cpa會計專題講解

/專題一金融資產(chǎn)、所得稅及過錯更正一、本專題主要內(nèi)容（一）金融資產(chǎn)的分類（二）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理交易性金融資產(chǎn)的會計處理初始計量按公允價值計量相關交易費用計入當期損益（投資收益）已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的利息，應當確認為應收工程后續(xù)計量資產(chǎn)負債表日按公允價值計量，公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益）處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益將持有交易性金融資產(chǎn)期間公允價值變動損益轉入投資收益（三）持有至到期投資的會計處理持有至到期投資的會計處理初始計量按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“持有至到期投資——利息調(diào)整〞科目核算）已到付息期但尚未領取的利息，應當確認為應收工程后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余本錢計量持有至到期投資轉換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量，公允價值與賬面價值的差額計入資本公積處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益（四）可供出售金融資產(chǎn)的會計處理可供出售金融資產(chǎn)的會計處理初始計量債券投資按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整〞科目核算）已到付息期但尚未領取的利息，應當確認為應收工程股票投資按公允價值和交易費用之和計量后續(xù)計量資產(chǎn)負債表日按公允價值計量，公允價值變動計入所有者權益（資本公積——其他資本公積）持有至到期投資轉換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量，公允價值與賬面價值的差額計入資本公積處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益將持有可供出售金融資產(chǎn)期間產(chǎn)生的“資本公積——其他資本公積〞轉入“投資收益〞（五）金融資產(chǎn)減值損失的計量工程計提減值準備減值準備轉回金融資產(chǎn)減值損失的計量持有至到期投資、貸款和應收款項發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益如有客觀證據(jù)說明該金融資產(chǎn)價值已恢復，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至公允價值，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回，公允價值上升計入資本公積長期股權投資（不具有控制、共同控制或重大影響，在活潑市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量的投資）發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益不得轉回（六）與金融資產(chǎn)有關的所得稅的會計處理工程賬面價值計稅基礎差額的所得稅影響交易性金融資產(chǎn)期末公允價值初始本錢遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債和所得稅費用持有至到期投資（國債投資、未減值）期末攤余本錢與賬面價值相等無遞延所得稅可供出售金融資產(chǎn)（未減值）期末公允價值初始本錢遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債和資本公積——其他資本公積二、專題舉例【例題1·計算分析題】A公司于2009年1月2日從證券市場上購入B公司于2009年1月1日發(fā)行的債券，該債券三年期，票面年利率為4%，到期日為2012年1月1日，到期日一次歸還本金和利息。A公司購入債券的面值為1000萬元，實際支付價款為947.50萬元，另支付相關費用20萬元。A公司購入后將其劃分為持有至到期投資。2009年年末債務人發(fā)生損失，估計該項債券的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為900萬元，購入債券的實際利率為5%。在2010年12月31日減值因素消失了，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1100萬元，假定按年計提利息，利息不是以復利計算。要求：編制A公司從2009年1月1日至2010年12月31日上述有關業(yè)務的會計分錄?！敬鸢浮浚?）2009年1月2日借：持有至到期投資——本錢1000貸：銀行存款967.50持有至到期投資——利息調(diào)整32.50（2）2009年12月31日應確認的投資收益=967.50×5%=48.38（萬元），“持有至到期投資——利息調(diào)整〞=48.38-1000×4%=8.38（萬元）。借：持有至到期投資——應計利息40——利息調(diào)整8.38貸：投資收益48.38減值損失=967.5+48.38-900=115.88（萬元）借：資產(chǎn)減值損失115.88貸：持有至到期投資減值準備115.88（3）2010年12月31日應確認的投資收益=900×5%=45（萬元），“持有至到期投資——利息調(diào)整〞=45-1000×4%=5（萬元）。借：持有至到期投資——應計利息40持有至到期投資——利息調(diào)整5貸：投資收益452010年12月31日減值損失轉回前持有至到期投資的攤余本錢=900+45=945（萬元），現(xiàn)金流量的現(xiàn)值1100萬元，減值準備可以轉回。首先在不計提減值準備的情況下2010年12月31日的處理如下：

應確認的投資收益=（967.50+48.38）×5%=50.79（萬元），“持有至到期投資——利息調(diào)整〞=50.79-1000×4%=10.79（萬元）2010年12月31日（轉回日）不考慮計提減值準備情況下持有至到期投資的攤余本錢=967.50+48.38+50.79=1066.67（萬元）2010年轉回后的攤余本錢不能超過1066.67萬元，所以減值損失轉回的金額=1066.67-945=121.67（萬元），而不是1100-945=155（萬元）借：持有至到期投資減值準備115.88貸：資產(chǎn)減值損失115.88借：持有至到期投資——利息調(diào)整5.79貸：投資收益5.79【例題2·計算分析題】甲公司為一家非金融類上市公司。甲公司在編制20×9年年度財務報告時，內(nèi)審部門就20×9年以下有關金融資產(chǎn)和金融負債的分類和會計處理提出異議：（1）20×9年6月1日，甲公司購入乙上市公司首次公開發(fā)行的5%有表決權股份，該股份的限售期為12個月（20×9年6月1日至2×10年5月31日）。除規(guī)定具有限售期的股份外，乙上市公司其他流通股自首次公開發(fā)行之日上市交易。甲公司對乙上市公司不具有控制、共同控制或重大影響。甲公司將該項股票投資分類確認為長期股權投資，并采用本錢法進行核算。（2）20×9年7月1日，甲公司從上海證劵交易所購入丙公司20×9年1月1日發(fā)行的3年期債券50萬份。該債券面值總額為5000萬元，票面年利率為4.5%，于每年年初支付上一年度債券利息。甲公司購置丙公司債券合計支付了5122.5萬元（包括交易費用）。因沒有明確的意圖和能力將丙公司債券持有至到期，甲公司將該債券分類為可供出售金融資產(chǎn)。（3）20×8年2月1日，甲公司從深圳證券交易所購入丁公司同日發(fā)行的5年期債券80萬份，該債券面值總額為8000萬元，票面年利率為5%，支付款項為8010萬元（包括交易費用）。甲公司準備持有至到期，并且有能力持有至到期，將其分類為持有至到期投資。甲公司20×9年下半年資金周轉困難，遂于20×9年9月1日在深圳證券交易所出售了60萬份丁公司債券，出售所得價款扣除相關交易費用后的凈額為5800萬元。出售60萬份丁公司債券后，甲公司將所持剩余20萬份丁公司債券重分類為交易性金融資產(chǎn)。要求：根據(jù)資料（1）、（2）和（3），逐項分析、判斷甲公司對相關金融資產(chǎn)的分類是否正確，并簡要說明理由?！敬鸢浮浚?）甲公司持有乙上市公司股份的分類不正確。理由：根據(jù)長期股權投資會計準則的規(guī)定，企業(yè)持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活潑市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，應當作為長期股權投資。企業(yè)持有上市公司限售股權（不包括股權分置改革中取得的限售股權）如果對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當按照金融工具確認和計量會計準則的規(guī)定，將該限售股權劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)（或交易性金融資產(chǎn)）。（2）甲公司將所持丙公司債券分類為可供出售金融資產(chǎn)正確。

理由：甲公司購入丙公司3年期的債券，沒有隨時出售的意圖，也沒有明確的意圖和能力持有至到期，所有應劃分為可供出售金融資產(chǎn)。（3）甲公司將所持丁公司債券剩余局部重分類為交易性金融資產(chǎn)不正確。理由：根據(jù)金融工具確認和計量會計準則的規(guī)定，持有至到期投資局部出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余局部不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余局部重分類為可供出售金融資產(chǎn)?！纠}3·計算分析題】甲股份有限公司(此題下稱“甲公司〞)為上市公司，20×7年1月1日遞延所得稅資產(chǎn)為396萬元，遞延所得稅負債為990萬元，適用的所得稅稅率為33%。根據(jù)20×7年公布的新稅法規(guī)定，自20×8年1月1日起，該公司適用的所得稅稅率變更為25%。該公司20×7年利潤總額為5000萬元，涉及所得稅會計的交易或事項如下：（1）20×7年1月1日，以2044.70萬元自證券市場購入當日發(fā)行的一項3年期到期還本付息國債。該國債票面金額為2000萬元，票面年利率為5%，年實際利率為4%，到期日為20×9年12月31日。甲公司將該國債作為持有至到期投資核算。稅法規(guī)定，國債利息收入免交所得稅。（2）20×7年9月12日，甲公司自證券市場購入某股票，支付價款500萬元(假定不考慮交易費用)。甲公司將該股票作為交易性金融資產(chǎn)核算。l2月31日，該股票的公允價值為1000萬元。假定稅法規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動金額不計入應納稅所得額，待出售時一并計入應納稅所得額。（3）20×7年10月，甲公司自公開市場購入W公司股票，作為可供出售金融資產(chǎn)核算，取得本錢為500萬元；20×7年12月31日該股票公允價值為490萬元，公允價值相對賬面價值的變動已計入所有者權益，持有期間股票未進行分配。稅法規(guī)定，該類資產(chǎn)在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算計入應納稅所得額的金額。（4）其他有關資料如下：①甲公司預計20×7年1月1日存在的暫時性差異將在20×8年1月1日以后轉回。②甲公司上述交易或事項均按照企業(yè)會計準則的規(guī)定進行了處理。③甲公司預計在未來期間有足夠的應納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。要求：（1）根據(jù)上述交易或事項，填列“甲公司20×7年12月31日暫時性差異計算表〞甲公司20×7年12月31日暫時性差異計算表單位：萬元項目賬面價值計稅基礎暫時性差異應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異持有至到期投資交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)（2）計算甲公司20×7年應納稅所得額和應交所得稅；（3）計算甲公司20×7年應確認的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債和所得稅費用；（4）編制甲公司20×7年確認所得稅費用的相關會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示，有小數(shù)的，保存兩位小數(shù)）【答案】（1）甲公司20×7年12月31日暫時性差異計算表單位：萬元項目賬面價值計稅基礎暫時性差異應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異持有至到期投資2126.492126.49交易性金融資產(chǎn)1000500500可供出售金融資產(chǎn)49050010①持有至到期投資賬面價值=2044.70×（1+4%）=2126.49（萬元），計稅基礎為2126.49萬元。②交易性金融資產(chǎn)賬面價值為1000萬元，計稅基礎為500萬元。③可供出售金融資產(chǎn)賬面價值為490萬元；可供出售金融資產(chǎn)計稅基礎為500萬元。（2）甲公司20×7年應納稅所得額=5000-2044.70×4%-(1000-500)=4418.21（萬元）；應交所得稅=4418.21×33%=1458.01（萬元）（3）甲公司20×7年應確認的遞延所得稅負債=（990÷33%+500）×25%-990=-115（萬元）甲公司20×7年應確認的遞延所得稅資產(chǎn)=（396÷33%+10）×25%-396=-93.5（萬元）其中：遞延所得稅資產(chǎn)借方發(fā)生額對應資本公積的金額=10×25%=2.5（萬元），遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額對應所得稅費用的金額=93.5+2.5=96（萬元）甲公司20×7年應確認的所得稅費用=1458.01-115+96=1439.01（萬元）（4）借：所得稅費用1439.01遞延所得稅負債115貸：應交稅費——應交所得稅1458.01遞延所得稅資產(chǎn)96借：遞延所得稅資產(chǎn)2.5貸：資本公積——其他資本公積2.5專題二期末存貨的計量、所得稅及過錯更正一、本專題應關注的主要內(nèi)容（一）存貨期末計量原則資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照本錢與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨本錢高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。（二）可變現(xiàn)凈值的含義可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的本錢、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。（三）存貨期末計量的具體方法1.存貨估計售價確實定存貨估計售價確實定如以下圖所示。2.材料存貨的期末計量材料存貨的期末計量如以下圖所示：3.計提存貨跌價準備的方法期末對存貨進行計量時，如果同一類存貨，其中一局部是有合同價格約定的，另一局部則不存在合同價格，在這種情況下，企業(yè)應區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應的本錢進行比較，從而分別確定是否需計提存貨跌價準備。4.存貨跌價準備會計處理（1）資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值（2）企業(yè)的存貨跌價準備在符合條件的情況下可以轉回（3）當符合存貨跌價準備轉回的條件時，應在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉回企業(yè)應當轉回的存貨跌價準備與計提該準備的存貨工程或類別應當存在直接對應關系，但轉回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。（4）對已售存貨計提了存貨跌價準備的，還應結轉已計提的存貨跌價準備，沖減當期主營業(yè)務本錢或其他業(yè)務本錢。借：存貨跌價準備貸：主營業(yè)務本錢（或其他業(yè)務本錢）（四）存貨跌價準備的所得稅影響企業(yè)計提存貨跌價準備，導致存貨的賬面價值小于其計稅基礎，由此產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)和所得稅費用。專題二期末存貨的計量、所得稅及過錯更正一、本專題應關注的主要內(nèi)容（一）存貨期末計量原則資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照本錢與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨本錢高于其可變現(xiàn)凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。（二）可變現(xiàn)凈值的含義可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的本錢、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。（三）存貨期末計量的具體方法1.存貨估計售價確實定存貨估計售價確實定如以下圖所示。2.材料存貨的期末計量材料存貨的期末計量如以下圖所示：3.計提存貨跌價準備的方法期末對存貨進行計量時，如果同一類存貨，其中一局部是有合同價格約定的，另一局部則不存在合同價格，在這種情況下，企業(yè)應區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應的本錢進行比較，從而分別確定是否需計提存貨跌價準備。4.存貨跌價準備會計處理（1）資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當確定存貨的可變現(xiàn)凈值。（2）企業(yè)的存貨跌價準備在符合條件的情況下可以轉回。（3）當符合存貨跌價準備轉回的條件時，應在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉回企業(yè)應當轉回的存貨跌價準備與計提該準備的存貨工程或類別應當存在直接對應關系，但轉回的金額以將存貨跌價準備的余額沖減至零為限。（4）對已售存貨計提了存貨跌價準備的，還應結轉已計提的存貨跌價準備，沖減當期主營業(yè)務本錢或其他業(yè)務本錢。借：存貨跌價準備貸：主營業(yè)務本錢（或其他業(yè)務本錢）（四）存貨跌價準備的所得稅影響企業(yè)計提存貨跌價準備，導致存貨的賬面價值小于其計稅基礎，由此產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)和所得稅費用。二、專題舉例【例題1·計算分析題】長江股份有限公司(以下稱為“長江公司〞)是一家生產(chǎn)電子產(chǎn)品的上市公司,為增值稅一般納稅企業(yè)。（1）2010年12月31日,長江公司期末存貨有關資料如下：存貨品種數(shù)量單位本錢（萬元）賬面余額（萬元）備注甲產(chǎn)品280臺154200乙產(chǎn)品500臺31500丙產(chǎn)品1000臺1.71700丁配件400件1.5600用于生產(chǎn)丙產(chǎn)品合計80002010年12月31日,甲產(chǎn)品市場銷售價格為每臺13萬元,預計銷售費用及稅金為每臺0.5萬元。2010年12月31日,乙產(chǎn)品市場銷售價格為每臺3萬元。長江公司已經(jīng)與某企業(yè)簽訂一份不可撤銷的銷售合同,約定在2011年2月10日向該企業(yè)銷售乙產(chǎn)品300臺,合同價格為每臺3.2萬元。乙產(chǎn)品預計銷售費用及稅金為每臺0.2萬元。2010年12月31日,丙產(chǎn)品市場銷售價格為每臺2萬元,預計銷售費用及稅金為每臺0.15萬元。2010年12月31日,丁配件的市場銷售價格為每件1.2萬元?，F(xiàn)有丁配件可用于生產(chǎn)400臺丙產(chǎn)品,用丁配件加工成丙產(chǎn)品后預計丙產(chǎn)品單位本錢為1.75萬元。2009年12月31日甲產(chǎn)品和丙產(chǎn)品的存貨跌價準備余額分別為800萬元和150萬元,對其他存貨未計提存貨跌價準備；2010年銷售甲產(chǎn)品和丙產(chǎn)品分別結轉存貨跌價準備200萬元和100萬元。長江公司按單項存貨、按年計提跌價準備。要求：計算長江公司2010年12月31日應計提或轉回的存貨跌價準備,并編制相關的會計分錄?！敬鸢浮考桩a(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=280×（13-0.5）=3500(萬元)，小于本錢4200萬元,則甲產(chǎn)品應計提跌價準備700萬元，本期應計提存貨跌價準備=700-（800-200）=100(萬元)乙產(chǎn)品有合同局部的可變現(xiàn)凈值=300×（3.2-0.2）=900(萬元),其本錢=300×3=900(萬元)，則有合同局部不用計提存貨跌價準備；無合同局部的可變現(xiàn)凈值=200×（3-0.2）=560(萬元),其本錢=200×3=600(萬元)，應計提準備=600-560=40(萬元)丙產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=1000×（2-0.15）=1850(萬元),其本錢是1700萬元,則丙產(chǎn)品不用計提準備,同時要把原有余額50萬元(100-50)存貨跌價準備轉回。丁配件對應的產(chǎn)品丙的本錢=600+400×（1.75-1.5）=700(萬元),可變現(xiàn)凈值=400×（2-0.15）=740(萬元)，丙產(chǎn)品未減值，則丁配件不用計提存貨跌價準備。2010年12月31日應計提的存貨跌價準備=100+40-50=90(萬元)會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失

100貸：存貨跌價準備——甲產(chǎn)品

100借：資產(chǎn)減值損失

40貸：存貨跌價準備——乙產(chǎn)品

40借：存貨跌價準備——丙產(chǎn)品

50貸：資產(chǎn)減值損失

50【例題2·計算分析題】甲公司為上市公司，該公司內(nèi)部審計部門在對其2010年度財務報表進行內(nèi)審時，對以下交易或事項的會計處理提出疑問：（1）2010年12月31日，甲公司存貨中包括：300件甲產(chǎn)品、100件乙產(chǎn)品。300件甲產(chǎn)品和100件乙產(chǎn)品的單位產(chǎn)品本錢均為120萬元。其中，300件甲產(chǎn)品簽訂有不可撤銷的銷售合同，每件合同價格（不含增值稅）為150萬元，市場價格（不含增值稅）預期為118萬元；100件乙產(chǎn)品沒有簽訂銷售合同，每件市場價格（不含增值稅）預期為118萬元。銷售每件甲產(chǎn)品、乙產(chǎn)品預期發(fā)生的銷售費用及稅金（不含增值稅）均為2萬元。甲公司期末按單項計提存貨跌價準備。2010年12月31日，甲公司相關業(yè)務的會計處理如下：甲公司對300件甲產(chǎn)品和100件乙產(chǎn)品按本錢總額48000萬元（120×400）超過可變現(xiàn)凈值總額46400萬元［（118-2）×400］的差額計提了1600萬元存貨跌價準備。此前，未計提存貨跌價準備。甲公司對上述存貨賬面價值低于計稅基礎的差額，沒有確認遞延所得稅資產(chǎn)。（2）2009年12月31日甲公司庫存電子設備3000臺，單位本錢1.4萬元。2009年12月31日市場銷售價格為每臺1.4萬元，預計銷售稅費均為每臺0.1萬元，已計提存貨跌價準備300萬元。甲公司于2010年3月6日向丙公司銷售電子設備100臺，每臺1.2萬元，貨款已收到。2010年3月6日，甲公司的會計處理如下：借：銀行存款140.4貸：主營業(yè)務收入120應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）20.4借：主營業(yè)務本錢

140貸：庫存商品140因銷售應結轉的存貨跌價準備=300÷4200×140=10（萬元）借：存貨跌價準備10貸：資產(chǎn)減值損失10要求：根據(jù)資料（1）和（2），逐項判斷甲公司會計處理是否正確；如不正確，簡要說明理由，并編制更正有關過錯的會計分錄(有關過錯更正按當期過錯處理，不要求編制結轉損益的會計分錄)?！敬鸢浮渴马棧?）會計處理不正確。理由：甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品應分別進行期末計價。甲產(chǎn)品本錢總額=300×120=36000（萬元），甲產(chǎn)品應按合同價作為估計售價，甲產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值=300×（150-2）=44400（萬元），甲產(chǎn)品本錢小于可變現(xiàn)凈值，不需計提跌價準備。乙產(chǎn)品本錢總額=100×120=12000（萬元），乙產(chǎn)品應按市場價格作為估計售價，乙產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值=100×（118-2）=11600（萬元），乙產(chǎn)品應計提跌價準備=12000-11600=400（萬元）。甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品多計提跌價準備=1600-400=1200（萬元）。更正分錄：借：存貨跌價準備

1200貸：資產(chǎn)減值損失

1200因甲公司未確認遞延所得稅資產(chǎn)，所以應確認遞延所得稅資產(chǎn)=400×25%=100（萬元）借：遞延所得稅資產(chǎn)

100貸：所得稅費用

100事項（2）會計處理不正確。理由：銷售產(chǎn)品結轉的存貨跌價準備不能沖減資產(chǎn)減值損失，而應沖減主營業(yè)務本錢。更正分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失10貸：主營業(yè)務本錢10專題三長期股權投資一、本專題應關注的主要內(nèi)容（一）長期股權投資初始計量原則長期股權投資應按初始投資本錢入賬。1.企業(yè)合并形成的長期股權投資（1）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資原則：不以公允價值計量，不確認損益。（2）非同一控制下的企業(yè)合并，購置方在購置日應當區(qū)別以下情況確定合并本錢,并將其作為長期股權投資的初始投資本錢。①一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并本錢為購置方在購置日為取得對被購置方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承當?shù)呢搨?、發(fā)行的權益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用之和。②通過屢次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并本錢為每一單項交易本錢之和。2．以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權投資【提示】與投資有關的相關費用會計處理如下表所示：工程直接相關的費用、稅金發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等發(fā)行債務性證券支付的手續(xù)費、傭金等長期股權投資同一控制計入管理費用應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入缺乏的，應沖減盈余公積和未分配利潤計入應付債券初始確認金額非同一控制計入本錢其他方式計入本錢交易性金融資產(chǎn)計入投資收益持有至到期投資計入本錢可供出售金融資產(chǎn)計入本錢（二）長期股權投資的后續(xù)計量1.長期股權投資的本錢法（1）本錢法的定義及其適用范圍①投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資。②投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活潑市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。（2）本錢法核算采用本錢法核算的長期股權投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應當按照享有被投資單位宣揭發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。企業(yè)應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》對長期股權投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權投資賬面價值的，應當計提減值準備。2.長期股權投資的權益法（1）權益法的定義及其適用范圍權益法，是指投資以初始投資本錢計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當采用權益法核算。（2）權益法核算科目設置：長期股權投資——本錢——損益調(diào)整——其他權益變動①初始投資本錢的調(diào)整長期股權投資的初始投資本錢大于投資時應享有被投資單位可識別凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資本錢；長期股權投資的初始投資本錢小于投資時應享有被投資單位可識別凈資產(chǎn)公允價值份額的，應按其差額，借記“長期股權投資〞科目，貸記“營業(yè)外收入〞科目。②投資損益確實認投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權投資的賬面價值。③取得現(xiàn)金股利或利潤的處理借：應收股利貸：長期股權投資——損益調(diào)整借：銀行存款貸：應收股利④超額虧損確實認投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承當額外損失義務的除外。其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益，通常是指長期應收工程。比方，企業(yè)對被投資單位的長期債權，該債權沒有明確的清收方案、且在可預見的未來期間不準備收回的，實質(zhì)上構成對被投資單位的凈投資。⑤被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資—其他權益變動〞科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積〞科目。⑥股票股利的處理被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務處理，但應于除權日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。（三）長期股權投資核算方法的轉換及處置1.長期股權投資核算方法的轉換（1）本錢法轉換為權益法①因持股比例上升由本錢法改為權益法因持股比例上升由本錢法改為權益法的會計處理如以下圖所示：②因持股比例下降由本錢法改為權益法持股比例下降由本錢法改為權益法的會計處理如以下圖所示：（2）權益法轉為本錢法①因持股比例上升由權益法改為本錢法按分步取得股權最終形成企業(yè)合并處理，要將原持股比例局部由權益法調(diào)整為本錢法。②因持股比例下降由權益法改為本錢法按賬面價值作為本錢法核算的基礎。2．長期股權投資的處置處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益（投資收益）。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的局部按相應比例轉入當期損益（投資收益）。二、專題舉例【例題1·計算分析題】甲公司為上市公司，20×8年度、20×9年度與長期股權投資業(yè)務有關的資料如下：（1）20×8年度有關資料①1月1日，甲公司以銀行存款4000萬元和公允價值為3000萬元的專利技術（本錢為3200萬元，累計攤銷為640萬元），從乙公司其他股東受讓取得該公司15%的有表決權股份，對乙公司不具有重大影響，作為長期股權投資核算。乙公司股份在活潑市場中無報價，且公允價值不能可靠計量。此前，甲公司與乙公司及其股東之間不存在關聯(lián)方關系。當日，乙公司可識別凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值均為40000萬元。②2月25日，乙公司宣告分派上年度現(xiàn)金股利4000萬元；3月1日甲公司收到乙公司分派的現(xiàn)金股利，款項存入銀行。③乙公司20×8年度實現(xiàn)凈利潤4700萬元。（2）20×9年度有關資料①1月1日，甲公司以銀行存款4500萬元從乙公司其他股東受讓取得該公司10%的股份，并向乙公司派出一名董事。當日，乙公司可識別凈資產(chǎn)公允價值為40860萬元；X存貨的賬面價值和公允價值分別為1200萬元和1360萬元；其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。②3月28日，乙公司宣告分派上年度現(xiàn)金股利3800萬元；4月1日，甲公司收到乙公司分派的現(xiàn)金股利，款項存入銀行。③12月31日，乙公司持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加200萬元，乙公司已將其計入資本公積。④至12月31日，乙公司在1月1日持有的X存貨已有50%對外出售。⑤乙公司20×9年度實現(xiàn)凈利潤5000萬元。其他相關資料：甲公司與乙公司采用的會計期間和會計政策相同；均按凈利潤的10%提取法定盈余公積；甲公司對乙公司的長期股權投資在20×8年末和20×9年末均未出現(xiàn)減值跡象；不考慮所得稅等其他因素。要求：（1）分別指出甲公司20×8年度和20×9年度對乙公司長期股權投資應采用的核算方法；（2）編制甲公司20×8年度與長期股權投資業(yè)務有關的會計分錄；（3）編制甲公司20×9年度與長期股權投資業(yè)務有關的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】（1）20×8年甲公司取得乙公司15%的股權，不具有重大影響，采用本錢法核算；20×9年追加持有10%（合計25%），派出一名董事，具有重大影響，應采用權益法核算。（2）20×8年1月1日借：長期股權投資7000累計攤銷640貸：無形資產(chǎn)3200銀行存款4000營業(yè)外收入44020×8年2月5日借：應收股利600（4000×15%）貸：投資收益60020×8年3月1日借：銀行存款600貸：應收股利600（3）20×9年1月1日借：長期股權投資4500貸：銀行存款4500原投資時投資本錢7000萬元大于投資時點被投資單位公允價值份額6000萬元（40000×15%），不用進行調(diào)整；第二次投資時，投資本錢4500萬元大于投資時點被投資單位公允價值份額4086萬元（40860×10%），也不用進行調(diào)整。借：長期股權投資129貸：盈余公積10.5[(4700-4000)×15%]×10%利潤分配——未分配利潤94.5[(4700-4000)×15%]×90%資本公積——其他資本公積2420×9年3月28日借：應收股利950（3800×25%）貸：長期股權投資——損益調(diào)整95020×9年4月1日借：銀行存款950貸：應收股利95020×9年12月31日借：長期股權投資50貸：資本公積——其他資本公積50調(diào)整凈利潤=5000-（1360-1200）×50%=4920（萬元）借：長期股權投資1230貸：投資收益1230（4920×25%）【例題2·計算分析題】甲股份有限公司(此題下稱“甲公司〞)為上市公司，2010年至2012年與長期股權投資有關資料如下：（1）2010年1月20日，甲公司與乙公司簽訂購置乙公司持有的丙公司(非上市公司)60%股權的合同。合同規(guī)定：以丙公司2010年6月30日評估的可識別凈資產(chǎn)價值為基礎，協(xié)商確定對丙公司60%股權的購置價格；合同經(jīng)雙方股東大會批準后生效。購置丙公司60%股權時，甲公司與乙公司不存在關聯(lián)方關系。（2）購置丙公司60%股權的合同執(zhí)行情況如下：①2010年3月15日，甲公司和乙公司分別召開股東大會，批準通過了該購置股權的合同。②以丙公司2010年6月30日凈資產(chǎn)評估值為基礎，經(jīng)調(diào)整后丙公司2010年6月30日的資產(chǎn)負債表各工程的數(shù)據(jù)如下：丙公司資產(chǎn)負債表工程賬面價值公允價值資產(chǎn)：貨幣資金14001400存貨20002000應收賬款38003800固定資產(chǎn)60004800無形資產(chǎn)28002400資產(chǎn)合計1600014400負債和股東權益：短期借款800800應付賬款16001600長期借款20002000負債合計44004400股本6800資本公積3000盈余公積400未分配利潤1400股東權益合計1160010000上表中固定資產(chǎn)為一棟辦公樓，預計該辦公樓自2010年6月30日起剩余使用年限為20年、凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊；上表中無形資產(chǎn)為一項土地使用權，預計該土地使用權自2010年6月30日起剩余使用年限為10年、凈殘值為零，采用直線法攤銷。假定該辦公樓和土地使用權均為管理使用。③經(jīng)協(xié)商，雙方確定丙公司60%股權的價格為5500萬元，甲公司以一棟辦公樓和一項土地使用權作為對價。甲公司作為對價的固定資產(chǎn)2010年6月30日的賬面原價為2800萬元，累計折舊為600萬元，計提的固定資產(chǎn)減值準備為200萬元，公允價值為4000萬元；作為對價的土地使用權2010年6月30日的賬面原價為2600萬元，累計攤銷為400萬元，計提的無形資產(chǎn)減值準備為200萬元，公允價值為1500萬元。2010年6月30日，甲公司以銀行存款支付購置股權過程中發(fā)生的評估費用120萬元、咨詢費用80萬元。④甲公司和乙公司均于2010年6月30日辦理完畢上述相關資產(chǎn)的產(chǎn)權轉讓手續(xù)。⑤甲公司于2010年6月30日對丙公司董事會進行改組，并取得控制權。（3）丙公司2010年及2011年實現(xiàn)損益等有關情況如下：①2010年度丙公司實現(xiàn)凈利潤1200萬元(假定有關收入、費用在年度中間均勻發(fā)生)，當年提取盈余公積120萬元，未對外分配現(xiàn)金股利。②2011年度丙公司實現(xiàn)凈利潤1600萬元，當年提取盈余公積160萬元，未對外分配現(xiàn)金股利。（4）2010年7月1日至2011年12月31日，丙公司除實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生引起股東權益變動的其他交易和事項。（5）2012年1月2日，甲公司以2500萬元的價格出售丙公司20%的股權。當日，收到購置方通過銀行轉賬支付的價款，并辦理完畢股權轉讓手續(xù)。甲公司在出售該局部股權后，持有丙公司的股權比例降至40%，仍能夠?qū)Ρ緦嵤┲卮笥绊?，但不再擁有對丙公司的控制權?012年度丙公司實現(xiàn)凈利潤800萬元，當年提取盈余公積80萬元，未對外分配現(xiàn)金股利。丙公司因當年購入的可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升確認資本公積300萬元。（6）其他有關資料：①不考慮相關稅費因素的影響。②甲公司按照凈利潤的10%提取盈余公積。③不考慮投資單位和被投資單位的內(nèi)部交易。要求：（1）根據(jù)資料(1)和(2)，判斷甲公司購置丙公司60％股權導致的企業(yè)合并的類型，并說明理由。（2）根據(jù)資料(1)和(2)，計算甲公司該企業(yè)合并的本錢、甲公司轉讓作為對價的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對2010年度損益的影響金額。（3）根據(jù)資料(1)和(2)，計算甲公司對丙公司長期股權投資的入賬價值并編制相關會計分錄。（4）計算2011年12月31日甲公司對丙公司長期股權投資的賬面價值。（5）計算甲公司出售丙公司20％股權產(chǎn)生的損益并編制相關會計分錄。（6）計算甲公司對丙公司長期股權投資由本錢法轉為權益法核算時的賬面價值，并編制相關會計分錄。（7）計算2012年12月31日甲公司對丙公司長期股權投資的賬面價值，并編制相關會計分錄?！敬鸢浮浚?）屬于非同一控制下的控股合并。理由：購置丙公司60%股權時，甲公司和乙公司不存在關聯(lián)方關系。（2）企業(yè)合并的本錢=5500+120+80=5700(萬元)甲公司轉讓作為對價的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)使2010年利潤總額增加=[4000-（2800-600-200）]+[1500-（2600-400-200）]=1500(萬元)（3）長期股權投資的入賬價值為5700萬元。借：固定資產(chǎn)清理2000累計折舊600固定資產(chǎn)減值準備200貸：固定資產(chǎn)2800借：長期股權投資——丙公司5700累計攤銷400無形資產(chǎn)減值準備200營業(yè)外支出500貸：固定資產(chǎn)清理2000無形資產(chǎn)2600銀行存款200營業(yè)外收入2000（4）2011年12月31日甲公司對丙公司長期股權投資的賬面價值為5700萬元。（5）甲公司出售丙公司20％股權產(chǎn)生的損益=2500-5700÷60%×20%=600(萬元)借：銀行存款2500貸：長期股權投資——丙公司1900投資收益600（6）剩余40%局部長期股權投資在2010年6月30日的初始投資本錢=5700-1900=3800(萬元)，小于可識別凈資產(chǎn)公允價值的份額4000萬元，應分別調(diào)整長期股權投資和留存收益200萬元。借：長期股權投資——本錢200貸：盈余公積20利潤分配——未分配利潤180借：長期股權投資——本錢3800貸：長期股權投資——丙公司3800剩余40%局部按權益法核算追溯調(diào)整的長期股權投資金額=[（1200÷2+1600）+1200÷20×1.5+400÷10×1.5]×40%=940(萬元)借：長期股權投資——損益調(diào)整940貸：盈余公積94利潤分配——未分配利潤846（7）2012年l2月31日甲公司對丙公司長期股權投資的賬面價值=（3800+200+940）+（800+1200÷20+400÷10）×40%+300×40%=5420（萬元）借：長期股權投資——損益調(diào)整360貸：投資收益360借：長期股權投資——其他權益變動120貸：資本公積——其他權益變動120專題四固定資產(chǎn)、所得稅及過錯更正一、本專題主要內(nèi)容（一）固定資產(chǎn)確實認和初始計量1.固定資產(chǎn)確實認固定資產(chǎn)的各組成局部具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，從而適用不同折舊率或折舊方法的，企業(yè)應當分別將各組成局部確認為單項固定資產(chǎn)。2.固定資產(chǎn)的初始計量固定資產(chǎn)應當按照本錢進行初始計量。固定資產(chǎn)的本錢，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)到達預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝本錢等，也包括間接發(fā)生的，如應承當?shù)慕杩罾?、外幣借款折算差額以及應分攤的其他間接費用。（1）外購固定資產(chǎn)①以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總本錢進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的本錢。②購置固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的本錢以購置價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購置價款的現(xiàn)值之間的差額，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應當計入固定資產(chǎn)本錢外，均應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用，計入當期損益。（2）自行建造固定資產(chǎn)①自營方式建造固定資產(chǎn)②出包方式建造固定資產(chǎn)（3）其他方式取得的固定資產(chǎn)的本錢盤盈的固定資產(chǎn)，作為前期過錯處理。（4）存在棄置義務的固定資產(chǎn)對于這些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關固定資產(chǎn)本錢。一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用，不屬于棄置費用，應當在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)處置費用處理。（二）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量1.固定資產(chǎn)折舊（1）折舊范圍企業(yè)應當對所有的固定資產(chǎn)計提折舊,但是,已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。在確定計提折舊的范圍時還應注意以下幾點:①固定資產(chǎn)應當按月計提折舊。固定資產(chǎn)應自到達預定可使用狀態(tài)時開始計提折舊，終止確認時或劃分為持有待售非流動資產(chǎn)時停止計提折舊。當月增加的固定資產(chǎn),當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。②固定資產(chǎn)提足折舊后,不管能否繼續(xù)使用,均不再計提折舊,提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折舊。③已到達預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn),應當按照估計價值確定其本錢,并計提折舊；待辦理竣工決算后再按實際本錢調(diào)整原來的暫估價值,但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。④處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應將其賬面價值轉入在建工程，不再計提折舊。（2）折舊方法企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。2.固定資產(chǎn)的后續(xù)支出固定資產(chǎn)后續(xù)支出，是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。（1）資本化的后續(xù)支出與固定資產(chǎn)有關的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)本錢，同時將被替換局部的賬面價值扣除。企業(yè)將固定資產(chǎn)進行更新改造的，應將相關固定資產(chǎn)的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產(chǎn)的賬面價值轉入在建工程，并停止計提折舊。固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程〞科目核算。待固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并到達預定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉為固定資產(chǎn)，并按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。企業(yè)對固定資產(chǎn)進行定期檢查發(fā)生的大修理費用，有確鑿證據(jù)說明符合固定資產(chǎn)確認條件的局部，可以計入固定資產(chǎn)本錢，不符合固定資產(chǎn)確實認條件的應當費用化，計入當期損益。固定資產(chǎn)在定期大修理間隔期間，照提折舊。（2）費用化的后續(xù)支出與固定資產(chǎn)有關的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用等。生產(chǎn)車間使用固定資產(chǎn)發(fā)生的修理費用計入管理費用。企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改進支出，應予資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷。（三）持有待售的固定資產(chǎn)同時滿足以下條件的非流動資產(chǎn)應當劃分為持有待售：一是企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動資產(chǎn)作出決議；二是企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉讓協(xié)議；三是該項轉讓將在一年內(nèi)完成。企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應當調(diào)整該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值，使該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產(chǎn)的原賬面價值，原賬面價值高于調(diào)整后預計凈殘值的差額，應作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。（四）與固定資產(chǎn)有關的所得稅1.因固定資產(chǎn)折舊方法、年限和凈殘值會計處理與稅法規(guī)定不一致，會產(chǎn)生暫時性差異，由此會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時確認所得稅費用。2.因固定資產(chǎn)計提減值準備，使固定資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎，由此產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異應確認遞延所得稅資產(chǎn)和所得稅費用。二、專題舉例【例題1·計算分析題】乙股份有限公司（以下簡稱乙公司）為華東地區(qū)的一家上市公司，屬于增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。乙公司2009年至2012年與固定資產(chǎn)有關的業(yè)務資料如下：（1）2009年12月1日，乙公司購入一條需要安裝的生產(chǎn)線，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的生產(chǎn)線價款為1170萬元，增值稅稅額為198.9萬元；發(fā)生保險費2.5萬元，款項均以銀行存款支付；沒有發(fā)生其他相關稅費。（2）2009年12月1日，乙公司開始以自營方式安裝該生產(chǎn)線。安裝期間領用生產(chǎn)用原材料實際本錢和計稅價格均為11.7萬元，發(fā)生安裝工人工資5萬元，沒有發(fā)生其他相關稅費。該原材料未計提存貨跌價準備。（3）2009年12月31日，該生產(chǎn)線到達預定可使用狀態(tài)，當日投入使用。該生產(chǎn)線預計使用年限為6年，預計凈殘值為13.2萬元，采用直線法計提折舊。（4）2010年12月31日，乙公司在對該生產(chǎn)線進行檢查時發(fā)現(xiàn)其已經(jīng)發(fā)生減值。乙公司預計該生產(chǎn)線在未來4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額分別為100萬元、150萬元、200萬元、300萬元，2015年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額以及該生產(chǎn)線使用壽命結束時處置形成的現(xiàn)金流量凈額合計為200萬元；假定按照5%的折現(xiàn)率和相應期間的時間價值系數(shù)計算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；該生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額為782萬元。局部時間價值系數(shù)如下：1年2年3年4年5年5%的復利現(xiàn)值系數(shù)0.95240.90700.86380.82270.7835（5）2011年1月1日，該生產(chǎn)線的預計尚可使用年限為5年，預計凈殘值為12.56萬元，采用直線法計提折舊。（6）2011年6月30日，乙公司采用出包方式對該生產(chǎn)線進行改進。當日，該生產(chǎn)線停止使用，開始進行改進。在改進過程中，乙公司以銀行存款支付工程總價款122.14萬元。（7）2011年8月20日，改進工程完工驗收合格并于當日投入使用，預計尚可使用年限為8年，預計凈殘值為10.2萬元，采用直線法計提折舊。2011年12月31日，該生產(chǎn)線未發(fā)生減值。（8）2012年4月30日，乙公司與丁公司達成協(xié)議，以該生產(chǎn)線抵償所欠丁公司貨款1000萬元，增值稅發(fā)票上注明的該生產(chǎn)線售價為800萬元，增值稅為136萬元。當日，乙公司與丁公司辦理完畢財產(chǎn)移交手續(xù)，不考慮其他稅費。要求：（1）編制2009年12月1日購入該生產(chǎn)線的會計分錄。（2）編制2009年12月安裝該生產(chǎn)線的會計分錄。（3）編制2009年12月31日該生產(chǎn)線到達預定可使用狀態(tài)的會計分錄。（4）計算2010年度該生產(chǎn)線計提的折舊額。（5）計算2010年12月31日該生產(chǎn)線的可收回金額。（6）計算2010年12月31日該生產(chǎn)線應計提的固定資產(chǎn)減值準備金額，并編制相應的會計分錄。（7）計算2011年度該生產(chǎn)線改進前計提的折舊額。（8）編制2011年6月30日該生產(chǎn)線轉入改進時的會計分錄。（9）計算2011年8月20日改進工程到達預定可使用狀態(tài)后該生產(chǎn)線的本錢。（10）計算2011年度該生產(chǎn)線改進后計提的折舊額。（11）編制2012年4月30日該生產(chǎn)線抵償債務的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】（1）借：在建工程 1172.5應交稅費——應交增值稅（進項稅額）198.9貸：銀行存款 1371.4（2）借：在建工程 16.7貸：原材料 11.7應付職工薪酬 5（3）借：固定資產(chǎn) 1189.2貸：在建工程 1189.2（4）2010年折舊額=（1189.2-13.2）/6=196（萬元）（5）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=100×0.9524+150×0.9070+200×0.8638+300×0.8227+200×0.7835=95.24+136.05+172.76+246.81+156.7=807.56（萬元）而公允價值減去處置費用后的凈額=782（萬元）所以，該生產(chǎn)線可收回金額=807.56（萬元）（6）應計提減值準備金額=（1189.2-196）-807.56=185.64（萬元）借：資產(chǎn)減值損失 185.64貸：固定資產(chǎn)減值準備 185.64（7）2011年改進前計提的折舊額=（807.56-12.56）/5×1/2=79.5（萬元）（8）借：在建工程 728.06累計折舊275.5固定資產(chǎn)減值準備 185.64貸：固定資產(chǎn) 1189.2（9）生產(chǎn)線本錢=728.06+122.14=850.2（萬元）（10）2011年改進后應計提折舊額=（850.2-10.2）/8×4/12=35（萬元）（11）2012年4月30日賬面價值=850.2-35×2=780.2（萬元）借：固定資產(chǎn)清理780.2累計折舊 70貸：固定資產(chǎn) 850.2借：應付賬款 1000貸：固定資產(chǎn)清理 800應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）136營業(yè)外收入——債務重組利得64借：固定資產(chǎn)清理19.8貸：營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)損益19.8【例題2·計算分析題】甲公司為上市公司，主要從事機器設備的生產(chǎn)和銷售。甲公司2007年度適用的所得稅稅率為33%，2008年及以后年度適用的所得稅稅率為25%，有足夠的應納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。假定甲公司相關資產(chǎn)的初始入賬價值等于計稅基礎，且折舊方法、折舊年限均與稅法規(guī)定相同。甲公司按照實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積。甲公司2007年度所得稅匯清繳于2008年2月28日完成，2007年度財務報告經(jīng)董事會批準于2008年3月31日對外報出。2008年3月1日，甲公司總會計師對2007年度的以下有關資產(chǎn)業(yè)務的會計處理提出疑問：2007年12月31日，甲公司E生產(chǎn)線發(fā)生永久性損害但尚未處置。E生產(chǎn)線賬面原價為6000萬元，累計折舊為4600萬元，此前未計提減值準備，可收回金額為零。E生產(chǎn)線發(fā)生的永久性損害尚未經(jīng)稅務部門認定。2007年12月31日，甲公司相關業(yè)務的會計處理如下：（1）甲公司按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準備1400萬元。（2）甲公司對Ｅ生產(chǎn)線賬面價值與計稅基礎之間的差額確認遞延所得稅資產(chǎn)462萬元。要求：根據(jù)上述資料，逐項分析、判斷甲公司上述固定資產(chǎn)的會計處理是否正確（分別注明該業(yè)務及其序號），并簡要說明理由；如不正確，編制有關調(diào)整會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】（1）正確。理由：因為固定資產(chǎn)發(fā)生永久性損害但尚未處置，所以應全額計提減值準備。（2）不正確。理由：E生產(chǎn)線發(fā)生的永久性損害尚未經(jīng)稅務部門認定，所以固定資產(chǎn)的賬面價值為零，計稅基礎為1400萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異金額1400萬元，應按轉回時稅率25%確認遞延所得稅資產(chǎn)，即確認遞延所得稅資產(chǎn)=1400×25%=350（萬元），但甲公司按33%的稅率確認了462萬元的遞延所得稅資產(chǎn)，所以要沖回遞延所得稅資產(chǎn)112萬元（462-350）。調(diào)整分錄：借：以前年度損益調(diào)整112貸：遞延所得稅資產(chǎn)112借：利潤分配——未分配利潤112貸：以前年度損益調(diào)整112借：盈余公積11.2貸：利潤分配——未分配利潤11.2專題五無形資產(chǎn)、所得稅及過錯更正一、本專題主要內(nèi)容（一）無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)應當按照本錢進行初始計量。1.外購的無形資產(chǎn),其本錢包括：購置價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)到達預定用途所發(fā)生的其他支出。其中,直接歸屬于使該項資產(chǎn)到達預定用途所發(fā)生的其他支出包括使無形資產(chǎn)到達預定用途所發(fā)生的專業(yè)效勞費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等,但不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用,也不包括在無形資產(chǎn)已經(jīng)到達預定用途以后發(fā)生的費用。購置無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的本錢以購置價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購置價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照本書“借款費用〞的有關規(guī)定應予資本化的以外，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。2.土地使用權的處理企業(yè)取得的土地使用權通常應確認為無形資產(chǎn)。土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但以下情況除外：（1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物本錢。（2）企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行分配；難以合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)處理。企業(yè)改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權用于賺取租金或資本增值時，應將其轉為投資性房地產(chǎn)。（二）內(nèi)部研究開發(fā)費用確實認和計量（三）無形資產(chǎn)的后續(xù)計量無形資產(chǎn)后續(xù)計量的會計處理如以下圖所示：（四）無形資產(chǎn)的處置1.無形資產(chǎn)的出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）。2.無形資產(chǎn)的出租取得的收入通過“其他業(yè)務收入〞科目核算，發(fā)生的支出通過“其他業(yè)務本錢〞科目核算。出租無形資產(chǎn)應交的營業(yè)稅記入“營業(yè)稅金及附加〞科目。3.無形資產(chǎn)的報廢 無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益（營業(yè)外支出）。（五）與無形資產(chǎn)有關的所得稅1.對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，企業(yè)會計準則規(guī)定有關研究將開發(fā)支出區(qū)分兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出應當資本化作為無形資產(chǎn)的本錢；稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)本錢的150%攤銷。2.無形資產(chǎn)在后續(xù)計量時，會計與稅收的差異主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準備的提取。二、專題舉例【例題1·計算分析題】2009年1月1日長江公司從乙公司購入一項專門用于生產(chǎn)新產(chǎn)品A產(chǎn)品的無形資產(chǎn)，由于長江公司資金周轉比較困難，經(jīng)與乙公司協(xié)商采用分期付款方式支付款項，該無形資產(chǎn)合同規(guī)定總價200000元，從2009年起每年年末支付50000元，分4次支付。假定銀行同期貸款利率為5%，未確認融資費用采用實際利率法攤銷。購入該無形資產(chǎn)發(fā)生相關稅費2700元，為使該無形資產(chǎn)到達預定用途所發(fā)生的專業(yè)效勞費用10000元，為引入A產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費5000元，2009年1月20日無形資產(chǎn)到達預定用途。該無形資產(chǎn)的法律保護期限為15年，長江公司預計其使用壽命為10年，丙公司承諾4年后按90000元的價格購置該無形資產(chǎn)。長江公司鑒于該無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益各年比較均衡，所以采用直線法對其進行攤銷。2010年12月31日，出現(xiàn)減值跡象，經(jīng)測試，預計該無形資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為120000元，公允價值減去處置費用后的凈額為118000元。假設該無形資產(chǎn)減值后，原預計使用年限、攤銷方法、殘值不變。：(P／A，5%，4)=3.5460。假定不考慮其他稅金。要求：（1）計算無形資產(chǎn)取得時的入賬價值；（2）編制2009年取得無形資產(chǎn)相關的會計分錄；（3）編制2009年支付分期款項及攤銷未確認融資費用、無形資產(chǎn)攤銷的會計分錄；（4）編制2010年支付分期款項及攤銷未確認融資費用、無形資產(chǎn)攤銷、計提減值準備的會計分錄；（5）編制2011年支付分期款項及攤銷未確認融資費用、無形資產(chǎn)攤銷的會計分錄；（6）編制2012年支付分期款項及攤銷未確認融資費用、無形資產(chǎn)攤銷的會計分錄；（7）編制2012年出售無形資產(chǎn)的會計分錄?！敬鸢浮浚?）無形資產(chǎn)入賬價值=50000×3.5460+2700+10000=190000（元）。（2）會計分錄借：無形資產(chǎn)190000未確認融資費用22700貸：長期應付款200000銀行存款12700發(fā)生的廣告費借：銷售費用5000貸：銀行存款5000（3）2009年未確認融資費用應攤銷金額=（200000-22700）×5%=8865（元）借：財務費用8865貸：未確認融資費用8865借：長期應付款50000貸：銀行存款500002009年該無形資產(chǎn)攤銷金額=（190000-90000）÷4=25000（元）借：生產(chǎn)本錢25000貸：累計攤銷25000（4）2010年未確認融資費用應攤銷金額=[（200000-50000）-（22700-8865）]×5%=6808.25(元)借：財務費用6808.25貸：未確認融資費用6808.25借：長期應付款50000貸：銀行存款500002010年該無形資產(chǎn)攤銷金額=（190000-90000）÷4=25000（元）借：生產(chǎn)本錢25000貸：累計攤銷250002010年12月31日該無形資產(chǎn)的賬面價值=190000-25000×2=140000(元)，當日的可收回金額為120000元，發(fā)生減值20000元。借：資產(chǎn)減值損失20000貸：無形資產(chǎn)減值準備20000（5）2011未確認融資費用應攤銷金額=[（200000-50000-50000）-（22700-8865-6808.25）]×5%=4648.66(元)借：財務費用4648.66貸：未確認融資費用4648.66借：長期應付款50000貸：銀行存款500002011年該無形資產(chǎn)攤銷金額=(120000-90000)÷2=15000（元）借：生產(chǎn)本錢15000貸：累計攤銷15000（6）2012未確認融資費用應攤銷金額=22700-8865-6808.25-4648.66=2378.09（元）借：財務費用2378.09貸：未確認融資費用2378.09借：長期應付款50000貸：銀行存款500002012年該無形資產(chǎn)攤銷金額=(120000-90000)÷2=15000（元）借：生產(chǎn)本錢15000貸：累計攤銷15000（7）2012年無形資產(chǎn)出售借：銀行存款90000累計攤銷80000(25000×2+15000×2)無形資產(chǎn)減值準備20000貸：無形資產(chǎn)190000【例題2·計算分析題】甲公司為上市公司，甲公司2007年度適用的所得稅稅率為33%，2008年及以后年度適用的所得稅稅率為25%，有足夠的應納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。假定甲公司相關資產(chǎn)的初始入賬價值等于計稅基礎，且攤銷方法、攤銷年限均與稅法規(guī)定相同。甲公司按照實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積。甲公司2007年度所得稅匯清繳于2008年2月28日完成