會計職稱中級實務教材精講-第十五章 所得稅1

第十五章所得稅

從歷年考試情況來看，像本章這樣近幾年多次單獨以主觀題形式進行考查的章節(jié)并不多見，由

此可見其重要性。本章所涉及的考點主要包括暫時性差異的確定，應交所得稅、遞延所得稅以及所

得稅費用的確認與計量等。

考情分析

題型2018年2017年2016年考點

(1)暫時性差異的確定

單選題2題3分一1題L5分

(2)所得稅費用的計算

(1)暫時性差異的分析

多選題1題2分——1題2分(2)遞延所得稅負債的確

認與計量

權益法核算的長期股權投

判斷題一1題1分一

資產(chǎn)生暫時性差異的處理

所得稅費用的相關計算及

綜合題1題15分一1題15分

核算

第一節(jié)所得稅會計概述支

例如：支付管理部門水、電費5000元

借：管理費用5000

貸：銀行存款5000

實現(xiàn)利潤

當期應交所得稅

當期應交所得稅所得稅費用

稅法<------->會計準則

存在差異

|［非暫時性差異上|

|當期所得稅戶所得稅費用

-T暫時性差異>

所得稅費用日期所得稅譙延所得稅

暫時性差異

介

所得稅費用日期所得稅鏈延盛導稅

i

暫時性和非暫時性差異

第二節(jié)當期所得稅★★★

定義：當期所得稅一一指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當期發(fā)生的交易和事項，應繳納給

稅務機關的所得稅金額，即應交所得稅。當期所得稅應當以適用的稅收法規(guī)為基礎計算確定。

計算公式：

稅前會計利潤

納稅調(diào)整

當期所得稅=應納稅所得額X所得稅稅率

應納稅所得額=稅前會計利澗土納稅調(diào)整項

【例題】甲公司2018年全年利潤總額（即稅前會計利潤）為1020萬元，其中包括本年收到的

國債利息收入20萬元，所得稅稅率為25%。假定甲公司全年無其他納稅調(diào)整因素。按照稅法的有關

規(guī)定，企業(yè)購買國債的利息收入免交所得稅，即在計算應納稅所得額時可將其扣除。

甲公司當期所得稅的計算如下：

應納稅所得額=1020—20=1000（萬元）

當期應交所得稅=1000X25%=250（萬元）

【例題】甲公司2017年度利潤總額（稅前會計利潤）為1980萬元，所得稅稅率為25%。經(jīng)查,

甲公司當年營業(yè)外支出中有20萬元為稅收滯納罰金。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國家法律、法規(guī)規(guī)定繳

納的罰款、滯納金不允許稅前扣除。假定甲公司全年無其他納稅調(diào)整因素。

甲公司當期所得稅的計算如下：

應納稅所得額=1980+20=2000（萬元）

當期應交所得稅=2000X25%=500（萬元）

計算公式：

應交所得稅=應納稅所得額X所得稅稅率一減免稅額一抵免稅額

應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調(diào)整增加額一納稅調(diào)整減少額+境外應稅所得彌補境內(nèi)虧

損一彌補以前年度虧損

【例題?多選題】下列各項中，計算應納稅所得額需要進行納稅調(diào)整的項目有（）。

A.稅收滯納金

B.超過稅法規(guī)定標準的業(yè)務招待費

C.國債利息收入

D.超過稅法規(guī)定標準的職工福利費

『正確答案』ABCD

『答案解析』選項ABD,計算應納稅所得額時應該納稅調(diào)增；選項C,計算應納稅所得額時應

該納稅調(diào)減。

會計處理：

借：所得稅費用

貸：應交稅費一一應交所得稅

第三節(jié)遞延所得稅★★★

知識點：暫時性差異的確定★★

【例題】甲公司2X18年1月1日開始計提折舊的某項固定資產(chǎn)，原價為50萬元，使用年限2

年，采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為0。稅法規(guī)定類似固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，

但折舊年限為5年，預計凈殘值為0。

固定資產(chǎn)第1年第2年第3年第4年第5年

會計折舊2525000

稅法折舊1010101010

暫時性差異153020100

賬面價值250000

計稅基礎403020100

暫時性差異153020100

納稅調(diào)整+15+15-10-10-10

定義：可抵扣暫時性差異——在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額（納稅調(diào)減），

減少未來期間的應交所得稅。

暫時性差異的確定

固定資產(chǎn)第1年第2年第3年第4年第5年

賬面價值250000

計稅基礎403020100

暫時性差異153020100

資產(chǎn)

賬面價值<計稅基礎

可抵扣暫時性差異

【例題】甲公司2X18年1月1日開始計提折舊的某項固定資產(chǎn)，原價為50萬元，使用年限5

年,采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為0。稅法規(guī)定類似固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，

但折舊年限為2年，預計凈殘值為0。

固定資產(chǎn)第1年第2年第3年第4年第5年

會計折舊1010101010

稅法折舊2525000

暫時性差異153020100

賬面價值403020100

計稅基礎250000

暫時性差異153020100

納稅調(diào)整-15-15+10+10+10

定義：應納稅暫時性差異——在未來期間轉(zhuǎn)回時會增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額,增加未來期

間的應交所得稅。

暫時性差異的確定

固定資產(chǎn)第1年第2年第3年第4年第5年

賬面價值403020100

計稅基礎250000

暫時性差異153020100

資產(chǎn)

賬面價值〉計稅基礎

U

應納稅暫時性差異

資產(chǎn)資產(chǎn)

賬面價值〉計稅基礎賬面價值〈計稅基礎

一口一

應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異

負債負債

賬面價值》計稅基礎賬面價值〈計稅基礎

一國一

可抵扣暫時性差異應納稅暫時性差異

知識點：計稅基礎與賬面價值★★

一、資產(chǎn)的計稅基礎

資產(chǎn)的計稅基礎=未來可稅前扣除的金額

資產(chǎn)項目賬面價值與計稅基礎

賬面價值=實際成本一累計折舊（會計）一減值準備

固定資產(chǎn)計稅基礎=實際成本一累計折舊（稅法）

產(chǎn)生差異的原因：折舊方法、折舊年限的不同以及減值準備的計提等

【例題】甲公司于2X16年1月1日開始計提折舊的某項固定資產(chǎn)，原價為3000000元，使

用年限為10年，采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為0。稅法規(guī)定類似固定資產(chǎn)采用加速折舊

法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊，預計凈殘值為0。2X

17年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為2200000元。

分析：

2義17年12月31日，該項固定資產(chǎn)的賬面價值=3000000—300000義2—200000=2200000

（元）

計稅基礎=3000000-3000000X20%-2400000X20%=l920000（元）

該項固定資產(chǎn)賬面價值2200000元與其計稅基礎1920000元之間的280000元差額，代表

著將于未來期間計入企業(yè)應納稅所得額的金額，產(chǎn)生未來期間應交所得稅的增加。

資產(chǎn)項目賬面價值與計稅基礎

賬面價值=實際成本一累計攤銷（會計）一

內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)減值準備

無形資產(chǎn)

（符合稅法“疊”標準）計稅基礎=實際成本x175%一累計攤銷（稅

法）

產(chǎn)生差異的原因：會計與稅法攤銷基數(shù)以及

減值準備的計提等

賬面價值=實際成本一累計攤銷（會計）一

減值準備

?若使用壽命不確定，累計攤銷（會計）=0

其他無形資產(chǎn)

計稅基礎=實際成本一累計攤銷（稅法）

產(chǎn)生差異的原因：是否需要攤銷以及減值準

備的計提等

【例題】甲公司當期發(fā)生研究開發(fā)支出共計10000000元，其中研究階段支出2000000元，

開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為2000000元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為6000000

元。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預定用途，但尚未進行攤銷。

分析：

甲公司當年發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會計規(guī)定應予費用化的金額為4000000元，形成無

形資產(chǎn)的成本為6000000元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為6000000元。

對于按照會計準則規(guī)定形成無形資產(chǎn)的部分，稅法規(guī)定按照無形資產(chǎn)成本的175%作為計算未來

期間攤銷額的基礎，即該項無形資產(chǎn)在初始確認時的計稅基礎為10500000（6000000X175%）

yuo

該項無形資產(chǎn)的賬面價值6000000元與其計稅基礎10500000元之間的差額4500000元將

于未來期間稅前扣除，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。

資產(chǎn)項目賬面價值與計稅基礎

賬面價值=公允價值

以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)計稅基礎=初始成本

產(chǎn)生差異的原因：公允價值變動等

【例題】甲公司2義16年7月以520000元取得乙公司股票50000股作為以公允價值計量且其

變動計入當期損益的金融資產(chǎn)核算，2X16年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票，乙

公司股票公允價值為每股12.4元。稅法規(guī)定，資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入當期應納稅所

得額，待處置時一并計算應計入應納稅所得額的金額。

分析：

作為交易性金融資產(chǎn)的乙公司股票在20X8年12月31日的賬面價值為620000元（12.4X50

000）,其計稅基礎為原取得成本不變，即520000元，兩者之間產(chǎn)生100000元的應納稅暫時性差

異。

資產(chǎn)項目賬面價值與計稅基礎

成本模式與固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)相同

賬面價值=公允價值

公允價值模式計稅基礎=取得時的成本一投資性房地產(chǎn)累計折舊（或攤

投資性房地

銷）（稅法）

產(chǎn)

產(chǎn)生差異的原因：成本模式下為折舊（攤銷）方法、折舊（攤銷）年限和預

計凈殘值的不同、減值準備的計提等；公允價值模式下為公允價值變動、稅

法折舊攤銷的計提等

【例題】甲公司的C建筑物于2X15年12月30日投入使用并直接出租，成本為6800000元。

甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。2X17年12月31日，已出租C建筑物累

計公允價值變動收益為1200000元，其中本年度公允價值變動收益為500000元。根據(jù)稅法規(guī)定,

已出租C建筑物以歷史成本扣除按稅法規(guī)定計提折舊后作為其計稅基礎，折舊年限為20年，凈殘值

為零，自投入使用的次月起按年限平均法計提折舊。

分析：

2X17年12月31日，該投資性房地產(chǎn)的賬面價值為8000000元，計稅基礎為6120000元

(6800000-68000004-20X2)□該投資性房地產(chǎn)賬面價值與其計稅基礎之間的差額1880000

元將計入未來期間的應納稅所得額，形成未來期間企業(yè)所得稅稅款流出的增加，為應納稅暫時性差

異。

二、負債的計稅基礎

計稅基礎=賬面價值一未來期間可予稅前扣除的金額

負債項目稅法規(guī)定計稅基礎

計稅基礎=0

相關支出實際發(fā)生時允許稅前扣除

舉例：產(chǎn)品質(zhì)量保證等

預計負債

計稅基礎=賬面價值

相關支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除

舉例：債務擔保等

【例題】甲公司2義16年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了8000

000元銷售費用，同時確認為預計負債，當年度發(fā)生保修支出2000000元，預計負債的期末余額

為6000000元。假定稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時稅前扣除。

分析：

該項預計負債在甲公司2X16年12月31日的賬面價值為6000000元。該項預計負債的計稅

基礎=賬面價值一未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=6000000-6000

000=0?

【例題】2X17年10月5日，甲公司因乙公司銀行借款提供擔保，乙公司未如期償還借款，而

被銀行提起訴訟，要求其履行擔保責任；12月31日，該案件尚未結案。甲公司預計很可能履行的

擔保責任為300萬元。假設稅法規(guī)定，企業(yè)為其他單位債務提供擔保發(fā)生的損失不允許在稅前扣除。

分析：

2X17年12月31日，該項預計負債的賬面價值為300萬元，計稅基礎為300萬元(300-0)。

該項預計負債的賬面價值等于計稅基礎，不產(chǎn)生暫時性差異。

負債項目稅法規(guī)定計稅基礎

稅法規(guī)定的收入確認時點與會計規(guī)定相同計稅基礎=賬面價值

合同負債會計準則：不符合確認收入條件

計稅基礎=0

稅法：應計入當期應納稅所得額

一般情況下，計稅基礎=賬面價值

其他負債

但不代表沒有差異

【例題】甲公司因未按照稅法規(guī)定繳納稅金，按規(guī)定需在2X16年繳納滯納金1000000元，

至2義16年12月31日，該款項尚未支付，形成其他應付款1000000元。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反

國家法律、法規(guī)規(guī)定繳納的罰款、滯納金不允許稅前扣除。

分析：

因應繳滯納金形成的其他應付款賬面價值為1000000元，因稅法規(guī)定該支出不允許稅前扣除,

其計稅基礎=1000000-0=1000000(元)。

對于罰款和滯納金支出，會計與稅收規(guī)定存在差異，但該差異僅影響發(fā)生當期，對未來期間計

稅不產(chǎn)生影響，因而不產(chǎn)生暫時性差異。

知識點：遞延所得稅

暫時性差異的確定

固定資產(chǎn)第1年末第2年末第3年末第4年末第5年末

賬面價值403020100

計稅基礎250000

暫時性差異153020100

增加15萬減少10萬咸少1。萬減少1。萬

產(chǎn)生暫時性差異15萬

特殊項目：

某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)

或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎的，其賬面價值0與計稅基礎之間的差異也構成暫時

性差異。

【例題】甲公司2X16年發(fā)生廣告費10000000元，至年末已全額支付給廣告公司。稅法規(guī)定，

企業(yè)發(fā)生的廣告費、業(yè)務宣傳費不超過當年銷售收入15%的部分允許稅前扣除，超過部分允許結轉(zhuǎn)

以后年度稅前扣除。甲公司2X16年實現(xiàn)銷售收入60000000元。

分析：

因廣告費支出形成的資產(chǎn)的賬面價值為0，其計稅基礎=10000000-60000OOOX15%=1000

000（元）。

廣告費支出形成的資產(chǎn)的賬面價值0與其計稅基礎1000000元之間形成1000000元可抵扣

暫時性差異。

[2018?單選題】2016年12月7日，甲公司以銀行存款600萬元購入一臺生產(chǎn)設備并立刻投

入使用，該設備取得時的成本與計稅基礎一致，2017年度甲公司對該固定資產(chǎn)計提折舊費200萬元,

企業(yè)所得稅納稅申報時允許稅前扣除的金額為120萬元，2017年12月31日，甲公司估計該項固定

資產(chǎn)的可回收金額為460萬元，不考慮增值稅相關稅費極其他因素，2017年12月31日該項固定資

產(chǎn)產(chǎn)生的暫時性差異為（）。

A.可抵扣暫時性差異80萬元B.應納稅暫時性差異60萬元

C.可抵扣暫時性差異140萬元D.應納稅暫時性差異20萬元

『正確答案』A

『答案解析』2017年年末賬面價值為400萬元，計稅基礎為480萬元，所以形成可抵扣暫時性

差異為80萬元。

一、遞延所得稅

L遞延所得稅資產(chǎn)

暫時性差異遞延所得稅

1-遞延所得稅負債

應納稅暫時性差異

賬面價值403020100

計稅基礎25發(fā)勺期2500轉(zhuǎn)R螂

暫時性差異153020100

納稅調(diào)整-15-15+10+10+10

納稅調(diào)減納稅調(diào)增

形成遞延所得稅負債沖減遞延所得稅負債

可抵扣暫時性差異

賬面價值250000

計稅基礎40發(fā)4物302010轉(zhuǎn)口卿

暫時性差異153020100

納稅調(diào)整+15+15-10-10-10

納稅調(diào)增納稅調(diào)減

形成遞延所得稅資產(chǎn)沖減遞延所得稅資產(chǎn)

差異類型發(fā)生期轉(zhuǎn)回期

應納稅暫時性差異確認遞延所得稅負債沖減遞延所得稅負債

可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)沖減遞延所得稅資產(chǎn)

二、遞延所得稅負債的計量

固定資產(chǎn)第1年末第2年末第3年末第4年末第5年末

賬面價值403020100

計稅基礎250000

暫時性差異153020100

遞延所得稅

15X稅率30X稅率20X稅率10X稅率0X稅率

負債期末數(shù)

暫時性差異轉(zhuǎn)回期適用的稅率

情形確認原則

影響會計利潤或應納稅所得額的交易或事項所得稅費用

企業(yè)合并商譽

直接計入所有者權益的交易或事項所有者權益

【例題】甲公司于2X16年1月1日開始計提折舊的某設備，取得成本為2000000元，采用年

限平均法計提折舊，使用年限為10年，預計凈殘值為0。假定計稅時允許按雙倍余額遞減法計提折

舊，使用年限及預計凈殘值與會計相同。甲公司適用的所得稅稅率為25虬假定該企業(yè)不存在其他

會計與稅收處理的差異。

分析：

2X16年該固定資產(chǎn)按照會計規(guī)定計提的折舊額為200000元，計稅時允許扣除的折舊額為400

000元，則該固定資產(chǎn)的賬面價值1800000元與其計稅基礎1600000元的差額構成應納稅暫時

性差異，企業(yè)應確認遞延所得稅負債50000元。

借：所得稅費用50000

貸：遞延所得稅負債50000

2X17年該固定資產(chǎn)按照會計規(guī)定計提的折舊額為200000元，計稅時允許扣除的折舊額為320

000元，則該固定資產(chǎn)的賬面價值1600000元與其計稅基礎1280000元的差額320000構成應

納稅暫時性差異，所以當期遞延所得稅負債的期末數(shù)為80000元，企業(yè)當期應確認遞延所得稅負債

30000元。

借：所得稅費用30000

貸：遞延所得稅負債30000

不確認遞延所得稅負債的特殊情況：

也誕逛畫面應納稅暫時性差異

遞延所得稅負債

①非同一控制企業(yè)合并:

合并成本）享有的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額

免稅

商譽—計稅基礎=o----------?應納稅暫時性差異

借：商譽*

貸：遞延所得稅負債遞延所得稅負債

應予說明的是，按照會計準則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并中確認了商譽,并且按照所得稅法

規(guī)的規(guī)定該商譽在初始確認時計稅基礎等于賬面價值的,該商譽在后續(xù)計量中因會計準則與稅法規(guī)

定不同產(chǎn)生暫時性差異的，應當確認相關的所得稅影響。

【例題】甲公司以增發(fā)市場價值為6000萬元的本企業(yè)普通股為對價購入乙公司100%的凈資產(chǎn),

假定該項企業(yè)合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，且乙公司原股東選擇進行免稅處理。購買日乙公

司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值及其計稅基礎如表所示。

項目公允價值計稅基礎暫時性差異

固定資產(chǎn)270015501150

應收賬款210021000

存/p>

其他應付款(300)0(300)

應付賬款(1200)(1200)0

不包括遞延所得稅的可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值504036901350

乙公司適用的所得稅稅率為25%,該項交易中應確認遞延所得稅負債及商譽的金額計算如下:

企業(yè)合并成本6000

可辨認凈資產(chǎn)公允價值5040

遞延所得稅資產(chǎn)75

遞延所得稅負債412.5

考慮遞延所得稅后可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值4702.5

商譽1297.5

所確認的商譽金額1297.5萬元與其計稅基礎0之間產(chǎn)生的應納稅暫時性差異，不再進一步確認

相關的遞延所得稅影響。

②除企業(yè)合并以外的其他交易事項:

如果該交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤,也不影響應納稅所得額,則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債

的初始確認金額與其計稅基礎不同,形成應納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞

延所得稅負債。

③與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關的應納稅暫時性差異同時滿足以下兩個條件:

(1)投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間;

(2)該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。

④采用權益法核算的長期股權投資:

長期持有一般丕颯相關的所得稅影響

擬對外出售確認相關所得稅影響

【2017?判斷題】對于采用權益法核算的長期股權投資，企業(yè)在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)為擬近

期出售的情況下，即使該長期股權投資賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生了暫時性差異，也不應該確

認相關的遞延所得稅影響。()

『正確答案』X

『答案解析』持有意圖改為擬近期出售的情況下，暫時性差異將在可預見的未來轉(zhuǎn)回，所以應

該確認相關遞延所得稅影響。

[2018?多選題】下列關于企業(yè)遞延所得稅負債會計處理的表述中，正確的有()。

A.商譽初始確認時形成的應納稅暫時性差異應確認相應的遞延所得稅負債

B.與損益相關的應納稅暫時性差異確認的遞延所得稅負債應計入所得稅費用

C.應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間超過一年的，相應的遞延所得稅負債應以現(xiàn)值進行計量

D.遞延所得稅負債以相關應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的企業(yè)所得稅稅率計量

『正確答案』BD

『答案解析』選項A,商譽初始確認時形成的應納稅暫時性差異不應確認遞延所得稅負債；選

項C,無論應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅負債都不要求折現(xiàn)。

三、遞延所得稅資產(chǎn)的計量

固定資產(chǎn)第1年末第2年末第3年末第4年末第5年末

賬面價值250000

計稅基礎403020100

暫時性差異153020100

遞延所得稅

15X稅率30X稅率20義稅率10X稅率0X稅率

資產(chǎn)期末數(shù)

暫時性差異轉(zhuǎn)回期適用的稅率

四、遞延所得稅資產(chǎn)的確認

情形確認原則

影響會計利潤或應納稅所得額的交易或事項所得稅費用

企業(yè)合并商譽等

直接計入所有者權益的交易或事項所有者權益

可抵扣暫時性差異

賬面價值250000

計稅基礎40發(fā)4期302010轉(zhuǎn)Ril期。

暫時性差異153020100

納稅調(diào)整+15+15-10-10-10

納稅調(diào)增納稅調(diào)減

以應納稅所得額為限

(1)判斷可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間是否能產(chǎn)生足夠的應納稅所得額時，應考慮以下兩個方面

的影響：

①通過正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動;

②以前期間產(chǎn)生的應納稅暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時將產(chǎn)生應納稅所得額的增加。

(2)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關的可抵扣暫時性差異，同時滿足下列條件的,

應當確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)：

①暫時性差異在可預見的未來很可能轉(zhuǎn)回:

②未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額。

(3)對于按照稅法規(guī)定可以結轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異

處理。

不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況：

如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響

應納稅所得額,則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異

的，交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。

【例題】甲公司2X16年發(fā)生資本化研究開發(fā)支出8000000元，至年末研發(fā)項目尚未完成。

稅法規(guī)定，按照會計準則規(guī)定資本化的開發(fā)支出按其175%作為計算攤銷額的基礎。

分析：

甲公司按照會計準則規(guī)定資本化的開發(fā)支出為8000000元，其計稅基礎為14000000元(8000

000X175%),該開發(fā)支出及所形成無形資產(chǎn)在初始確認時賬面價值與計稅基礎即存在差異，因該差

異并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在產(chǎn)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，按照《企業(yè)會計

準則第18號一一所得稅》規(guī)定，不確認與該暫時性差異相關的所得稅影響。

遞延所得稅資產(chǎn)的減值：

資產(chǎn)負債表日

足夠的減6兌所得額----------今遞延所得稅資產(chǎn)減值

足夠的應納稅所得額---------■＞遞延所得稅資產(chǎn)恢復

特定交易或事項：

(1與直接計入所有者權益的交易或事項相關的所得稅：

直接計入所有者權益的交易或事項主要有：對會計政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e更正

采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益，以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的公允

價值的變動計入其他綜合收益，自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)時公允價值大于

原賬面差額計入其他綜合收益等。

借：其他綜合收益等

貸：遞延所得稅負債

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：其他綜合收益等

【例題】甲公司2義16年4月自公開市場以每股6元的價格取得A公司普通股200萬股，作為

以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權益工具核算（假定不考慮交易費用），2

X16年12月31日，甲公司該股票投資尚未對外出售，當日市價為每股9元。按照稅法規(guī)定，資產(chǎn)

在持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計入應納稅所得額。甲公司適用的

所得稅稅率為25虬假定在未來期間不會發(fā)生變化。

甲公司在期末應進行的會計處理：

借：其他權益工具投資6000000

貸：其他綜合收益6000000

賬面價值=1800萬元，計稅基礎=1200萬元

產(chǎn)生應納稅暫時性差異=600萬

應確認遞延所得稅負債=600X25%=150萬元

借：其他綜合收益1500000

貸：遞延所得稅負債1500000

假定甲公司以每股11元的價格在2X17年將該股票對外出售，結轉(zhuǎn)該股票出售損益時

借：銀行存款22000000

貸：其他權益工具投資18000000

盈余公積400000

利潤分配一未分配利潤3600000

借：其他綜合收益6000000

貸：盈余公積600000

利潤分配一未分配利潤5400000

借：遞延所得稅負債1500000

貸：其他綜合收益1500000

或?qū)⒑髢晒P分錄合并：

借：其他綜合收益4500000

遞延所得稅負債1500000

貸：盈余公積600000

利潤分配一未分配利潤5400000

(2)

與企業(yè)合并相關的遞延所得稅:借：遞延所得稅費產(chǎn)

貨：商譽

購

方

得

買

取所得稅費用

的

被

買

購

方

時

可

扣

抵商蔡T遞延所須資產(chǎn)

哲

未

性

異

差<

彌

虧

補

損

購買日后12個月內(nèi)，如果取得新的

或進一步的信息表明相關情況在購

買日已經(jīng)存在,預期購買方在購買日

可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益

熊夠?qū)崿F(xiàn)的

除上述情況以外（例如，購買日后超過12個月，或在購買日不存在相關情況但購買日以后出現(xiàn)

新的情況導致可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益預期能夠?qū)崿F(xiàn)），如果符合了遞延所得稅資產(chǎn)的確

認條件，確認與企業(yè)合并相關的遞延所得稅資產(chǎn)，應當計入當期損益（所得稅費用），不得調(diào)整商

譽金額。

適用所得稅稅率變化:

項目具體規(guī)定

因適用稅收法規(guī)的變化，導致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅

處理原則率發(fā)生變化的，企業(yè)應對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負

債按照新的稅率進行重新計量

直接計入所有者權益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅一一調(diào)整金額

具體核算應計入所有者權益

其他情況一一調(diào)整金額一般應確認為當期所得稅費用（或收益）

第三節(jié)所得稅費用的確認與計量

一、當期所得稅

應交所得稅=應納稅所得額義所得稅稅率一減免稅額一抵免稅額

應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調(diào)整增加額一納稅調(diào)整減少額+境外應稅所得彌補境內(nèi)虧

損一彌補以前年度虧損

【例題?單選題】甲公司適用的所得稅稅率為25%,2016年實現(xiàn)利潤總額1000萬元，本年發(fā)生

應納稅暫時性差異100萬元，轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異80萬元，上述暫時性差異均影響損益。不考慮

其他納稅調(diào)整事項，甲公司2016年應交所得稅為（）萬元。

A.250

B.295

C.205

D.255

『正確答案』C

『答案解析』應納稅所得額=1000—100—80=820萬元，應交所得稅=820X25%=205萬元。

應納稅所得額=稅前會計利潤+當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異一當期發(fā)生的應納稅暫時性差異

+當期轉(zhuǎn)回的應納稅暫時性差異一當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異+（-）其他調(diào)整

提示：若可抵扣暫時性差異或應納稅暫時性差異確認遞延所得稅時計入所有者權益,則該暫時

性差異無需進行納稅調(diào)整。

二、遞延所得稅

不包括計入所有者權益的交易或事項的所得稅影響

遞延所得稅費用（或收益）=（遞延所得稅負債期末數(shù)一遞延所得稅負債的期初數(shù)）一（遞延

所得稅資產(chǎn)期末數(shù)一遞延所得稅資產(chǎn)的期初數(shù)）=遞延所得稅負債的增加數(shù)一遞延所得稅資產(chǎn)的增

加數(shù)

【例題】丙公司2義17年9月取得的某項以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的其他債

權投資，成本為2000000元，2X17年12月31日，其公允價值為2400000元。丙公司適用的

所得稅稅率為25%。

分析：

會計期末在確認400000元的公允價值變動時：

借：其他債權投資——公允價值變動400000

貸：其他綜合收益400000

確認應納稅暫時性差異的所得稅影響時：

借：其他綜合收益100000

貸：遞延所得稅負債100000

三、所得稅費用

所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅

①借：所得稅費用

貸：應交稅費一一應交所得稅

②借或貸：所得稅費用

借或貸：遞延所得稅負債

借或貸：遞延所得稅資產(chǎn)

③借：所得稅費用

借或貸：遞延所得稅負債

借或貸：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：應交稅費一一應交所得稅

【例題】甲公司2X16年度利潤表中利潤總額為1200萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%,

預計未來期間適用的所得稅稅率不會發(fā)生變化，未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵扣可

抵扣暫時性差異。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。

該公司2X16年發(fā)生的有關交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差別的有：

（1）2X15年12月31日取得一項固定資產(chǎn)，成本為600萬元，使用年限為10年，預計凈殘

值為0,會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用

年限及預計凈殘值與會計規(guī)定相同。［480萬（賬）/540萬（計）］

（2）向關聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金200萬元。［納稅調(diào)增200萬］

（3）當年度發(fā)生研究開發(fā)支出500萬元，較上年度增長20%。其中300萬元予以資本化；截至

2義16年12月31日，該研發(fā)資產(chǎn)仍在開發(fā)過程中。稅法規(guī)定，企業(yè)費用化的研究開發(fā)支出按175%

稅前扣除，資本化的研究開發(fā)支出按資本化金額的175%確定應予攤銷的金額。

［200萬（會費）/350萬（稅費）］［300萬（賬）/525萬（計）］

（4）應付違反環(huán)保法規(guī)定罰款1000000元。［納稅調(diào)增100萬］

（5）期末對持有的存貨計提了300000元的存貨跌價準備，該存貨原值8300000元。:800

萬（賬）/830萬（計）］

2X16年度當期應交所得稅：

應納稅所得額=會計利潤+納稅調(diào)增額一納稅調(diào)減額

=1200（已知）+60萬（固定資產(chǎn)）+200（捐贈）一150萬（費用化加計扣除）

+1