《會(huì)計(jì)學(xué)》第四版 課件 第10章 所有者權(quán)益

第10章所有者權(quán)益

10.Owner’sequity《會(huì)計(jì)學(xué)》第四版2013年入選“北京高等教育精品教材”周華編著中國(guó)人民大學(xué)出版社國(guó)家級(jí)優(yōu)秀教學(xué)團(tuán)隊(duì)全國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)項(xiàng)目建設(shè)成果素養(yǎng)目標(biāo)1.結(jié)合中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法規(guī)體系。結(jié)合《中華人民共和國(guó)公司法》，理解所有者權(quán)益類報(bào)表項(xiàng)目的設(shè)計(jì)依據(jù)、公司分配稅后利潤(rùn)的程序、公司回購(gòu)本公司股份的會(huì)計(jì)處理規(guī)則。2.理解會(huì)計(jì)規(guī)則的理論邏輯、歷史邏輯和實(shí)踐邏輯，培養(yǎng)辯證思維能力。理解其他綜合收益會(huì)計(jì)處理規(guī)則的設(shè)計(jì)理念及其實(shí)踐困境。23學(xué)習(xí)目標(biāo)1.掌握：公司所有者權(quán)益的構(gòu)成及其會(huì)計(jì)處理規(guī)則;

公司利潤(rùn)分配的會(huì)計(jì)處理。2.理解：公司法與會(huì)計(jì)規(guī)則的關(guān)系。3.了解：上市公司利潤(rùn)分配方案的常見情形。4導(dǎo)論所有者權(quán)益（owners’equity），又稱凈資產(chǎn)（netasset），是指資產(chǎn)減去負(fù)債后的剩余權(quán)益。對(duì)于公司制的企業(yè)，又稱為“股東權(quán)益”。從資產(chǎn)負(fù)債表上可以直觀地看出，債權(quán)人和股東對(duì)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)都擁有要求權(quán)，資產(chǎn)總額扣除債權(quán)人的權(quán)益之后的余額就是股東權(quán)益。在資產(chǎn)負(fù)債表中，所有者權(quán)益的具體項(xiàng)目通常包括實(shí)收資本（對(duì)于股份公司，改稱“股本”）、資本公積（包括兩部分：一是資本溢價(jià)或股本溢價(jià)；二是其他資本公積）、盈余公積和未分配利潤(rùn)四個(gè)項(xiàng)目。這是按照《中華人民共和國(guó)公司法》（2013年修正，以下簡(jiǎn)稱《公司法》）第八章“公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”的規(guī)定而進(jìn)行的一種比較科學(xué)的分類。除此以外，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系還規(guī)定了其他權(quán)益工具、其他綜合收益等項(xiàng)目，這些項(xiàng)目也在所有者權(quán)益部分列示。在國(guó)外教材中，常把盈余公積和未分配利潤(rùn)合稱為“留存收益”（retainedearnings又譯作“保留盈余”）。Continued567811.1實(shí)收資本《公司法》所稱的“公司”，是指依照《公司法》在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的有限責(zé)任公司和股份有限公司。公司是企業(yè)法人，有獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)，享有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)。公司以其全部財(cái)產(chǎn)對(duì)公司的債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任；股份有限公司的股東以其認(rèn)購(gòu)的股份為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。公司設(shè)立、變更、終止，應(yīng)當(dāng)依法在工商行政管理機(jī)關(guān)辦理公司登記。公司經(jīng)登記機(jī)關(guān)（工商行政管理機(jī)關(guān)）依法登記，領(lǐng)取企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照（如下圖），方取得企業(yè)法人資格。公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照簽發(fā)日期為公司成立日期。公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照應(yīng)當(dāng)載明公司的名稱、住所、注冊(cè)資本、經(jīng)營(yíng)范圍、法定代表人姓名等事項(xiàng)。公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照記載的事項(xiàng)發(fā)生變更的，公司應(yīng)當(dāng)依法辦理變更登記，由公司登記機(jī)關(guān)換發(fā)營(yíng)業(yè)執(zhí)照。依法設(shè)立的有限責(zé)任公司必須在公司名稱中標(biāo)明有限責(zé)任公司或者有限公司字樣，股份有限公司必須在公司名稱中標(biāo)明股份有限公司或者股份公司字樣。有限責(zé)任公司有限公司股份有限公司股份公司或者或者11.1.1有限責(zé)任公司實(shí)收資本的會(huì)計(jì)處理與股份有限公司的情形不同，有限責(zé)任公司只給股東出具“出資證明”，而不細(xì)分資本份額。無(wú)論股東的出資金額多么巨大，都以一紙證明交給股東。有限責(zé)任公司具有“人資兩合公司”的特點(diǎn)，股東之間不僅僅把資本積聚在一起，還存在彼此的信任關(guān)系。有限責(zé)任公司的股東可以自行約定分紅方案，在這種情況下就不必按照出資比例分取紅利。“注冊(cè)資本”與“實(shí)收資本”是兩個(gè)不同的概念。有限責(zé)任公司設(shè)置“注冊(cè)資本”為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體股東認(rèn)繳的出資額。法律、行政法規(guī)以及國(guó)務(wù)院決定對(duì)有限責(zé)任公司注冊(cè)資本實(shí)繳、注冊(cè)資本最低限額另有規(guī)定的，從其規(guī)定。有限責(zé)任公司的“實(shí)收資本”是全體股東實(shí)際交付并經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)依法登記的出資額。10Continued有限責(zé)任公司設(shè)“實(shí)收資本”科目核算全體股東實(shí)際交付并經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)依法登記的出資額。該科目的期末貸方余額，反映的是全體股東實(shí)際交付并經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)依法登記的出資額。企業(yè)可按投資機(jī)構(gòu)的名稱（或投資者個(gè)人的姓名）設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。有限責(zé)任公司應(yīng)當(dāng)置備股東名冊(cè)。記載于股東名冊(cè)的股東，可以依股東名冊(cè)主張行使股東權(quán)利。1112Continued1.有限責(zé)任公司收到實(shí)收資本時(shí)的處理有限責(zé)任公司成立時(shí)，在收到股東交付的資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按資產(chǎn)項(xiàng)目借記“銀行存款”等資產(chǎn)科目，按全體股東實(shí)際交付并經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)依法登記的出資額貸記“實(shí)收資本”科目。借：銀行存款、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)科目[按貨幣出資額或評(píng)估確定的出資金額]

貸：實(shí)收資本[按貨幣出資額或評(píng)估確定的出資金額]【例11—1】靳莉、孫希榮、馬曉艷分別出資2000000元、3000000元、4000000元共同設(shè)立利民商貿(mào)有限責(zé)任公司，公司注冊(cè)資本為9000000元。三人在公司章程中約定平均分紅。20#2年1月6日公司收到各位股東一次性繳足的現(xiàn)款時(shí)，賬務(wù)處理如下：借：銀行存款9000000

貸：實(shí)收資本——靳莉2000000 ——孫希榮3000000 ——馬曉艷400000013Continued2.有限責(zé)任公司接受新股東入股時(shí)的會(huì)計(jì)處理。有限責(zé)任公司可能會(huì)出現(xiàn)新股東入股時(shí)繳納了較多的資金而注冊(cè)資本并沒有增加太多的情形。這通常是因?yàn)樵械墓蓶|已經(jīng)把企業(yè)的規(guī)模“做大”、信譽(yù)“做強(qiáng)”，新股東此時(shí)加入往往需要相應(yīng)地增加投入。有限責(zé)任公司應(yīng)當(dāng)將股東的出資額超出其在注冊(cè)資本中所占份額的部分計(jì)入資本公積?！纠?1—2】20#2年8月8日，志誠(chéng)實(shí)業(yè)有限責(zé)任公司接受吳靜麗出資，該股東出資2300000元，但列在其名下的出資額（實(shí)收資本）僅為1000000元。并在修改后的股東章程中約定按照實(shí)繳的出資比例分紅。其會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款2300000

貸：實(shí)收資本——吳靜麗1000000

資本公積——資本溢價(jià)130000014Continued3.有限責(zé)任公司減少實(shí)收資本時(shí)的處理。有限責(zé)任公司按法定程序減少注冊(cè)資本時(shí)，借記“實(shí)收資本”科目，貸記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目?！纠?1—3】鶯歌有限責(zé)任公司擬與升平有限責(zé)任公司合并，在合并決議達(dá)成時(shí)，鶯歌公司股東張卓然表示強(qiáng)烈反對(duì)，但其余股東無(wú)人愿意接受其股權(quán)。張卓然要求公司收購(gòu)其股權(quán)。一個(gè)月后，公司開出支票支付500萬(wàn)元收購(gòu)了張卓然的股權(quán)（其出資額為500萬(wàn)元）。其會(huì)計(jì)分錄是：借：實(shí)收資本——張卓然5000000

貸：銀行存款500000015專欄2

有限責(zé)任公司減資或回購(gòu)股份的相關(guān)法律規(guī)定公司減少注冊(cè)資本，應(yīng)當(dāng)符合《公司法》規(guī)定的程序，減少后的注冊(cè)資本及實(shí)收資本數(shù)額應(yīng)當(dāng)達(dá)到法律、行政法規(guī)規(guī)定的公司注冊(cè)資本的最低限額并經(jīng)驗(yàn)資機(jī)構(gòu)驗(yàn)資?！豆痉ā返谄呤鍡l規(guī)定，有限責(zé)任公司有下列情形之一的，對(duì)股東會(huì)該項(xiàng)決議投反對(duì)票的股東可以請(qǐng)求公司按照合理的價(jià)格收購(gòu)其股權(quán)：（1）公司連續(xù)五年不向股東分配利潤(rùn)，而公司該五年連續(xù)盈利，并且符合本法規(guī)定的分配利潤(rùn)條件的;（2）公司合并、分立、轉(zhuǎn)讓主要財(cái)產(chǎn)的;（3）公司章程規(guī)定的營(yíng)業(yè)期限屆滿或者章程規(guī)定的其他解散事由出現(xiàn)，股東會(huì)會(huì)議通過決議修改章程使公司存續(xù)的。自股東會(huì)會(huì)議決議通過之日起六十日內(nèi)，股東與公司不能達(dá)成股權(quán)收購(gòu)協(xié)議的，股東可以自股東會(huì)會(huì)議決議通過之日起九十日內(nèi)向人民法院提起訴訟。有限責(zé)任公司依據(jù)《公司法》第七十五條的規(guī)定收購(gòu)其股東的股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)依法申請(qǐng)減少注冊(cè)資本及相應(yīng)的實(shí)收資本的變更登記。16Continued4．有限責(zé)任公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)處理【例11—4】利民商貿(mào)有限責(zé)任公司股東靳莉20#2年9月9日因需住校攻讀博士學(xué)位，無(wú)暇打理公司業(yè)務(wù)，故欲轉(zhuǎn)讓其全部股權(quán)。其實(shí)繳的出資額為2000000元。該公司另外兩位股東孫希榮和馬曉艷經(jīng)商議，決定對(duì)半接收靳莉的股權(quán)。借：實(shí)收資本——靳莉2000000

貸：實(shí)收資本——孫希榮1000000

實(shí)收資本——馬曉艷100000017專欄3有限責(zé)任公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)法律規(guī)定《公司法》第七十二條規(guī)定：有限責(zé)任公司的股東之間可以相互轉(zhuǎn)讓其全部或者部分股權(quán)。股東向股東以外的人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，應(yīng)當(dāng)經(jīng)其他股東過半數(shù)同意。股東應(yīng)就其股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)書面通知其他股東征求同意，其他股東自接到書面通知之日起滿三十日未答復(fù)的，視為同意轉(zhuǎn)讓。其他股東半數(shù)以上不同意轉(zhuǎn)讓的，不同意的股東應(yīng)當(dāng)購(gòu)買該轉(zhuǎn)讓的股權(quán)；不購(gòu)買的，視為同意轉(zhuǎn)讓。經(jīng)股東同意轉(zhuǎn)讓的股權(quán)，在同等條件下，其他股東有優(yōu)先購(gòu)買權(quán)。兩個(gè)以上股東主張行使優(yōu)先購(gòu)買權(quán)的，協(xié)商確定各自的購(gòu)買比例；協(xié)商不成的，按照轉(zhuǎn)讓時(shí)各自的出資比例行使優(yōu)先購(gòu)買權(quán)。公司章程對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓另有規(guī)定的，從其規(guī)定。1811.1.2股份有限公司股本的會(huì)計(jì)處理股份有限公司采取發(fā)起設(shè)立方式設(shè)立的，注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的全體發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股本總額。在發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股份繳足前，不得向他人募集股份。股份有限公司采取募集方式設(shè)立的，注冊(cè)資本為在公司登記機(jī)關(guān)登記的實(shí)收股本總額。法律、行政法規(guī)以及國(guó)務(wù)院決定對(duì)股份有限公司注冊(cè)資本實(shí)繳、注冊(cè)資本最低限額另有規(guī)定的，從其規(guī)定。股份有限公司設(shè)“股本”科目核算其實(shí)收資本。該科目的期末貸方余額，反映的是股份有限公司的股本總額。企業(yè)可按投資機(jī)構(gòu)（或投資者個(gè)人）設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。19Continued《公司法》規(guī)定，股票發(fā)行價(jià)格可以按票面金額，也可以超過票面金額，但不得低于票面金額。但《公司法》并未規(guī)定股票面值應(yīng)當(dāng)是多少元。我國(guó)大多數(shù)上市公司的股票面值為1元，少數(shù)公司的股票面值低于1元。股份有限公司以超過股票票面金額的發(fā)行價(jià)格發(fā)行股份所得的溢價(jià)款，應(yīng)當(dāng)列為“資本公積——股本溢價(jià)”。股份有限公司在收到認(rèn)股款時(shí)應(yīng)借記“銀行存款”等科目，按照股票面值和核定的股份總額計(jì)算的金額，貸記“股本”科目，按前述兩者之差額，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。股份有限公司發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用，應(yīng)從溢價(jià)中抵扣，沖減資本公積（股本溢價(jià)）。溢價(jià)不足抵扣的，沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

借：銀行存款等資產(chǎn)科目[按貨幣出資額或評(píng)估確定的出資金額]

貸：股本[按股票面值和股份數(shù)計(jì)算的金額]

資本公積——股本溢價(jià)[按以上兩者之差]20Continued【例11—5】東方電氣股份有限公司發(fā)行了每股面值為1元的普通股1000萬(wàn)股，發(fā)行價(jià)格為每股5元。已經(jīng)收齊全部認(rèn)股款，支付了發(fā)行傭金及相關(guān)稅費(fèi)500000元。該公司的賬務(wù)處理如下：計(jì)入股本的金額＝10000000×1＝10000000（元）計(jì)入資本公積的金額＝（5－1）×10000000－500000

＝39500000（元）借：銀行存款49500000

貸：股本10000000

資本公積——股本溢價(jià)3950000021Continued【例11—6】金山礦業(yè)股份有限公司發(fā)行了每股面值為0.1元的普通股2億股，發(fā)行價(jià)格為每股0.3元。已經(jīng)收齊全部認(rèn)股款，支付了發(fā)行傭金及相關(guān)稅費(fèi)800000元。該公司的賬務(wù)處理如下：計(jì)入股本的金額＝200000000×0.1＝20000000（元）計(jì)入資本公積的金額＝（0.3－0.1）×200000000－800000

＝39200000（元）借：銀行存款59200000

貸：股本20000000

資本公積——股本溢價(jià)392000002211.2其他權(quán)益工具企業(yè)在所有者權(quán)益類科目中設(shè)“其他權(quán)益工具”科目，核算其發(fā)行的除普通股以外的、被歸類為權(quán)益工具的各種金融工具，該科目可按企業(yè)所發(fā)行的金融工具的種類進(jìn)行明細(xì)核算。企業(yè)所發(fā)行的金融工具究竟應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債還是權(quán)益工具，這要結(jié)合合同條款，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來(lái)界定。帶有“債”字的金融工具并不必然被劃分為金融負(fù)債，帶有“股”字的金融工具也并不必然被劃分為權(quán)益工具。這是因?yàn)椋瑢?shí)踐中的合同條款千變?nèi)f化、構(gòu)思精妙，往往不能顧名思義。23Continued企業(yè)發(fā)行的永續(xù)債和優(yōu)先股，如果依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定被劃分為金融負(fù)債，則應(yīng)通過“應(yīng)付債券”科目核算，永續(xù)債的利息支出和優(yōu)先股的股利分配原則上比照借款費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，當(dāng)期回購(gòu)或者贖回所產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。如果依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定被劃分為權(quán)益工具，則應(yīng)通過“其他權(quán)益工具”科目核算，永續(xù)債的利息支出和優(yōu)先股的股利分配均應(yīng)作為利潤(rùn)分配進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其回購(gòu)、注銷一律通過“庫(kù)存股”科目作為權(quán)益的變動(dòng)處理。實(shí)踐中，只有極少數(shù)企業(yè)涉及此類業(yè)務(wù)。感興趣的讀者可以參閱《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》和《金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分及相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》。2411.3資本公積《公司法》規(guī)定，股份有限公司以超過股票票面金額的發(fā)行價(jià)格發(fā)行股份所得的溢價(jià)款以及國(guó)務(wù)院財(cái)政部門規(guī)定列入資本公積金的其他收入，應(yīng)當(dāng)列為公司資本公積金。作為對(duì)比，除上節(jié)舉例的情形外，有限責(zé)任公司較少出現(xiàn)涉及資本公積的業(yè)務(wù)。資本公積通常情況下是指有限責(zé)任公司投資者的投資額超出其在企業(yè)注冊(cè)資本中所占份額的部分（即資本溢價(jià)），或者是指股份有限公司的股票發(fā)行價(jià)格超過股票面值的部分（即股本溢價(jià)）。通俗的說，資本公積就是歸屬于全體資本投入者的公共積累。除此以外，股份有限公司實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃（會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稱作股份支付）時(shí)，在期權(quán)到期以前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，所記錄的員工的勞動(dòng)價(jià)值，也稱作資本公積（即其他資本公積）。25Continued公司設(shè)“資本公積”科目核算以超過股票票面金額的發(fā)行價(jià)格發(fā)行股份所得的溢價(jià)款以及國(guó)務(wù)院財(cái)政部門規(guī)定列入資本公積金的其他收入，并區(qū)分“資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）”和“其他資本公積”進(jìn)行明細(xì)核算。該科目期末的貸方余額，反映公司的資本公積總額。2611.3.1資本溢價(jià)（或股本溢價(jià)）的會(huì)計(jì)處理有限責(zé)任公司收到新加入的股東的出資額時(shí)，借記“銀行存款”等科目，按股東在注冊(cè)資本中所占份額貸記“實(shí)收資本”科目，按以上兩者之差（即股東的出資額超出其在注冊(cè)資本中所占份額的部分）貸記“資本公積——資本溢價(jià)”。股份有限公司在收到認(rèn)股款時(shí)應(yīng)借記“銀行存款”等科目，按照根據(jù)股票面值和核定的股份總額計(jì)算的金額，貸記“股本”科目，按前述兩者之差額，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。股份有限公司發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用，應(yīng)從溢價(jià)中抵扣，沖減資本公積（股本溢價(jià)）。溢價(jià)不足抵扣的，沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。2711.3.2其他資本公積的會(huì)計(jì)處理其他資本公積，是指實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的股份有限公司在股票期權(quán)到期以前所記錄的、預(yù)期其將會(huì)增發(fā)的股份所換得的職工的勞動(dòng)的價(jià)值。這是企業(yè)依照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》準(zhǔn)則所記錄的資本公積。其性質(zhì)類似于上一小節(jié)所介紹的資本溢價(jià)或股本溢價(jià)。1.以權(quán)益結(jié)算的股份支付所涉及的其他資本公積有些以權(quán)益結(jié)算的股份支付附加有服務(wù)年限或業(yè)績(jī)條件，受權(quán)人只有在完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件后才可行權(quán)。28Continued在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或管理費(fèi)用，即按照“可行權(quán)數(shù)量最佳估計(jì)×授予日公允價(jià)值”借記“管理費(fèi)用”科目或資產(chǎn)成本類科目，同時(shí)貸記“資本公積——其他資本公積”科目。在可行權(quán)日，應(yīng)當(dāng)把“資本公積——其他資本公積”科目余額調(diào)整至“實(shí)際可行權(quán)數(shù)量×授予日公允價(jià)值”。在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。企業(yè)應(yīng)按照根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量收到的認(rèn)股款，借記“銀行存款”科目，按照前已累積的貸記金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按照新增的股本面值，貸記“股本”科目，按上述借方金額與貸方金額之差，貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。2911.3.2其他資本公積的會(huì)計(jì)處理2.采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資所涉及的其他資本公積在權(quán)益法下，如果被投資方存在上述涉及其他資本公積的情形，則投資方應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法，按其持股比例計(jì)算其在理論上應(yīng)當(dāng)分享的其他資本公積的相應(yīng)份額，即增記（或減計(jì)）“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，同時(shí)減記（或增記）“資本公積——其他資本公積”科目。3011.3.3資本公積轉(zhuǎn)增資本的會(huì)計(jì)處理《公司法》規(guī)定，資本公積可以用于轉(zhuǎn)為增加公司資本。資本公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)，所留存的資本公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的百分之二十五。資本公積不得用于彌補(bǔ)公司的虧損。經(jīng)股東大會(huì)（或股東會(huì)）決議變更資本并在公司登記機(jī)關(guān)辦理變更登記后，應(yīng)按轉(zhuǎn)增額，借記“資本公積——股本溢價(jià)（或資本溢價(jià)）”科目，貸記“股本”科目。31323311.4其他綜合收益根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》（2014年修訂）的規(guī)定，其他綜合收益（othercomprehensiveincome，OCI），泛指所有直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失。也就是說，所有未計(jì)入當(dāng)期損益（即未納入利潤(rùn)表中予以反映）的利得和損失，均被稱作其他綜合收益。準(zhǔn)則規(guī)定，其他綜合收益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)區(qū)分為兩類（即以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目和以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目）予以列報(bào)。準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“其他綜合收益”科目進(jìn)行其他綜合收益的會(huì)計(jì)處理，該科目應(yīng)當(dāng)按照其他綜合收益項(xiàng)目的具體內(nèi)容設(shè)置明細(xì)科目。3435專欄-5

其他綜合收益的含義其他綜合收益這個(gè)概念是從美國(guó)證券市場(chǎng)上的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則借鑒而來(lái)的，在理論上存有較大爭(zhēng)議。這要從公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的彈性化說起。公認(rèn)會(huì)計(jì)原則存在大量的允許企業(yè)管理層在缺乏原始憑證的情況下進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄的失當(dāng)規(guī)則，導(dǎo)致大量的預(yù)期的信息涌入會(huì)計(jì)報(bào)表。這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來(lái)越多地要求企業(yè)列報(bào)其資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值的必然結(jié)果。企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債數(shù)據(jù)進(jìn)行增減記載之后，對(duì)于資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格波動(dòng)是否應(yīng)當(dāng)計(jì)入利潤(rùn)表，理論界、實(shí)務(wù)界和監(jiān)管層之間往往存有爭(zhēng)議。為了盡量避免企業(yè)利潤(rùn)表因采用會(huì)計(jì)新規(guī)則而發(fā)生劇烈波動(dòng)，從而減少推出會(huì)計(jì)新規(guī)則時(shí)的阻力，準(zhǔn)則制定者往往會(huì)允許企業(yè)在記錄資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)的同時(shí)，將該變動(dòng)直接計(jì)入所有者權(quán)益。例如，1990年美國(guó)證券交易委員會(huì)提出交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)規(guī)則時(shí)，以美聯(lián)儲(chǔ)為代表的銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)以該規(guī)則可能導(dǎo)致利潤(rùn)出現(xiàn)頻繁波動(dòng)為由表示反對(duì)，對(duì)此，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)給出的解決辦法是，36專欄-5

其他綜合收益的含義企業(yè)可以選用交易性金融資產(chǎn)或者可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)規(guī)則來(lái)進(jìn)行可交易證券的會(huì)計(jì)處理。其他綜合收益這一概念背后的邏輯是，企業(yè)在按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面進(jìn)行調(diào)整后，如果該調(diào)整額沒有依照準(zhǔn)則計(jì)入當(dāng)期損益（即沒有計(jì)入利潤(rùn)表項(xiàng)目），就可以直接計(jì)入當(dāng)期所有者權(quán)益（即計(jì)入其他綜合收益）。如此，其他綜合收益便被定義為一個(gè)“筐”，這個(gè)“筐”里面裝的都是預(yù)期的盈虧，即直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失。其理論偏差在于，其他綜合收益的記載缺乏原始憑證的支持，這對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量具有負(fù)面影響。3711.4.1以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目，就本書的教學(xué)目標(biāo)而言，這里僅介紹其他權(quán)益工具投資的其他綜合收益的會(huì)計(jì)處理?！纠?1—7】20×1年5月6日，北方電器股份公司支付10160000元（含交易費(fèi)用10000元，已宣告現(xiàn)金股利150000元）

購(gòu)入江南制造股份公司發(fā)行的股票2000000股，占該公司有表決權(quán)股份的0.5%，按照其他權(quán)益工具投資進(jìn)行核算。該公司賬務(wù)處理如下：1）20×1年5月6日，購(gòu)入股票。

借：應(yīng)收股利 150000

其他權(quán)益工具投資——成本10010000

貸：銀行存款 10160000（2）20×1年5月10日，收到投資時(shí)已宣告現(xiàn)金股利150000元。

借：銀行存款

150000

貸：應(yīng)收股利 1500003811.4.1以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目（3）20×1年6月30日，該股票市價(jià)為每股5.2元。借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng) 390000貸：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng)390000（4）20×1年12月31日，該股票市價(jià)為每股4.8元。借：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng)800000貸：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)

800000（5）20×2年5月9日，江南制造股份公司宣告現(xiàn)金股利40000000元。

借：應(yīng)收股利 200000貸：投資收益 200000（6）20×2年5月13日，收到現(xiàn)金股利200000元。

借：銀行存款 200000

貸：應(yīng)收股利 2000003911.4.1以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目（7）20×2年5月20日，北方電器股份公司以每股4.9元轉(zhuǎn)讓全部股票。

借：銀行存款

9800000其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)410000

貸：其他權(quán)益工具投資——成本 10010000

盈余公積——法定盈余公積 180000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 20000（8）假定該公司每年在分配當(dāng)年稅后利潤(rùn)時(shí)均提取10%的法定盈余公積。

借：盈余公積——法定盈余公積 41000

利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 369000

貸：其他綜合收益——其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng) 4100004011.4.2以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目，就本書的教學(xué)目標(biāo)而言，

讀者只需要了解其他債權(quán)投資的其他綜合收益的會(huì)計(jì)處理?！纠?1-8】2×13年1月1日，汝州實(shí)業(yè)有限公司支付9100000元，從證券交易所購(gòu)入正陽(yáng)農(nóng)商有限公司同日發(fā)行的5年期公司債券10000000元。該債券的票面年利率為5%，每年年末支付利息（500000元），本金在債券到期時(shí)償還。債券發(fā)行方有權(quán)在遇到特定情況時(shí)將債券贖回，且無(wú)須為提前贖回支付額外款項(xiàng)。汝州實(shí)業(yè)有限公司在購(gòu)買該債券時(shí)預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。該公司根據(jù)其管理該項(xiàng)債券投資的業(yè)務(wù)模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。經(jīng)測(cè)算，該債券投資的實(shí)際利率（下表中以IRR表示）為7.20720809224971%。假定由于利率波動(dòng)，該債券的市場(chǎng)交易價(jià)格（在表中以“公允價(jià)值”表示）出現(xiàn)較大的波動(dòng)，資料如表所示。4111.4.2以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目4211.4.2以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目汝州實(shí)業(yè)有限公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下。（1）2×13年1月1日，購(gòu)入公司債券時(shí)。

借：其他債權(quán)投資——面值 10000000

貸：其他債權(quán)投資——利息調(diào)整900000

銀行存款 9100000（2）2×13年至2×16年每年年底，采用實(shí)際利率法記錄投資收益。（3）2×13年至2×16年每年年底，記錄公允價(jià)值變動(dòng)。4311.4.2以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目（4）2×17年3月6日，按照銷售價(jià)格與攤余成本之差記錄轉(zhuǎn)讓價(jià)差（投資收益）時(shí)。（5）注銷其他綜合收益時(shí)。

借：其他綜合收益——其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng)5882

貸：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng) 5882“依法管理會(huì)計(jì)工作”理念的提出

早在改革開放初期，時(shí)任財(cái)政部部長(zhǎng)王丙乾同志就提出要“加強(qiáng)依法行政依法理財(cái)”。

財(cái)政部部長(zhǎng)謝旭人同志提出加強(qiáng)科學(xué)化精細(xì)化管理的要求，首先強(qiáng)調(diào)的就是加強(qiáng)財(cái)政法制建設(shè)。楊敏（1954—）原財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)

資料來(lái)源：2011年10月，財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)楊敏同志的講話?！耙婪ü芾頃?huì)計(jì)工作”理念的提出“我交流到會(huì)計(jì)司來(lái)，謝部長(zhǎng)和我談話，其內(nèi)容絕大部分強(qiáng)調(diào)的是要重視法制，我十分理解部領(lǐng)導(dǎo)是想讓我把法治理念和方法帶到、運(yùn)用到會(huì)計(jì)管理工作中去。為什么？因?yàn)椋瑫?huì)計(jì)和法治有著必然的聯(lián)系。

依法行政依法理財(cái)聯(lián)系到會(huì)計(jì)的實(shí)際工作，就是依法管理會(huì)計(jì)工作”。楊敏（1954—）原財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)

資料來(lái)源：2011年10月，財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)楊敏同志的講話?！耙婪ü芾頃?huì)計(jì)工作”理念的提出財(cái)政規(guī)章與財(cái)政規(guī)范性文件的區(qū)別之一是，規(guī)章出臺(tái)必須經(jīng)過部務(wù)會(huì)研究討論決定，規(guī)范性文件則不需要經(jīng)過部務(wù)會(huì)，部領(lǐng)導(dǎo)簽發(fā)即可。

規(guī)范性文件則通常不被人民法院用作審判依據(jù)。根據(jù)立法權(quán)解釋規(guī)定，以財(cái)會(huì)便字，司局所發(fā)便函文件對(duì)制度的解釋，從形式上是不具有法律效力的。楊敏（1954—）原財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)

資料來(lái)源：2011年10月，財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)楊敏同志的講話。在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，起作用的會(huì)計(jì)規(guī)則大多屬于部門規(guī)范性文件，這些規(guī)范性文件處于法律淵源及層級(jí)效力的底端。因此，依照這些規(guī)范性文件制作的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的證明力常常存在爭(zhēng)議。“依法管理會(huì)計(jì)工作”理念的提出，為后續(xù)會(huì)計(jì)立法指出了正確的方向。會(huì)計(jì)學(xué)4811.5盈余公積11.5.1提取盈余公積《公司法》規(guī)定，公司分配當(dāng)年稅后利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)提取利潤(rùn)的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計(jì)額為公司注冊(cè)資本的百分之五十以上的，可以不再提取。公司從稅后利潤(rùn)中提取法定公積金后，經(jīng)股東會(huì)或者股東大會(huì)決議，還可以從稅后利潤(rùn)中提取任意公積金。公司應(yīng)設(shè)“盈余公積”科目并區(qū)分“法定盈余公積”和“任意盈余公積”來(lái)核算《公司法》所稱的“法定公積金”和“任意公積金”?！坝喙e”科目借方反映盈余公積的使用數(shù)（減少數(shù)），貸方反映提取數(shù)（增加數(shù)），期末的貸方余額反映盈余公積的累積結(jié)存數(shù)。企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借記“利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積”、“利潤(rùn)分配——提取任意盈余公積”科目，貸記“盈余公積——法定盈余公積”、“盈余公積——任意盈余公積”科目。4950

借：利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積利潤(rùn)分配——提取任意盈余公積貸：盈余公積——法定盈余公積盈余公積——任意盈余公積提取盈余公積

依照《公司法》提取法定公積金、任意公積金時(shí)，【例11—9】天方食品股份公司2012年成立當(dāng)年就實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)96000000萬(wàn)元，按10%的比例提取法定盈余公積金，股東大會(huì)決議按20%提取任意盈余公積金。其會(huì)計(jì)分錄如下：借：利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積9600000

利潤(rùn)分配——提取任意盈余公積19200000

貸：盈余公積——法定盈余公積9600000

盈余公積——任意盈余公積192000005111.5.2劃轉(zhuǎn)盈余公積《公司法》規(guī)定，盈余公積可以用于轉(zhuǎn)為增加公司資本，也可用于彌補(bǔ)公司的虧損。盈余公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)，所留存的盈余公積不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的百分之二十五。1.盈余公積轉(zhuǎn)增股本公司經(jīng)股東大會(huì)（或股東會(huì)）決議，用盈余公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)，借記“盈余公積”科目，貸記“股本”（或“實(shí)收資本”）科目。【例11—10】中州酒業(yè)股份公司20×2年決定用盈余公積轉(zhuǎn)增公司注冊(cè)資本70000000元（其中分別減記法定盈余公積60000000元、任意盈余公積10000000元），經(jīng)股東大會(huì)決議并到公司登記管理機(jī)關(guān)辦理變更登記后，其會(huì)計(jì)分錄為：借：盈余公積——法定盈余公積60000000

盈余公積——任意盈余公積10000000

貸：股本700000005253

借：盈余公積——法定盈余公積盈余公積——任意盈余公積貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)←←←←←←←用盈余公積彌補(bǔ)虧損股本←←←←←←←←←←←←←←←←用盈余公積轉(zhuǎn)增股本盈余公積的用途經(jīng)股東大會(huì)決議，用盈余公積彌補(bǔ)虧損或轉(zhuǎn)增資本（派送新股）54Continued2.盈余公積彌補(bǔ)虧損盈余公積和未分配利潤(rùn)都是公司管理層和廣大職工為股東創(chuàng)造的價(jià)值，正是在這個(gè)意義上，國(guó)外有著將二者統(tǒng)稱為“留存收益”或“保留盈余”的說法。如果公司偶有巨大虧損，則可用以前年度累積的盈余公積彌補(bǔ)當(dāng)期虧損，這樣可避免賬目出現(xiàn)過于“難看”且無(wú)利可分的窘境。公司用盈余公積彌補(bǔ)虧損時(shí)，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目?！纠?1—11】貂蟬皮毛股份有限公司20×2年因產(chǎn)品設(shè)計(jì)問題導(dǎo)致巨額虧損，股東大會(huì)決議動(dòng)用盈余公積80000000元（其中法定盈余公積、任意盈余公積各動(dòng)用40000000元）彌補(bǔ)虧損，之后照舊發(fā)放股利。則其彌補(bǔ)虧損的會(huì)計(jì)分錄為：借：盈余公積——法定盈余公積40000000

盈余公積——任意盈余公積40000000

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)80000000555611.6未分配利潤(rùn)11.6.1利潤(rùn)分配的會(huì)計(jì)處理資產(chǎn)負(fù)債表上的“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目所列報(bào)的是公司自成立以來(lái)所累積的、可供分配的稅后利潤(rùn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“利潤(rùn)分配”科目，對(duì)利潤(rùn)分配的全過程進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。分配利潤(rùn)時(shí)，一律通過該科目的明細(xì)科目“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應(yīng)付現(xiàn)金股利”（或“應(yīng)付利潤(rùn)”）、“轉(zhuǎn)作股本的股利”等進(jìn)行核算。年度終了，企業(yè)應(yīng)將全年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，自“本年利潤(rùn)”科目轉(zhuǎn)入本科目，借記“本年利潤(rùn)”科目，貸記本科目（未分配利潤(rùn)），為凈虧損的，做相反的會(huì)計(jì)分錄；同時(shí)，將“利潤(rùn)分配”科目所屬其他明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入本科目的“未分配利潤(rùn)”明細(xì)科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，本科目除“未分配利潤(rùn)”明細(xì)科目外，其他明細(xì)科目應(yīng)無(wú)余額。“利潤(rùn)分配”科目年末余額，反映企業(yè)歷年積存的未分配利潤(rùn)（或未彌補(bǔ)虧損）。提取法定盈余公積、提取任意盈余公積的會(huì)計(jì)處理前已述及。此處從略。57Continued1.現(xiàn)金股利的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，向股東（或投資者）分配現(xiàn)金股利（或利潤(rùn)）時(shí)，借記“利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利（或應(yīng)付利潤(rùn)）”科目，貸記“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付利潤(rùn)”科目?！纠?1—12】百合婚慶股份有限公司股東大會(huì)決定對(duì)20×2年的稅后利潤(rùn)進(jìn)行現(xiàn)金分紅，共分配現(xiàn)金股利36900000元。決議通過后的會(huì)計(jì)分錄為：借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利36900000

貸：應(yīng)付股利36900000

實(shí)際劃撥該筆款項(xiàng)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：借：應(yīng)付股利36900000

貸：銀行存款3690000058Continued2.股票股利的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，向股東分配股票股利時(shí)，根據(jù)分配金額借記“利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利”科目，根據(jù)按照股票面值乘以股份數(shù)所計(jì)算的金額貸記“股本”科目。以上兩項(xiàng)金額如有差額，則按照該差額貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。【例11—13】江南酒家股份有限公司發(fā)行在外的普通股共1000萬(wàn)份，該公司20×3年實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)較為豐厚，故公司董事會(huì)建議每股分紅1.5元。但股東大會(huì)為了積存現(xiàn)金以備擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)，決定參照每股5元的市價(jià)折合發(fā)放股票股利，最終采用的是“10送3”的送紅股方案。在辦理變更登記手續(xù)、實(shí)際配發(fā)股票股利時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：借：利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利15000000

貸：股本3000000

資本公積——股本溢價(jià)1200000059專欄6送紅股和轉(zhuǎn)增股本的異同送紅股是指上市公司在利潤(rùn)分配時(shí)把利潤(rùn)分配額度折合為本公司的股份，以發(fā)放股票的形式進(jìn)行利潤(rùn)分配。這樣，就不必動(dòng)用公司的銀行存款等資產(chǎn)，對(duì)于公司的擴(kuò)大再生產(chǎn)有積極意義。轉(zhuǎn)增股本是指公司將公積金（資本公積金、盈余公積金）轉(zhuǎn)化為股本。送紅股、轉(zhuǎn)增股本的效果是相似的：公司的股東權(quán)益的總額都沒有變化，

但總股本增大了，同時(shí)每股凈資產(chǎn)降低了。兩者的本質(zhì)區(qū)別在于：紅股來(lái)自公司的年度稅后利潤(rùn)，因此，送紅股只存在于公司有盈余的情形;而轉(zhuǎn)增股本來(lái)自公積金，并不是對(duì)股東的分紅回報(bào)，它可以不受公司本年度可分配利潤(rùn)的多少以及時(shí)間的限制，只要將公司賬面上的公積金減少一些，增加相應(yīng)的注冊(cè)資本就可以了。6011.6.2未分配利潤(rùn)的結(jié)轉(zhuǎn)分配完畢后，應(yīng)借記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，貸記“利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積”、“利潤(rùn)分配——提取任意盈余公積”、“利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)”、“利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利”等科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，“利潤(rùn)分配”科目除“未分配利潤(rùn)”明細(xì)科目外，其他明細(xì)科目應(yīng)無(wú)余額?！袄麧?rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目的貸方余額，為企業(yè)自成立以來(lái)累積的未分配利潤(rùn)。61Continued62Continued【例11—14】風(fēng)動(dòng)能源股份有限公司公開發(fā)行有普通股1億股，每股面值1元。20×5年年初未分配利潤(rùn)為130000000元，20×5年實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)200000000元。20×6年2月20日，公司公告的經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)的20×5年度稅后利潤(rùn)分配方案為：按照20×5年稅后利潤(rùn)的10％提取法定盈余公積，按5％提取任意盈余公積，同時(shí)向股東按每股0.1元派發(fā)現(xiàn)金股利，并參照當(dāng)日的每股市價(jià)6元折合計(jì)算，以每10股送2股配3股的方式（即俗稱的“10送2配3”）派發(fā)股票股利、配發(fā)新股，配股價(jià)格為每股4元。20×6年3月9日，公司以銀行存款支付了全部現(xiàn)金股利，新增股本所涉及的修改公司章程、變更登記等已經(jīng)辦妥（為簡(jiǎn)化起見，假定完美地完成了配股工作，所有股東均有資格獲得配股、均已接受配股并且沒有出現(xiàn)不足1股的配股情況）。63Continued64Continued（1）20×5年年度終了，企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)本年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)時(shí)：借：本年利潤(rùn)200000000

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)200000000（2）提取法定盈余公積和任意盈余公積時(shí)：借：利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積20000000——提取任意盈余公積10000000

貸：盈余公積——法定盈余公積20000000——任意盈余公積10000000（3）股東大會(huì)批準(zhǔn)發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)：現(xiàn)金股利金額＝100000000×0.1＝10000000（元）借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利10000000

貸：應(yīng)付股利10000000

實(shí)際發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)：借：應(yīng)付股利10000000

貸：銀行存款1000000065Continued（4）實(shí)際發(fā)放股票股利時(shí)：股票股利的折合價(jià)值＝100000000×2÷10×6＝120000000（元）借：利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利120000000

貸：股本20000000

資本公積——股本溢價(jià)100000000發(fā)放股票股利后，公司的股份總數(shù)變更為1.2億股。（5）結(jié)轉(zhuǎn)“利潤(rùn)分配”的明細(xì)科目：借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)160000000

貸：利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積20000000——提取任意盈余公積10000000——應(yīng)付現(xiàn)金股利10000000——轉(zhuǎn)作股本的股利120000000利潤(rùn)分配結(jié)束后，風(fēng)動(dòng)能源股份有限公司20×6年12月31日“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目的余額（貸方）＝130000000＋200000000—3000000—1000000—12000000＝170000000（元）。66Continued（6）配股的會(huì)計(jì)處理。配股本身并不是上市公司的利潤(rùn)分配行為，而是上市公司尊重原股東對(duì)新發(fā)行股票的優(yōu)先購(gòu)買權(quán)，向原股東發(fā)行新股、籌集資金的行為。股東可以放棄其優(yōu)先認(rèn)股權(quán)。接收股東認(rèn)繳的配股款時(shí)：借：銀行存款120000000貸：股本30000000

資本公積——股本溢價(jià)90000000送股配股結(jié)束后，公司的股份總數(shù)變更為1.5億股。67專欄7單設(shè)“未分配利潤(rùn)”賬戶的可能性細(xì)心的讀者會(huì)注意到：如果單獨(dú)設(shè)立一個(gè)“未分配利潤(rùn)”賬戶，各賬戶之間的邏輯關(guān)系就會(huì)更清晰。單設(shè)“未分配利潤(rùn)”賬戶的益處是：第一，所有的利潤(rùn)分配業(yè)務(wù)統(tǒng)一通過借記“利潤(rùn)分配”各個(gè)明細(xì)科目處理，之后就可以直接清空“利潤(rùn)分配”賬戶。第二，如果單設(shè)“未分配利潤(rùn)”賬戶，則便于初學(xué)者理解，該科目還能夠與資產(chǎn)負(fù)債表中的“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目直接對(duì)應(yīng)起來(lái)。我們建議立法機(jī)關(guān)考慮對(duì)這一點(diǎn)加以改進(jìn)。6811.7庫(kù)存股庫(kù)存股（treasuryshare；treasurystock）是指股份有限公司暫時(shí)持有的本公司已發(fā)行的股份。這些股份一般是通過收購(gòu)方式獲得的。股份有限公司設(shè)“庫(kù)存股”科目對(duì)公司收購(gòu)本公司股份的業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。該科目借方記錄收購(gòu)本公司股份所付出的代價(jià)，貸方記錄轉(zhuǎn)讓或注銷的本公司股份所對(duì)應(yīng)的、在收購(gòu)時(shí)所付出的代價(jià)。該科目的期末借方余額，反映的是收購(gòu)后尚未處理的本公司股份當(dāng)初的收購(gòu)代價(jià)。在資產(chǎn)負(fù)債表上，“庫(kù)存股”項(xiàng)目作為股東權(quán)益中的備抵項(xiàng)目，列報(bào)在“股本”、“資本公積”項(xiàng)目下。11.7.1收購(gòu)本公司股份時(shí)的會(huì)計(jì)處理。由于減少公司注冊(cè)資本、將股份獎(jiǎng)勵(lì)給本公司職工或者股東對(duì)股東大會(huì)作出的公司合并、分立決議持異議要求公司收購(gòu)其股份等原因而收購(gòu)本公司股份時(shí)，應(yīng)按實(shí)際支付的金額，借記“庫(kù)存股”科目，貸記“銀行存款”等科目。同時(shí)，做備查登記。69專欄8公司收購(gòu)本公司股份的相關(guān)法律規(guī)定《公司法》（2018年修訂）第一百四十二條規(guī)定，公司不得收購(gòu)本公司股份。但是，有下列情形之一的除外：（一）減少公司注冊(cè)資本;（二）與持有本公司股份的其他公司合并;（三）將股份用于員工持股計(jì)劃或者股權(quán)激勵(lì);（四）股東因?qū)蓶|大會(huì)作出的公司合并、分立決議持異議，要求公司收購(gòu)其股份;（五）將股份用于轉(zhuǎn)換上市公司發(fā)行的可轉(zhuǎn)換為股票的公司債券;（六）上市公司為維護(hù)公司價(jià)值及股東權(quán)益所必需。公司因前款第（一）項(xiàng)、第（二）項(xiàng)規(guī)定的情形收購(gòu)本公司股份的，應(yīng)當(dāng)經(jīng)股東大會(huì)決議;公司因前款第（三）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)、第（六）項(xiàng)規(guī)定的情形收購(gòu)本公司股份的，可以依照公司章程的規(guī)定或者股東大會(huì)的授權(quán)，經(jīng)三分之二以上董事出席的董事會(huì)會(huì)議決議。70專欄8公司收購(gòu)本公司股份的相關(guān)法律規(guī)定公司依照本條第一款規(guī)定收購(gòu)本公司股份后，屬于第（一）項(xiàng)情形的，應(yīng)當(dāng)自收購(gòu)之日起十日內(nèi)注銷;屬于第（二）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)情形的，應(yīng)當(dāng)在六個(gè)月內(nèi)轉(zhuǎn)讓或者注銷;屬于第（三）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)、第（六）項(xiàng)情形的，公司合計(jì)持有的本公司股份數(shù)不得超過本公司已發(fā)行股份總額的百分之十，并應(yīng)當(dāng)在三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或者注銷。上市公司收購(gòu)本公司股份的，應(yīng)當(dāng)依照《中華人民共和國(guó)證券法》的規(guī)定履行信息披露義務(wù)。上市公司因本條第一款第（三）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)、第（六）項(xiàng)規(guī)定的情形收購(gòu)本公司股份的，應(yīng)當(dāng)通過公開的集中交易方式進(jìn)行。公司不得接受本公司的股票作為質(zhì)押權(quán)的標(biāo)的。71法律概要減少公司注冊(cè)資本十日內(nèi)注銷換股合并六個(gè)月內(nèi)轉(zhuǎn)讓或者注銷異議，要求收購(gòu)其股份將股份獎(jiǎng)勵(lì)給本公司職工用于可轉(zhuǎn)債的轉(zhuǎn)換為維護(hù)公司價(jià)值所必需三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或注銷公司合計(jì)持有的本公司股份數(shù)不得超過本公司已發(fā)行股份總額的百分之十。72Continued11.7.2處置庫(kù)存股時(shí)的會(huì)計(jì)處理1.注銷庫(kù)存股的情形。注銷已收購(gòu)的本公司股份時(shí)，按股票面值和所注銷的股數(shù)計(jì)算的股票面值總額借記“股本”科目，按轉(zhuǎn)讓的庫(kù)存股所對(duì)應(yīng)的賬面代價(jià)貸記“庫(kù)存股”科目，按以上兩者之差借記或貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。若借記“資本公積——股本溢價(jià)”科目導(dǎo)致該明細(xì)科目余額為0，則應(yīng)依次沖減盈余公積、未分配利潤(rùn)。公司全體股東或者發(fā)起人足額繳納出資和繳納股款后，公司申請(qǐng)減少注冊(cè)資本，應(yīng)當(dāng)同時(shí)辦理減少實(shí)收資本變更登記。

借：庫(kù)存股貸：銀行存款回購(gòu)時(shí)，按實(shí)際支付的金額，73

借：銀行存款[按實(shí)際收到的金額]

貸：庫(kù)存股[按轉(zhuǎn)讓庫(kù)存股的賬面余額]

資本公積——股本溢價(jià)[按上述兩項(xiàng)的差額]轉(zhuǎn)讓，出現(xiàn)不利情形的，轉(zhuǎn)讓，有溢價(jià)的，

借：銀行存款[按實(shí)際收到的金額]

資本公積——股本溢價(jià)→盈余公積→未分配利潤(rùn)[按差額]

貸：庫(kù)存股[按轉(zhuǎn)讓庫(kù)存股的賬面余額]

借：股本資本公積——股本溢價(jià)→盈余公積→未分配利潤(rùn)貸：庫(kù)存股

注銷74Continued【例11—15】某股份有限公司為減少公司注冊(cè)資本，依法收購(gòu)了本公司面值為1元的普通股股票1000萬(wàn)股。該股票的發(fā)行價(jià)格為1.20元。收回股票的實(shí)際代價(jià)為每股1.30元。假定其盈余公積余額為6億元。會(huì)計(jì)分錄如下：收購(gòu)本公司股份時(shí)：借：庫(kù)存股13000000

貸：銀行存款13000000

注銷已收購(gòu)的本公司股份時(shí)：庫(kù)存股面值＝1×10000000＝10000000（元）沖銷發(fā)行時(shí)的股本溢價(jià)＝0.2×10000000＝2000000（元）沖銷盈余公積＝（1.3－1）×10000000－2000000＝100000（元）借：股本10000000

資本公積——股本溢價(jià)2000000

盈余公積1000000

貸：庫(kù)存股1300000075Continued2.將庫(kù)存股獎(jiǎng)勵(lì)給本公司職工的情形。將收購(gòu)的股份獎(jiǎng)勵(lì)給本公司職工時(shí)，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“庫(kù)存股”科目。【例11—16】某股份公司為了激勵(lì)核心研發(fā)人員，決定獎(jiǎng)勵(lì)在英文刊物上發(fā)表文章若干篇的“勞動(dòng)模范”每人100萬(wàn)股本公司的股票。所有會(huì)議文集、檢索索引、收費(fèi)出版物、電子出版物都計(jì)算在內(nèi)，每篇文章的閱讀人數(shù)不少于1人（包括作者本人在內(nèi)）即可得獎(jiǎng)。幾個(gè)月后，有9位“勞動(dòng)模范”達(dá)到了標(biāo)準(zhǔn)。該公司以每股2元的價(jià)格收購(gòu)了本公