財(cái)務(wù)報(bào)表作假形式及案例

財(cái)務(wù)報(bào)表造假形式及案例

會(huì)計(jì)造假分為三步：第一步會(huì)計(jì)憑證造假，第二步會(huì)計(jì)賬簿造假，第三步是財(cái)務(wù)報(bào)表造假。財(cái)務(wù)報(bào)表造假的手段主要有：利用資產(chǎn)類賬戶隱瞞虧損虛增利潤(rùn)、利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)、利用股權(quán)投資調(diào)節(jié)利潤(rùn)、利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)、利用特殊時(shí)點(diǎn)的時(shí)間差調(diào)節(jié)利潤(rùn)、虛報(bào)虧損、根據(jù)行業(yè)平均比率指標(biāo)直接在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行調(diào)整等手段。以下以財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)科目為依據(jù)，結(jié)合相關(guān)造假步驟和手法進(jìn)行分析。一、表表不符根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在單位對(duì)外提供的一些報(bào)表之間必須存在一定的勾稽關(guān)系。如資產(chǎn)負(fù)債表中的未分配利潤(rùn)應(yīng)等于利潤(rùn)分配表中的未分配利潤(rùn)；利潤(rùn)分配表中的凈利潤(rùn)應(yīng)與利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)的金額保持一致。而在審計(jì)人員的審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，單位表表不符的現(xiàn)象卻是屢見(jiàn)不鮮的。就如某會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員在對(duì)一企業(yè)年度報(bào)表審計(jì)中就發(fā)現(xiàn)這樣的問(wèn)題，該企業(yè)近年來(lái)未進(jìn)行任何長(zhǎng)、短期的投資，資產(chǎn)負(fù)債表中長(zhǎng)、短期投資均為零，但在損益表中“投資收益”項(xiàng)目中卻記了100萬(wàn)元，經(jīng)檢查企業(yè)投資收益賬戶，發(fā)現(xiàn)企業(yè)投資收益來(lái)源于一筆裝修業(yè)務(wù)，企業(yè)為了逃避建安業(yè)營(yíng)業(yè)稅，而將裝修收入列入投資收益，造成表表不符。二、虛報(bào)盈虧一些單位為了達(dá)到一些不法目的，隨意調(diào)整報(bào)表金額，人為地加大資產(chǎn)調(diào)整利潤(rùn)；或?yàn)榱颂佣?，避免檢查而加大成本費(fèi)用，減小利潤(rùn)。報(bào)表本意是要向一些使用人提供最真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，為使用者的決策行為提供一個(gè)真實(shí)的參考，但虛假的會(huì)計(jì)報(bào)表傳遞了虛假的會(huì)計(jì)信息，誤導(dǎo)與欺騙了報(bào)表使用者，使他們作出錯(cuò)誤的決策。如深圳一輝實(shí)業(yè)有限公司，1993年成立時(shí)，注冊(cè)資本與實(shí)收資本均為1000萬(wàn)元，但至1997年，注冊(cè)資本和實(shí)收資本陡然增至1個(gè)億，后經(jīng)查，這次“飛躍”純屬深圳協(xié)力、興蒙、國(guó)正三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所為獲取高額審計(jì)費(fèi)而出具了虛假審計(jì)報(bào)告所為，短短幾年，該企業(yè)就憑著假報(bào)表和假報(bào)告套取銀行貸款達(dá)4000多萬(wàn)元，給國(guó)家造成了極大的損失。有些單位把會(huì)計(jì)報(bào)表變成隨意拉縮的彈簧，拉縮出許多為已所用的會(huì)計(jì)報(bào)表，有的單位對(duì)財(cái)政的報(bào)表是窮賬，以騙取財(cái)政補(bǔ)貼等多種優(yōu)惠政策，對(duì)銀行的報(bào)表是富賬，以顯示其良好的資產(chǎn)狀況，騙取銀行貸款；對(duì)稅務(wù)的報(bào)表是虧賬，以偷逃各種稅款；對(duì)主管部門的報(bào)表是盈賬，以顯示其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，騙取獎(jiǎng)勵(lì)與榮譽(yù)等，這樣隨意調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)價(jià)值。造假原因：(1)為了應(yīng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部考核財(cái)務(wù)報(bào)表提供的數(shù)據(jù)通常是企業(yè)各級(jí)管理人員獎(jiǎng)金、工資和職務(wù)提升的依據(jù)。如果本年度不能實(shí)現(xiàn)企業(yè)下達(dá)的各項(xiàng)指標(biāo)，則企業(yè)各級(jí)管理人員的獎(jiǎng)金就會(huì)減少，工作崗位也可能丟掉，所以，這種短期目標(biāo)行為為財(cái)務(wù)報(bào)表造假提供了動(dòng)機(jī)。而且，更為重要的是，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的考核，不僅涉及企業(yè)總體經(jīng)營(yíng)情況的評(píng)價(jià)，還涉及企業(yè)廠長(zhǎng)經(jīng)理的經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)的評(píng)定，并影響到其提升、獎(jiǎng)金福利等方面。因此，為了能在經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)上多得分，企業(yè)就有可能會(huì)對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行包裝、粉飾?？梢?jiàn)，基于業(yè)績(jī)考核而進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表造假是最常見(jiàn)的動(dòng)機(jī)。(2)為了獲取信貸資金和商業(yè)信用任何一個(gè)貸款者都不愿與經(jīng)營(yíng)不佳、面臨倒閉的企業(yè)合作。這就為那些運(yùn)營(yíng)不好的企業(yè)進(jìn)行報(bào)表造假提供了“溫床”。企業(yè)為了獲得外界的資助，就需要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)欺騙輿論和外界。(3)為了發(fā)行股票早日上市股票發(fā)行分為首次發(fā)行和后續(xù)發(fā)行(配股)兩種情況。我國(guó)《公司法》明確規(guī)定，凈資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占比例不低于30%，無(wú)形資產(chǎn)在凈資產(chǎn)中所占比重不高于20010，并且連續(xù)三年贏利的企業(yè)才有條件申請(qǐng)上市。另外，股票價(jià)格的高低也與企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況有很大關(guān)系。一來(lái)這樣，準(zhǔn)備上市的企業(yè)為了能夠多募集資金，就必須“塑造”優(yōu)良業(yè)績(jī)的形象，其主要手段就是在設(shè)計(jì)股份制改革方案的時(shí)候，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行造假。還有一種情況是，上市企業(yè)希望能夠后續(xù)發(fā)行，這首先需要符合配股條件，即企業(yè)最近三年的凈資產(chǎn)收益率，每年必須在10%以上。這樣一來(lái)，10c70的配股就成了上市企業(yè)的“生命線”。特別是已經(jīng)有一兩年達(dá)到要求的企業(yè)往往會(huì)偽造報(bào)表，以求順利過(guò)關(guān)。(4)為了逃避繳稅和操縱股價(jià)所得稅的上繳是在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，通過(guò)納稅調(diào)整來(lái)進(jìn)行計(jì)算的。具體方法是，將會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，再乘以企業(yè)所適用的所得稅率。企業(yè)為了達(dá)到偷稅、漏稅、減少或者推遲納稅的目的，往往會(huì)對(duì)\o"會(huì)計(jì)報(bào)表"會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行造假。另外，還有的企業(yè)通過(guò)偽造財(cái)務(wù)報(bào)表虛增利潤(rùn)“多交稅”o這些企業(yè)的目的是為了造成一種假象，表明自己的“贏利能力”良好，同時(shí)也為了操縱股價(jià)。(5)為了推卸企業(yè)和個(gè)人的責(zé)任為了推卸企業(yè)和個(gè)人責(zé)任而造假的情況見(jiàn)表15-1所述。3.報(bào)表造假的具體手法(1)利用潛虧掛賬，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)“增值”企業(yè)為了提升當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本應(yīng)當(dāng)期處理的費(fèi)用，企業(yè)故意不遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將待處理財(cái)產(chǎn)損失、長(zhǎng)期投資損失、長(zhǎng)期無(wú)法收回的應(yīng)收賬款、重大或有負(fù)債及有關(guān)損失長(zhǎng)時(shí)間掛在賬上，將原本屬于當(dāng)期的費(fèi)用記人上述有關(guān)賬戶中留待以后處理，從而使資產(chǎn)“保值”，利潤(rùn)“增值”。掛賬的具體方式如圖15-3所示。值得一提的是，最后這種掛賬方式的損失是由于當(dāng)期某種原因造成的，但企業(yè)若有意不在當(dāng)期處理，使當(dāng)期費(fèi)用減少，則可以達(dá)到操縱利潤(rùn)目的。(2)利用會(huì)計(jì)政策的可選擇性考慮到實(shí)際操作中的差異，會(huì)計(jì)政策為企業(yè)提供了一定的選擇余地，企業(yè)根據(jù)謹(jǐn)慎性實(shí)質(zhì)重于形式和重要性原則進(jìn)行選擇。經(jīng)常變更會(huì)計(jì)政策，以達(dá)到人為操縱利潤(rùn)的目的。具體方法見(jiàn)表15-2。(3)利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)新的企業(yè)\o"會(huì)計(jì)制度"會(huì)計(jì)制度充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌，全面計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，消除資產(chǎn)泡沫。壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和委托款減值準(zhǔn)備計(jì)提多少，采用哪種方法計(jì)提則是由企業(yè)預(yù)計(jì)項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，通過(guò)職業(yè)判斷來(lái)確定。由于會(huì)計(jì)制度關(guān)于計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備現(xiàn)有規(guī)定的可選擇空間較大，而目前公司治理結(jié)構(gòu)與外部環(huán)境容易形成內(nèi)部人為控制局面，這就給企業(yè)留下較大的可操縱利潤(rùn)的空間。(4)利用會(huì)計(jì)估計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性操縱利潤(rùn)由于企業(yè)所處的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境具有風(fēng)險(xiǎn)和不確定性，因此，在對(duì)經(jīng)濟(jì)交易與事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)需要對(duì)相關(guān)事物進(jìn)行合理判斷。這種對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的會(huì)計(jì)判斷就是會(huì)計(jì)估計(jì)。由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中內(nèi)在不確定性因素的影響，在\o"會(huì)計(jì)核算"會(huì)計(jì)核算和信息披露中，會(huì)計(jì)估計(jì)是不可避免的，因此有的企業(yè)利用會(huì)計(jì)估計(jì)操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)。操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)最常用的會(huì)計(jì)估計(jì)方法見(jiàn)表15-3。會(huì)計(jì)估計(jì)會(huì)受到資產(chǎn)質(zhì)量、經(jīng)濟(jì)環(huán)境等多種因素的影響，但主要由會(huì)計(jì)人員的職業(yè)水平和以往的經(jīng)驗(yàn)來(lái)判斷。會(huì)計(jì)估計(jì)方法與結(jié)果不同會(huì)導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)信息。因此，企業(yè)的會(huì)計(jì)估計(jì)也應(yīng)當(dāng)保持一致而不得隨意變更。(5)通過(guò)虛假銷售，提前確認(rèn)銷售或有意擴(kuò)大內(nèi)銷范圍，調(diào)整利潤(rùn)總額利用虛假銷售造假見(jiàn)表15-4。(6)利用關(guān)聯(lián)方交易調(diào)整利潤(rùn)隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)規(guī)模化經(jīng)營(yíng)日趨明顯。企業(yè)運(yùn)用兼并、重組、控股等資本運(yùn)營(yíng)手段使得集團(tuán)公司企業(yè)間關(guān)系日漸復(fù)雜，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易大量存在。這些關(guān)聯(lián)方交易操縱了企業(yè)利潤(rùn)，粉飾了財(cái)務(wù)報(bào)表，掩蓋了企業(yè)真實(shí)的贏利能力和投資風(fēng)險(xiǎn)，欺騙報(bào)表使用者。(7)用經(jīng)常性收入操縱報(bào)表用經(jīng)常性收入操縱報(bào)表的手法見(jiàn)表15-5。第二節(jié)財(cái)務(wù)\o"報(bào)表"報(bào)表造假的甄別1.報(bào)表造假的常見(jiàn)特征虛假的\o"會(huì)計(jì)"會(huì)計(jì)信息的常有特征見(jiàn)表15-6。2.報(bào)表造假的甄別方法甄別財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在造假現(xiàn)象的具體方法主要有以下幾種，如圖15-4所示。(1)分析性復(fù)核法分析性復(fù)核法的具體內(nèi)容見(jiàn)表15-7。(2)虛擬資產(chǎn)剔除法虛擬資產(chǎn)剔除法是指為了正確反映企業(yè)真實(shí)的資產(chǎn)規(guī)模和經(jīng)濟(jì)實(shí)力，在計(jì)算資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、資金周轉(zhuǎn)率等指標(biāo)時(shí)，把資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延資產(chǎn)、遞延稅款、待攤費(fèi)用、待處理流動(dòng)資產(chǎn)損失、待處理固定資產(chǎn)損失、三年以上的應(yīng)收賬款加以剔除，然后再進(jìn)行分析的一種方法。通過(guò)把虛擬資產(chǎn)從資產(chǎn)總額中剔除，分析者就可以得到相對(duì)真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，為投資決策提供有力的支持。一般來(lái)說(shuō)，對(duì)于正常運(yùn)行，財(cái)務(wù)狀況良好的企業(yè)，虛擬資產(chǎn)所占的比重小，剔除虛擬資產(chǎn)后對(duì)企業(yè)整體報(bào)表分析不會(huì)造成實(shí)質(zhì)性的影響。而當(dāng)采用虛擬資產(chǎn)剔除法分析得出的結(jié)論與沒(méi)有剔除虛擬資產(chǎn)所分析的結(jié)論大相徑庭時(shí)，說(shuō)明企業(yè)極有可能采用虛擬資產(chǎn)掛賬等手段來(lái)粉飾了財(cái)務(wù)報(bào)表。(3)應(yīng)收和應(yīng)付款造假甄別法識(shí)別利用應(yīng)收和應(yīng)付款調(diào)節(jié)利潤(rùn)的基本方法是分析應(yīng)收賬款的質(zhì)量，特別應(yīng)注意年末應(yīng)收賬款的變化情況。分析者可采取以下兩種方法：第一，大膽懷疑年底突發(fā)性產(chǎn)生的與應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)收入。第二，大膽剔除“高齡”應(yīng)收賬款。按我國(guó)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，賬齡為三年及以上的應(yīng)收賬款應(yīng)作為壞賬處理，故應(yīng)將已達(dá)到上述標(biāo)準(zhǔn)但未列入壞賬的應(yīng)收賬款作為不良資產(chǎn)加以剔除。對(duì)報(bào)表中的\o"現(xiàn)金流量"現(xiàn)金流量進(jìn)行分析也是識(shí)別企業(yè)是否存在粉飾報(bào)表、操縱利潤(rùn)的重要方法。該分析是將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量，投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量分別與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)進(jìn)行比較，以判斷企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資收益和凈利潤(rùn)的質(zhì)量。沒(méi)有相應(yīng)現(xiàn)金凈流量作支撐的利潤(rùn)，質(zhì)量不如有足夠現(xiàn)金凈流量作支撐的利潤(rùn)質(zhì)量高。按會(huì)計(jì)基本原理，企業(yè)的現(xiàn)金凈流量不應(yīng)該長(zhǎng)期低于其凈利潤(rùn)，因?yàn)殡S著時(shí)間的推移，按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的結(jié)果會(huì)與按收付實(shí)現(xiàn)制核算的結(jié)果間的差異逐漸縮小并趨向于零。如果某企業(yè)的現(xiàn)金凈流量長(zhǎng)期低于其凈利潤(rùn)，那么就意味著該企業(yè)可能將本應(yīng)作為費(fèi)用處理的一些項(xiàng)目變?yōu)樘摂M資產(chǎn)，而虛擬資產(chǎn)是不可能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金的，即企業(yè)是通過(guò)增加虛擬資產(chǎn)來(lái)操縱利潤(rùn)的。出現(xiàn)這種情況，也應(yīng)對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。(4)審計(jì)意見(jiàn)分析法前面已經(jīng)講過(guò)，\o"注冊(cè)會(huì)計(jì)師"注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)包括四種類型。\o"注冊(cè)會(huì)計(jì)"注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的類型直接反映了上市公司存在粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的可能性大小和嚴(yán)重程度，在閱讀企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，要對(duì)審計(jì)報(bào)告及管理層對(duì)此所作的說(shuō)明做特別關(guān)注，因?yàn)檫@些意見(jiàn)的報(bào)告往往暗示著這家企業(yè)是否存在嚴(yán)重的財(cái)務(wù)問(wèn)題。通常情況下，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告時(shí)，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表可信度比較高，一般不存在重大的錯(cuò)報(bào)漏報(bào)。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告時(shí)，要特別關(guān)注其說(shuō)明段所反映的重要交易或事項(xiàng)，其因沒(méi)有真實(shí)公允地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況而不被注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)可，因而分析者應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性產(chǎn)生質(zhì)疑。(5)狀況證據(jù)分析法狀況證據(jù)分析法也稱為環(huán)境分析法，是指分析企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境，以及這些環(huán)境因素對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響力和可能出現(xiàn)的種種后果，尤其是各種環(huán)境由于種種因素發(fā)生變化給企業(yè)帶來(lái)何種影響，從而找出可能存在的影響財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性的環(huán)境證據(jù)，進(jìn)而判斷其存在財(cái)務(wù)報(bào)表粉飾的可能性和嚴(yán)重性。狀況證據(jù)分析法主要分析的因素見(jiàn)表15-8。(6)關(guān)聯(lián)交易剔除法關(guān)聯(lián)交易剔除法是指分析者從財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露的關(guān)聯(lián)交易等內(nèi)容中，將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額從企業(yè)利潤(rùn)表中予以剔除，將從關(guān)聯(lián)方所得的資產(chǎn)贈(zèng)予事項(xiàng)產(chǎn)生的資本公積從資產(chǎn)負(fù)債表中剔除，進(jìn)而分析某一特定企業(yè)的贏利能力在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的贏利基礎(chǔ)是否扎實(shí)、利潤(rùn)來(lái)源是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)主要來(lái)源于關(guān)聯(lián)