會計(jì)經(jīng)驗(yàn)：會計(jì)第八章-資產(chǎn)減值

會計(jì)第八章資產(chǎn)減值第八章資產(chǎn)減值第四節(jié)資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理

資產(chǎn)組的認(rèn)定

資產(chǎn)組減值測試

總部資產(chǎn)的減值測試一、資產(chǎn)組的認(rèn)定有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。企業(yè)難以對單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。（一）資產(chǎn)組的概念資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素1.資產(chǎn)組的認(rèn)定,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流人是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。如某車間有甲設(shè)備、乙設(shè)備、丙設(shè)備和丁設(shè)備，甲設(shè)備和乙設(shè)備生產(chǎn)A產(chǎn)品，丙設(shè)備和丁設(shè)備生產(chǎn)B產(chǎn)品。圖中，甲設(shè)備和乙設(shè)備構(gòu)成一個資產(chǎn)組，丙設(shè)備和丁設(shè)備構(gòu)成一個資產(chǎn)組?！纠}•單選題】甲企業(yè)生產(chǎn)某單一產(chǎn)品,并且只擁有A、B、C三家工廠。三家工廠分別位于三個不同的國家,而三個國家又位于三個不同的洲。工廠A生產(chǎn)一種組件,由工廠B或者C進(jìn)行組裝,最終產(chǎn)品由B或者C銷往世界各地,工廠B的產(chǎn)品可以在本地銷售,也可以在C所在洲銷售（如果將產(chǎn)品從B運(yùn)到C所在洲更加方便的話）。B和C的生產(chǎn)能力合在一起尚有剩余,并沒有被完全利用。B和C生產(chǎn)能力的利用程度依賴于甲企業(yè)對于銷售產(chǎn)品在兩地之間的分配。以下分別認(rèn)定與A、B、C有關(guān)的資產(chǎn)組。假定A生產(chǎn)的產(chǎn)品（即組件）存在活躍市場，下列說法中正確的是（）。A.應(yīng)將A認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組，以內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格確定其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值B.應(yīng)將A、B和C認(rèn)定為一個資產(chǎn)組C.應(yīng)將B和C認(rèn)定為一個資產(chǎn)組D.應(yīng)將A、B和C認(rèn)定為三個資產(chǎn)組【答案】C【解析】A可以認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組,原因是它生產(chǎn)的產(chǎn)品盡管主要用于B或者C,但是由于該產(chǎn)品存在活躍市場,可以帶來獨(dú)立的現(xiàn)金流量,因此通常應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組。在確定其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時,公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整其財(cái)務(wù)預(yù)算或預(yù)測,將未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)建立在公平交易的前提下A生產(chǎn)產(chǎn)品的未來價格最佳估計(jì)數(shù),而不是其內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。對于B和C而言,即使B和C組裝的產(chǎn)品存在活躍市場,B和C的現(xiàn)金流入依賴于產(chǎn)品在兩地之間的分配。B和C的未來現(xiàn)金流入不可能單獨(dú)地確定。因此,B和C組合在一起是可以認(rèn)定的、可產(chǎn)生基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入的資產(chǎn)組合。B和C應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個資產(chǎn)組?！纠}•單選題】應(yīng)用上例，但假定A生產(chǎn)的產(chǎn)品不存在活躍市場。下列說法中正確的是（）。A.應(yīng)將A認(rèn)定為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組B.應(yīng)將A、B和C認(rèn)定為一個資產(chǎn)組C.應(yīng)將B和C認(rèn)定為一個資產(chǎn)組D.應(yīng)將A、B和C認(rèn)定為三個資產(chǎn)組【答案】B【解析】由于A生產(chǎn)的產(chǎn)品不存在活躍市場,它的現(xiàn)金流入依賴于B或者C生產(chǎn)的最終產(chǎn)品的銷售,因此,A很可能難以單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流入,其可收回金額很可能難以單獨(dú)估計(jì)。而對于B和C而言,其生產(chǎn)的產(chǎn)品雖然存在活躍市場,但是B和C的現(xiàn)金流入依賴于產(chǎn)品在兩個工廠之間的分配,B和C在產(chǎn)能和銷售上的管理是統(tǒng)一的,因此,B和C也難以單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量,因而也難以單獨(dú)估計(jì)其可收回金額。因此,只有A、B、C三個工廠組合在一起（即將甲企業(yè)作為一個整體）才很可能是一個可以認(rèn)定的、能夠基本上獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小的資產(chǎn)組合,從而將A、B、C的組合認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。2.資產(chǎn)組的認(rèn)定,應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并在附注中說明?！纠}】甲上市公司由專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z組成的生產(chǎn)線，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該生產(chǎn)線于2011年1月投產(chǎn)，至2017年12月31日已連續(xù)使用7年。甲公司按照不同的生產(chǎn)線進(jìn)行管理，產(chǎn)品W存在活躍市場。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品W，經(jīng)包裝機(jī)H進(jìn)行外包裝后對外出售。與產(chǎn)品W生產(chǎn)線及包裝機(jī)H的有關(guān)資料如下：（1）專利權(quán)X于2011年1月取得，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。該專利權(quán)除用于生產(chǎn)產(chǎn)品W外，無其他用途。（2）設(shè)備Y和Z是為生產(chǎn)產(chǎn)品W專門訂制的，除生產(chǎn)產(chǎn)品W外，無其他用途。（3）包裝機(jī)H系甲公司于2010年12月18日購入，用于對公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品（包括產(chǎn)品W）進(jìn)行外包裝。該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時需按市場價格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)。除用于本公司產(chǎn)品的包裝外，甲公司還用該機(jī)器承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝，收取包裝費(fèi)。包裝機(jī)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值能夠合理確定。請問：（1）包裝機(jī)能否單獨(dú)計(jì)提減值準(zhǔn)備？（2）專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z能否作為一個資產(chǎn)組？（3）若包裝機(jī)H只對產(chǎn)品W進(jìn)行包裝，無法獨(dú)立產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量，則能否與專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z共同組成一個資產(chǎn)組？【答案】（1）本例中，包裝機(jī)H的可收回金額能夠單獨(dú)計(jì)算確定，可作為一單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。（2）專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z均無法獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入，該三項(xiàng)資產(chǎn)共同產(chǎn)生現(xiàn)金流入，應(yīng)將該三項(xiàng)資產(chǎn)作為一個資產(chǎn)組。（3）需要說明的是，若包裝機(jī)H只對產(chǎn)品W進(jìn)行包裝，無法獨(dú)立產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量，則包裝機(jī)H應(yīng)和專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備Z共同組成一個資產(chǎn)組。二、資產(chǎn)組減值測試資產(chǎn)組減值測試的原理和單項(xiàng)資產(chǎn)是一致的,即企業(yè)需要預(yù)計(jì)資產(chǎn)組的可收回金額和計(jì)算資產(chǎn)組的賬面價值,并將兩者進(jìn)行比較,如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的,表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值損失,應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。（一）資產(chǎn)組賬面價值和可收回金額的確定基礎(chǔ)資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。因?yàn)檫@樣的比較才有意義,否則如果兩者在不同的基礎(chǔ)上進(jìn)行估計(jì)和比較,就難以正確估算資產(chǎn)組的減值損失。資產(chǎn)組的可收回金額,應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)組的賬面價值應(yīng)當(dāng)包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值,通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值,但如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。這是因?yàn)樵陬A(yù)計(jì)資產(chǎn)組的可收回金額時,既不包括與該資產(chǎn)組的資產(chǎn)無關(guān)的現(xiàn)金流量,也不包括與已在財(cái)務(wù)報表中確認(rèn)的負(fù)債有關(guān)的現(xiàn)金流量。資產(chǎn)組處置時如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債（如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等）、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值,而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額的,為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額,在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時,應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除?！窘滩睦?-10】MN公司在某山區(qū)經(jīng)營一座某有色金屬礦山，根據(jù)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)恢復(fù)原貌?；謴?fù)費(fèi)用主要為山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因此，企業(yè)在山體表層挖走后，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入礦山成本，假定其金額為500萬元。20x7年12月31日，隨著開采進(jìn)展，公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲量遠(yuǎn)低于預(yù)期，因此，公司對該礦山進(jìn)行了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在20x7年年末的賬面價值為1000萬元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。礦山（資產(chǎn)組）如于20x7年12月31對外出售，買方愿意出價820萬元（包括恢復(fù)山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素），預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為20萬元，因此，該礦山的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為800萬元。礦山的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1200萬元，不包括恢復(fù)費(fèi)用。根據(jù)上述資料，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。在本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為800萬元，該金額已經(jīng)考慮了恢復(fù)費(fèi)用。該資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮了恢復(fù)費(fèi)用后為700（1200-500）萬元。因此，該資產(chǎn)組的可收回金額為800萬元。資產(chǎn)組的賬面價值在扣除了已確認(rèn)的恢復(fù)原貌預(yù)計(jì)負(fù)債后的金額為500（1000-500）萬元。這樣，資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價值，所以，資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，不必確認(rèn)減值損失。（二）資產(chǎn)組減值的會計(jì)處理根據(jù)減值測試的結(jié)果，資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值；2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重進(jìn)行分?jǐn)?。【例題】某公司在某地?fù)碛幸患褻分公司，該分公司是上年吸收合并的公司。由于C分公司能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將C分公司確定為一個資產(chǎn)組。2016年12月31日，C分公司經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測試。減值測試時，C分公司資產(chǎn)組的賬面價值為520萬元（含合并商譽(yù)20萬元）。該公司計(jì)算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為490萬元。C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項(xiàng)無形資產(chǎn)，2016年12月31日其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元，各資產(chǎn)的剩余使用年限相同。三項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額均無法確定。減值損失應(yīng)按資產(chǎn)賬面價值所占比重進(jìn)行分配。不考慮其他因素的影響。要求：計(jì)算C分公司資產(chǎn)組中商譽(yù)、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)分別計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額并編制有關(guān)會計(jì)分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】本例中，C分公司資產(chǎn)組的賬面價值為520萬元，可收回金額為490萬元，發(fā)生減值損失30萬元。C分公司資產(chǎn)組中的減值金額先沖減商譽(yù)20萬元，余下的10萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。甲設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=10x250÷（250+150+100）=5（萬元）；乙設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=10x150÷（250+150+100）=3（萬元）；無形資產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的減值損失=10x100÷（250+150+100）=2（萬元）。會計(jì)分錄：借：資產(chǎn)減值損失30貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備20固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備甲設(shè)備5乙設(shè)備3無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2隨堂練習(xí)【提示】點(diǎn)擊上面的隨堂練習(xí)即進(jìn)入相關(guān)的試卷?！窘滩睦?-11】XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為400000元、600000元、1000000元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。各機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。2005年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品的銷路銳減40%，因此，對甲生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。2005年12月31日，A、B、C三部機(jī)器的賬面價值分別為200000元、300000元、500000元。估計(jì)A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為150000元，B、C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)其未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600000元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。鑒于在2005年12月31日該生產(chǎn)線的賬面價值為1000000元，而其可收回金額為600000元，生產(chǎn)線的賬面價值高于其可收回金額，因此，該生產(chǎn)線已經(jīng)發(fā)生了減值，因此，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失400000元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為150000元，因此，A機(jī)器分?jǐn)偭藴p值損失后的賬面價值不應(yīng)低于150000元。具體分?jǐn)傔^程如表8-4所示。表8-4資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙韱挝唬涸?xiàng)目機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整個生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價值2000003000005000001000000可收回金額600000減值損失400000減值損失分?jǐn)偙壤?0%30%50%分?jǐn)倻p值損失50000120000200000370000分?jǐn)偤筚~面價值150000180000300000尚未分?jǐn)偟臏p值損失30000二次分?jǐn)偙壤?7.50%62.50%二次分?jǐn)倻p值損失112501875030000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額131250218750二次分?jǐn)偤筚~面價值150000168750281250600000注：按照分?jǐn)偙壤瑱C(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失80000元（400000x20%）。但由于機(jī)器A的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為150000元，因此，機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失50000（200000-150000）元，未能分?jǐn)偟臏p值損失30000（80000-50000）元，應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂８鶕?jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失50000元、l31250元和218750元，賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失機(jī)器A50000機(jī)器B131250機(jī)器C218750貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備機(jī)器A50000機(jī)器B131250機(jī)器C218750【例題•多選題】下列各項(xiàng)關(guān)于資產(chǎn)組認(rèn)定及減值處理的表述中，正確的有（）。（2011年）A.主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組是認(rèn)定資產(chǎn)組的依據(jù)B.資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式一致C.資產(chǎn)組的認(rèn)定與企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式密切相關(guān)D.資產(chǎn)組的減值損失應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組中商譽(yù)（如果有的話）的賬面價值E.當(dāng)企業(yè)難以估計(jì)某單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額時，應(yīng)當(dāng)以其所屬資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額【答案】ABCDE三、總部資產(chǎn)的減值測試總部資產(chǎn)的減值測試如下圖所示【例題】長江公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止荆@三家分公司的經(jīng)營活動由一個總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2016年12月31日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價值的比例進(jìn)行合理分?jǐn)?，A、B、C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為20年。減值測試時，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計(jì)算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬元。要求：計(jì)算A、B、C三個資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)分別計(jì)提的減值準(zhǔn)備。（答案中的金額用萬元表示）【答案】（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的金額=200x320/800=80（萬元）；總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的金額=200x160/800=40（萬元）；總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的金額=200x320/800=80（萬元）。分配后各資產(chǎn)組的賬面價值為A資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400（萬元）；B資產(chǎn)組的賬面價值=160+40=200（萬元）；C資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400（萬元）。（2）進(jìn)行減值測試A資產(chǎn)組的賬面價值為400萬元，可收回金額為420萬元，沒有發(fā)生減值；B資產(chǎn)組的賬面價值為200萬元，可收回金額為160萬元，發(fā)生減值40萬元；C資產(chǎn)組的賬面價值為400萬元，可收回金額為380萬元，發(fā)生減值20萬元。將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配：B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的金額=40x40/200=8（萬元），分配給B資產(chǎn)組本身的金額=40x160/200=32（萬元）。C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的金額=20x80/400=4（萬元），分配給C資產(chǎn)組本身的金額=20x320/400=16（萬元）。A資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值，B資產(chǎn)組發(fā)生減值32萬元，C資產(chǎn)組發(fā)生減值16萬元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值=8+4=12（萬元）?！窘滩睦?-12】ABC高科技企業(yè)擁有A、B和C三個資產(chǎn)組，在20x0年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為200萬元、300萬元和400萬元，沒有商譽(yù)。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預(yù)計(jì)剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計(jì)提折舊。由于ABC公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受到市場歡迎，從而對ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于20x0年末對各資產(chǎn)組進(jìn)行了減值測試。在對資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試時，首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價值為300萬元，研發(fā)中心的賬面價值為100萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是，研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，如?-5所示。表8-5各資產(chǎn)組賬面價值單位：萬元項(xiàng)目資產(chǎn)組A資產(chǎn)組B資產(chǎn)組C合計(jì)各資產(chǎn)組賬面價值200300400900各資產(chǎn)組剩余使用壽命102020按使用壽命計(jì)算的權(quán)重122加權(quán)計(jì)算后的賬面價值2006008001600辦公大樓分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組加權(quán)計(jì)算后的賬面價值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價值合計(jì)）12.5%37.5%50%100%辦公大樓賬面價值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額37.5112.5150300包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值部分的各資產(chǎn)組賬面價值237.5412.55501200辦公大樓分?jǐn)偙壤捎?jì)算如下：資產(chǎn)組A=（200x10）÷（200x10+300x20+400x20）=12.5%資產(chǎn)組B=（300x20）÷（200x10+300x20+400x20）=37.5%資產(chǎn)組C=（400x20）÷（200x10+300x20+400x20）=50%企業(yè)隨后應(yīng)當(dāng)確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分?jǐn)偟霓k公大樓的賬面價值部分）相比較，以確定相應(yīng)的減值損失?？紤]到研發(fā)中心的賬面價值難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，因此，確定由A、B、C三個資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合（即為ABC整個企業(yè)），通過計(jì)算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值和研發(fā)中心的賬面價值）相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。假定各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計(jì)算其可收回金額，計(jì)算現(xiàn)值所用的折現(xiàn)率為15%，計(jì)算過程如表8-6所示。表8-6單位：萬元資產(chǎn)組A資產(chǎn)組B資產(chǎn)組C包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（ABC公司）年份未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值1363218162018786826246322440301441083744848326844210138484485834885025614659448643210250286142610444662811248310134711042682612044324122811036702212642332108165261201223024174441141021620183621028194161928286617012202027041428現(xiàn)值合計(jì)3983285421440根據(jù)上述資料，資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為398萬元、328萬元和542萬元,相應(yīng)的賬面價值（包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值）分別為237.5萬元、412.5萬元和550萬元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)84.5萬元和8萬元減值損失，并將該減值損失在辦公大樓和資產(chǎn)組之間進(jìn)行分?jǐn)偂８鶕?jù)分?jǐn)偨Y(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失84.5萬元而導(dǎo)致辦公大樓減值23.05萬元（84.5x112.5/412.5），導(dǎo)致資產(chǎn)組B中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值61.45萬元（84.5x300/412.5）；因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失8萬元而導(dǎo)致辦公大樓減值2萬元（8x150/550），導(dǎo)致資產(chǎn)組C中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值6萬元（8x400/550）。經(jīng)過上述減值測試后，資產(chǎn)組A、B、C和辦公大樓的賬面價值分別為200萬元、238.55萬元、394萬元和274.95萬元，研發(fā)中心的賬面價值仍為100萬元，由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（即ABC公司）的賬面價值總額為1207.50萬元（200+238.55+394+274.95+100），但其可收回金額為1440萬元，高于其賬面價值，因此，企業(yè)不必再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失（包括研發(fā)中心的減值損失）。隨堂練習(xí)【提示】點(diǎn)擊上面的隨堂練習(xí)即進(jìn)入相關(guān)的試卷。第五節(jié)商譽(yù)減值測試及處理

商譽(yù)減值測試的基本要求

商譽(yù)減值測試的方法與會計(jì)處理一、商譽(yù)減值測試的基本要求企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時進(jìn)行減值測試。由于商譽(yù)難以獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流，所以商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，但不應(yīng)當(dāng)大于企業(yè)所確定的報告分部。企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。對于已經(jīng)分?jǐn)偵套u(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，每年都應(yīng)當(dāng)通過比較包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值與可收回金額進(jìn)行減值測試?！咎崾尽吭谪?cái)務(wù)報表中商譽(yù)的列示及減值核算的情況：（1）非同一控制下吸收合并產(chǎn)生的商譽(yù)，在個別財(cái)務(wù)報表中列示，減值的核算在賬簿中登記；（2）非同一控制下控股合并產(chǎn)生的商譽(yù)，在合并財(cái)務(wù)報表中列示，產(chǎn)生于合并抵銷分錄中，減值的核算在合并財(cái)務(wù)報表中體現(xiàn)。二、商譽(yù)減值測試的方法與會計(jì)處理企業(yè)在對包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試時，應(yīng)當(dāng)先對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失，然后再對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價值部分）和可收回金額，如果可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與第四節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。商譽(yù)減值的會計(jì)處理如下：（1）吸收合并借：資產(chǎn)減值損失貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備（2）控股合并借：資產(chǎn)減值損失貸：商譽(yù)商譽(yù)減值準(zhǔn)備【提示】存在少數(shù)股東權(quán)益情況下的商譽(yù)減值測試：①根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并》的規(guī)定，在合并財(cái)務(wù)報表中反映的商譽(yù)，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)。但對相關(guān)的資產(chǎn)組（或者資產(chǎn)組組合，下同）進(jìn)行減值測試時，應(yīng)當(dāng)將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值（包含完全商譽(yù)），然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額（可收回金額的預(yù)計(jì)包括了歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價值部分）進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組（包括商譽(yù)）是否發(fā)生了減值；②上述資產(chǎn)組如已發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行處理，但由于根據(jù)上述步驟計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，應(yīng)當(dāng)將該減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?，以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失，并在合并財(cái)務(wù)報表中進(jìn)行體現(xiàn)。【教材例8-13】甲企業(yè)在20x7年1月1日以1600萬元的價格收購了乙企業(yè)80%股權(quán)。在收購日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值為1500萬元，沒有負(fù)債和或有負(fù)債。因此，甲企業(yè)在其合并財(cái)務(wù)報表中確認(rèn)商譽(yù)400萬元（1600-1500x80%）、乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)1500萬元和少數(shù)股東權(quán)益300萬元（1500x20%）。假定乙企業(yè)的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。由于該資產(chǎn)組包括商譽(yù)，因此，它至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測試。在20x7年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組的可收回金額為1000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為1350萬元。由于乙企業(yè)作為一個單獨(dú)的資產(chǎn)組的可收回金額1000萬元中，包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽(yù)價值中享有的部分。因此，出于減值測試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比較之前