會計經(jīng)驗：新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資初始成本的財稅處理

新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資初始成本的財稅處理2006年財政部發(fā)布的新企業(yè)會計準(zhǔn)則及應(yīng)用指南，是繼1998年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則投資》和2001年實施的《企業(yè)會計制度》中對投資事項規(guī)范后的一次重大調(diào)整，其中對企業(yè)長期股權(quán)投資的核算問題做出了較大變動。這種變動不僅體現(xiàn)在劉企業(yè)投資項目的核算規(guī)范體系上，而且在內(nèi)容上也做出了很大的調(diào)整，有些變動甚至是觀念上的根本改變。本文僅就長期股權(quán)投資初始成本的會計處理及劉對法的影響，做一簡要探析。

新準(zhǔn)則的主要調(diào)整方面

新準(zhǔn)則對投資的會計處理進行了重新分類。將原來一個《企業(yè)會計準(zhǔn)則投資》中的內(nèi)容，分為《企業(yè)會訓(xùn)準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號金融工具確認(rèn)和計量》兩部分。新準(zhǔn)則與原投資準(zhǔn)則中的長期股權(quán)投資相比，主要變化有：

初始計量中的情況多元化

長期股權(quán)投資的初始投資成本分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定，企業(yè)合并又分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

后續(xù)計量中成本法和權(quán)益法的適用范圍變化

（1）下列情況下企業(yè)應(yīng)運用成本法核算長期股權(quán)投資。

①投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施摔制的長期股權(quán)投資；

①投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重人影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。

（2）投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算：

綜上可知，新準(zhǔn)則下的權(quán)益法核算范同被縮小，而對成本法，新準(zhǔn)則既擴大又縮小了其適用范圍。說擴大了其適用范圍，是因為新準(zhǔn)則要求投資企業(yè)對能夠向被投資單位實施控制（持有50％以上表決權(quán)）的長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法進行核算，只是在編制合并報表時要按權(quán)益法進行調(diào)整。說縮小了適用范圍，則是因為對于投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，新準(zhǔn)則不再像舊準(zhǔn)則那樣一律采用成本法，而是區(qū)分是否可以可靠的獲取公允價值，只有對那些在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資才采用成本法。

權(quán)益法下確認(rèn)投資收益需要對被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤進行調(diào)整

投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認(rèn)。在調(diào)整叫，主要關(guān)注兩個方面：一是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額；二是減值損失的金額。

值得注意的是，存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計算確認(rèn)投資損益，但應(yīng)當(dāng)在附注中說明這一事實及其原因。

（1）無法可靠確定投資吋被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值；

（2）投資時被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值與其賬面價值之間的差額較??；

（3）其他原因?qū)е聼o法對被投資單位凈損益進行調(diào)整，

計提的減值不得轉(zhuǎn)回

當(dāng)長期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價值時，應(yīng)當(dāng)將長期股權(quán)投資的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為長期股權(quán)投資減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

初始計量的會計及稅務(wù)處理分析

（一）同一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資的初始成本以取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

[例1]2007年1月1日、甲公司以一房產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司屬于同一控制下的兩個公司，利潤共享，風(fēng)險共擔(dān)），占乙公司60％的股權(quán)，投資時乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為1.4億元。投資時甲公司資本公積為500萬元，盈余公積為200萬元。

該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元，公允價值為7600萬元。

甲公司的會計處理

借：固定資產(chǎn)清理7300萬元

累計折舊500萬元

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元

貸：固定資產(chǎn)8000萬元

借：長期股權(quán)投資乙公司8400萬元（14000*60％）

貸：固定資產(chǎn)清理7300萬元

銀行存款200萬元

資本公權(quán)900萬元

稅務(wù)處理

1、涉及的流轉(zhuǎn)稅

（1）營業(yè)稅?！敦斦迹瑖叶悇?wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2002]191號）文件規(guī)定以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。本通知自2003年1月1日起執(zhí)行。

上例屬于以不動產(chǎn)投資入股，共同承擔(dān)投資風(fēng)險，不征營業(yè)稅。

（2）增值稅。以設(shè)備等勸產(chǎn)對外投資，應(yīng)視同銷售，按照銷售使用過的固定資產(chǎn)進行稅務(wù)處理。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于舊貨和舊機動車增值稅政策的通知》（財稅[2002]29號）文件規(guī)定，納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)，無論其是增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，一律按4％的征收率減半征收增值稅。另外，如果具備《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（增值稅問題解答（之一））的通知》國稅函[1995]288號文件明確的三個條件，即屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物、企業(yè)按固定資產(chǎn)進行管理并確已使用過的貨物、銷售價格不超過其原值的貨物，可免予征收增值稅。

2、涉及的所得稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動的都分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和對外投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理。

則稅差異分析

以上會計處理未涉及任何損益類科目，對于轉(zhuǎn)㈩的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，稅法應(yīng)作納稅調(diào)減，應(yīng)納稅所得金額=7600=7300-200=100萬元，納稅申報時該筆業(yè)務(wù)應(yīng)做納稅調(diào)增100萬元。

（二）非同一控制下的企業(yè)合并的初始成本為付出的資產(chǎn)的公允價值。賬面價值與公允價值之間的差額計入當(dāng)期損益，反映在營業(yè)外收支中。小編寄語：會計學(xué)是一個