財(cái)政學(xué)講義 教案(下)

財(cái)政學(xué)講義教案（下）

（第1-7章見財(cái)政學(xué)講義教案（上））

第八章稅收理論

8.1稅收概念

8.2稅收負(fù)擔(dān)分析

8.3稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿

8.4稅收原則

8.5最優(yōu)稅收理論

第九章商品稅

9.1商品稅概述

9.2增值稅

9.3消費(fèi)稅

9.4營(yíng)業(yè)稅

9.5關(guān)稅

第十章所得稅

10.1所得稅概述

10.2個(gè)人所得稅

10.3企業(yè)（公司）所得稅

10.4社會(huì)保險(xiǎn)稅

第十一章其他稅收

11.1財(cái)產(chǎn)稅

11.2資源稅與行為稅

第十二章公共企業(yè)和國(guó)有企業(yè)

12.1公共企業(yè)概述

12.2財(cái)政與公共企業(yè)的關(guān)系

12.3公共企業(yè)的改革

第十三章公共規(guī)制

13.1公共規(guī)制概述

13.2公共規(guī)制方式

13.3經(jīng)濟(jì)性規(guī)制：基于績(jī)效的規(guī)制

13.4社會(huì)性規(guī)制的加強(qiáng)

第十四章政府預(yù)算

14.1政府預(yù)算概述

14.2政府預(yù)算種類

14.3政府預(yù)算的編制、審批'執(zhí)行與決算

第十五章赤字與公債

15.1政府收支對(duì)比關(guān)系

15.2公債

15.3公債理論

15.4公債政策

第十六章政府間財(cái)政關(guān)系

16.1財(cái)政體制

16.2政府間職責(zé)的分工

16.3政府間收入權(quán)限的劃分

16.4政府間轉(zhuǎn)移支付

16.5中國(guó)的政府間財(cái)政關(guān)系

第八章稅收理論

8.1稅收概念

8.2稅收負(fù)擔(dān)分析

8.3稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿

8.4稅收原則

8.5最優(yōu)稅收理論

8.1稅收概念

8.1.1稅收的概念

稅收是國(guó)家（或政府）憑借政治權(quán)力強(qiáng)制征納而取得的收入。稅收是人們?yōu)橄硎芄?/p>

產(chǎn)品所支付的價(jià)格，進(jìn)而形成了稅收概念中的“公共產(chǎn)品價(jià)格論”。

稅收的形式特征包括：強(qiáng)制性、無(wú)償性、固定性。

1.強(qiáng)制性稅收的強(qiáng)制性，是指政府的征稅活動(dòng)，是以國(guó)家的法律、法令為依據(jù)實(shí)施的，任何

單位和個(gè)人都必須依法履行納稅義務(wù)，否則就會(huì)受到法律的制裁。強(qiáng)制性是稅收同

公債收入、規(guī)費(fèi)收入、公有財(cái)產(chǎn)收入等其他形式的財(cái)政收入最顯著的區(qū)別點(diǎn)。

2.無(wú)償性稅收的無(wú)償性，是指國(guó)家征稅之后的稅款即為國(guó)家所有，歸國(guó)家自主支配和使用，

國(guó)家并不承擔(dān)任何必須將稅款等額直接返還給納稅人、或向納稅人支付任何報(bào)酬的

義務(wù)。當(dāng)然，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，無(wú)償只是稅收的形式特征。由于政府必須向全社會(huì)提

供相應(yīng)的公共產(chǎn)品，稅收作為公共產(chǎn)品的價(jià)格，從根本上看是有償?shù)摹?/p>

3.固定性稅收的固定性，是指政府在征稅以前，就以法律形式制定了稅收制度，規(guī)定了各項(xiàng)

稅制要素，并按這些預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行征收。稅法一旦公布施行，征納雙方就必須嚴(yán)

格遵守。

8.1.2稅制要素

稅制要素就是稅收制度的基本要素，也是每一種稅法的基本構(gòu)成要素。一般包括如下幾項(xiàng)：

納稅人、征稅對(duì)象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、減稅、免稅和違章處理。其中納稅人、征

稅對(duì)象、稅率亦稱稅制三要素。

1.納稅人

納稅人：是享有相應(yīng)權(quán)利并按稅法的規(guī)定直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人，是納稅的主體。稅法規(guī)定的直

接負(fù)有納稅義務(wù)的人，可以是自然人（個(gè)人），也可以是法人。

負(fù)稅人，是稅款的實(shí)際負(fù)擔(dān)者。有些稅種，稅款雖然由納稅人交納，但納稅人可通過(guò)各種方式將稅款轉(zhuǎn)嫁

給別人負(fù)擔(dān)，在這種情況下納稅人不同于負(fù)稅人。

扣繳義務(wù)人，是稅法規(guī)定的，在其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中負(fù)有代扣稅款，并向國(guó)庫(kù)交納稅款義務(wù)的單位和個(gè)人。

2.征稅對(duì)象

征稅對(duì)象，又稱課稅對(duì)象、征稅客體，是指對(duì)什么事物和什么活動(dòng)征稅，即征稅的標(biāo)的物。不同的稅種有

不同的征稅對(duì)象，它是一個(gè)稅種區(qū)別于另一個(gè)稅種的主要標(biāo)志。

稅目，是稅法規(guī)定的征稅對(duì)象的具體項(xiàng)目，反映具體的征稅范圍，代表征稅的廣度。

計(jì)稅依據(jù)，是計(jì)算應(yīng)納稅額的依據(jù)，基本上可以分為兩類：一是計(jì)稅金額，這是采用從價(jià)計(jì)征方法時(shí)計(jì)算

應(yīng)納稅額的依據(jù)；二是計(jì)稅數(shù)量，這是采用從量計(jì)征方法時(shí)計(jì)算應(yīng)納稅額的依據(jù)。

稅源，是指稅款的最終來(lái)源。具體到每一稅種，征稅對(duì)象與稅源可能不一致。在經(jīng)濟(jì)學(xué)家看來(lái)，可以

作為稅源的無(wú)非是地租、利潤(rùn)和工資。而這三者從總體上看，就是國(guó)民收入，即稅源其實(shí)就是國(guó)

民收入，它包含了稅收從中支付的三種收入源泉。

稅基（taxbase或basisoftaxation,課稅基礎(chǔ)），是某一稅種的課稅依據(jù)。稅基包括對(duì)其本身的選擇和稅

基大小的選擇兩方面。在人類稅制發(fā)展過(guò)程中，已被采用的稅基共有7種：人口、財(cái)產(chǎn)、收益、

消費(fèi)、交易行為、所得與不勞利得（淌來(lái)利得）。

稅基、稅源和稅收的關(guān)系。若將稅基比喻為果樹，那么果樹所產(chǎn)生的果實(shí)即為稅源，從果實(shí)中取出若干部

分交給國(guó)家則為稅收。由此可見，有稅基才有稅源，有稅源才有稅收。稅基、稅源決定稅收，稅收

反作用于稅基、稅源。

3.稅率：是稅法規(guī)定的應(yīng)征稅額與征稅對(duì)象（計(jì)稅依據(jù)）之間的比例，是計(jì)算應(yīng)征稅額的標(biāo)準(zhǔn)，是稅收制

度的中心環(huán)節(jié)。

稅率可分為比例稅率、定額稅率和累進(jìn)稅率。

比例稅率，是指對(duì)于同一征稅對(duì)象，不論其數(shù)量大小，都按同一比例征稅的一種稅率制度。比例稅率的邊

際稅率為常數(shù)。o

定額稅率，是指按征稅對(duì)象的一定計(jì)量單位規(guī)定固定稅額，而不是規(guī)定征收比例的一種稅率制度，定額稅

的邊際稅率為零。

累進(jìn)稅率，是指稅率隨著課稅對(duì)象的增大而提高的一種稅率制度，即邊際稅率遞增。累計(jì)稅率因計(jì)算方

法和依據(jù)不同，又可分為全額累進(jìn)稅率和超額累進(jìn)稅率。

邊際稅率，是指在征稅對(duì)象的一定數(shù)量水平上，征稅對(duì)象的增加導(dǎo)致所納稅額的增量，與征稅對(duì)象的增量

之間的比例。（是應(yīng)納稅額的增量與稅基增量之比，也即最后一個(gè)單位稅基所適用的稅率。）

平均稅率，則是指全部稅額與征稅對(duì)象（稅基）總量之比。

名義稅率，是指稅法規(guī)定的稅率。

實(shí)際稅率，則是指納稅人在一定時(shí)期內(nèi)，扣除稅收減免后，實(shí)際繳納的稅額占其計(jì)稅依據(jù)的比例。

4.納稅環(huán)節(jié)：一般指的是在社會(huì)再生產(chǎn)從生產(chǎn)到消費(fèi)的整個(gè)過(guò)程中按照稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納稅款

的環(huán)節(jié)。

5.納稅期限：是指納稅人發(fā)生納稅義務(wù)后向國(guó)家繳納稅款的期限。

6.減稅免稅：是指稅法對(duì)某些納稅人或征稅對(duì)象給予鼓勵(lì)和照顧的一種特殊規(guī)定。主要內(nèi)容包

括：減稅和免稅、起征點(diǎn)、免征額。

減稅，是指對(duì)應(yīng)納稅額少征一部分稅款；免稅，是指對(duì)應(yīng)納稅額全部免征。一般減稅、

免稅都屬于定期減免的性質(zhì)，稅法規(guī)定有具體的減免條件和期限，到期就應(yīng)當(dāng)恢

復(fù)征稅。

起征點(diǎn)，是征稅對(duì)象達(dá)到征稅數(shù)額開始征稅的界限。征稅對(duì)象的數(shù)額未達(dá)到起征點(diǎn)時(shí)不征

稅；而一旦征稅對(duì)象的數(shù)額達(dá)到或超過(guò)起征點(diǎn)時(shí)，則要就其全部的數(shù)額征稅，而

不是僅對(duì)其超過(guò)起征點(diǎn)的部分征稅。

免征額，是在征稅對(duì)象總額中免予征稅的數(shù)額，只對(duì)超過(guò)免征額的部分征稅。

7.違章處理：是稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人違反稅法的行為采取的處罰性措施。主要解決對(duì)于不繳、少

繳、遲繳、偷稅等違反稅法的現(xiàn)象和行為怎么處理的問題。

8.納稅地點(diǎn)：是納稅人應(yīng)當(dāng)繳納稅款的地點(diǎn)。一般來(lái)說(shuō)，納稅地點(diǎn)和納稅義務(wù)發(fā)生地是一致的。

8.1.3稅收分類

1、以征稅對(duì)象為標(biāo)準(zhǔn)分為：流轉(zhuǎn)稅（商品稅）、所得稅（收益稅）、財(cái)產(chǎn)稅與行為稅。

2、以稅負(fù)是否容易轉(zhuǎn)嫁為標(biāo)準(zhǔn)分為：直接稅、間接稅。

直接稅：各種所得稅、土地使用稅、社會(huì)保險(xiǎn)稅、房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)及贈(zèng)與稅等

間接稅：以商品流轉(zhuǎn)額或非商品營(yíng)業(yè)額為課稅對(duì)象的消費(fèi)稅、增值稅、銷售稅和關(guān)稅等

3、以稅收管理權(quán)限為標(biāo)準(zhǔn)分為：中央稅、地方稅和中央地方共享稅。

4、以計(jì)稅依據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)分為：從價(jià)稅、從量稅。

從價(jià)稅如增值稅、營(yíng)業(yè)稅和關(guān)稅等；從量稅如資源稅、車船使用稅等

5、以稅收與價(jià)格的關(guān)系為標(biāo)準(zhǔn)分為：價(jià)內(nèi)稅、價(jià)外稅。

（價(jià)格是含稅價(jià)格）（價(jià)格是不含稅價(jià)格）

凡稅金構(gòu)成價(jià)格組成部分的，稱為價(jià)內(nèi)稅；凡稅金作為價(jià)格之外附加的，稱為價(jià)外稅。與

之相適應(yīng)，價(jià)內(nèi)稅的計(jì)稅依據(jù)為含稅價(jià)格，價(jià)外稅的計(jì)稅依據(jù)為不含稅價(jià)格

8.1.4稅制結(jié)構(gòu)

稅制結(jié)構(gòu)是指一國(guó)稅制中稅種的組合狀況，它反映各個(gè)稅種在整個(gè)稅收收入中的地位。

其核心環(huán)節(jié)或中心環(huán)節(jié)是主體稅種的選擇。

1、稅制類型

單一稅制論：?jiǎn)我幌M(fèi)稅論（17世紀(jì)英國(guó)的霍布斯、19世紀(jì)中葉德國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家普費(fèi)菲）

單一土地稅論（18世紀(jì)法國(guó)的弗朗索瓦?魁奈、19世紀(jì)美國(guó)的喬治?亨利）

單一財(cái)產(chǎn)稅論（法國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家計(jì)拉丹）

單一所得稅論（16世紀(jì)后期法國(guó)學(xué)者波丹和18世紀(jì)德國(guó)稅官斯伯利）。

復(fù)合稅制：以財(cái)產(chǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)、以全值流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)、

以增值稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)、以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。

2、稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)

在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)條件下，稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)的關(guān)鍵是按照效率與公平的要求，解決好三個(gè)

方面的問題：稅種配置（關(guān)鍵是主體稅種的選擇）、稅基選擇（關(guān)鍵是稅本的保護(hù)，稅

源的培植）和稅率安排（關(guān)鍵是國(guó)家稅率總水平內(nèi)的確定和稅率形式的確定）。

3、我國(guó)稅收制度發(fā)展概述

建國(guó)以后，我國(guó)的稅收制度經(jīng)歷了一個(gè)曲折的發(fā)展過(guò)程?？煞譃槿缦聨讉€(gè)階段；

1）1949----1957年：商品間稅制初步發(fā)展階段。

50年統(tǒng)一全國(guó)稅政，除農(nóng)業(yè)稅外，統(tǒng)一開征14種稅，建立了以商品流轉(zhuǎn)稅為單一主體的復(fù)合稅

制，稅收與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)。經(jīng)過(guò)1953年稅制修正，到1957年，我國(guó)計(jì)有14個(gè)稅種。

1957年工商稅收119.43億元，占總稅收（154.89億元）的比例為77.10%

1957年農(nóng)業(yè)稅29.673億元，占總稅收（154.89億元）的比例為19.16%

2）1958——1978年：商品間稅制曲折發(fā)展階段。

58年“四稅合一”（商品流通稅、貨物稅、營(yíng)業(yè)稅、印花稅合為工商統(tǒng)一稅），73年“五稅合一”

（工商統(tǒng)一稅、城市房地產(chǎn)稅、車船使用稅、屠宰稅、鹽稅合為工商稅）。出現(xiàn)稅收無(wú)用論、

稅收有害論、稅收消亡論等，稅收與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相背離，稅收地位下降，稅收工作遭破壞。

至1978年底，我國(guó)共開征11種稅。

1973年工商稅收309.43億元，占總稅收（348.95億元）的比例為88.7%

1973年農(nóng)業(yè)稅30.52億元，占總稅收（348.95億元）的比例為8.75%

1978年工商稅收462.12億元，占總稅收（519.28億元）的比例為88.99%

1978年農(nóng)業(yè)稅28.40億元，占總稅收（519.28億元）的比例為5.47%

3）1979——1993年：商品間稅制恢復(fù)發(fā)展和現(xiàn)代直稅制初步發(fā)展階段。

建立涉外新稅種，健全涉外稅制。80年發(fā)布《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法》和《個(gè)人所得稅法》，

81年公布《外國(guó)企業(yè)所得稅法》，82年制定發(fā)布《進(jìn)出口關(guān)稅條例》，以適應(yīng)對(duì)外開放的需要。以利

改稅為中心的工商稅制改革，恢復(fù)和健全了國(guó)內(nèi)稅制，適應(yīng)了對(duì)內(nèi)搞活的需要。83年第一步利改稅（稅

利并存），84年第二步利改稅（以稅代利）。至93年已建立了“多稅種、多層次、多環(huán)節(jié)”調(diào)節(jié)的復(fù)

合稅制體系，亦稱之為以商品流轉(zhuǎn)稅和所得稅并重的雙主體復(fù)合稅制。

到1993年12月我國(guó)的稅種共計(jì)5大類42種。

1993年工商稅收3194.49億元，占總稅收（4255.308億元）的比例為750.7%

1993年農(nóng)業(yè)稅125.74億元，占總稅收（4255.30億元）的比例為2.95

4）1994年一一至今：現(xiàn)代商品間稅制和現(xiàn)代直稅制的發(fā)展階段。

94年全面的稅制改革，統(tǒng)一了個(gè)人所得稅，統(tǒng)一了企業(yè)所得稅，改革了流轉(zhuǎn)稅，流轉(zhuǎn)稅由增值稅、

消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅組成，取消產(chǎn)品稅。最后形成了以增值稅為第一主體，企業(yè)所得稅為第二主體的雙主體

復(fù)合稅制。94年稅改后，我國(guó)確定實(shí)行和待開征的稅收共四大類25種。

2002年工商稅收13131.54億元,占總稅收（17636.45億元）的比例為74.46%

2002年農(nóng)業(yè)稅704.27億元，占總稅收（17636.45億元）的比例為3.99%

2002年企業(yè)所得稅3082.798億、個(gè)人所得稅1211.78億合計(jì)占總稅收（17636.45億元）的比例為24.35%.

4、我國(guó)現(xiàn)行稅制種類

94年稅改我國(guó)確定實(shí)行和待開征的稅收（24種）

1）商品稅類：增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、資源稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅、船舶噸稅、農(nóng)林特產(chǎn)稅。

2）所得稅類：企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、農(nóng)業(yè)稅、牧業(yè)稅。

3）財(cái)產(chǎn)稅類：房產(chǎn)稅、車船稅（車船使用牌照稅）、契稅、遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅（待開）、土地增值稅。

4）行為稅類：固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、印花稅、土地使用稅、耕地占用稅、屠宰稅、筵席稅。（其中

屠宰稅、筵席稅開征權(quán)由地方政府決定）

目前我國(guó)實(shí)際實(shí)行的稅收（19種）

1）商品稅類：增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、資源稅、城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅、

船舶噸稅、煙葉稅。

2）所得稅類：企業(yè)所得稅（統(tǒng)一了原“企業(yè)所得稅和外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅”）、個(gè)人所得稅。

3）財(cái)產(chǎn)稅類：房產(chǎn)稅、車船稅（車船使用牌照稅）、契稅、土地增值稅。

4）行為稅類：印花稅、證券（股票）交易印花稅、土地使用稅、耕地占稅、車輛購(gòu)置稅。

1990年6月28日，深圳首先開征股票交易印花稅，1992年6月12日，國(guó)家稅務(wù)總局和國(guó)家體改委聯(lián)合

發(fā)文，明確規(guī)定股票交易雙方按3%。的稅率繳納印花稅，以后又多次調(diào)整證券（股票）交易印花稅稅率。從

1999年7月1日起，對(duì)固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅實(shí)行減半征收，2000年1月1日起，對(duì)固定資產(chǎn)投資方

向調(diào)節(jié)稅逐步暫停征收，2（X）5年后無(wú)征收。2000年10月22日頒布《中華人民共和國(guó)車輛購(gòu)置稅暫行條

例》，自2001年1月1日起開征車輛購(gòu)置稅，2001年筵席稅被各地停征，名存實(shí)亡。從2004年起，除對(duì)

煙葉暫保留征收農(nóng)業(yè)特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅外，取消對(duì)其他農(nóng)業(yè)特產(chǎn)品征收的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅，2004年農(nóng)業(yè)稅(含牧

業(yè)稅)被各地減征或停征，2005年12月29日，十屆全國(guó)人大常委會(huì)第十九次會(huì)議決定廢止《農(nóng)業(yè)稅條例》。

2006年2月17日起屠宰稅被停征。2006年4月1日起消費(fèi)稅進(jìn)行重要調(diào)整。2006年4月28日國(guó)務(wù)院頒布

的《中華人民共和國(guó)煙葉稅暫行條例》。2007年3月16日第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議通過(guò)了《中

華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，自2008年1月1日起施行。2008年01月24日國(guó)務(wù)院宣布《筵席稅暫行條

例》失效。

中國(guó)目前四大稅種：

第一、增值稅、第二、企業(yè)所得稅、第三、營(yíng)業(yè)稅、第四、個(gè)人所得稅

8.2稅收負(fù)擔(dān)分析

稅收負(fù)擔(dān)是指政府征稅減少了納稅人的直接經(jīng)濟(jì)利益，從而使其承受的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。它反

映一定時(shí)期內(nèi)社會(huì)收入在政府與納稅人之間稅收分配的數(shù)量關(guān)系。稅收負(fù)擔(dān)問題是稅收的核

心問題，是建立稅收制度要解決的首要問題。

8.2.1稅收負(fù)擔(dān)的度量

1)微觀稅收負(fù)擔(dān)：所謂微觀稅收負(fù)擔(dān)，是指納稅人個(gè)體所承受的稅收負(fù)擔(dān)。度量微觀稅收負(fù)

擔(dān)的指標(biāo)，主要有企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)率和個(gè)人稅收負(fù)擔(dān)率。

一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)實(shí)繳各稅總額

企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)率=X100%

一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)純收入總額

2)宏觀稅收負(fù)擔(dān)：宏觀稅收負(fù)擔(dān)，是指納稅人總體所承受的稅收負(fù)擔(dān)，也可看作是整個(gè)國(guó)民經(jīng)

濟(jì)的稅收負(fù)擔(dān)。

一定時(shí)期的稅收總額

國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值稅收負(fù)擔(dān)率=X100%

一定時(shí)期的國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值

制約宏觀稅負(fù)水平高低的主要因素：

(1)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平

(2)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)

(3)經(jīng)濟(jì)體制

(4)政府職能范圍等

大多數(shù)國(guó)家的稅收收入基本上等于財(cái)政收入，對(duì)財(cái)政收入規(guī)模制約因素的分析，基本上

也就是稅收收入的制約因素。

8.2.2稅收負(fù)擔(dān)水平的確定

稅收負(fù)擔(dān)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)效率有密切關(guān)系，其負(fù)擔(dān)的輕重對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的影響是巨大的。

合理的負(fù)擔(dān)不僅可以保證國(guó)家的資金需要，而且可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的持久發(fā)展。

20世紀(jì)70年代美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家、供給學(xué)派主要代表人物阿瑟哺?拉弗(Arther.B.Laffer)

用一條曲線說(shuō)明了稅率和稅收的關(guān)系，后來(lái)稅率一一稅收收入的關(guān)系就被稱為“拉弗曲線”

（如圖8—1所不）。

圖8—1“拉弗曲線”

“拉弗曲線”基本要點(diǎn)是：稅率水平有一定的限度，在一定限度內(nèi)（小于t*,t*為最優(yōu)稅率，稅率

小于t*的區(qū)域也稱為稅收正常區(qū)），隨著稅率從零逐漸地提高，稅收收入也會(huì)由零逐漸增加到最高點(diǎn)（E

點(diǎn)），這是因?yàn)椋诙愂照^(qū)內(nèi)，稅率的提高雖然也會(huì)減少稅基，但稅基減少的幅度小于稅率提高

的幅度，所以不會(huì)等比例地導(dǎo)致稅收的減少，稅收收入還是會(huì)上升的。但是一旦稅率的提高超過(guò)一定

限度（大于t*,稅率大于t*的區(qū)域也稱為稅收禁止區(qū)），隨著稅率的進(jìn)一步提高稅收收入反而從最高點(diǎn)

開始下降直到最后為零。這是因?yàn)槎惵食^(guò)最優(yōu)稅率點(diǎn)后，就會(huì)影響人們工作、儲(chǔ)蓄和投資的積極性

（見后面的稅收替代效應(yīng)和稅收超額負(fù)擔(dān)），從而導(dǎo)致稅基減少的幅度大于稅率提高的幅度。

稅收負(fù)擔(dān)水平是通過(guò)稅制確定的。

從宏觀上看，稅收是政府為了滿足社會(huì)公共需要而集中的一部分GDP。在GDP一定的條件下，

國(guó)家稅收增加與民間部門可支配收入相互消長(zhǎng)。因此，GDP在政府與民間部門之間有一個(gè)最優(yōu)分割點(diǎn)，

而地優(yōu)宏觀稅收負(fù)擔(dān)率（以下簡(jiǎn)稱最優(yōu)稅率）就是其具體體現(xiàn)。

宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平的確定問題，實(shí)質(zhì)上是一個(gè)財(cái)政職能的實(shí)現(xiàn)問題。它既關(guān)系到資源配置效

率的問題，同時(shí)也關(guān)系到社會(huì)公平和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定與發(fā)展的問題.宏觀稅收負(fù)擔(dān)率如果過(guò)低，政府可供支配

的收入過(guò)少，就不能滿足社會(huì)公共需要；而如果宏觀稅收負(fù)擔(dān)率過(guò)高，民間部門可供支配的收入過(guò)少，

不能有效滿足私人需要，而且往往通過(guò)影響民間部門資本和勞動(dòng)的投入，使以后的產(chǎn)出減少，進(jìn)而最終

減少稅收收入。

宏觀最優(yōu)稅率的確定

“拉弗曲線”使我們更全面、更直觀地認(rèn)識(shí)稅收與經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在聯(lián)系，并告訴我們最優(yōu)稅率應(yīng)是既

能使政府獲得實(shí)現(xiàn)其職能的預(yù)期收入，又能使經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)預(yù)期產(chǎn)出（常用GDP表示）的稅率。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，宏觀最優(yōu)稅率的確定，應(yīng)考慮：

（1）必須保證生產(chǎn)過(guò)程中的物質(zhì)消耗得到補(bǔ)償。

（2）必須保證勞動(dòng)者的必要生活費(fèi)用得到滿足。

（3）必須保證政府行使職能的最低物質(zhì)需要。

（1）、（2）構(gòu)成宏觀稅負(fù)水平的最高限，（3）構(gòu)成宏觀稅負(fù)水平的最低限。最優(yōu)稅率顯然應(yīng)約

束于該界限之內(nèi)，并根據(jù)當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)及具體國(guó)情綜合確定，同時(shí)依據(jù)實(shí)踐的檢驗(yàn)結(jié)果及

時(shí)修正。

8.3稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿

8.3.1稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁

稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是納稅人通過(guò)經(jīng)濟(jì)交易中的價(jià)格變動(dòng)，將所納稅收轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的行為及

過(guò)程。

8.3.2稅負(fù)歸宿

稅負(fù)歸宿是指稅收負(fù)擔(dān)的最終落腳點(diǎn)，它表明轉(zhuǎn)嫁的稅負(fù)最后是由誰(shuí)來(lái)承擔(dān)。一般來(lái)

講在發(fā)生稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁后，會(huì)造成法定歸宿與實(shí)際經(jīng)濟(jì)歸宿的差異。稅負(fù)可以向供給和需求雙方

轉(zhuǎn)嫁，供給和需求雙方所承擔(dān)的比例，將由供求曲線的相對(duì)彈性決定。對(duì)商品或生產(chǎn)要素的

課稅，稅負(fù)往往向沒有彈性或彈性較小的方向轉(zhuǎn)嫁o對(duì)生產(chǎn)用品的課稅轉(zhuǎn)嫁速度相對(duì)較快，

對(duì)生活用品的課稅轉(zhuǎn)嫁速度相對(duì)較慢，對(duì)奢侈品的課稅則較難轉(zhuǎn)嫁。

8.3.3稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的其他影響因素

1）課稅范圍：一般來(lái)說(shuō)，課稅范圍越寬廣，就越有利于實(shí)現(xiàn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，反之則不利于稅負(fù)

轉(zhuǎn)嫁。

2）反映期間：一般來(lái)說(shuō)，短期內(nèi)不容易轉(zhuǎn)嫁，長(zhǎng)期內(nèi)可能發(fā)生轉(zhuǎn)嫁。

3）稅種屬性：間接稅易轉(zhuǎn)嫁，直接稅不易轉(zhuǎn)嫁。從量計(jì)稅下的稅收，轉(zhuǎn)嫁較困難，從價(jià)計(jì)

稅的稅收，則轉(zhuǎn)嫁較容易。

4）市場(chǎng)結(jié)構(gòu)：完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)不容易轉(zhuǎn)嫁，壟斷市場(chǎng)容易轉(zhuǎn)嫁。并且壟斷程度越高越容易轉(zhuǎn)

嫁，在不同的壟斷市場(chǎng)結(jié)構(gòu)中，壟斷競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)不如寡頭壟斷市場(chǎng)容易轉(zhuǎn)嫁,

寡頭壟斷市場(chǎng)又不如完全壟斷市場(chǎng)容易轉(zhuǎn)嫁。壟斷競(jìng)爭(zhēng)下的稅收，既部分

地前轉(zhuǎn)，又部分地后轉(zhuǎn)；寡頭壟斷下的稅收，由各寡頭生產(chǎn)者通過(guò)協(xié)議提

價(jià)而轉(zhuǎn)嫁；完全壟斷下的稅收，由壟斷生產(chǎn)者視產(chǎn)品需求彈性的大小而決

定向前或向后轉(zhuǎn)嫁。

8.4稅收原則

稅收原則是政府在稅制設(shè)計(jì)和實(shí)施方面所應(yīng)遵循的理論準(zhǔn)則，也是評(píng)價(jià)稅制優(yōu)劣、考核稅務(wù)行

政管理狀況的基本標(biāo)準(zhǔn)。

8.4.1稅收原則的發(fā)展

（1）自由資本主義時(shí)期

亞當(dāng)?斯密的稅收四原則：平等、確實(shí)、便利、節(jié)?。ㄗ钌僬魇召M(fèi)用）。

（2）壟斷資本主義時(shí)期

瓦格納的稅收四項(xiàng)九點(diǎn)原則：財(cái)政政策（充足、彈性）、國(guó)民經(jīng)濟(jì)（稅源、稅種）、

社會(huì)正義（普遍、平等）、稅務(wù)行政（便利、節(jié)省、確實(shí)）

（3）現(xiàn)代資本主義時(shí)期

斯蒂格里茨的稅收五原則：效率、公平、管理、靈活、政治負(fù)責(zé)性。

書P172—17：財(cái)政收入原則（充分、彈性）、

經(jīng)濟(jì)發(fā)展原則、

公平原則、

稅務(wù)行政原則（遵從成本、征管成本）、

中性原則

8.4.1稅收的效率原則

稅收的效率原則就是指稅收制度應(yīng)以盡可能小的代價(jià)取得盡可能大的稅收收入。

1.超額負(fù)擔(dān)最小原則：盡量減少對(duì)經(jīng)濟(jì)的干擾，稅收最好能保持中性，所引起的超額負(fù)擔(dān)應(yīng)最小。

2.征稅成本最小原則：稅務(wù)行政效率應(yīng)高，應(yīng)盡量節(jié)省征稅成本。

8.4.1稅收的公平原則

稅收的公平原則就是指稅收制度應(yīng)將稅收負(fù)擔(dān)公平合理地分?jǐn)偟饺鐣?huì)成員身上。

1.受益原則：即要求按照納稅人從政府公共支出中獲得的利益程度來(lái)分配稅負(fù)?；蚋鶕?jù)納稅人從

公共產(chǎn)品所獲得的邊際效益大小來(lái)分擔(dān)稅負(fù)（政府支出成本）。

2.納稅能力原則：即根據(jù)納稅人支付能力（客觀測(cè)度標(biāo)準(zhǔn)有收入、消費(fèi)和財(cái)產(chǎn)）高低分擔(dān)稅負(fù)（政

府支出成本），能力強(qiáng)的多交，能力弱的少交。

稅收的超額負(fù)擔(dān)損失

稅收的超額負(fù)擔(dān)（excessburden）損失，亦稱為稅收的超重?fù)p失（deadweightloss）,

或無(wú)謂損失，是稅收對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)效率造成的直接損失，是指稅收導(dǎo)致價(jià)格的扭曲，使社會(huì)

資源配置和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制受到影響，導(dǎo)致了福利凈損失，它是一種超過(guò)了所征集的稅收收

入的那部分福利損失。即稅收替代效應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)造成的福利損失，即使將所征收的稅款完全

轉(zhuǎn)化為對(duì)納稅人的收益也不可能完全得到彌補(bǔ)的效率損失。

經(jīng)濟(jì)學(xué)家將稅收的超額負(fù)擔(dān)損失分為兩類，一是資源配置方面的超額損失，指稅收將資源從私人部

門轉(zhuǎn)移到公共部門，使私人部門因征稅而導(dǎo)致的損失大于公共部門因征稅而增加的社會(huì)經(jīng)濟(jì)利益，即發(fā)

生稅收在資源配置方面的超額損失。稅收資源配置方面超額損失的典型例子就是西方福利國(guó)家的高稅

收、高福利導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)乏力，高稅收雖然提供了高福利，但它卻在更大程度上減少了私人經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)

出，最終沒法持久。二是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方面的超額損失，指稅收扭曲了價(jià)格對(duì)納稅人的經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生影響，

干擾了私人正常的生產(chǎn)、消費(fèi)和交換活動(dòng)，使納稅人因繳納稅款蒙受的福利損失，超過(guò)了所征集的稅收

收入的那部分福利受到損失，即發(fā)生稅收在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方面的超額損失。稅收經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方面超額損失的典

型例子就是18世紀(jì)英國(guó)政府開征的所謂“窗戶稅”，“窗戶稅”使納稅人因逃稅而將窗戶用磚砌死，結(jié)

果納稅人減少了光線、通風(fēng)等的舒適感，政府因窗戶稅形同虛設(shè)而未從中獲得多少利益。窗戶稅使社會(huì)

付出的代價(jià)（損失、犧牲）超過(guò)了政府實(shí)際得到的好處，明顯給社會(huì)帶來(lái)了超額損失。一般來(lái)講，稅收

的超額負(fù)擔(dān)越大，給社會(huì)造成的消極影響越大，經(jīng)濟(jì)效率損失就越大。

所有稅收中能夠避免超重?fù)p失的只有兩類。一類是非經(jīng)濟(jì)稅基課稅，即與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)無(wú)關(guān)的，不會(huì)改

變?nèi)藗兘?jīng)濟(jì)行為的課稅。如總額稅（lump-sumtax）,又稱一次性稅收，它就是一種非經(jīng)濟(jì)稅基課稅，不

論納稅人者個(gè)人的收入、財(cái)富和對(duì)產(chǎn)品或服務(wù)的消費(fèi)狀況如何，總額稅統(tǒng)一向所有公民開征，并讓每個(gè)

人交相同數(shù)量。即總額稅不管納稅人的行為如何都必須支付的一個(gè)定量的稅款。總額稅的最典型例子就

是人頭稅，它要求所有的成年人每年向政府當(dāng)局繳納同等數(shù)額的稅款。納稅人沒有任何可能去重組其經(jīng)

濟(jì)事務(wù)來(lái)逃避或減少稅收負(fù)擔(dān)。另一類是“糾正性稅收”（correctivetax）,是指為了糾正市場(chǎng)失效如負(fù)

外部效應(yīng)，從而增進(jìn)資源有效配置而開征的環(huán)保稅、污染稅等，就不會(huì)產(chǎn)生超重?fù)p失。除了這兩類稅以

外，所有對(duì)經(jīng)濟(jì)稅基的課稅都會(huì)產(chǎn)生超重?fù)p失，如商品稅、所得稅、資本稅、財(cái)產(chǎn)稅等，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家

把這類稅稱為價(jià)格扭曲稅（如圖7—4所示），它是指稅收在產(chǎn)品或服務(wù)的市場(chǎng)價(jià)格中打進(jìn)了一個(gè)“楔子”,

扭曲了價(jià)格，使銷售者所獲得的凈價(jià)格與購(gòu)買者支付的總價(jià)格之間產(chǎn)生了一個(gè)正好等于“稅收”的差異

缺口（亦稱為稅楔taxwedge）。與征稅前的情況相比，購(gòu)買者因政府征稅而付出了更多的收入?yún)s得到了更

少的產(chǎn)品，銷售者因政府征稅而減少了收入減少了產(chǎn)量，因此無(wú)論是銷售者還是購(gòu)買者都遭受了福利損

失。

根據(jù)稅收效率原則的要求，稅收的額外負(fù)擔(dān)應(yīng)盡可能少。但是在現(xiàn)實(shí)生活中，并不是超額負(fù)擔(dān)越小

的稅，效率越高的稅，就一定是好稅，就一定會(huì)受到社會(huì)歡迎。如英國(guó)20世紀(jì)80年代末實(shí)施的一次性

總額稅一一“社區(qū)費(fèi)”，雖然超額負(fù)擔(dān)為零，但由于不利于公平，就受到了英國(guó)社會(huì)民眾的普遍反對(duì)，

最后不得不取消。另外，也不是所有具有超額負(fù)擔(dān)的稅收，就一定是壞稅，就一定不會(huì)受到社會(huì)歡迎。

如起源于17世紀(jì)荷蘭的印花稅，雖然是對(duì)經(jīng)濟(jì)稅基課稅的價(jià)格扭曲稅，有一定的超額負(fù)擔(dān)，但它卻是

公認(rèn)的深受社會(huì)民眾歡迎的“良稅二

S+Tax

買者所支付的價(jià)格Pg、X/A/S供給曲線二MSC

6Pn

初始價(jià)格Po

賣者所獲得的凈價(jià)格Pn/B、D需求曲線=乂58

-AQf

0QiQ*課稅對(duì)象（商品、要素）

圖7-7楔形模式與稅收效率損失圖

稅收的超額負(fù)擔(dān)=稅前剩余一（稅后剩余+征集的稅收收入）

=稅收對(duì)消費(fèi)者的超額負(fù)擔(dān)+稅收對(duì)生產(chǎn)者的超額負(fù)擔(dān)

①稅收對(duì)消費(fèi)者的超額負(fù)擔(dān)=稅前消費(fèi)者剩余一（稅后消費(fèi)者剩余+征集的稅收收入）

②稅收對(duì)生產(chǎn)者的超額負(fù)擔(dān)=稅前生產(chǎn)者剩余一（稅后生產(chǎn)者剩余+征集的稅收收入）

稅收的總超額負(fù)擔(dān)（W）=消費(fèi)者（買者）的超額負(fù)擔(dān)+生產(chǎn)者（賣者）的超額負(fù)擔(dān)

IIIIII

S哈伯格三角形ABE=SAACE+SABCE=AQ

稅收超額負(fù)擔(dān)最一般的計(jì)算公式是：W=&Q=^t2P*Q*EsE0

E$-ED

其中T=4P?t,Es是補(bǔ)償供給彈性，E。是補(bǔ)償需求彈性，公式證明可參見［美］大衛(wèi)?N?海曼：《公共財(cái)

政：現(xiàn)代理論在政策中的應(yīng)用》第六版，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2001年版，第413?415頁(yè)

8.5最優(yōu)稅收理論

1.最優(yōu)稅制理論的含義

最優(yōu)稅制理論是稅收原則在實(shí)際稅制設(shè)計(jì)的規(guī)范運(yùn)用，它所要解決的主要問題是應(yīng)該如何設(shè)

計(jì)稅制以便在公平與效率的沖突中選擇一個(gè)體現(xiàn)二者恰當(dāng)平衡的最優(yōu)組合。由于現(xiàn)實(shí)中稅制設(shè)計(jì)

主要是圍繞著直接稅和間接稅展開，并且稅基的選擇主要是在所得和消費(fèi)之間進(jìn)行，所以最優(yōu)稅

制理論也主要以商品稅和所得稅的設(shè)計(jì)為中心，并主要分為三個(gè)方面：最優(yōu)商品稅理論、最優(yōu)所

得稅理論以及反映二者組合的最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)理論。

2.最優(yōu)稅制理論的簡(jiǎn)要發(fā)展線索

西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)最優(yōu)稅制問題以一種規(guī)范的理論方式加以討論，已經(jīng)有100來(lái)年的歷史。

1897年，英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家埃奇沃思（F.Y.Edgeworth）運(yùn)用了一個(gè)簡(jiǎn)單的模型考察了最優(yōu)所得課

稅問題，從而開啟了最優(yōu)稅制理論早期研究的先河，但埃奇沃思的一個(gè)最大缺陷是忽略了稅收在

收入分配上的反激勵(lì)效應(yīng)（效率代價(jià)）。1927年另一位英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家蘭姆塞（F.Ramsey）對(duì)最優(yōu)

商品課稅問題進(jìn)行了研究，并結(jié)合不同商品的需求彈性提出了極有理論價(jià)值的見解一一蘭姆塞規(guī)

則(Ramseyrule),但他的研究也同樣留下了遺憾，蘭姆塞沒有考慮到商品稅存在著對(duì)工作一一

閑暇關(guān)系干擾的可能性以及忽略了收入分配問題。1939年經(jīng)濟(jì)學(xué)家?？怂?Hicks)和約瑟夫

(Joseph)利用序數(shù)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的局部均衡分析方法，對(duì)比分析了所得稅與商品稅在中性方面的

優(yōu)劣，并得出所得稅優(yōu)于商品稅的結(jié)論，這是西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家從“最優(yōu)”角度比較所得稅和商品稅

的最早研究。從20世紀(jì)40年代到60年代,最優(yōu)稅制問題開始吸引越來(lái)越多的經(jīng)濟(jì)學(xué)家加入研究,

比如，威廉?維克雷從40年代就開始著手用數(shù)學(xué)形式來(lái)分析稅收對(duì)人們努力的反激勵(lì)效應(yīng)，以便

克服埃奇沃思設(shè)計(jì)所留下的缺陷，但到60年代末都未能給出解。50年代，科勒特和哈格(Corlett

andHague)最先把最優(yōu)稅收與閑暇需求之間的關(guān)系進(jìn)行了具體化的理論分析，并得到了一條人們

普遍認(rèn)可的效率原則：科勒特----哈格法則(Corlett&Haguerule)。同樣是在50年代，弗里德

曼(Friedman)利用一般均衡分析的方法，對(duì)所得稅和商品稅進(jìn)行了最優(yōu)比較，也得出了所得稅

優(yōu)于商品稅的結(jié)論。但是直到20世紀(jì)70年代以后，對(duì)最優(yōu)稅制問題的規(guī)范性研究才取得了比較

明顯的進(jìn)展，其中做出突出貢獻(xiàn)的包括米爾利斯(Mirrlees)、斯特恩(Stern)和阿特金森

(Atkinson)等人。1971年詹姆斯?米爾利斯差不多沿用了與維克雷相同的實(shí)質(zhì)上是埃奇沃思的

假設(shè)，來(lái)分析最優(yōu)所得稅的設(shè)計(jì)問題，比較幸運(yùn)的是米爾利斯成功地解決了維克雷未能完成的解，

不過(guò)所得到的不是最優(yōu)解而是次優(yōu)解，后來(lái)米爾利斯和維克雷還因?yàn)閷?duì)不完全信息下的激勵(lì)經(jīng)濟(jì)

理論貢獻(xiàn)卓著而共同獲得1996年的諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)。1976年斯特恩把個(gè)人的工作積極性納入最

優(yōu)所得稅，提出了最優(yōu)線性所得稅理論。1977年阿特金森從最優(yōu)稅收的角度研究了所得稅和商品

稅之間的多種復(fù)雜關(guān)系，對(duì)最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)理論的研究作出了開拓性的貢獻(xiàn)，是目前研究這一問題

最有影響的西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家之一。進(jìn)入20世紀(jì)90年代以后,最優(yōu)稅制理論繼續(xù)是經(jīng)濟(jì)學(xué)家們最感興

趣的課題之一,雖然最優(yōu)稅收文獻(xiàn)并沒有得出明確的政策緒論,而結(jié)果又高度依賴于那些我們很少

具有經(jīng)驗(yàn)知識(shí)的參數(shù)，但是,經(jīng)濟(jì)學(xué)家的不懈探索給財(cái)政理論注入了新的生機(jī),并使最優(yōu)稅收理論

形成了當(dāng)代財(cái)政理論的一大主流熱點(diǎn)。

3.最優(yōu)稅制理論的基本研究結(jié)論

經(jīng)過(guò)西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家多年的探索，最優(yōu)稅制理論有了一定的成果積累，不少分析還矯正了以前

的錯(cuò)誤，下面就將這一領(lǐng)域中比較重要的一些基本研究結(jié)論歸納總結(jié)如下：

(1)最優(yōu)商品稅方面

最優(yōu)商品稅理論研究的基本問題是：在選定以商品和勞務(wù)作為課稅基礎(chǔ)之后，應(yīng)如何設(shè)計(jì)

各種商品的課稅稅率，才能實(shí)現(xiàn)超額負(fù)擔(dān)最小。蘭姆塞對(duì)最優(yōu)商品稅的早期研究結(jié)論是，為了

使總超額負(fù)擔(dān)最小化，稅率的制定應(yīng)當(dāng)使各種商品在需求量上按相同的比例減少。這個(gè)結(jié)論，

叫做蘭姆塞規(guī)則Q蘭姆塞規(guī)則后來(lái)又被稱為需求等比例遞減法則，蘭姆塞規(guī)則所揭示的內(nèi)涵是，

一套有效的商品稅并不要求對(duì)不同的商品課征統(tǒng)一的稅率，而是要求使不同的商品稅后需求量

的變動(dòng)比例能夠統(tǒng)一。蘭姆塞規(guī)則簡(jiǎn)潔而清晰，成為西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家研究最優(yōu)商品稅問題的重要

理論基石，后來(lái)，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家又進(jìn)一步探討了蘭姆塞規(guī)則與商品需求彈性的關(guān)系，并將蘭姆

塞規(guī)則重新表述為逆彈性法則或反彈性法則。逆彈性法則是指為了使總超額負(fù)擔(dān)最小化，商品

的稅率應(yīng)當(dāng)與其需求彈性成反比。逆彈性法則所揭示的內(nèi)涵是，一套有效的商品稅應(yīng)該盡可能

少地扭曲人們的行為，而商品的需求彈性與人們的行為調(diào)整是呈正比的，即商品的需求彈性越

大扭曲的可能性也越大。因此有效課稅要求對(duì)相對(duì)無(wú)彈性商品課征相對(duì)較高的稅收。新表述的

逆彈性法則豐富了蘭姆塞規(guī)則的內(nèi)容，但是，由于一般商品稅并沒有把閑暇這種特殊的消費(fèi)品

包括在稅基里，因此商品稅就存在著對(duì)工作一一閑暇關(guān)系干擾的可能性，為了糾正這一缺陷，

科勒特(Corlett)和哈格(Hague,1953年)證明了一個(gè)有關(guān)蘭姆塞規(guī)則的新法則：科勒特一

哈格法則。該法則主張，當(dāng)有兩種與閑暇具有互補(bǔ)和替代關(guān)系的商品時(shí)，有效課稅要求，對(duì)與

閑暇具有互補(bǔ)關(guān)系的那種商品應(yīng)課以相對(duì)較高的商品稅率，而對(duì)與閑暇具有替代關(guān)系的那種商

［美］哈維?羅森：《財(cái)政學(xué)》第四版，中國(guó)人民大學(xué)出版社2000年版，第299頁(yè)。

品應(yīng)課以相對(duì)較低的商品稅率。科勒特一一哈格法則所揭示的內(nèi)涵是，為了減少稅收對(duì)人們工

作一一閑暇選擇的扭曲，政府可以通過(guò)商品稅率的選擇獲得高效率。雖然稅務(wù)當(dāng)局不能直接對(duì)

閑暇課稅以促使人們更多地工作從而得到一個(gè)超額負(fù)擔(dān)最小的“最佳”結(jié)果，但是，政府可以

通過(guò)對(duì)與閑暇具有互補(bǔ)和替代關(guān)系的商品課稅的辦法而實(shí)際上達(dá)到對(duì)閑暇間接課稅的結(jié)果，對(duì)

閑暇互補(bǔ)品征高稅可以減少閑暇的消費(fèi)，對(duì)閑暇替代品征低稅也可以減少閑暇的消費(fèi)，這樣的

稅率設(shè)計(jì)可以非常趨近于對(duì)閑暇課稅所產(chǎn)生的那種高效率狀態(tài)。到科勒特一一哈格法則為止，

西方的最優(yōu)商品稅研究在減少稅收的效率損失方面有了很大進(jìn)展，但也暴露出了它的一個(gè)最為

嚴(yán)重的問題，忽視收入分配。按照逆彈性法則，低彈性的生活必需品稅率應(yīng)高，而高彈性的奢

侈品反而稅率應(yīng)低，這顯然有違分配正義的原則，根據(jù)最優(yōu)稅制理論的要求，蘭姆塞規(guī)則理所

當(dāng)然應(yīng)適當(dāng)加以修正。斯特恩（Stern1987年）概括了修正后的結(jié)論：基于公平的考慮，對(duì)于

高收入階層尤其偏好的商品無(wú)論彈性是否高也應(yīng)確定一個(gè)較高的稅率；對(duì)于低收入者階層尤其

偏好的商品即使彈性很低也應(yīng)確定一個(gè)較低的稅率。從目前西方的現(xiàn)行商品稅來(lái)看，效率取向

比較明顯，但公平問題也不得不考慮，西方最優(yōu)商品稅研究與最優(yōu)所得稅研究一樣，最終面臨

的仍然是一個(gè)效率和公平的得失權(quán)衡問題。

（2）最優(yōu)所得稅方面

最優(yōu)所得稅理論研究的基本問題是：在選定以所得作為課稅基礎(chǔ)之后，設(shè)計(jì)何種程度的累

進(jìn)稅率能實(shí)現(xiàn)公平準(zhǔn)則。埃奇沃思對(duì)最優(yōu)所得稅的早期研究結(jié)論是，稅后收入均等的稅，才是

最優(yōu)稅收，為了實(shí)現(xiàn)社會(huì)福利最大化，最優(yōu)所得稅制應(yīng)實(shí)行高度累進(jìn)稅率的制度，對(duì)高所得者

的邊際稅率應(yīng)為100%,這一結(jié)論顯然不能實(shí)現(xiàn)人們所希望的有效率的平等。因?yàn)?，如果邊際稅

率是100%,那么誰(shuí)都不會(huì)去工作，稅前所得就會(huì)變?yōu)?。為了克服埃奇沃思的缺陷，米爾利斯

（Mirrlees,1971年）進(jìn)行了卓有成效的研究。米爾利斯的基本結(jié)論是，由于政府只能觀察到

各種不同類型人的生產(chǎn)能力差別，而無(wú)法辨認(rèn)個(gè)人的能力，因此，政府只能對(duì)觀察到的生產(chǎn)能

力征稅，這就必然會(huì)殃及努力程度，從而使征稅后的社會(huì)福利無(wú)法達(dá)到最大，也就是說(shuō)，得不

到最優(yōu)解。為了尋找次優(yōu)解，米爾利斯設(shè)計(jì)出了一種盡可能降低稅收效率成本的最優(yōu)稅制。雖

然米爾利斯并沒有完全解決最優(yōu)稅制的設(shè)計(jì)問題，但他指出了徹底解決這個(gè)問題的難度。后來(lái),

費(fèi)爾普斯（E.S.Phelps,1973年）和米爾利斯的學(xué)生西特（J.Seade）根據(jù)米爾利斯的模型

進(jìn)行了應(yīng)用前景的研究。他們得出的重要結(jié)論主要有三點(diǎn)：第一，邊際稅率應(yīng)在。?1之間；第

二，擁有最高收入的個(gè)人適用的邊際稅率應(yīng)是0;第三，如果有最低工資的個(gè)人是按最優(yōu)條件

工作的，則他面臨的邊際稅率應(yīng)是0。經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)米爾利斯最優(yōu)稅制理論所推出的倒U型最優(yōu)

邊際稅率的結(jié)論也是不滿意的，因?yàn)?，?duì)最高收入的個(gè)人適用0邊際稅率，效率問題解決了但

公平問題顯然不是最優(yōu)的，而且人們難以適當(dāng)?shù)卮_定0邊際稅率的區(qū)間是應(yīng)從那一檔次的最高

收入開始。相比之下斯特恩的研究還是比較新穎和溫和的，斯特恩（Stern,1976年）研究了

線性所得稅的最佳累進(jìn)程度問題。線性所得稅又稱為平稅、平直稅（flattax）,它是一種邊際

稅率為常數(shù)的稅。需要特別指出的是平直稅和比例稅是不同的。在比例稅率結(jié)構(gòu)下，平均稅率

永遠(yuǎn)等于邊際稅率。比例稅用公式表示就是：稅收收入氣又收入。這里t為正數(shù)，t既是邊際

稅率又是平均稅率。而在平直稅中，邊際稅率不變指的是新增收入中須支付稅收的比例不變，

并不是說(shuō)個(gè)人收入增加后的平均稅率不變，實(shí)際上，平直稅的邊際稅率是大于平均稅率的。平

直稅用公式表示就是：稅收收入-a+tX收入。這里a與t都是正數(shù)，a代表總額補(bǔ)助（最大

轉(zhuǎn)移量或稱之為最低生活保障收入），t代表邊際稅率，很顯然平直稅是累進(jìn)的，個(gè)人收入越高,

其交納的稅收比例也越高，平直稅的累進(jìn)程度取決于a和t的精確值，且t值越大，稅制越具

累進(jìn)性。斯特恩的研究發(fā)現(xiàn)，若考慮閑暇與收入之間的適度替代關(guān)系，且政府所需要的稅收收

入約等于個(gè)人收入的20%,那么平直稅的邊際稅率大約為19%時(shí)，社會(huì)福利能達(dá)到最大化。這比

埃奇沃思模型中的100%的邊際稅率要小得多，也比米爾利斯模型推論的。邊際稅率也要溫和

得多。平直稅的不變邊際稅率有許多吸引人的特色，它會(huì)減少極高和極低的邊際稅率的有害刺

激，而且就征管的簡(jiǎn)化來(lái)說(shuō)也有巨大的便利，而且和負(fù)所得稅理論可以很好地銜接起來(lái)，不過(guò)

平直稅的一個(gè)局限性在于它限制了所得稅制只有一個(gè)邊際稅率，再分配功能就有所弱化了。于

是一種不同于倒U型和平直型稅制，比較接近現(xiàn)實(shí)的U型非線性所得稅制的最優(yōu)設(shè)計(jì)又引起了

人們的注意，在這方面比較有名的是米爾利斯的老搭檔，美國(guó)麻省理工學(xué)院的戴爾蒙德

(Diamond),他在1998年發(fā)表文章，反對(duì)倒U型最優(yōu)邊際稅率，主張U型最優(yōu)邊際稅率的設(shè)

計(jì)，即對(duì)低收入的個(gè)人，邊際稅率要高，對(duì)高收入的個(gè)人，邊際稅率也應(yīng)高，而對(duì)中等收入者,

邊際稅率應(yīng)低。從目前西方的現(xiàn)行所得稅來(lái)看，U型邊際稅率仍是比較現(xiàn)實(shí)的選擇，其地位還

是不可動(dòng)搖的，經(jīng)濟(jì)學(xué)家分析的結(jié)論是稅制設(shè)計(jì)應(yīng)盡力保證U型邊際稅率表不是陡峭的，而現(xiàn)

實(shí)中存在的過(guò)高邊際稅率是有害的，應(yīng)大幅削減。

(3)最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)方面

最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)理論研究的基本問題是：在同時(shí)考察所得稅和商品稅的稅收框架中，應(yīng)如何

設(shè)計(jì)稅收方案以實(shí)現(xiàn)稅收結(jié)構(gòu)的最優(yōu)化。西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)于所得稅和商品稅的看法大致是兩者

各有優(yōu)勢(shì)，所得稅的優(yōu)點(diǎn)在于它可以對(duì)不同類型的人和不同收入水平課征不同的稅?商品稅的

優(yōu)點(diǎn)在于它可以對(duì)一些產(chǎn)品課征比其他產(chǎn)品更重的稅。兩者在很大程度上是不可替代的，如何

在兩者之間實(shí)現(xiàn)最優(yōu)平衡，是個(gè)相當(dāng)復(fù)雜的問題。一個(gè)比較流行的觀點(diǎn)是，最優(yōu)解決方法可以

設(shè)計(jì)為所得稅用于收入再分配的公平目標(biāo)，商品稅用于獲取稅收收入的效率目標(biāo)。但是最優(yōu)稅

收理論的研究表明，問題比這要復(fù)雜的多。由于所得稅本身就存在著線性和非線性兩種邊際稅

率選擇的差別，商品稅也存在統(tǒng)一稅率和差別稅率兩種選擇的差別，這就給最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)的設(shè)

計(jì)增加了難度。一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家從最優(yōu)稅收的角度對(duì)所得稅和商品稅進(jìn)行了比較分析，占上風(fēng)的

觀點(diǎn)認(rèn)為所得稅優(yōu)于商品稅，因此主張所得稅在稅收結(jié)構(gòu)中應(yīng)該占據(jù)較大比重。另一些經(jīng)濟(jì)學(xué)

家對(duì)不同的稅收方案選擇進(jìn)行了最優(yōu)分析：比如線性所得稅與差別商品稅方案，非線性所得稅

與統(tǒng)一商品稅方案，從分析的結(jié)論看，在最優(yōu)解決方法中所得稅仍然占據(jù)優(yōu)勢(shì)地位。如果忽略

征管問題、逃稅、橫向公平和納稅人對(duì)稅收的偏好等因素，那么出于公平和效率的考慮，非線

性所得稅和統(tǒng)一商品稅的稅收結(jié)構(gòu)比較可取，在此結(jié)構(gòu)中非線性所得稅用來(lái)增加平等，統(tǒng)一商

品稅用來(lái)在效率基礎(chǔ)上增加收入，這種稅收結(jié)構(gòu)與流行的看法基本一致。但是，如果考慮到那

些其他因素，那么有非常好的實(shí)際理由支持線性所得稅和差別商品稅的稅收結(jié)構(gòu)，在此結(jié)構(gòu)中

線性所得稅用來(lái)在效率基礎(chǔ)上增加收入，而差別商品稅用來(lái)增加平等，這種稅收結(jié)構(gòu)與前面所

講的流行看法正好相反，所得稅不是用來(lái)實(shí)現(xiàn)公平目標(biāo)而成了效率工具，商品稅不是用來(lái)實(shí)現(xiàn)

效率目標(biāo)反而成了公平工具。根據(jù)目前西方最有影響的研究最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)理論的經(jīng)濟(jì)學(xué)家阿特

金森的總結(jié)，除非做出極嚴(yán)格的假設(shè)，最優(yōu)稅收種結(jié)構(gòu)的選擇應(yīng)是所得稅和商品稅二者某種平

衡性的結(jié)合。從目前西方最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)理論的研究結(jié)果看，它也同樣陷入了效率和公平得失權(quán)

衡的旋渦之中。

從整個(gè)最優(yōu)稅制理論的研究來(lái)看，其研究成果離實(shí)用性還有相當(dāng)大的差距。最優(yōu)稅制文獻(xiàn)

的大量研究模型高度依賴于某些遠(yuǎn)離現(xiàn)實(shí)的假設(shè)條件，而離開了這些假設(shè)條件，最優(yōu)稅制理論

所謂精確的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)學(xué)公式最終便幾乎沒有什么意義了。由于它太拘泥于經(jīng)濟(jì)學(xué)上的功利主義福

利分析方法，因此有些缺陷是致命的，正如羅森所說(shuō)：“最適稅制理論一般不考慮政治和社會(huì)制

度。一種‘最適'稅收可能會(huì)很容易地毀滅在政治家的手中或者行政管理費(fèi)用過(guò)高。''②總的來(lái)

講，最優(yōu)稅制研究在理論上的進(jìn)步要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實(shí)踐上的成功，它要為政府稅收政策設(shè)計(jì)提供某

種可行方案還有許多事情要做。

［美］哈維?羅森：《財(cái)政學(xué)》第四版，中國(guó)人民大學(xué)出版社2000年版，第318頁(yè)。

第九章商品稅

9.1商品稅概述

9.2增值稅

9.3消費(fèi)稅

9.4營(yíng)業(yè)稅

9.5關(guān)稅

9.1商品稅概述

所謂商品稅，是對(duì)商品與勞務(wù)的交易額所課征的稅。由于商品課稅的主要對(duì)象是消費(fèi)品或

勞務(wù)，而且是在流通過(guò)程中征收的，所以通常又稱為流轉(zhuǎn)課稅。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅、消費(fèi)稅、

營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅等都屬于商品稅。

9.1.1商品稅的特點(diǎn)

1＞商品課稅的特點(diǎn)

（1）商品課稅是對(duì)物稅。

（2）商品課稅是以商品價(jià)值的流轉(zhuǎn)額為課稅基礎(chǔ)。

（3）商品課稅存在著重復(fù)征稅問題。

每經(jīng)過(guò)一次市場(chǎng)流通環(huán)節(jié)，就要就其流轉(zhuǎn)額課征一次稅，因而形成重復(fù)

課稅（增值稅除外）。

（4）商品課稅存在著稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁現(xiàn)象。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是商品課稅的基本特性

2、流轉(zhuǎn)稅的優(yōu)缺點(diǎn)

優(yōu)點(diǎn)：①負(fù)擔(dān)普遍②收入充裕③征收方便④抑制特定消費(fèi)品的消費(fèi)

缺點(diǎn)：①不符合納稅能力原則②不符合稅收的公平原則③商品稅缺乏彈性

9.1.2商品稅的分類

以商品課稅的課稅對(duì)象為標(biāo)準(zhǔn)一般消費(fèi)稅、個(gè)別消費(fèi)稅

以課稅環(huán)節(jié)為標(biāo)準(zhǔn)單階段課征、多階段課征

以商品的計(jì)稅依據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)從價(jià)稅和從量稅

以商品課稅的課征地點(diǎn)為標(biāo)準(zhǔn)國(guó)內(nèi)商品稅、國(guó)外商品稅

以是否存在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題為標(biāo)準(zhǔn)直接消費(fèi)稅、間接消費(fèi)稅

商品稅分類圖

廠增值額一一增值稅

-一般型（一般消費(fèi)稅）

商品稅「消費(fèi)稅

L選擇型（個(gè)別消費(fèi)稅）

1-全流轉(zhuǎn)額-------營(yíng)業(yè)稅

進(jìn)口關(guān)稅

1-關(guān)稅

1-出口關(guān)稅

9.1.3商品稅的演變

商品貨幣關(guān)系是商品課稅賴以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。早在奴隸制社會(huì)，隨著商品交換的

產(chǎn)生，商品課稅的萌芽就已出現(xiàn)。但在自然經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的奴隸制社會(huì)和封建社會(huì)，由

于商品貨幣關(guān)系不發(fā)達(dá)，國(guó)家稅收一直以土地稅、人頭稅等古老的直接稅為主，商品課稅

始終處于次要地位。到了資本主義社會(huì)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，為廣泛推行商品課稅提供

了客觀條件。因此，商品課稅一度成為西方國(guó)家稅收制度體系中的主體稅種。以下簡(jiǎn)要介

紹商品課稅的幾個(gè)主要稅種的產(chǎn)生歷史。

1、商品稅中，關(guān)稅起源最早，奴隸社會(huì)就產(chǎn)生了，遠(yuǎn)在古希臘城邦時(shí)代，就有課征關(guān)稅之

舉。隨著民族國(guó)家的發(fā)展，關(guān)稅從國(guó)內(nèi)區(qū)域間關(guān)稅，發(fā)展到國(guó)境關(guān)稅。國(guó)境關(guān)稅最早出

現(xiàn)在英國(guó)，其他國(guó)家在到19世紀(jì)中葉才最終廢除國(guó)內(nèi)關(guān)稅，建立統(tǒng)一的國(guó)境關(guān)稅制度。

2、貨物稅（產(chǎn)品稅）在封建社會(huì)時(shí)產(chǎn)生，貨物稅的雛形是羅馬帝國(guó)的市場(chǎng)捐，營(yíng)業(yè)稅首創(chuàng)于

1791年的法國(guó)（即產(chǎn)生于資本主義社會(huì)）。

3、增值稅最早于20世紀(jì)50年代在法國(guó)開始實(shí)施。

9.2增值稅

9.2.1增值稅概述

增值稅，是以商品生產(chǎn)流通和勞務(wù)服務(wù)各個(gè)環(huán)節(jié)的增值額為征稅對(duì)象的一種稅。

1.什么是增值額？

（1）從理論上講，增值額相當(dāng)于商品價(jià)值（C+V+M）的（V+M）部分。就是商品價(jià)值扣除在商

品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗掉的生產(chǎn)資料的轉(zhuǎn)移價(jià)值（C）后的余額，即由企業(yè)勞動(dòng)者所創(chuàng)造

的新價(jià)值（V+M）。增值額從內(nèi)容上講可以稱之為凈產(chǎn)值，即工資、利息、租金、利潤(rùn)之

和。

（2）就商品生產(chǎn)和流通的全過(guò)程而言，一件商品最終實(shí)現(xiàn)消費(fèi)時(shí)的最后銷售額，相當(dāng)于該商

品從生產(chǎn)至流通各個(gè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的增值額之和。

（3）就各個(gè)生產(chǎn)單位而言，增值額是這個(gè)單位的商品銷售額或經(jīng)營(yíng)收入額，扣除規(guī)定的非增

值性項(xiàng)目后的余額。

理論上講，非增值性項(xiàng)目主要是轉(zhuǎn)移到商品價(jià)值中去的原材料、輔助