會計職稱中級實務(wù)-第十一章 債務(wù)重組

第十一章債務(wù)重組

L債務(wù)重組方式

2.債務(wù)重組的會計處理

本章考情

本章屬于應(yīng)用性章節(jié)，在歷年考試中客觀題和主觀題都曾考查過，并且在2016年考試中以計算分析題的形

式進(jìn)行考查，2013年考試的綜合題中與非貨幣性資產(chǎn)交換結(jié)合考查，所占分值較大，重要性在增加?？忌鷳?yīng)重

點掌握債務(wù)重組的判斷、債務(wù)人與債權(quán)人在各種債務(wù)重組方式下的會計處理。經(jīng)常出現(xiàn)的考點包括，以非現(xiàn)金

資產(chǎn)抵債的會計處理、債務(wù)重組利得和資產(chǎn)處置利得金額的計算、債務(wù)重組損失金額的計算、修改其他債務(wù)條

件的會計處理、債轉(zhuǎn)股的會計處理、多種方式組合進(jìn)行債務(wù)重組時的處理。

第一節(jié)債務(wù)重組方式

一、債務(wù)重組定義

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出

讓步的事項。本章主要講述持續(xù)經(jīng)營條件下債權(quán)人作出讓步的債務(wù)重組的會計處理。

二、債務(wù)重組的特征

L債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難（考試已知）

是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他方面的原因，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條

件償還債務(wù)。

2.債權(quán)人作出讓步（學(xué)會判斷）

是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的金額或者價值償還債務(wù)。

【提示】在債

【判斷】債權(quán)人作出讓步情形的金額方面

?債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息作出讓步，只

?降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等是債務(wù)延期不

屬于債務(wù)重組

債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息

降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等

【例?多選題】（2012年考題）債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，債權(quán)人作出讓步是債務(wù)重組的基本特征。下列各項中,

屬于債權(quán)人作出讓步的有（）。

A.債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金

B.債權(quán)人免去債務(wù)人全部應(yīng)付利息

C.債權(quán)人同意債務(wù)人以公允價值高于重組債務(wù)賬面價值的股權(quán)清償債務(wù)

D.債權(quán)人同意債務(wù)人以公允價值低于重組債務(wù)賬面價值的非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

【答案】ABD

【解析】債權(quán)人作出讓步，是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的

金額或者價值償還債務(wù)。因此，選項C不正確。

【例?多選題】甲公司應(yīng)付乙公司的款項120萬元到期，因經(jīng)營陷入困境，預(yù)計短期內(nèi)無法償還。當(dāng)日，甲

公司就該債務(wù)與乙公司達(dá)成的下列償債協(xié)議中，屬于債務(wù)重組的有（）。

A.甲公司以公允價值為110萬元的固定資產(chǎn)清償

B.甲公司以公允價值為120萬元的長期股權(quán)投資清償

C.減免甲公司20萬元債務(wù)，剩余部分甲公司延期兩年償還

D.減免甲公司20萬元債務(wù)，剩余部分甲公司用現(xiàn)金償還

【答案】ACD

【解析】選項B,債權(quán)人未作出讓步，不屬于債務(wù)重組。

【例?多選題】2018年3月31日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆款項500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難,

該筆款項預(yù)計短期內(nèi)無法收回。甲公司已為該項債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備100萬元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與乙公司

進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于債務(wù)重組的有（）。

A.減免100萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還

B.減免50萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還

C.以公允價值為500萬元的固定資產(chǎn)償還

D.以現(xiàn)金100萬元和公允價值為400萬元的無形資產(chǎn)償還

【答案】AB

三、債務(wù)重組的方式

1.以資產(chǎn)清償債務(wù)（以資償債）

（1）以現(xiàn)金資產(chǎn)清償

現(xiàn)金資產(chǎn)是指庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金

（2）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償

非現(xiàn)金資產(chǎn)是指現(xiàn)金資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，主要有：存貨、金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。

【提示】在債務(wù)重組中涉及的金融負(fù)債和金融資產(chǎn)只有在滿足《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和

計量》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號一一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定的金融負(fù)債和金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時，才能終止確

認(rèn)。

2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（以債轉(zhuǎn)本）

將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。

【提示】可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的，不能作為本章所指的債務(wù)重組。

3.修改其他債務(wù)條件

修改不包括上述兩種方式在內(nèi)的其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的方式，如減少債務(wù)本金、降低利率、減少或

免去債務(wù)利息、延長償還期限并同時減少債務(wù)本金或利息等

4.以上三種方式的組合

第二節(jié)債務(wù)重組的會計處理

一、以資產(chǎn)清償債務(wù)

（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)

L債務(wù)人的會計處理

債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)

金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。

借：應(yīng)付賬款等（賬面價值）

貸：銀行存款（實際支付現(xiàn)金）

營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得（債務(wù)重組利得）

2.債權(quán)人的會計處理

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債權(quán)，并將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金

之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。

借：銀行存款（收到的現(xiàn)金）

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（債務(wù)重組損失）

貸：應(yīng)收賬款等（賬面余額）

。O重組收益等于fil｛務(wù)重組弊笆工^

【原理】一般債務(wù)重組前有債權(quán)減值跡象，計提了壞賬準(zhǔn)備

債權(quán)人已對債權(quán)計提信用減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計入營業(yè)外支

出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期信用減值損失。

借：銀行存款

壞賬準(zhǔn)備

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（借方差額）

貸：應(yīng)收賬款等

信用減值損失（貸方差額）

【例11-1】乙公司于2X15年2月15日銷售一批材料給甲公司，開具增值稅專用發(fā)票價款30萬元，增值

稅4.8萬元。合同規(guī)定，甲公司應(yīng)于2X15年5月15日前償付貨款。甲公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按規(guī)定期限償

還債務(wù)，雙方協(xié)商于2X16年7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，乙公司同意減免甲公司5萬元債務(wù),

余額用現(xiàn)金立即清償。乙公司于2X16年7月8日收到甲公司通過銀行轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項。乙公司已為該項

應(yīng)收賬款計提了3萬元壞賬準(zhǔn)備。

借：應(yīng)付賬款一一乙公司34.8

甲公司

貸：銀行存款29.8債務(wù)重組收益=5

（債務(wù)人）

營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得（倒擠）5

借：銀行存款29.8

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（倒擠）2

債務(wù)重組損失=2

壞賬準(zhǔn)備3

貸：應(yīng)收賬款一一甲公司34.8

乙公司

假定乙公司已計提壞賬準(zhǔn)備6萬元

（債權(quán)人）

借：銀行存款29.8

壞賬準(zhǔn)備6債務(wù)重組損失=0

貸：應(yīng)收賬款一一甲公司34.8

信用減值損失1

【例?單選題】（2012年考題）甲公司因乙公司發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難，預(yù)計難以全額收回乙公司所欠貨款120

萬元。經(jīng)協(xié)商，乙公司以銀行存款90萬元結(jié)清了全部債務(wù)。甲公司對該項應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備12萬元。

假定不考慮其他因素，債務(wù)重組日甲公司應(yīng)確認(rèn)的損失為（）萬元。

A.0

B.12

C.18

D.30

【答案】C

【解析】甲公司應(yīng)確認(rèn)的損失=（120-12）-90=18（萬元）。

借：銀行存款90

壞賬準(zhǔn)備12

營業(yè)外支出18

貸：應(yīng)收賬款120

【拓展】如果甲公司對該項應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備40萬元。

借：銀行存款90

壞賬準(zhǔn)備40

貸：應(yīng)收賬款120

信用減值損失10

甲公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組損失=0（萬元）。

【例?多選題】（2017年改編）2016年4月15日，甲公司就乙公司所欠貨款550萬元與其簽訂債務(wù)重組協(xié)

議，同意減免其債務(wù)200萬元，剩余債務(wù)立即用現(xiàn)金清償。當(dāng)日，甲公司收到乙公司償還的350萬元存入銀行。

此前，甲公司已為該項應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備230萬元，下列關(guān)于甲公司債務(wù)重組業(yè)務(wù)的會計處理表述中，正

確的有（）。

A.減少信用減值損失30萬元

B.增加營業(yè)外收入30萬元

C.增加營業(yè)外支出200萬元

D.減少應(yīng)收賬款賬面余額550萬元

【答案】AD

【解析】相關(guān)會計分錄為：

借：銀行存款350

壞賬準(zhǔn)備230

貸：應(yīng)收賬款550

信用減值損失30

（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

1.債務(wù)人的會計處理

應(yīng)付賬款等＞非現(xiàn)金資產(chǎn)公非現(xiàn)金資產(chǎn)賬

（重組債務(wù)的賬面價值）允價值面價值

債務(wù)人重組利得按非現(xiàn)金資產(chǎn)處置處理

債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金險負(fù)債終:轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允

止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組：價值與其賬面價值的差額

債務(wù),并將重組債務(wù)的賬面價；根據(jù)非現(xiàn)金費產(chǎn)的不同類

值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金費產(chǎn)的公允

價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重i別按相應(yīng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或終止

組利得，計入營業(yè)外收入;確認(rèn)的相關(guān)規(guī)定處理

【提示】按非現(xiàn)金資產(chǎn)處置處理

資產(chǎn)類別公允價值-賬面價值

公允價值計入主營業(yè)務(wù)收入

以庫存材料、商品產(chǎn)品抵債

賬面價值計入主營業(yè)務(wù)成本

以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)抵債計入資產(chǎn)處置損益

以長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)、其他債權(quán)投資、債

計入投資收益

權(quán)投資抵債

以其他權(quán)益工具投資抵債計入留存收益

2.債權(quán)人的會計處理

應(yīng)收賬款等

（重組債權(quán)的賬面價值）

債權(quán)人重組損失

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債權(quán),

;并將重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，

!計入當(dāng)期損益。

【原理】一般債務(wù)重組前有債權(quán)減值跡象，計提了壞賬準(zhǔn)備

債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備.

；沖減后尚有余額的計入營業(yè)外支出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)

;予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期信用減值損失。

3.相關(guān)稅費處理

債務(wù)人在債務(wù)重組過程中為用于償債的非現(xiàn)金資產(chǎn)支付的運雜費、保險費、評估費等，根據(jù)非

現(xiàn)金資產(chǎn)的性質(zhì)計入不同的科目。

債務(wù)人存貨：發(fā)生的運雜費等計入銷售費用

固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)：發(fā)生的運雜費等計入資產(chǎn)處置損益

交易性金融資產(chǎn)：發(fā)生的手續(xù)費應(yīng)計入投資收益

債權(quán)人發(fā)生的與資產(chǎn)相關(guān)的稅費一般情況下應(yīng)該計入資產(chǎn)成本。

債權(quán)人【提示】例外情形：

交易性金融資產(chǎn)：發(fā)生的手續(xù)費應(yīng)計入投資收益

【例?單選題】下列各項以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償全部債務(wù)的債務(wù)重組中，屬于債務(wù)人債務(wù)重組利得的是（）。

A.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值小于其公允價值的差額

B.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值大于其公允價值的差額

C.非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于重組債務(wù)賬面價值的差額

D.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值小于重組債務(wù)賬面價值的差額

【答案】C

【解析】債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將

重組債務(wù)的賬面價值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額計入營業(yè)外收入（債務(wù)重組利得）。

【例?單選題】對于以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的債務(wù)重組，下列各項中，債權(quán)人應(yīng)確認(rèn)債務(wù)重組損失的是（）。

A.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于該資產(chǎn)原賬面價值的差額

B.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值大于該資產(chǎn)原賬面價值的差額

C.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于重組債權(quán)賬面價值的差額

D.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)原賬面價值小于重組債權(quán)賬面價值的差額

【答案】C

【解析】選項ABD與債權(quán)人無關(guān)。債務(wù)重組損失是指債權(quán)人實際收到的抵債資產(chǎn)的公允價值與債權(quán)賬面價值

的差額，所以選項C是正確的。

【例11-2】（以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)）甲公司向乙公司購買一批貨物，價款45萬元（包括應(yīng)收增

值稅），合同約定，甲公司應(yīng)于2X15年11月5日前支付該貨款，至2X15年11月30日甲公司尚未支付。由

于甲公司財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該

產(chǎn)品公允價值為36萬元，實際成本31.5萬元，增值稅稅率為16%,乙公司于2X15年12月5日收到甲公司抵

債的產(chǎn)品，作為商品入庫；乙公司對該項應(yīng)收賬款計提了1萬元壞賬準(zhǔn)備。

借：應(yīng)付賬款----乙公司45

貸：主營業(yè)務(wù)收入36

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5.76

營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得（倒擠）3.24

甲公司

借：主營業(yè)務(wù)成本31.5

（債務(wù)人）

貸：庫存商品31.5

債務(wù)重組利得=45-（36+5.76）=3.24（萬元）

處置存貨損益=36-31.5=4.5（萬元）

對當(dāng)期損益的影響=3.24+4.5=7.74（萬元）

借：庫存商品（其本身公允價值）36

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）5.76

乙公司營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（倒擠）2.24

（債權(quán)人）壞賬準(zhǔn)備1

貸：應(yīng)收賬款一一甲公司45

債務(wù)重組損失=（45-1）-（36+5.76）=2.24（萬元）

【例?單選題】甲公司與乙公司均為增值稅一般納稅人。因甲公司無法償還到期債務(wù)，經(jīng)協(xié)商，乙公司同意

甲公司以庫存商品償還其所欠全部債務(wù)。債務(wù)重組日，重組債務(wù)的賬面價值為1000萬元；用于償債商品的賬

面價值為600萬元，公允價值為700萬元，增值稅稅額為112萬元。不考慮其他因素，該債務(wù)重組對甲公司利

潤總額的影響金額為（）萬元。

A.100

B.188

C.288

D.300

【答案】C

【解析】該債務(wù)重組對甲公司利潤總額的影響金額

=（700-600）+（1000-700-112）=288（萬元）。

【例?多選題】（2015年改編）2018年7月1日，甲公司因財務(wù)困難以其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品償付了應(yīng)付乙公司

賬款1200萬元，該批產(chǎn)品的實際成本為700萬元，未計提存貨跌價準(zhǔn)備，公允價值為1000萬元，增值稅銷

項稅額160萬元由甲公司承擔(dān)，不考慮其它因素，甲公司進(jìn)行的下述會計處理中，正確的有（）。

A.確認(rèn)債務(wù)重組利得200萬元

B.確認(rèn)主營業(yè)務(wù)成本700萬元

C.確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入1000萬元

D.終止確認(rèn)應(yīng)付乙公司賬款1200萬元

【答案】BCD

【解析】甲公司賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款1200

貸：主營業(yè)務(wù)收入1000

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）160

營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得40

借：主營業(yè)務(wù)成本700

貸：庫存商品700

【例?單選題】2018年3月1日，乙公司應(yīng)付甲公司105000元，甲公司為該債權(quán)計提了壞賬準(zhǔn)備1000元，

由于乙公司發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難,經(jīng)與甲公司協(xié)商達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，乙公司以賬面價值20000元、公允價值80000

元的存貨抵償全部債務(wù)，不考慮相關(guān)稅費，乙公司應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得為（）元。（2018年）

A.25000

B.24000

C.35000

D.34000

【答案】A

【解析】債務(wù)重組利得=應(yīng)付債務(wù)賬面價值-（抵債資產(chǎn)公允價值+增值稅銷項稅額）

=105000-80000=25000（元）。

【例11-3】（以固定資產(chǎn)清償債務(wù)）2X15年4月5日，乙公司銷售一批材料給甲公司，貨款110萬元（包

括應(yīng)收增值稅），合同約定，甲公司應(yīng)于2義15年7月5日前支付貨款，但至2X15年9月30日甲公司尚未支

付。由于甲公司發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)無法償還債務(wù)。經(jīng)過協(xié)商，乙公司同意甲公司用一臺機器設(shè)備抵償債務(wù)。

該項設(shè)備的賬面原價為120萬元（假定增值稅進(jìn)項稅額于購入時正常抵扣），累計折舊為33萬元，公允價值為

85萬元，增值稅稅率為16%。抵債設(shè)備于2X15年10月10日運抵乙公司，乙公司將其用于本企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)。

借：固定資產(chǎn)清理87

累計折舊33

貸：固定資產(chǎn)120

借：應(yīng)付賬款一一乙公司110

貸：固定資產(chǎn)清理85

甲公司應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）13.6

（債務(wù)人）營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得11.4

借：資產(chǎn)處置損益一一處置非流動資產(chǎn)損失2

貸：固定資產(chǎn)清理2

債務(wù)重組利得二110-（85+13.6）=11.4（萬元）

資產(chǎn)處置損益=85-87=-2（萬元）

對當(dāng)期損益的影響二H.4-2=9.4（萬元）

借：固定資產(chǎn)（其本身公允價值）85

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）13.6

乙公司

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（倒擠）11.4

（債權(quán)人）

貸：應(yīng)收賬款一一甲公司110

債務(wù)重組損失=110-（85+13.6）=11.4（萬元）

【例?單選題】（2012年考題改編）2016年3月1日，甲公司應(yīng)付乙公司賬款200萬元到期，因發(fā)生財務(wù)困

難無法償還，經(jīng)協(xié)商，甲公司當(dāng)日以賬面價值150萬元，公允價值160萬元的固定資產(chǎn)進(jìn)行清償，不考慮稅費,

甲公司應(yīng)確認(rèn)的營業(yè)外收入為（）萬元。

A.50

B.10

C.40

D.0

【答案】C

【解析】債務(wù)重組利得（營業(yè)外收入）=200-160=40（萬元）；固定資產(chǎn)處置利得=160-150=10（萬元），計

入資產(chǎn)處置損益（影響營業(yè)利潤）。

【例?多選題】增值稅一般納稅人，在債務(wù)重組中以固定資產(chǎn)清償債務(wù)，下列各項中會影響債務(wù)重組利得的

有（）。（2018年）

A.固定資產(chǎn)的公允價值

B.固定資產(chǎn)的增值稅銷項稅額

C.重組債務(wù)的賬面價值

D.固定資產(chǎn)的清理費用

【答案】ABC

【解析】債務(wù)重組利得=應(yīng)付債務(wù)賬面價值-（抵債資產(chǎn)公允價值+增值稅銷項稅額），選項A、B和C正確。

選項D,固定資產(chǎn)的清理費用影響抵債資產(chǎn)的處置損益，不影響債務(wù)重組利得。

【例?單選題】甲公司因購貨原因于2016年1月1日應(yīng)付乙公司賬款100萬元，貨款償還期限為3個月。

2016年4月1日，甲公司因發(fā)生財務(wù)困難，無法償還到期債務(wù)，經(jīng)與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方同意：以

甲公司一項專利權(quán)抵償債務(wù)。該專利權(quán)原值為100萬元，己累計攤銷20萬元，公允價值為70萬元。假定上述

資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備，不考慮相關(guān)稅費。則債務(wù)人甲公司的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組利得分別為（）萬

yuo

A.30,30

B.10,30

C.10,20

D.20,20

【答案】B

【解析】資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益=（100-20）-70=10（萬元），

債務(wù)重組利得=100-70=30（萬元）。

【例11-4】（以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)）乙公司于2X15年7月1日銷售給甲公司一批產(chǎn)品，價

款50萬元（包括應(yīng)收增值稅），購銷合同約定，甲公司應(yīng)于2義15年10月1日前支付價款。至2義15年10

月20日，甲公司尚未支付。甲公司發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)無法償還債務(wù)，經(jīng)協(xié)商，乙公司同意甲公司以其所持

有的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票抵償債務(wù)。該股票賬面價值44萬元，前期累計計入公允價值變動損益的金

額為0,債務(wù)重組日公允價值45萬元。乙公司為該項應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備2.5萬元。抵債股票于2X15年10

月25日辦理相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù)；乙公司將取得股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。假定不考慮其他因素。

借：應(yīng)付賬款一一乙公司50

貸：交易性金融資產(chǎn)一一成本44

甲公司營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得5

（債務(wù)人）投資收益1

債務(wù)重組利得=50-45=5（萬元）

轉(zhuǎn)讓股票收益=45-44=1（萬元）

借：交易性金融資產(chǎn)一一成本（其本身公允價值）45

乙公司營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（倒擠）2.5

（債權(quán)人）壞賬準(zhǔn)備2.5

貸：應(yīng)收賬款一一甲公司50

債務(wù)重組損失=（50-2.5）-45=2.5（萬元）

【總結(jié)】以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的具體會計處理

債務(wù)人的會計處理債權(quán)人的會計處理

借：應(yīng)付賬款

以庫存借：庫存商品等

貸：主營（其他）業(yè)務(wù)收入

材料、應(yīng)交稅費一一增（進(jìn)）

應(yīng)交稅費一一增（銷）

商品產(chǎn)壞賬準(zhǔn)備

營業(yè)外收入（差額）

品抵償營業(yè)外支出（借差）

借：主營（其他）業(yè)務(wù)成本

債務(wù)貸：應(yīng)收賬款

存貨跌價準(zhǔn)備

信用減值損失（貸差）

貸：庫存商品/原材料

借：固定資產(chǎn)清理（賬面價值）

累計折舊

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備借：固定資產(chǎn)（公允價值）

貸：固定資產(chǎn)應(yīng)交稅費一一增（進(jìn)）

以固定

借：應(yīng)付賬款（賬面余額）壞賬準(zhǔn)備

資產(chǎn)抵

貸：固定資產(chǎn)清理（公允價）營業(yè)外支出（借差）

償債務(wù)

應(yīng)交稅費一一增（銷）貸：應(yīng)收賬款

營業(yè)外收入（差額）信用減值損失（貸差）

借：固定資產(chǎn)清理

貸：資產(chǎn)處置損益（或相反）

借：應(yīng)付賬款（賬面余額）

累計攤銷借：無形資產(chǎn)（公允價值）

無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)交稅費一一增（進(jìn)）

以無形

資產(chǎn)處置損益（借差）壞賬準(zhǔn)備

資產(chǎn)抵

貸：無形資產(chǎn)營業(yè)外支出（借差）

償債務(wù)

應(yīng)交稅費一一增（銷）貸：應(yīng)收賬款

營業(yè)外收入（債務(wù)重組利得）信用減值損失（貸差）

資產(chǎn)處置損益（貸差）

借：交易性金融資產(chǎn)一一成

借：應(yīng)付賬款

以交易本

貸：交易性金融資產(chǎn)一一成本

性金融壞賬準(zhǔn)備

——公允價值變動

資產(chǎn)抵營業(yè)外支出（借差）

投資收益（或借方）

償債務(wù)貸：應(yīng)收賬款

營業(yè)外收入（差額）

信用減值損失（貸差）

借：應(yīng)付賬款

貸：其他權(quán)益工具投資一一成本

----公允價值變動（或

以其他貸方）借：其他權(quán)益工具投資一一成本

權(quán)益工盈余公積（或借方）壞賬準(zhǔn)備

具投資利潤分配一一未分配利潤（或借方）營業(yè)外支出（借差）

抵償債營業(yè)外收入（差額）貸：應(yīng)收賬款

務(wù)借：其他綜合收益信用減值損失（貸差）

貸：盈余公積

利潤分配一一未分配利潤

或相反分錄

【例?計算分析題】（2017年改編）甲、乙、丙公司均系增值稅一般納稅人。相關(guān)資料如下：

資料一：2018年8月5日，甲公司以應(yīng)收乙公司賬款438萬元和銀行存款26萬元取得丙公司生產(chǎn)的一臺

機器人，將其作為生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)核算。該機器人的公允價值和計稅價格均為400萬元，當(dāng)日，甲公司收

到丙公司開具的增值稅專用發(fā)票，價款為400萬元，增值稅稅額為64萬元。交易完成后，丙公司將于2019年

3月30日向乙公司收取款項438萬元，對甲公司無追索權(quán)。

（1）判斷甲公司與丙公司之間的交易是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，簡要說明理由，并編制甲公司取得機器

人的相關(guān)會計分錄。

不屬于。

理由：甲公司付出的對價為應(yīng)收賬款和銀行存款，二者均屬于貨幣性資產(chǎn)。

借：固定資產(chǎn)400

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）64

貸：應(yīng)收賬款438

銀行存款26

資料二：2018年12月30日，丙公司獲悉乙公司發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難，預(yù)計上述應(yīng)收款項只能收回350萬元。

（2）計算丙公司2018年12月31日應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備的金額，并編制相關(guān)會計分錄。

丙公司2018年12月31日應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備金額=438-350=88（萬元），會計分錄為：

借：信用減值損失88

貸：壞賬準(zhǔn)備88

資料三：2019年3月30日，乙公司未能按約付款。經(jīng)協(xié)商，丙公司同意乙公司當(dāng)日以一臺原價為600萬

元，已計提折舊200萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價值和計稅價格均為280萬元的R設(shè)備償還該項債務(wù)，當(dāng)日，

乙、丙公司辦妥相關(guān)手續(xù)，丙公司收到乙公司開具的增值稅專用發(fā)票，價款為280萬元，增值稅稅額為44.8

萬元。丙公司收到該設(shè)備后，將其作為固定資產(chǎn)核算。

（3）判斷丙公司與乙公司之間的交易是否屬于債務(wù)重組，簡要說明理由，并編制丙公司取得R設(shè)備的相關(guān)

會計分錄。

屬于債務(wù)重組。

理由：乙公司發(fā)生了財務(wù)困難，且丙公司取得的受讓資產(chǎn)的含稅價款總額（280+44.8）324.8萬元，小于

應(yīng)收賬款的價款438萬元，丙公司作出了讓步。

借：固定資產(chǎn)280

應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）44.8

壞賬準(zhǔn)備88

營業(yè)外支出25.2

貸：應(yīng)收賬款（或其他應(yīng)收款）438

二、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

（一）債務(wù)人的會計處理

債務(wù)人重組利得按發(fā)行股票處理

債務(wù)人為股份有限公司時，應(yīng)當(dāng)在滿足：股份的公允價值總額與

金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重

；i股本之間的差額確認(rèn)為

級債務(wù)，并將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股，；

份的面值總額確認(rèn)為股本，重組債務(wù)賬；股本溢價計入資本公積

面價值超過股份的公允價值總額的差額，；

作為債務(wù)用組利得計入當(dāng)期營業(yè)外收入」

（二）債權(quán)人的會計處理

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)乘組債

權(quán)，并將小組債權(quán)的賬面余額與般份的公允價值之間的差額確認(rèn)為債

務(wù)本組損失，計入當(dāng)期營業(yè)外支出。

【原理】一般債務(wù)重組前有債權(quán)減值跡象，計提了壞賬準(zhǔn)備

債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)

備,減值準(zhǔn)符不足以沖減的部分，作為債務(wù)也擔(dān)損失計入營業(yè)外支出,

減值準(zhǔn)笛沖減后仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)并抵減當(dāng)期信用此值損失.

【例11-5】2X15年2月10日，乙公司銷售一批材料給甲公司，價款20萬元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），

合同約定6個月后結(jié)清款項。6個月后，由于甲公司發(fā)生財務(wù)困難，無法支付該價款，與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)

重組。經(jīng)雙方協(xié)議，乙公司同意甲公司將該債務(wù)轉(zhuǎn)為甲公司的股份。乙公司對該項應(yīng)收賬款計提了壞賬準(zhǔn)備1

萬元。轉(zhuǎn)股后甲公司注冊資本為500萬元，抵債股權(quán)占甲公司注冊資本的2%。該投資對甲公司構(gòu)成重大影響，

債務(wù)重組日，抵債股權(quán)的公允價值為15.2萬元。2X15年11月1日，相關(guān)手續(xù)辦理完畢。假定不考慮其他相

關(guān)稅費。

借：應(yīng)付賬款一乙公司20

貸：實收資本10

甲公司資本公積一一資本溢價5.2

（債務(wù)人）營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得4.8

債務(wù)重組利得=20-15.2=4.8（萬元）

資本公積金額=15.2-10=5.2（萬元）

借：長期股權(quán)投資一一投資成本15.2

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失（倒擠）3.8

乙公司壞賬準(zhǔn)備1

（債權(quán)人）貸：應(yīng)收賬款一一甲公司20

【提示】權(quán)益法投資成本調(diào)整（略）

債務(wù)重組損失=（20-1）-15.2=3.8（萬元）

【例?單選題】下列關(guān)于債務(wù)重組會計處理的表述中，正確的是（）。

A.債務(wù)人以債轉(zhuǎn)股方式抵償債務(wù)的，債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值大于相關(guān)股份公允價值的差額計入資本

公積

B.債務(wù)人以債轉(zhuǎn)股方式抵償債務(wù)的，債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價值大于相關(guān)股權(quán)公允價值的差額計入營業(yè)

外支出

C.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的，債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價值大于受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的差額計

入信用減值損失

D.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的，債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值大于轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的差額計

入其他業(yè)務(wù)收入

【答案】B

【解析】選項A,差額應(yīng)記入“營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得”；選項C,差額記入“營業(yè)外支出一一債務(wù)

重組損失”；選項D,差額記入“營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得”。

【例?判斷題】（2017年考題）企業(yè)根據(jù)轉(zhuǎn)換協(xié)議將其發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的，應(yīng)作為債務(wù)重組

進(jìn)行會計處理。（）

【答案】X

【解析】不符合債務(wù)重組的定義。

【例?判斷題】（2016年考題）債務(wù)人以定向發(fā)行普通股方式進(jìn)行債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)將發(fā)行普通股的公

允價值與重組債務(wù)賬面價值之間的差額計入資本公積。（）

【答案】X

【解析】應(yīng)確認(rèn)為“營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得”。

【總結(jié)】以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的具體會計處理

債務(wù)人的會計處理債權(quán)人的會計處理

借：長期股權(quán)投資等（公允價值）

借：應(yīng)付賬款

壞賬準(zhǔn)備

貸：實收資本（或股本）

營業(yè)外支出（借差）

資本公積一一資本溢價或股本溢價

貸：應(yīng)收賬款

營業(yè)外收入一一債務(wù)重組利得

信用減值損失（貸差）

三、修改其他債務(wù)條件

減少本金、或免除利息等：消滅舊債，產(chǎn)生新債

（-）不涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組

1.債務(wù)人的會計處理

應(yīng)付賬款等（消滅舊債）、應(yīng)付賬款等（產(chǎn)生新債）

（重組債務(wù)的賬面價值）>（乘組后債務(wù)的入賬價值）

債務(wù)人重組利得

債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將，。組債務(wù)的賬面價位大于重組后債務(wù)的

入賬價值的差額作為債務(wù)物組利得，計入營業(yè)外收入。

2.債權(quán)人的會計處理

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后

債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間

的差額作為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出.

如債權(quán)人已對該債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值

準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分作為債務(wù)重組損失計入營業(yè)外支出。

【例題】2017年12月31日，甲公司應(yīng)付乙公司貨款106萬元到期，因發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)無法支付。

當(dāng)日，甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定減免甲公司債務(wù)6萬元，即應(yīng)付賬款的公允價值為100萬元,

并延期兩年支付，年利率為5%（相當(dāng)于實際利率），利息按年支付。乙公司己經(jīng)計提壞賬準(zhǔn)備1萬元。

要求：分別編制甲公司與乙公司的有關(guān)會計分錄。

甲公司乙公司

2017年12月31日：

2017年12月31日：

借：應(yīng)收賬款一一債務(wù)重組100

借：應(yīng)付賬款106

壞賬準(zhǔn)備1

貸：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組100

營業(yè)外支出一一債務(wù)重組損失5

營業(yè)外收入6

貸：應(yīng)收賬款106

2018年12月31日：2018年12月31日：

借：財務(wù)費用（100X5%）5借：銀行存款（應(yīng)收利息）5

貸：銀行存款/應(yīng)付利息5貸：財務(wù)費用（100X5%）5

2019年12月31日：2019年12月31日：

借：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組100借：銀行存款105

財務(wù)費用5貸：應(yīng)收賬款一一債務(wù)重組100

貸：銀行存款105財務(wù)費用5

（二）涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組

1.債務(wù)人的會計處理

遍近隹褊歙蓼津港拓訪6?國應(yīng)伍遍醺甥〉貸:汴業(yè)外收入

預(yù)計負(fù)債-------------------k

或仃應(yīng)付金額發(fā)生時貸:銀行存款

②或有應(yīng)付金額

應(yīng)付賬款等（消滅舊債）應(yīng)付賬款等（產(chǎn)生新債）

（幣組債務(wù)的賬面價位）（小:組后債務(wù)的入賬價值）

①〉

債務(wù)人匝組利得

I

債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將田組債務(wù)的賬面價值與玳綱后債務(wù)的入賬價值

和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額，作為債務(wù)啦組利得，計入營業(yè)外收入

2