會計經(jīng)驗：談?wù)劰蓹?quán)投資業(yè)務(wù)所得稅問題及其會計處理

談?wù)劰蓹?quán)投資業(yè)務(wù)所得稅問題及其會計處理為適應(yīng)企業(yè)改革的需要，鼓勵和促進(jìn)正常投資活動的健康發(fā)展，規(guī)范和加強(qiáng)對企業(yè)投資資產(chǎn)增值轉(zhuǎn)移等應(yīng)稅行為的管理，國家稅務(wù)總局于2000年6月21日下發(fā)了《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號文件，以下簡稱《通知》），對企業(yè)股權(quán)投資中的涉及所得稅問題作了進(jìn)一步明確。根據(jù)《通知》規(guī)定，并結(jié)合《投資》準(zhǔn)則及其《指南》，本文擬對企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資時有關(guān)所得稅的核算進(jìn)行探討。

一、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資時的所得稅處理企業(yè)在投資交易發(fā)生時，當(dāng)投出資產(chǎn)的公允價值或取得股權(quán)的公允價值超過投出資產(chǎn)的賬面價值時，應(yīng)按《通知》規(guī)定將其分解成按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理其超出的差額應(yīng)先計繳所得稅，扣除應(yīng)交的所得稅后的余額則計入資本公積準(zhǔn)備項目（反之則將該差額確認(rèn)為損失，計入當(dāng)期損益），待對該項投資處置時，再將其轉(zhuǎn)入資本公積其他資本公積轉(zhuǎn)入科目中。[例1]A公司以固定資產(chǎn)對B企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資，其投資額占B企業(yè)注冊資本的18%，A公司適用的所得稅率33%。A公司投出固定資產(chǎn)的賬面價值是750000元（不考慮折舊），資產(chǎn)評估價值780000元。（A公司對B企業(yè)投資采用成本法核算，B企業(yè)在接受A公司投資后的兩年內(nèi)未發(fā)放任何形式的股利）。會計處理分析如下：

（1）固定資產(chǎn)評估增值額=780000750000=30000元

（2）評估增值應(yīng)交所得稅=3000033%=9900元

（3）資本公積準(zhǔn)備=300009900=20100元

初始投資分錄

借：長期股權(quán)投資B企業(yè)780000（分錄1）

貸：固定資產(chǎn)750000

資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備20100

應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅9900

待以后A公司處置該項投資時

借：資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備20100（分錄2）

貸：資本公積其他資本公積轉(zhuǎn)入20100

另外，按《通知》規(guī)定，如果上述資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，在一個納稅年度確認(rèn)實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的，報經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各個年度的應(yīng)納稅所得中。如上例中A公司的應(yīng)交所得稅經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可在今后三個納稅年度內(nèi)分期繳納的話，則其分錄應(yīng)編制如下：

初始投資分錄

借：長期股權(quán)投資B企業(yè)780000（分錄3）

貸：固定資產(chǎn)750000

資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備20100

遞延稅款9900

攤轉(zhuǎn)各期應(yīng)交所得稅

借：遞延稅款3300（分錄4）

貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅3300

待以后A公司處置該項投資時，再編制分錄2。

二、企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得和損失的所得稅處理

（一）若企業(yè)將其股權(quán)投資進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，依法繳納所得稅。

[例2]承[例1]，二年后A公司將該投資轉(zhuǎn)讓，獲得轉(zhuǎn)讓價款800000元（二年內(nèi)公司未追加投資，也未獲得任何形式的分配）。則轉(zhuǎn)讓股權(quán)分錄：

借：銀行存款800000（分錄5）

貸：長期股權(quán)投資B企業(yè)780000

投資收益股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓收益20000

股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)交所得稅=2000033%=6600元，應(yīng)編分錄：

借：所得稅6600（分錄6）

貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅6600

同時，結(jié)轉(zhuǎn)資本公積準(zhǔn)備，編制分錄2。

（二）若企業(yè)將其股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓損失可在所得稅前扣除，但每一納稅年度內(nèi)扣除的股權(quán)投資損失，不得超過投資企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

[例3]承[例1]，若A公司以760000元將該股權(quán)進(jìn)行出讓，則出現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失，應(yīng)編分錄：

借：銀行存款760000

投資收益股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓收益20000（分錄7）

貸：長期股權(quán)投資B企業(yè)780000

同時結(jié)轉(zhuǎn)資本公積準(zhǔn)備，編制分錄2。上述出現(xiàn)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失，A公司可按《通知》的規(guī)定在有關(guān)納稅年度獲得稅前抵扣，A公司應(yīng)注意對相應(yīng)年度的利潤總額進(jìn)行納稅調(diào)整。值得一提的是，《通知》中還規(guī)定，被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，如果超過投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累計未分配利潤和累計盈余公積金的，其差額視同投資成本的回收，應(yīng)沖減投資成本；若該差額繼續(xù)超過投資成本時，其超過部分應(yīng)視為投資企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，并入企業(yè)的應(yīng)稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。

[例4]承[例1]，若上述A公司在投資后的第一年，從B企業(yè)分得股利分別為700000元和800000元，且B企業(yè)在接受A公司投資后無任何盈余和虧損。

1）第一種情況，分得的股利700000元小于投資的賬面成本，故可直接沖減投資成本，編制分錄略；

2）第二種情況，分得的股利800000元超過投資成本20000元（800000-780000=20000元），故其中的780000元沖減投資成本，另20000元則視同股權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得，并入企業(yè)的應(yīng)稅所得，計繳所得稅。編制分錄：

借：應(yīng)收股利B企業(yè)800000（分錄8）

貸：長期股權(quán)投資B企業(yè)780000小編寄語：會計學(xué)是一個細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道