(jì)的使用年限扣除殘值后，確定折舊率如下：表3-4溫氏股份生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊年限表生產(chǎn)性生物資產(chǎn)類別使用年限（年）預(yù)計(jì)殘值（元/頭）種豬1—3.51,100.00奶牛53,000.00數(shù)據(jù)來源：溫氏股份2019年年報(bào)目前來看，絕大部分農(nóng)業(yè)上市公司在對(duì)其生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)，選用的都是歷史成本模式。但歷史成本也有它的不足之處，這也是問題所在。年限平均法在生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊方式中比較普遍，但同一行業(yè)下不同企業(yè)相同生物資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值在劃分上并不統(tǒng)一。溫氏股份生豬資產(chǎn)類別直接列示的是種豬，而有的公司，如羅牛山股份、新希望六和、正邦科技等是按公豬和母豬來進(jìn)行列示，且列示類別不同，其使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值也不盡相同，有了一定的選擇空間，因此可能會(huì)使計(jì)量結(jié)果產(chǎn)生差異，從而會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。表3-5生物資產(chǎn)折舊年限表公司名稱生物資產(chǎn)計(jì)量模式生產(chǎn)性生物資產(chǎn)類別使用壽命（年）預(yù)計(jì)凈殘值率（％）/預(yù)計(jì)殘值（元/頭）年折舊率（％）折舊方法溫氏股份歷史成本種豬1-3.51100（元/頭）年限平均法羅牛山股份歷史成本公豬1.510％60.00年限平均法母豬350％16.67牧原股份歷史成本種豬2.530％27.99年限平均法新五豐歷史成本種豬1.5-3.50％28.57-66.67年限平均法新希望六和歷史成本種公豬1.5500-1400（元/頭）年限平均法種母豬3500-1400（元/頭）正邦科技?xì)v史成本公豬31000（元/頭）-年限平均法母豬31000（元/頭）-數(shù)據(jù)來源：根據(jù)各公司2019年報(bào)整理而得3.3溫氏股份生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量問題分析3.3.1對(duì)不同類別生物資產(chǎn)計(jì)量不夠精確溫氏股份有生產(chǎn)性、消耗性生物資產(chǎn)。其中，種豬在生產(chǎn)性生物資產(chǎn)中占的比例較大。但是在對(duì)其進(jìn)行折舊時(shí)，并沒有劃分為公豬和母豬，而是直接列為種豬進(jìn)行折舊，使用年限為1-3.5年，預(yù)計(jì)殘值為1100元/頭。但在實(shí)際情況中，種公豬和種母豬的折舊還是存在較大差異的，沒有明確的劃分清楚，其折舊年限和凈殘值也會(huì)因此受到影響，從而使計(jì)量結(jié)果產(chǎn)生差異。此外，對(duì)本該劃分為成長期和成熟期的，資產(chǎn)的成長階段在這里也沒有提及。缺乏準(zhǔn)確的劃分，對(duì)后續(xù)計(jì)量、估算肯定也會(huì)產(chǎn)生影響。3.3.2會(huì)計(jì)信息相關(guān)性受到影響歷史成本因其可靠性而受到推崇，而在計(jì)量中，其主要針對(duì)的是過去發(fā)生的交易或事項(xiàng)，但隨著市場的發(fā)展，僅僅獲得資產(chǎn)的最初的計(jì)量結(jié)果，并不能滿足市場發(fā)展以及會(huì)計(jì)信息使用者的需要。因此，我們還需要對(duì)資產(chǎn)未來的發(fā)展趨勢進(jìn)行預(yù)測，以使會(huì)計(jì)信息相關(guān)性得到更好的體現(xiàn)。從圖3-1中溫氏股份2015年-2019年的財(cái)務(wù)狀況簡圖中可以看出，在非洲豬瘟的影響下，溫氏股份18年的營業(yè)收入和凈利潤都產(chǎn)生了較大的波動(dòng)，幾乎降為近五年的最低，作為以生豬為主要生物資產(chǎn)的溫氏股份，其生物資產(chǎn)的價(jià)值卻沒有隨著這個(gè)趨勢而改變。但在非洲豬瘟期間，生豬價(jià)格產(chǎn)生巨大波動(dòng)，作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的種豬，同樣受到影響；在國家相關(guān)政策的影響下，其價(jià)格也會(huì)變化，因此簡單以歷史成本來計(jì)量，而忽略其中間變化過程，會(huì)計(jì)信息相關(guān)性并不能得到很好的滿足。3.3.3生物資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)對(duì)企業(yè)價(jià)值影響無法體現(xiàn)作為農(nóng)業(yè)上市公司，溫氏股份的主要資產(chǎn)就是生物資產(chǎn)。在現(xiàn)行計(jì)量模式下，其資產(chǎn)只能得到簡單的計(jì)量。然而，我們不僅要關(guān)注生物資產(chǎn)價(jià)值現(xiàn)狀，也要注意到其相關(guān)變動(dòng)在企業(yè)整體價(jià)值層面上的影響。在非洲豬瘟發(fā)生時(shí)，生豬價(jià)格發(fā)生顯著變化，由于疫情撲殺的生豬資產(chǎn)不計(jì)其數(shù)，相當(dāng)一段時(shí)間生豬價(jià)格產(chǎn)生斷崖式下跌，此時(shí)，企業(yè)的生物資產(chǎn)價(jià)值不容樂觀。而后，隨著國家相關(guān)政策的出臺(tái)與實(shí)施，疫情逐漸得到控制，而此時(shí)，生豬價(jià)格也因生豬存欄的減少而大幅上升。但用歷史成本來計(jì)量，只能在會(huì)計(jì)期末來對(duì)其進(jìn)行計(jì)量，而中間過程發(fā)生的種種變化并不能很好的體現(xiàn)，從而會(huì)影響投資者的判斷，也會(huì)間接的影響企業(yè)整體價(jià)值。4生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的影響因素及應(yīng)用思路4.1生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的影響因素4.1.1市場環(huán)境市場環(huán)境可以影響企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展。在會(huì)計(jì)計(jì)量模式的選擇上，我們應(yīng)該與外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)。完善、成熟的市場條件，是公允價(jià)值計(jì)量的基礎(chǔ)，此時(shí)生物資產(chǎn)的價(jià)值可以被真實(shí)的反映出來。反之，則會(huì)導(dǎo)致信息可比性差、計(jì)量方法上的混亂等問題的產(chǎn)生。但目前來看，我國農(nóng)業(yè)信息化取得的程度還較低，很多生物資產(chǎn)還缺乏活躍的交易市場，市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍不夠完善，在公允價(jià)值計(jì)量生物資產(chǎn)的推廣中仍有很長的路要走。4.1.2可靠性與相關(guān)性權(quán)衡會(huì)計(jì)信息的主要特征就包含了可靠性和相關(guān)性。可靠性指的是會(huì)計(jì)信息必須是客觀的，并且可驗(yàn)證的，其前提條件是會(huì)計(jì)信息必須是真實(shí)的，不為某些利益相牽扯而改變其性質(zhì)。相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息在一定程度上，能夠?qū)π畔⑹褂谜弋a(chǎn)生影響，其核心是要對(duì)決策有用。其中，預(yù)測價(jià)值和反饋價(jià)值決定了某項(xiàng)信息是否具有相關(guān)性。在計(jì)量模式的選擇中，歷史成本可以很好的反映會(huì)計(jì)信息的可靠性，公允價(jià)值能更好的反映相關(guān)性。但無論選擇它們中的哪一個(gè)，都會(huì)忽略會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。而會(huì)計(jì)信息使用者往往會(huì)更希望會(huì)計(jì)信息兼具可靠性與相關(guān)性，因此探討兩種計(jì)量模式相結(jié)合的混合計(jì)量模式很有必要。4.1.3會(huì)計(jì)信息需求者的需要在選擇生物資產(chǎn)計(jì)量模式時(shí)，在一定程度上取決于會(huì)計(jì)信息需求者的需要。如果企業(yè)想要得到更多的投資或貸款，此時(shí)公允價(jià)值往往成為他們的選擇。因?yàn)榇朔N方式的有效利用，可以修飾報(bào)表，反映出其更多的資產(chǎn)價(jià)值。反之，如果企業(yè)想要逃避更多的稅負(fù)，利用歷史成本不失為一種更好的方式。然而，我國作為農(nóng)業(yè)大國，生物資產(chǎn)計(jì)量模式的合理選擇不僅關(guān)乎國家稅收、國民收入分配問題，并且對(duì)于企業(yè)生物資產(chǎn)的準(zhǔn)確計(jì)量、恰當(dāng)反映企業(yè)經(jīng)營績效也產(chǎn)生著重要的影響。4.1.4成本效益原則成本效益原則指的是我們從事一項(xiàng)活動(dòng)，所獲得的收益應(yīng)當(dāng)是大于其成本的。在生物資產(chǎn)計(jì)量模式的選擇中，公允價(jià)值有著其獨(dú)特的優(yōu)勢，然而，在市場條件不成熟的條件下，公允價(jià)值的獲取需要付出很多的代價(jià)，例如會(huì)計(jì)人員專業(yè)技能的培訓(xùn)，信息的收集與加工所付出的代價(jià)，有時(shí)還需要專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)的參與，很多方面都會(huì)增加企業(yè)的核算成本。盡管大部分情況下，公允價(jià)值計(jì)量下的價(jià)值會(huì)大于歷史成本價(jià)值，但因公允價(jià)值會(huì)隨著市場的波動(dòng)而波動(dòng)，其能否帶來額外的收益，我們往往是不能確定的，尤其像生物資產(chǎn)這樣容易受外部環(huán)境，疫情、疾病等的影響的情況。因此成本效益的考慮往往也會(huì)決定著選擇何種方式進(jìn)行計(jì)量。4.2生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的必要性與可行性4.2.1生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的必要性當(dāng)前來看，在很多方面，我國普遍使用歷史成本來計(jì)量其資產(chǎn)。但現(xiàn)實(shí)卻是，在歷史成本的使用中，反映出了種種的問題，如相關(guān)性差、信息滯后等，都需要我們?nèi)ソ鉀Q。隨著我國經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型與快速發(fā)展，我們需要更有效的計(jì)量方式來反映企業(yè)的真實(shí)價(jià)值，同時(shí)，也要適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過程。因此，一種恰當(dāng)方式的選擇對(duì)我們來說非常重要。在對(duì)生物資產(chǎn)的計(jì)量中，目前完全用公允價(jià)值的方式還不是那么的適用。因此，在綜合考慮各方面因素后，混合計(jì)量的方式不失為一種更好的選擇。其結(jié)合了歷史成本和公允價(jià)值，比較適合生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀。在未來的發(fā)展中，有望實(shí)現(xiàn)由混合計(jì)量向完全公允價(jià)值的過渡。4.2.1生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇的可行性隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場的不斷完善，使得生物資產(chǎn)計(jì)量方式的選擇更加的多樣化。此時(shí)，一種合適的計(jì)量方式，不僅要在理論上可行，而且還需具有可操作性。我國是人口大國，農(nóng)業(yè)在我國的重要性不言而喻。在國家政策的大力支持下，農(nóng)林牧副漁得到全面的發(fā)展。一個(gè)好的行業(yè)，一個(gè)優(yōu)質(zhì)的企業(yè)，不僅能夠改善人們的生活，而且還能增加人們的幸福度。因此，需要各行各業(yè)的不斷努力。當(dāng)前，我國部分生物資產(chǎn)是能夠獲得它們的公允價(jià)值的。而且一些不能直接獲取到的，也可以利用估計(jì)技術(shù)來對(duì)它們進(jìn)行計(jì)算。比如說市場法，還有收益法等，都是一種很好的選擇。4.3生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式選擇應(yīng)用的基本思路及計(jì)量模式對(duì)比分析4.3.1混合計(jì)量模式應(yīng)用的基本思路消耗性生物資產(chǎn)的應(yīng)用思路對(duì)于消耗性生物資產(chǎn)來說，它們的生長周期相對(duì)較短。因此在計(jì)量中，比較容易找到它們的活躍市場，無論是在其成長期還是在成熟期，公允價(jià)值的應(yīng)用都比較方便。而且消耗性生物資產(chǎn)一般都是為了出售，因此我們不考慮其成熟后的后期計(jì)量模式。在活躍的交易市場中，市場交易價(jià)格才更容易準(zhǔn)確掌握。所以此時(shí)，采用公允價(jià)值或者可變現(xiàn)凈值來對(duì)它們進(jìn)行計(jì)量都是可以的。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的應(yīng)用思路對(duì)于處在生長期的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)來說，和消耗性生物資產(chǎn)相比，其生長周期較長。因此，在這個(gè)過程中，我們也容易知道它們的成本是多少。此時(shí)，我們可以采取“歷史成本+自然增值”這種方法，假設(shè)生物資產(chǎn)的歷史成本為P1，自然增值為P2，則我們就可以知道生物資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值P=P1+P2；同時(shí)，我們可用P2=P1*(1+R)T—P1，（公式1）這個(gè)式子來推出P2的值。其中，R是投資回報(bào)率在生物資產(chǎn)上的體現(xiàn)，T指的是對(duì)其投資所用的時(shí)間。但也有的生物資產(chǎn)生長周期較短，沒有很多的自然增值，此時(shí)，根據(jù)重要性原則，同時(shí)，企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)也比較好的話，我們就可以用歷史成本來計(jì)量。對(duì)于成熟期的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)來說，因?yàn)樯a(chǎn)性生物資產(chǎn)相對(duì)來說，存續(xù)時(shí)間較長，因此，它能夠給企業(yè)帶來一定的潛在價(jià)值，此時(shí)我們可以用收益凈現(xiàn)值的方法來對(duì)其進(jìn)行計(jì)算，如公式2所示。其中，At指的是生物資產(chǎn)預(yù)期第t年所帶來的收入，Ct指的是第t年預(yù)期的支出，R是指其預(yù)期收益率，n代表的是經(jīng)濟(jì)壽命年限。（公式2）在沒有公允價(jià)值的情況下，生物資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值在這種計(jì)量模式下可以被一定程度上給體現(xiàn)出來，彌補(bǔ)單一計(jì)量方式的不足。但生物資產(chǎn)的種類有很多，不一定能適用所有的類型。因此在解決實(shí)際問題時(shí)，還要具體分析。4.3.2兩種計(jì)量模式對(duì)溫氏股份生物資產(chǎn)計(jì)量對(duì)比分析由于生物資產(chǎn)有其特殊性，而不同的計(jì)量方式也有不同的特點(diǎn)，因此選取方式的不同，它們的計(jì)量結(jié)果也會(huì)產(chǎn)生差異。所以在對(duì)其進(jìn)行計(jì)量時(shí)，我們應(yīng)該考慮各種因素，根據(jù)實(shí)際情況，綜合進(jìn)行選擇，而不能僅僅局限于某一種方法。按照生物資產(chǎn)的持有目的，我們可以將它們分成生產(chǎn)性、消耗性兩種類型。在比較了兩種計(jì)量模式下，不同類型的生物資產(chǎn)的計(jì)量結(jié)果后，我們發(fā)現(xiàn)了它們的差異，也會(huì)隨之帶來不同的影響。消耗性生物資產(chǎn)的對(duì)比分析從溫氏股份擁有的生物資產(chǎn)來看，消耗性生物資產(chǎn)在其中所占的比例很大，不論是數(shù)量上還是資產(chǎn)金額上。在所占價(jià)值比上，可以達(dá)到72.62%之多。而在其所有的消耗性生物資產(chǎn)中，又有很多類型的生物資產(chǎn)，且類型不同，價(jià)格也不一樣。但生豬資產(chǎn)相對(duì)來說更具代表性。因此本節(jié)兩種模式的對(duì)比選取消耗性生物資產(chǎn)中的肉豬作為案例資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)比分析（單位：公斤）。根據(jù)溫氏股份報(bào)表中肉豬成本、總價(jià)值以及其公告披露的2017年肉豬出欄頭數(shù)，參照王禎[16]中的評(píng)估方法，估算出其17年出欄肉豬每公斤成本約為16.67元。生物資產(chǎn)市場價(jià)格數(shù)據(jù)來源于中國價(jià)格信息網(wǎng)、國家生豬市場APP。a.歷史成本計(jì)量模式2017年12月31日：肉豬的市場公允價(jià)值為15.34元/公斤，其自行繁育的成本為16.67元/公斤，所以應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=16.67-15.34=1.33元。借：資產(chǎn)減值損失—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬1.33貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬1.332018年12月31日，受18年非洲豬瘟的影響，肉豬的市場價(jià)值有所下降，為13.75元/公斤，依舊小于歷史成本，繼續(xù)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=16.67-13.75=2.92元。借：資產(chǎn)減值損失—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬2.92貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬2.922019年12月31日，仍然受非洲豬瘟影響，肉豬存欄下降，導(dǎo)致市價(jià)大幅提升，為35.59元/公斤，35.59—16.67=18.92元。此時(shí)跌價(jià)準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，但不能超過之前所計(jì)提的，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回的金額為1.33+2.92=4.25元。借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬4.25貸：資產(chǎn)減值損失—消耗性生物資產(chǎn)—肉豬4.252020年12月31日，肉豬的市場公允價(jià)值為36.2元/公斤，比歷史成本高，因此不需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。b.公允價(jià)值計(jì)量模式2017年12月31日，肉豬的市場公允價(jià)值為15.34元/公斤，其自行繁育的成本為16.67元/公斤，所以將它的賬面價(jià)值調(diào)整到15.34元/公斤，每公斤賬面價(jià)值減少16.67-15.34=1.33元。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益1.33貸：消耗性生物資產(chǎn)—肉豬1.332018年12月31日，市價(jià)下降為13.75元/公斤，成本為15.34元/公斤，賬面成本減少為每公斤15.34-13.75=1.59元。借：公允價(jià)值變動(dòng)損益1.59貸：消耗性生物資產(chǎn)—肉豬1.592019年12月31日，受18年非洲豬瘟影響，生豬存欄減少，因此市價(jià)大幅提升，為35.59元/公斤，將賬面調(diào)整至35.59元/公斤，每件資產(chǎn)賬面價(jià)值增加35.59-13.75=11.84元。借：消耗性生物資產(chǎn)—肉豬11.84貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益11.842020年12月31日，肉豬市價(jià)較上年仍有小幅提升，為36.2元/公斤，將賬面成本調(diào)至36.2元/公斤，因此每公斤資產(chǎn)賬面成本增加36.2-35.59=0.61元。借：消耗性生物資產(chǎn)—肉豬0.61貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益0.61日期歷史成本計(jì)量模式公允價(jià)值計(jì)量模式利潤影響數(shù)資產(chǎn)賬面調(diào)整數(shù)利潤影響數(shù)資產(chǎn)賬面調(diào)整數(shù)2017年12月31日-1.33-1.33-1.33-1.332018年12月31日-2.92-2.92-2.92-2.922019年12月31日4.254.2511.8411.842020年12月31日000.610.61表4-1不同計(jì)量模式下價(jià)值的比較分析（單位：元)圖4-1不同計(jì)量模式下價(jià)值的變化趨勢分析通過對(duì)上表數(shù)據(jù)的分析，我們可以看出，在對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)，采用兩種計(jì)量方式，其初始計(jì)量結(jié)果是一樣的。但在后期，隨著市場價(jià)格的波動(dòng)，生物資產(chǎn)的價(jià)格也會(huì)隨之發(fā)生變化。此時(shí)，在歷史成本下，其真實(shí)價(jià)值并不能被很好的反映出來，但公允價(jià)值能夠較好的應(yīng)對(duì)市場的變化，計(jì)量結(jié)果較準(zhǔn)確，更加符合預(yù)期對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的對(duì)比分析溫氏股份的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的類型有很多，個(gè)體價(jià)值差異較大。而種豬在本公司生產(chǎn)性生物資產(chǎn)中數(shù)量和總價(jià)占比較高，因此，本節(jié)兩種模式的對(duì)比選取種豬作為案例進(jìn)行分析。a.歷史成本計(jì)量模式2019年初公司從某地購買了2000頭杜洛克種豬豬苗，每頭835元，總價(jià)、運(yùn)費(fèi)等總計(jì)1752500.35元。達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的之前共產(chǎn)生費(fèi)用87392元，計(jì)入種豬成本。對(duì)已達(dá)到成熟種豬要求的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)提折舊，2019年共計(jì)提了35082.30元的折舊。因此種豬當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值為1752500.35+87392-35082.30=1804810.05元。b.公允價(jià)值計(jì)量模式初始計(jì)量：2019年初公司從某地購買了2000頭杜洛克種豬豬苗，每頭835元，總價(jià)、運(yùn)費(fèi)等總計(jì)1752500.35元。后續(xù)計(jì)量：以2019年12月31日為資產(chǎn)計(jì)量日，根據(jù)溫氏股份2017年至2019年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，假設(shè)未來每年預(yù)計(jì)現(xiàn)金流入707189.00元，現(xiàn)金流出433268.37元，據(jù)此得出未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，如表5-4所示表5-4預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表年度預(yù)計(jì)現(xiàn)金流入預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出預(yù)計(jì)現(xiàn)金凈流量折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值2020年707189.00433268.37273920.637%0.935256115.792021年707189.00433268.37273920.637%0.873239131.712022年707189.00433268.37273920.637%0.816223519.232023年707189.00433268.37273920.637%0.763209001.442024年707189.00433268.37273920.637%0.713195305.41總計(jì)3535945.002166341.851369603.151123074.08對(duì)于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，通過比較，我們發(fā)現(xiàn)兩種計(jì)量方式產(chǎn)生了1804810.05-1123074.08=681735.97元的差異。但這還僅僅是溫氏股份生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的一部分，如果整體來看的話，差異可能會(huì)更大。在對(duì)溫氏股份的兩種生物資產(chǎn)類型，分別采用兩種計(jì)量方式進(jìn)行計(jì)量后，通過對(duì)比分析，會(huì)發(fā)現(xiàn)，它們之間還是存在很大的差異的，無論是消耗性生物資產(chǎn)還是生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。這在一定程度也會(huì)使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生差異，從而影響信息使用者的判斷。接下來我們從公司整體價(jià)值、資產(chǎn)價(jià)值、經(jīng)營業(yè)績、后續(xù)計(jì)量方面來說明歷史成本計(jì)量模式下和公允價(jià)值計(jì)量模式下對(duì)溫氏股份會(huì)計(jì)成果的影響。在整體價(jià)值層面，用歷史成本計(jì)量，生長期間內(nèi)企業(yè)價(jià)值無法體現(xiàn)，生長期間內(nèi)整體價(jià)值為零，而用公允價(jià)值來計(jì)量的話，可以反映資產(chǎn)自然增值形成的收益，增值實(shí)現(xiàn)的收益增加企業(yè)整體的價(jià)值。但環(huán)境因素影響較大，收益可能無法實(shí)現(xiàn)。在資產(chǎn)價(jià)值這一層次，歷史成本所帶來的結(jié)果是，其賬面價(jià)值幾乎不產(chǎn)生變動(dòng)。所以會(huì)發(fā)現(xiàn)，它們的實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值偏差較大。而公允價(jià)值的話，則能使其價(jià)值得到真實(shí)的反映，客觀反映生物資產(chǎn)增減變動(dòng)。但有些企業(yè)可能會(huì)虛增資產(chǎn)價(jià)值，降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。經(jīng)營業(yè)績方面，用歷史成本計(jì)量，生長期內(nèi)企業(yè)收益無法實(shí)現(xiàn)，生長期內(nèi)經(jīng)營業(yè)績?yōu)榱悴焕绊?；用公允價(jià)值計(jì)量則可以反映資產(chǎn)增值過程，增值實(shí)現(xiàn)的收益增加經(jīng)營業(yè)績。不利影響是環(huán)境因素影響收益可能無法實(shí)現(xiàn)，企業(yè)利用其轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)，粉飾業(yè)績。在后續(xù)計(jì)量方面，如果生物資產(chǎn)使用較高的折舊率，就會(huì)使它們的資產(chǎn)成本增加，結(jié)果會(huì)使其高于實(shí)際消耗，導(dǎo)致利潤減少。反之，使用較低的折舊率，會(huì)使其成本減少，容易產(chǎn)生利潤虛增的結(jié)果。5生物資產(chǎn)混合計(jì)量模式的保障措施5.1完善生物資產(chǎn)價(jià)值信息采集的基礎(chǔ)工作為促進(jìn)我國生物資產(chǎn)計(jì)量模式選擇的多樣化、合理化。我們應(yīng)不斷完善生物資產(chǎn)市場條件，以幫助其在信息采集工作上的順利推進(jìn)。首先，我們需要一個(gè)完善的市場平臺(tái)，而這個(gè)平臺(tái)的構(gòu)建，需要相關(guān)部門的共同努力。其中，政府的支持很重要，政府可以在宏觀上為其制定政策，提供建議；同時(shí)，可以采取一些規(guī)章制度對(duì)其進(jìn)行約束。另一方面，積極推動(dòng)公允價(jià)值的實(shí)行，減少對(duì)其約束條件。相關(guān)行業(yè)，包括企業(yè)自身，也需根據(jù)他們的實(shí)際情況，對(duì)其生物資產(chǎn)信息進(jìn)行管理，并積極進(jìn)行分享互動(dòng)，共同促進(jìn)一個(gè)透明、公開，同時(shí)又具有時(shí)效性的信息交易平臺(tái)的形成。5.2對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行分類計(jì)量降低計(jì)量成本盡管目前我國生物資產(chǎn)的分類是根據(jù)生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將其分為了三類，但不同的分類方法還是存在較大差異的。因此，一套完善、合理的生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)可以將生物資產(chǎn)的含義、劃分標(biāo)準(zhǔn)以及它們的來源和渠道得以清晰定義。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)遵守準(zhǔn)則要求，對(duì)其所擁有的資產(chǎn)進(jìn)行明確的劃分，無法劃分清楚的也要說明原因。我國準(zhǔn)則有按成熟和未成熟對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行區(qū)分，對(duì)生物資產(chǎn)的這種分類方法，可以使其會(huì)計(jì)信息更好的管理，同時(shí)方便對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)與分析。在一定程度上可以提供給會(huì)計(jì)信息使用者更有效的信息。5.3增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的判斷能力受我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響，很多企業(yè)在計(jì)量其生物資產(chǎn)時(shí)，首先想到的就是歷史成本模式，盡管也可以選擇公允價(jià)值。而它們不選公允價(jià)值的主要原因之一就是生物資產(chǎn)市場不夠完善。隨著我國經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型與發(fā)展，這一問題也得到了逐漸的改善。很多生物資產(chǎn)的價(jià)值可以直接獲得，或通過估值獲得。此時(shí)，在對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行估值時(shí)，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷顯得尤為重要。企業(yè)應(yīng)不斷培養(yǎng)、增強(qiáng)其職業(yè)判斷能力，從而使得生物資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量更加的合理、準(zhǔn)確。5.4重視混合計(jì)量模式的實(shí)踐應(yīng)用采用歷史成本計(jì)量生物資產(chǎn)盡管可以保證會(huì)計(jì)信息的可靠性，但在像“非洲豬瘟”等疫情發(fā)生的情況下，其期間的價(jià)值增減變化并不能及時(shí)地反映出來，從而影響企業(yè)決策者的判斷。目前我國部分生物資產(chǎn)已可以獲得其公允價(jià)值，不可獲取的也可利用估值技術(shù)對(duì)其進(jìn)行估計(jì)計(jì)算。采用混合計(jì)量模式，主要是對(duì)其后續(xù)計(jì)量采取公允價(jià)值計(jì)算，這樣就可以在疫情發(fā)生時(shí)及時(shí)作出反應(yīng)，使其提供的信息更加符合會(huì)計(jì)現(xiàn)狀。因此，溫氏股份應(yīng)重視混合計(jì)量模式在生物資產(chǎn)中的應(yīng)用。為保障其順利實(shí)施，我們還需多個(gè)部門的幫助與協(xié)調(diào)，需要相關(guān)部門的共同努力，以促進(jìn)完整核算體系的形成，提高生物資產(chǎn)計(jì)量的準(zhǔn)確性。6結(jié)論與展望由于生物資產(chǎn)自然增值、生物轉(zhuǎn)化的特點(diǎn)，使得生物資產(chǎn)采用何種計(jì)量模式進(jìn)行計(jì)量，成為理論界和實(shí)務(wù)界爭論的焦點(diǎn)。本文以溫氏股份為例，研究了其生物資產(chǎn)計(jì)量現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)了在計(jì)量中存在的一些問題。而這些問題的產(chǎn)生，很大程度上與它們計(jì)量模式的選擇有關(guān)。通過對(duì)該公司進(jìn)行研究，得出了以下結(jié)論：目前來看，我國大多數(shù)企業(yè)都是采用歷史成本，來對(duì)其生物資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。然而我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也規(guī)定，如果公允價(jià)值可以獲得，則也可以采用公允價(jià)值計(jì)量的方式。目前我國生豬交易市場已十分活躍，因此，其公允價(jià)值有