會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：銀行債轉(zhuǎn)股-交易方應(yīng)處理好3個(gè)稅務(wù)問(wèn)題VIP

銀行債轉(zhuǎn)股，交易方應(yīng)處理好3個(gè)稅務(wù)問(wèn)題2016年9月22日國(guó)務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于積極穩(wěn)妥降低企業(yè)杠桿率的意見(jiàn)》(國(guó)發(fā)[2016]54號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《意見(jiàn)》)，并以附件形式發(fā)布了《關(guān)于市場(chǎng)化銀行債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的指導(dǎo)意見(jiàn)》。從《意見(jiàn)》可以看出，本輪“債轉(zhuǎn)股”是以降低企業(yè)杠桿率為目標(biāo)，實(shí)施過(guò)程中特別強(qiáng)調(diào)兩個(gè)基本原則，一是法治化，二是市場(chǎng)化。這意味著，本輪債轉(zhuǎn)股過(guò)程中，銀行及其實(shí)施機(jī)構(gòu)、企業(yè)需要依據(jù)現(xiàn)有的公司法、證券法、銀行法以及現(xiàn)有稅收法律法規(guī)進(jìn)行相關(guān)稅務(wù)處理。本文將解讀銀行債轉(zhuǎn)股交易方應(yīng)慎重處理好的3個(gè)稅務(wù)問(wèn)題。

實(shí)施前：核實(shí)債務(wù)企業(yè)歷史遺留稅務(wù)問(wèn)題

《意見(jiàn)》規(guī)定，要遵循法治，防范風(fēng)險(xiǎn)，健全審慎監(jiān)管規(guī)則，確保銀行轉(zhuǎn)股債權(quán)潔凈轉(zhuǎn)讓、真實(shí)出售，有效實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)隔離，防止企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)向金融機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移。

債權(quán)和股權(quán)是企業(yè)融資的兩大渠道，債權(quán)人享受獲得一定的利息的權(quán)利，不承擔(dān)企業(yè)的市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而股東則享受包括參與公司決策、管理、股息紅利分配等權(quán)利，同時(shí)需要承擔(dān)公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

因此，對(duì)于銀行債轉(zhuǎn)股，實(shí)施機(jī)構(gòu)成為之前債務(wù)人的股東后，相應(yīng)地也承繼了該企業(yè)之前的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)方面可能存在的潛在問(wèn)題包括納稅申報(bào)不合規(guī)、偷稅、欠繳稅款、稅收優(yōu)惠政策發(fā)生變化等。如果債轉(zhuǎn)股過(guò)程中，銀行及實(shí)施機(jī)構(gòu)未能發(fā)現(xiàn)這些問(wèn)題，投資協(xié)議也沒(méi)有設(shè)置相應(yīng)的擔(dān)保條款，將面臨潛在的經(jīng)濟(jì)損失。比如，某被投資公司在股權(quán)投資前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)了一筆1.39億元的應(yīng)收賬款壞賬損失，當(dāng)年進(jìn)行稅前扣除企業(yè)所得稅3400余萬(wàn)元。股權(quán)投資后，被投公司主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)其實(shí)施稅務(wù)稽查時(shí)，認(rèn)為此項(xiàng)扣除不符合稅法規(guī)定，將面臨補(bǔ)繳稅款3400萬(wàn)元及約稅款一倍金額滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。

在債轉(zhuǎn)股過(guò)程中，對(duì)于稅務(wù)問(wèn)題較多的債務(wù)人企業(yè)，應(yīng)開(kāi)展稅務(wù)盡職調(diào)查，在股份的定價(jià)上，剔除不利稅務(wù)因素的影響。

實(shí)施中：爭(zhēng)取特殊性稅務(wù)處理優(yōu)惠

《意見(jiàn)》規(guī)定，除國(guó)家另有規(guī)定外，銀行不得直接將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)。銀行將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)，應(yīng)通過(guò)向?qū)嵤C(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓債權(quán)、由實(shí)施機(jī)構(gòu)將債權(quán)轉(zhuǎn)為對(duì)象企業(yè)股權(quán)的方式實(shí)現(xiàn)。

債轉(zhuǎn)股實(shí)施中通常伴隨著債務(wù)重組，或者說(shuō)債轉(zhuǎn)股是債務(wù)重組的一種形式，債權(quán)人做出一定的讓步，對(duì)債務(wù)人進(jìn)行一定的債務(wù)減免。重組在我國(guó)稅收立法上，所得稅處理有兩個(gè)模式，一般性稅務(wù)處理或特殊性稅務(wù)處理。

在一般性稅務(wù)處理下，發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得;債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項(xiàng)原則上保持不變。按照企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定，債務(wù)人需要就債務(wù)重組所得稅申報(bào)繳納所得稅。

為了鼓勵(lì)重組交易，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《通知》)以及后續(xù)重要落實(shí)文件《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào))、《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào))，規(guī)定符合條件的重組可以按照特殊性稅務(wù)處理，進(jìn)行遞延納稅，也即符合條件的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定?？紤]到債務(wù)人高杠桿率的現(xiàn)實(shí)，債轉(zhuǎn)股中，債務(wù)人企業(yè)應(yīng)積極爭(zhēng)取特殊性稅務(wù)處理，以減少債轉(zhuǎn)股的資金壓力。

爭(zhēng)取債轉(zhuǎn)股的特殊性稅務(wù)處理，按照《通知》的要求，需要同時(shí)符合以下幾個(gè)條件。一是具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;二是被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合《通知》規(guī)定的比例;三是企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng);四是重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合《通知》規(guī)定比例;五是企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。其中，債轉(zhuǎn)股需要特別關(guān)注的是一、三、五這3條規(guī)定。

此外，符合特殊性稅務(wù)處理并選擇該模式納稅，交易各方需要按照一致性原則進(jìn)行稅務(wù)處理，應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書(shū)面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書(shū)面?zhèn)浒傅?，一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。如企業(yè)重組各方需要稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，可以選擇由重組主導(dǎo)方(債務(wù)重組為債務(wù)人)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，層報(bào)省稅務(wù)機(jī)關(guān)給予確認(rèn);主導(dǎo)方和其他當(dāng)事方不在同一省(自治區(qū)、市)的，主導(dǎo)方省稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將確認(rèn)文件抄送其他當(dāng)事方所在地省稅務(wù)機(jī)關(guān)。

實(shí)施后：股權(quán)退出模式須盡早規(guī)劃

《意見(jiàn)》規(guī)定，采取多種市場(chǎng)化方式實(shí)現(xiàn)股權(quán)退出。實(shí)施機(jī)構(gòu)對(duì)股權(quán)有退出預(yù)期的，可與企業(yè)協(xié)商約定所持股權(quán)的退出方式。債轉(zhuǎn)股企業(yè)為上市公司的，債轉(zhuǎn)股股權(quán)可以依法轉(zhuǎn)讓退出，轉(zhuǎn)讓時(shí)應(yīng)遵守限售期等證券監(jiān)管規(guī)定。債轉(zhuǎn)股企業(yè)為非上市公司的，鼓勵(lì)利用并購(gòu)、全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌、區(qū)域性股權(quán)市場(chǎng)交易、證券交易所上市等渠道實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓退出

針對(duì)本輪市場(chǎng)化銀行債轉(zhuǎn)股有效退出機(jī)制問(wèn)題，國(guó)務(wù)院給出了靈活多樣的退出機(jī)制，在債轉(zhuǎn)股實(shí)施機(jī)構(gòu)的選擇上應(yīng)納入稅務(wù)考量。特別是，由于目前中國(guó)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡，近年來(lái)，為了鼓勵(lì)東部產(chǎn)業(yè)向中、西部地區(qū)尤其是民族自治區(qū)等重點(diǎn)鼓勵(lì)發(fā)展地區(qū)轉(zhuǎn)移，國(guó)家先后發(fā)布了《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施西部大開(kāi)發(fā)若干政策措施的通知》、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于新疆喀什霍爾果斯兩個(gè)特殊經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》(財(cái)稅[2011]112號(hào))等文件，針對(duì)諸多行業(yè)出臺(tái)了稅收等優(yōu)惠政策。銀行及實(shí)施機(jī)構(gòu)可以利用機(jī)構(gòu)眾多的優(yōu)勢(shì)，充分運(yùn)用國(guó)家對(duì)西部地區(qū)出臺(tái)的稅收等優(yōu)惠政策，進(jìn)行公司運(yùn)營(yíng)架構(gòu)的重塑與優(yōu)化，在有效控制住稅務(wù)法律風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)投資退出階段稅負(fù)降低的目的。

小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)