會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理

“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理當(dāng)試點(diǎn)納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購(gòu)進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，發(fā)生《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅[2013]37號(hào)附件1)規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情形時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，借記有關(guān)資產(chǎn)、成本、費(fèi)用、損失類(lèi)等科目，貸記應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)科目。筆者著重從以下四個(gè)方面對(duì)試點(diǎn)行業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行解析。

一、購(gòu)進(jìn)貨物改變用途時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理

當(dāng)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用貨物日后被用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)時(shí)，應(yīng)該將其相應(yīng)的增值稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，隨同貨物成本記入有關(guān)賬戶(hù)。

例1：北京美圖文化傳媒有限公司系營(yíng)改增試點(diǎn)一般納稅人，2013年8月購(gòu)進(jìn)一批建筑材料，稅率為17%，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明金額72萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額12.24萬(wàn)元;取得運(yùn)輸單位開(kāi)來(lái)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，稅率為11%，注明金額2萬(wàn)元，稅額0.22萬(wàn)元，價(jià)稅合計(jì)2.22萬(wàn)元;支付保險(xiǎn)費(fèi)0.12萬(wàn)元、包裝費(fèi)0.48萬(wàn)元，款已支付，貨物驗(yàn)收入庫(kù)并已做相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。9月20日，公司從倉(cāng)庫(kù)領(lǐng)用上月購(gòu)入的建筑材料的50%用于辦公樓裝修。請(qǐng)對(duì)美圖文化傳媒有限公司進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

分析：全國(guó)推行營(yíng)改增后，財(cái)稅[2013]37號(hào)文件明確，納稅人接受交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，除了取得鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)外，將統(tǒng)一按照增值稅專(zhuān)用發(fā)票的票面稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

因此，原材料的賬面價(jià)值=720000+20000+1200+4800=746000(元)，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出=720000x50%x17%+20000x50%x11%=62300(元)。

借：在建工程435300

貸：原材料373000(746000x50%)

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)62300

例2：上海新銳廣告創(chuàng)意有限公司系營(yíng)改增試點(diǎn)一般納稅人，2013年9月購(gòu)入40套時(shí)裝用于商業(yè)演出，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明金額20萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額3.4元，款已支付，貨物已驗(yàn)收入庫(kù)并已做相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。10月15日從倉(cāng)庫(kù)中領(lǐng)用上月購(gòu)入的時(shí)裝20套作為福利發(fā)放給職工。請(qǐng)對(duì)新銳廣告創(chuàng)意有限公司進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

分析：公司將上月購(gòu)入的時(shí)裝作為職工福利發(fā)放，應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬。

借：管理費(fèi)用117000(234000x50%)

貸：應(yīng)付職工薪酬117000

給職工實(shí)際發(fā)放時(shí)，應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=100000x17%=17000(元)

借：應(yīng)付職工薪酬117000

貸：原材料100000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)17000

二、用于兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理

如果納稅人生產(chǎn)的貨物或提供的應(yīng)稅勞務(wù)全部是免稅項(xiàng)目，則其購(gòu)進(jìn)貨物或接受勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，全額計(jì)入相應(yīng)的成本或費(fèi)用科目，不存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。

如果企業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物或接受的勞務(wù)既用于應(yīng)稅項(xiàng)目，又用于兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目或非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)項(xiàng)目而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額x(當(dāng)期簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額+免征增值稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額)÷(當(dāng)期全部銷(xiāo)售額+當(dāng)期全部營(yíng)業(yè)額)。

例3：武漢中通物流有限公司系營(yíng)改增試點(diǎn)一般納稅人，具有國(guó)內(nèi)快遞業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)許可證資質(zhì)。2013年10月共取得運(yùn)輸業(yè)務(wù)收入100萬(wàn)元，貨運(yùn)代理收入30萬(wàn)元，裝卸收入10萬(wàn)元，倉(cāng)儲(chǔ)收入20萬(wàn)元，包裝物銷(xiāo)售收入2萬(wàn)元，均為不含稅收入，快遞收入40萬(wàn)元;當(dāng)月燃料和潤(rùn)料消耗80萬(wàn)元(不含稅)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的稅額13.6萬(wàn)元;當(dāng)月支付倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)備修理費(fèi)10萬(wàn)元(不含稅)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的稅額1.7萬(wàn)元。請(qǐng)對(duì)中通物流有限公司進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

分析：根據(jù)財(cái)稅[2013]37號(hào)文附件1中對(duì)應(yīng)稅服務(wù)范圍的注釋?zhuān)爝f業(yè)務(wù)屬于營(yíng)業(yè)稅郵電通信業(yè)稅目范圍，不屬于本次營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。據(jù)此，當(dāng)月不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=136000x[400000÷(1000000+300000+100000+200000+20000+400000)]=26930.69(元)。

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本快遞成本26930.69

貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)26930.69

三、非正常損失貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理

由于納稅人當(dāng)初購(gòu)進(jìn)貨物支付的增值稅額已作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因此貨物發(fā)生非正常損失時(shí)，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，由試點(diǎn)納稅人負(fù)擔(dān)該項(xiàng)稅負(fù)。進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)，要將貨物及構(gòu)成貨物價(jià)值的應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額分別轉(zhuǎn)出，否則只能按照貨物的實(shí)際成本(實(shí)際成本=進(jìn)價(jià)+運(yùn)價(jià)+保險(xiǎn)費(fèi)+其他雜費(fèi))計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出數(shù)，這樣納稅人將多轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致稅收損失。另需提醒試點(diǎn)納稅人注意的是，非正常損失的貨物和轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額經(jīng)其企業(yè)所得稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審定準(zhǔn)許后，可作為財(cái)產(chǎn)損失在計(jì)算應(yīng)納稅額所得額時(shí)扣除。

例4：天津新華物流有限公司系試點(diǎn)增值稅一般納稅人，2013年9月26日其倉(cāng)庫(kù)被盜，經(jīng)資產(chǎn)處和審計(jì)處審核，損失包裝材料賬面價(jià)值10萬(wàn)元，這批包裝材料運(yùn)輸費(fèi)用率為5%，其他費(fèi)用率為2%。請(qǐng)對(duì)新華物流有限公司進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

分析：新華物流有限公司應(yīng)將損失包裝材料及相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額分別轉(zhuǎn)出，損失包裝材料應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=100000x(1-5%-2%)x17%=15810(元)，運(yùn)輸費(fèi)用應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=100000x5%x11%=550(元)。

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢116360

貸：周轉(zhuǎn)材料100000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)16360(15810+550)

如果這批包裝材料的購(gòu)進(jìn)價(jià)格和所含應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)值，因找不到相關(guān)發(fā)票而無(wú)法確定，則按照這批包裝材料的賬面實(shí)際成本辦理進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=100000x17%=17000(元)，編制會(huì)計(jì)分錄如下：小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是