審計(jì)學(xué)（第四版）（微課版）課件 第六章 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

第六章風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估《審計(jì)學(xué)（第四版）》（微課版）楊明增主編清華大學(xué)出版社2023.08主要內(nèi)容了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制了解被審計(jì)單位及其環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估概述評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)第一節(jié)

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估概述一、審計(jì)模式的演變二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則特點(diǎn)三、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的作用四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序五、項(xiàng)目組內(nèi)部討論一、審計(jì)模式的演變1.賬表導(dǎo)向?qū)徲?jì)(Data-orientedAuditing)是審計(jì)方法發(fā)展的第一階段，早期審計(jì)工作的主要目的是查錯(cuò)防弊，1907年英國(guó)出版的審計(jì)教科書《狄克西審計(jì)學(xué)》將此階段的審計(jì)目標(biāo)總結(jié)為：（1）查找舞弊；（2）查找技術(shù)錯(cuò)誤；（3）查找原理錯(cuò)誤。一、審計(jì)模式的演變鑒于當(dāng)時(shí)多數(shù)企業(yè)規(guī)模較小、業(yè)務(wù)較簡(jiǎn)單，審計(jì)人員通常圍繞會(huì)計(jì)賬簿和報(bào)表，采用詳細(xì)審計(jì)就能夠判斷賬表中是否存在著錯(cuò)誤或舞弊。這種以詳細(xì)檢查賬表為基礎(chǔ)的賬表導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式一直持續(xù)到了20世紀(jì)40年代。賬表導(dǎo)向?qū)徲?jì)采用詳查法，審計(jì)成本高，通常適用于企業(yè)規(guī)模小、業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單的審計(jì)環(huán)境一、審計(jì)模式的演變2.系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)代20世紀(jì)40年代以后，驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表整體方面的真實(shí)性、公允性取代了查錯(cuò)防弊目標(biāo)，1936年美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AIA）和紐約證券交易所聯(lián)合發(fā)表的《獨(dú)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的檢查》正式將審計(jì)目標(biāo)定位為：對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允的遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)原則表示意見。審計(jì)人員開始更多運(yùn)用抽樣方法，而抽查的基礎(chǔ)建立在企業(yè)具備完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)，審計(jì)人員通過了解和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性和有效性，來確定審計(jì)抽查的重點(diǎn)、范圍和數(shù)量，這種以內(nèi)部控制系統(tǒng)評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)的審計(jì)被稱為系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)(System-orientedAuditing)，這種審計(jì)模式一直持續(xù)到20世紀(jì)70年代。一、審計(jì)模式的演變3.傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)1988年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)發(fā)表了SASNo.53和SASNo.54審計(jì)準(zhǔn)則公告，正式將揭露和報(bào)告舞弊、差錯(cuò)和不法行為作為審計(jì)人員的責(zé)任，由此查錯(cuò)防弊和驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表公允性成為審計(jì)人員財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的雙重目標(biāo)。審計(jì)職業(yè)界更加重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制，推出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。一方面，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型量化了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與具體會(huì)計(jì)認(rèn)定相聯(lián)系，更有助于計(jì)劃審計(jì)工作，另一方面，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型細(xì)化了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，更有利于識(shí)別和分析風(fēng)險(xiǎn)因素，有助于控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也為審計(jì)人員提供了具有權(quán)威性的執(zhí)業(yè)指導(dǎo)。這預(yù)示著審計(jì)模式開始進(jìn)入傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)代（TraditionalRisk-orientedAuditing）。一、審計(jì)模式的演變4.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估往往流于形式，更多的與固有風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素也往往被忽略，將重點(diǎn)放在控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估上，但是內(nèi)部控系統(tǒng)的固有局限性限制了查找舞弊審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。許多重要的會(huì)計(jì)事務(wù)所及審計(jì)組織自20世紀(jì)末期開始尋求和嘗試以經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為核心，以戰(zhàn)略分析為手段的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)（Modernrisk-orientedAuditing）。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型調(diào)整為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員將財(cái)務(wù)報(bào)表看作被審計(jì)單位戰(zhàn)略結(jié)果的一部分，以客戶經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，從源頭上更加準(zhǔn)確地評(píng)估與財(cái)務(wù)報(bào)表相聯(lián)系的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，據(jù)以制訂進(jìn)一步的審計(jì)計(jì)劃，從而有助于提高審計(jì)的效果和效率；針對(duì)管理層舞弊，現(xiàn)代風(fēng)向?qū)驅(qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)要求審計(jì)人員以戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，從根源上判斷客戶管理層舞弊的動(dòng)機(jī)和風(fēng)險(xiǎn)，并據(jù)以制訂恰當(dāng)?shù)倪M(jìn)一步應(yīng)對(duì)措施，有助于避免因客戶管理層舞弊而導(dǎo)致的審計(jì)失敗。二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則特點(diǎn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則具有以下特點(diǎn)：1.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)和內(nèi)部控制體系各要素。

2.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。3.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別和評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤。4.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)重大的各類交易、賬戶余額和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。5.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵程序形成審計(jì)工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。需要填寫的工作底稿舉例三、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的作用

了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)和內(nèi)部控制體系各要素、是必要程序，特別是為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：1.確定重要性水平，并隨著審計(jì)工作的進(jìn)程評(píng)估對(duì)重要性水平的判斷是否仍然適當(dāng)；2.考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)；3.識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域，包括關(guān)聯(lián)方交易、管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的等；4.確定在實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值；5.設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平；6.評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序（一）詢問管理層和被審計(jì)單位內(nèi)部其他人員1.管理層所關(guān)注的主要問題。如新的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的稅收法規(guī)的實(shí)施以及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)或戰(zhàn)略的變化等；2.被審計(jì)單位最近的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量；3.可能影響財(cái)務(wù)報(bào)告的交易和事項(xiàng)，或者目前發(fā)生的重大會(huì)計(jì)處理問題。如重大的購并事宜等；4.被審計(jì)單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等。四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過詢問管理層和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人可獲取大部分信息，但是也可以通過詢問被審計(jì)單位內(nèi)部的其他不同層級(jí)的人員獲取信息，為識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供不同的視角。例如：1.直接詢問治理層，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解編制財(cái)務(wù)報(bào)表的環(huán)境；2.直接詢問內(nèi)部審計(jì)人員，可能有助于獲取有關(guān)以下事項(xiàng)的信息：本年度針對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性而實(shí)施的內(nèi)部審計(jì)程序，以及管理層是否根據(jù)實(shí)施這些程序的結(jié)果采取了適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施；四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序3.詢問參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的員工，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)被審計(jì)單位選擇和運(yùn)用某項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性；4.直接詢問內(nèi)部法律顧問，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解有關(guān)信息，如訴訟、遵守法律法規(guī)的情況、影響被審計(jì)單位的舞弊或舞弊嫌疑、產(chǎn)品保證、售后責(zé)任、與業(yè)務(wù)合作伙伴的安排(如合營(yíng)企業(yè))和合同條款的含義等；5.直接詢問營(yíng)銷或銷售人員，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位營(yíng)銷策略的變化、銷售趨勢(shì)或與客戶的合同安排。指南舉例四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序?qū)嵗?-1詢問發(fā)現(xiàn)企業(yè)職工薪酬存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

某醫(yī)藥銷售公司的IPO項(xiàng)目中，審計(jì)人員獲悉公司有1000多家門店，員工7000余人，員工工資占成本的很大比例，在詢問員工時(shí)獲悉員工工資近幾年上漲了，員工人數(shù)也增加了，而且員工工資與各門店的業(yè)績(jī)掛鉤，最近幾年公司營(yíng)業(yè)收入一直在增長(zhǎng)，盈利情況良好，但是卻發(fā)現(xiàn)成本在降低，尤其時(shí)員工工資的計(jì)提和發(fā)放總額卻在在減少。

問題：請(qǐng)思考這種反向變動(dòng)的原因有哪些？有可能存在著哪些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)？審計(jì)人員該如何應(yīng)對(duì)？

分析：近年來，有些企業(yè)為了粉飾業(yè)績(jī)，往往采用低計(jì)職工薪酬、減少費(fèi)用，甚至采用由第三方代發(fā)部分薪酬的方式漏記職工薪酬費(fèi)用，以增加利潤(rùn)。四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序（二）實(shí)施分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師將分析程序用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，可能有助于識(shí)別未注意到的被審計(jì)單位的情況，并可能有助于評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以為針對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)措施提供基礎(chǔ)。當(dāng)分析程序使用高度匯總的數(shù)據(jù)時(shí)(作為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的分析程序可能存在這種情況)，實(shí)施分析程序的結(jié)果可能僅初步顯示是否存在重大錯(cuò)報(bào)。在這種情況下，將分析程序的結(jié)果與識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)獲取的其他信息一并考慮，可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解并評(píng)價(jià)分析程序的結(jié)果。表1欣泰電器2013-2015應(yīng)收賬款統(tǒng)計(jì)表項(xiàng)目2013年2014年2015年應(yīng)收賬款（千萬元）20.7839.0049.45總資產(chǎn)（千萬元）75.11104.34119.49營(yíng)業(yè)收入（千萬元）47.3541.9037.23應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)比例（百分比）27.67%37.38%41.38%應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率2.511.400.84四、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序（三）觀察和檢查觀察和檢査程序可以支持對(duì)管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果，并可以提供有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列觀察和檢查程序：1.觀察被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。2.檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊(cè)。3.閱讀由管理層和治理層編制的報(bào)告。4.實(shí)地察看被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和廠房設(shè)備。5.追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中處理過程（穿行測(cè)試）。五、項(xiàng)目組內(nèi)部討論（一）項(xiàng)目組討論會(huì)的目標(biāo)1.使經(jīng)驗(yàn)較豐富的項(xiàng)目組成員(包括項(xiàng)目合伙人)有機(jī)會(huì)分享其根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位的了解形成的見解；2.使項(xiàng)目組成員能夠討論被審計(jì)單位面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)報(bào)表容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域以及發(fā)生錯(cuò)報(bào)的方式，特別是由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的可能性；3.幫助項(xiàng)目組成員更好地了解在各自負(fù)責(zé)的領(lǐng)域中潛在的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)，并了解各自實(shí)施的審計(jì)程序的結(jié)果可能如何影響審計(jì)的其他方面，包括對(duì)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響；4.為項(xiàng)目組成員交流和分享在審計(jì)過程中獲取的、評(píng)估結(jié)果或應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序的新信息提供基礎(chǔ)。五、項(xiàng)目組內(nèi)部討論（二）項(xiàng)目組討論會(huì)的內(nèi)容項(xiàng)目組通常應(yīng)當(dāng)討論被審計(jì)單位面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)報(bào)表易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域以及錯(cuò)報(bào)的方式，尤其是舞弊風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)項(xiàng)目組討論會(huì)通常包括準(zhǔn)備、交流互動(dòng)和評(píng)估三個(gè)階段：（1）準(zhǔn)備階段要求與會(huì)審計(jì)人員根據(jù)舞弊三角理論，從舞弊機(jī)會(huì)、動(dòng)機(jī)和借口三個(gè)角度，獨(dú)立識(shí)別客戶可能存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素；（2）交流互動(dòng)階段要求每位審計(jì)人員將自己事先識(shí)別的客戶舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素告訴其他每位人員，然后，在聽取和整合了他人的觀點(diǎn)后，再將自己的新觀點(diǎn)提供給大家，以便于更全面的識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素，在此基礎(chǔ)上評(píng)估客戶舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并討論可以采取的應(yīng)對(duì)措施；（3）評(píng)估階段要求審計(jì)人員根據(jù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，確定是否需要修改原有的審計(jì)計(jì)劃，以應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。五、項(xiàng)目組內(nèi)部討論（三）項(xiàng)目組討論會(huì)的人員和時(shí)間項(xiàng)目組討論會(huì)參與人員從合伙人、經(jīng)理、到一般審計(jì)人員都有，這需要根據(jù)職業(yè)判斷確定，但是，一般認(rèn)為7-8人是最佳規(guī)模。討論的時(shí)間應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況確定，保證整個(gè)審計(jì)過程中能夠持續(xù)交換有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)可能性的信息。第二節(jié)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境和適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)按照審計(jì)準(zhǔn)則要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解下列三個(gè)方面：1)被審計(jì)單位及其環(huán)境，包括：(1)組織結(jié)構(gòu)、所有權(quán)和治理結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)模式(包括該業(yè)務(wù)模式利用信息技術(shù)的程度)；(2)行業(yè)形勢(shì)、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境和其他外部因素；(3)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)，包括內(nèi)部和外部使用的衡量標(biāo)準(zhǔn)。2)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)政策以及變更會(huì)計(jì)政策的原因。3)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制體系各要素。由于內(nèi)部控制體系各要素部分內(nèi)容較多，將在第三節(jié)講解，本節(jié)主要介紹前兩個(gè)方面的要點(diǎn)一、組織結(jié)構(gòu)、所有權(quán)和治理結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)模式(一)組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致某些特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的組織結(jié)構(gòu)，考慮復(fù)雜組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，包括財(cái)務(wù)報(bào)表合并、商譽(yù)減值、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算以及特殊目的實(shí)體核算等問題。（二）所有權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)被審計(jì)單位所有權(quán)結(jié)構(gòu)的了解有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別關(guān)朕方關(guān)系并了解被審計(jì)單位的決策過程。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解所有權(quán)結(jié)構(gòu)以及所有者與其他人員或單位之間的關(guān)系，考慮關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否已經(jīng)得到識(shí)別，以及關(guān)聯(lián)方交易是否得到恰當(dāng)核算。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要對(duì)其控股母公司(股東)的情況作進(jìn)一步的了解，包括控股母公司的所有權(quán)性質(zhì)，管理風(fēng)格及其對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響；控股母公司與被審計(jì)單位在資產(chǎn)、業(yè)務(wù)、人員、機(jī)構(gòu)、財(cái)務(wù)等方面是否分開，是否存在占用資金等情況；控股母公司是否施加壓力，要求被審計(jì)單位達(dá)到其設(shè)定的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)目標(biāo)。(三)治理結(jié)構(gòu)了解被審計(jì)單位的治理結(jié)構(gòu)可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位監(jiān)督內(nèi)部控制體系的能力，這一了解也可能提供內(nèi)部控制體系存在缺陷的證據(jù)，從而表明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的可能性有所增加。良好的治理結(jié)構(gòu)可以對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況實(shí)施有效的監(jiān)督，從而降低財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的治理結(jié)構(gòu)。例如，董事會(huì)的構(gòu)成情況、董事會(huì)內(nèi)部是否有獨(dú)立董事；治理結(jié)構(gòu)中是否設(shè)有審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)及其運(yùn)作情況；治理層監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮治理層是否能夠在獨(dú)立于管理層的情況下對(duì)被審計(jì)單位事務(wù)(包括財(cái)務(wù)報(bào)告)做出客觀判斷。2016雅百特家族式，眾華事務(wù)所審計(jì)失敗案例康美藥業(yè)：馬興國(guó)，許冬瑾為夫妻實(shí)例：公司治理舉例東泰公司為上市公司在了解東泰公司及下屬子公司的治理結(jié)構(gòu)時(shí)，CPA發(fā)現(xiàn)，東泰公司聘請(qǐng)香港某著名經(jīng)濟(jì)學(xué)教授作為其獨(dú)立董事，該教授每年會(huì)有三天時(shí)間出席東泰公司的相關(guān)會(huì)議。此外，東泰公司為加強(qiáng)對(duì)下屬三家子公司的管理和控制，三家公司的董事會(huì)主席、監(jiān)事會(huì)主席分別由東泰公司的總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)兼任。對(duì)于三家子公司的重大事項(xiàng)決策、重要干部任免、重要項(xiàng)目安排、大額資金的使用等均需報(bào)經(jīng)東泰公司批準(zhǔn)。請(qǐng)大家分析MMR(四)業(yè)務(wù)模式了解被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略和業(yè)務(wù)模式有助于從戰(zhàn)略層面了解被審計(jì)單位，及其承擔(dān)和面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，是指影響被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的不確定性。1.被審計(jì)單位的目標(biāo)和戰(zhàn)略注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位是否存在與下列方面有關(guān)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，并考慮相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：1)行業(yè)發(fā)展，例如缺乏足以應(yīng)對(duì)行業(yè)變化的人力資源和業(yè)務(wù)專長(zhǎng)。2)開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，這可能導(dǎo)致被審計(jì)單位的產(chǎn)品責(zé)任增加。3)業(yè)務(wù)擴(kuò)張，被審計(jì)單位對(duì)市場(chǎng)需求的估計(jì)不準(zhǔn)確。4)新的會(huì)計(jì)政策，被審計(jì)單位執(zhí)行不當(dāng)或不完整。5)監(jiān)管要求，可能是被審計(jì)單位法律責(zé)任增加。6)本期及未來的融資條件，例如，被審計(jì)單位由于無法滿足融資條件而失去融資機(jī)會(huì)。7)信息技術(shù)的運(yùn)用，例如，新的信息技術(shù)系統(tǒng)的實(shí)施將影響經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)報(bào)告。8)實(shí)施戰(zhàn)略的影響，特別是由此產(chǎn)生的需要運(yùn)用新的會(huì)計(jì)政策的影響。2.被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)2.被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)了解經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別預(yù)期在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額和列報(bào)。了解的內(nèi)容主要包括：1.主營(yíng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)。2.與生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)相關(guān)的市場(chǎng)信息。3.業(yè)務(wù)的開展情況。4.聯(lián)盟、合營(yíng)與外包情況。5.從事電子商務(wù)的情況。6.地區(qū)與行業(yè)分布。7.生產(chǎn)設(shè)施、倉庫的地理位置及辦公地點(diǎn)。8.關(guān)鍵客戶。9.重要供應(yīng)商。10.勞動(dòng)用工情況。11.研究與開發(fā)活動(dòng)及其支出。12.關(guān)聯(lián)方交易。實(shí)例：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)MMR風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估舉例南方股份主要從事汽車制動(dòng)系統(tǒng)的開發(fā)、生產(chǎn)和銷售，是目前國(guó)內(nèi)少數(shù)能研發(fā)生產(chǎn)汽車零部件總成的企業(yè)之一。南方股份的客戶遍布全國(guó)各地，并且許多大客戶通常采用“零庫存采購模式”。當(dāng)客戶需要零部件時(shí)，向南方股份發(fā)出采購訂單，要求南方股份在很短時(shí)間內(nèi)交貨。為了配合客戶的需求，南方股份在全國(guó)主要客戶所在城市租用大型倉庫，由物流部門根據(jù)預(yù)計(jì)銷售情況，制定各倉庫的安全庫存，并將所生產(chǎn)的零部件成品運(yùn)往各地倉庫。在收到客戶的訂單后，物流部門安排相關(guān)倉庫就近發(fā)貨。此外，根據(jù)與客戶簽訂的銷貨協(xié)議，客戶僅在實(shí)際使用南方股份送達(dá)的零部件時(shí)才視為收貨，并且有權(quán)退回未使用的零部件?？蛻裘吭履┡c南方股份共同確認(rèn)當(dāng)月的零部件實(shí)際使用數(shù)量，并在信用期內(nèi)安排付款。分析：（1）根據(jù)與客戶簽訂的銷貨協(xié)議，客戶僅在實(shí)際使用南方股份送達(dá)的零部件時(shí)才視為收貨，并且有權(quán)退回未使用的零部件,客戶每月末與南方股份共同確認(rèn)當(dāng)月的零部件實(shí)際使用數(shù)量，并在信用期內(nèi)安排付款。這種情況會(huì)導(dǎo)致銷售收入和銷售成本“截止”認(rèn)定、存貨“完整性”認(rèn)定、應(yīng)收賬款“存在”認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)3.被審計(jì)單位的投資活動(dòng)了解投資活動(dòng)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)策略和方向上的重大變化。1)近期擬實(shí)施或已實(shí)施的并購活動(dòng)與資產(chǎn)處置情況，包括業(yè)務(wù)重組或某些業(yè)務(wù)的終止。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解并購活動(dòng)如何與被審計(jì)單位目前的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相協(xié)調(diào)，并考慮他們是否會(huì)引發(fā)進(jìn)一步的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)2)證券投資、委托貸款的發(fā)生與處置。3)資本性投資活動(dòng)，包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)投資，近期或計(jì)劃發(fā)生的變動(dòng)，以及重大的資本承諾等。4)不納入合并范圍的投資。例如，聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)或其他投資，包括近期計(jì)劃的投資項(xiàng)目。4.被審計(jì)單位的籌資活動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的籌資活動(dòng)，這有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估被審計(jì)單位在融資方面的壓力，并進(jìn)一步考慮被審計(jì)單位在可預(yù)見未來的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。了解的方面主要包括：1.債務(wù)結(jié)構(gòu)和相關(guān)條款，包括擔(dān)保情況及表外融資。2.固定資產(chǎn)的租賃，包括通過融資租賃方式進(jìn)行的籌資活動(dòng)。3.關(guān)聯(lián)方融資。4.實(shí)際受益股東。5.衍生金融工具的運(yùn)用。二、行業(yè)形勢(shì)、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素（一）行業(yè)狀況注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的行業(yè)狀況，主要包括：（1）所處行業(yè)的市場(chǎng)與競(jìng)爭(zhēng)，包括市場(chǎng)需求、生產(chǎn)能力和價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)；（2）生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周期性；（3）與被審計(jì)單位產(chǎn)品相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)；（4）能源供應(yīng)與成本；（5）行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。分析行業(yè)信息對(duì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要，因?yàn)槿魏我粋€(gè)獨(dú)立的企業(yè)都不可避免地會(huì)受到行業(yè)共同因素影響，諸多指標(biāo)會(huì)趨向行業(yè)平均值。在以上信息中，行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)審計(jì)人員尤為重要，任何遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離行業(yè)平均指標(biāo)的現(xiàn)象都值得關(guān)注。實(shí)例：多公司毛利率對(duì)比表2013201420152016伊利股份28.67%32.54%35.89%37.94%蒙牛乳業(yè)27.00%30.80%31.40%33.70%光明乳業(yè)34.75%34.61%36.11%38.68%輝山乳業(yè)54.00%62.40%57.60%56.00%實(shí)例隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，相關(guān)行業(yè)對(duì)工業(yè)閥門的需求增大，工業(yè)閥門行業(yè)發(fā)展較快。盡管北方閥門在最近幾年銷售額增長(zhǎng)幅度較大，但由于民營(yíng)企業(yè)紛紛進(jìn)入工業(yè)閥門行業(yè)，導(dǎo)致北方閥門市場(chǎng)占有率呈逐年下降趨勢(shì)。作為北方閥門主要產(chǎn)品的高中壓閥門，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)非常激烈。市場(chǎng)需求增大→營(yíng)業(yè)收入↑競(jìng)爭(zhēng)激烈→毛利率↓（二）法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位所處的法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境，主要包括：（1）會(huì)計(jì)原則和行業(yè)特定慣例；（2）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；（3）對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括直接的監(jiān)管活動(dòng)；（4）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；（5）目前對(duì)被審計(jì)單位開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生影響的政府政策，如貨幣政策（包括外匯管制）、財(cái)政政策、財(cái)政刺激措施（如政府援助項(xiàng)目）、關(guān)稅或貿(mào)易限制政策等；（6）影響行業(yè)和被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的環(huán)保要求。（三）其他外部因素注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解影響被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)的其他外部因素，主要包括總體經(jīng)濟(jì)情況、利率、融資的可獲得性、通貨膨脹水平或幣位變動(dòng)等。實(shí)例北方閥門生產(chǎn)的部分產(chǎn)品用于出口，主要經(jīng)由其子公司——北方閥門進(jìn)出口有限公司（以下簡(jiǎn)稱“北方進(jìn)出口”）銷往美國(guó)市場(chǎng)。北方閥門的出口銷售采用美元計(jì)價(jià)結(jié)算。受中美貿(mào)易戰(zhàn)危機(jī)和美元匯率變動(dòng)的影響，從2022年下半年開始，產(chǎn)品出口訂單有所減少，應(yīng)收部分美國(guó)客戶款項(xiàng)的收回存在困難。為了增加出口，北方閥門下調(diào)了部分產(chǎn)品的出口價(jià)格。請(qǐng)大家分析認(rèn)定層次的MMR：涉及的賬戶，涉及的認(rèn)定（四）了解的重點(diǎn)和程度注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素了解的范圍和程度會(huì)因被審計(jì)單位所處行業(yè)、規(guī)模以及其他因素(如在市場(chǎng)中的地位)的不同而不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮將了解的重點(diǎn)放在對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可能產(chǎn)生重要影響的關(guān)鍵外部因素以及與前期相比發(fā)生的重大變化上。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位所在行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，考慮項(xiàng)目組是否配備了具有相關(guān)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的成員。三、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)了解被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮這些內(nèi)部或外部的衡量標(biāo)準(zhǔn)是否會(huì)導(dǎo)致被審計(jì)單位面臨實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)目標(biāo)的壓力。這些壓力可能促使管理層采取某些措施，從而提高易于發(fā)生管理層偏向或舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)的可能性，如改善經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)或故意歪曲財(cái)務(wù)報(bào)表。三、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)（一）了解的主要方面在了解被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量和評(píng)價(jià)情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注下列信息：1.關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)（財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)的）、關(guān)鍵比率、趨勢(shì)和經(jīng)營(yíng)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)；2.同期財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)比較分析；3.預(yù)算、預(yù)測(cè)、差異分析，分部信息與分部、部門或其他不同層次的業(yè)績(jī)報(bào)告；4.員工業(yè)績(jī)考核與激勵(lì)性報(bào)酬政策；5.被審計(jì)單位與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的業(yè)績(jī)比較。三、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)（二）關(guān)注內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量的結(jié)果內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量可能顯示未預(yù)期的結(jié)果或趨勢(shì)。在這種情況下，管理層通常會(huì)進(jìn)行調(diào)查并采取糾正措施。與內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量相關(guān)的信息可能顯示財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，例如，內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量可能顯示被審計(jì)單位與同行業(yè)其他單位相比具有異?？焖俚脑鲩L(zhǎng)率或盈利水平，此類信息如果與業(yè)績(jī)資金或激勵(lì)性報(bào)酬等因素結(jié)合起來考慮，可能顯示管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)存在某種傾向的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部?jī)?nèi)務(wù)業(yè)績(jī)衡量所顯示的未預(yù)期到的結(jié)果或趨勢(shì)，管理層的調(diào)查結(jié)果和糾正措施，以及相關(guān)信息是否顯示財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)。三、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量標(biāo)準(zhǔn)（三）考慮財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)的可靠性如果擬利用被審計(jì)單位內(nèi)部信息系統(tǒng)生成的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)信息是否可靠，以及利用這些信息是否能夠?qū)崿F(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。如果被審計(jì)單位管理層在沒有合理基礎(chǔ)的情況下，認(rèn)為內(nèi)部生成的衡量財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的信息是準(zhǔn)確的，而實(shí)際上信息有誤，那么根據(jù)有誤的信息得出的結(jié)論也可能是錯(cuò)誤的。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃在審計(jì)中（如有實(shí)施分析程序時(shí)）利用財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)，應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)信息是否可靠，以及在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)利用這些信息是否足以發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)。業(yè)績(jī)衡量評(píng)估MMR舉例（1）東泰公司擁有三家子公司，其中清心公司以生產(chǎn)飲料產(chǎn)品，目前行業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)激烈，市場(chǎng)處于飽和狀態(tài)，同行業(yè)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入年增長(zhǎng)率低于5%，利潤(rùn)率維持在8%左右。但東泰公司董事會(huì)本著集團(tuán)一盤棋的管理要求，對(duì)于清心公司的管理層要求其將2018年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率確定為8%，利潤(rùn)率達(dá)到9.2%。清心公司管理層編制的2018年度財(cái)務(wù)報(bào)表顯示，當(dāng)年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率達(dá)到了8.08%，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)率9.25%。清心公司所處行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈且市場(chǎng)處于飽和狀態(tài)，清心公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入年增長(zhǎng)率超過行業(yè)平均增長(zhǎng)率，管理層受收入增長(zhǎng)期望過高的壓力三、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)政策以及變更會(huì)計(jì)政策的原因注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)政策及變更會(huì)計(jì)政策的原因，并評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)政策是否適當(dāng)、是否與適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)一致。1)被審計(jì)單位與適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)。例如：（1）會(huì)計(jì)政策和行業(yè)特定慣例，包括特定行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的相關(guān)交易類別、賬戶余額和披露（如銀行業(yè)的貸款和投資、醫(yī)藥行業(yè)的研究與開發(fā)活動(dòng)）；（2）收入確認(rèn)；（3）金融工具以及相關(guān)信用損失的會(huì)計(jì)處理；（4）外幣資產(chǎn)、負(fù)債與交易；（5）異?；驈?fù)雜交易（包括在有爭(zhēng)議或新興領(lǐng)域的交易）的會(huì)計(jì)處理（如對(duì)加密貨幣的會(huì)計(jì)處理）；2)就被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用（包括發(fā)生的變化以及變化的原因）獲得的了解，(二)了解固有風(fēng)險(xiǎn)因素如何影響認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性固有風(fēng)險(xiǎn)因素，是指在不考慮控制的情況下，導(dǎo)致交易類別、賬戶余額和披露的某一認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)（無論該錯(cuò)報(bào)是舞弊還是錯(cuò)誤導(dǎo)致）的因素。固有風(fēng)險(xiǎn)因素可以是定性的，也可以是定量的，包括事項(xiàng)或情況的復(fù)雜性、主觀性、變化、不確定性，以及管理層偏向和其他舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。1)了解固有風(fēng)險(xiǎn)因素的作用了解固有風(fēng)險(xiǎn)因素怎樣影響認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師初步了解錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性和嚴(yán)重程度，并幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；了解固有風(fēng)險(xiǎn)因素在何種程度上影響認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，還有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，評(píng)估錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性和重要程度；了解固有風(fēng)險(xiǎn)因素也可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照準(zhǔn)則的規(guī)定設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。2)固有風(fēng)險(xiǎn)因素對(duì)某類交易、賬戶余額和披露的影響某類交易、賬戶余額和披露由于其復(fù)雜性或主觀性而導(dǎo)致易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，通常與其變化或不確定性的程度密切相關(guān)關(guān)。某類交易、賬戶余額和披露由于其復(fù)雜性或主觀性而導(dǎo)致易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性越大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師越有必要保持職業(yè)懷疑。如果某類交易、賬戶余額和披露由于其復(fù)雜性、主觀性、變化或不確定性而導(dǎo)致易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)，這些固有風(fēng)險(xiǎn)因素可能為管理層偏向（無論無意或有意）創(chuàng)造了機(jī)會(huì)，并影響由管理層偏向?qū)е碌囊子诎l(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性。3)可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)和情況（1）復(fù)雜性。例如，監(jiān)管方面，在高度復(fù)雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務(wù)（2）主觀性。例如，適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)方面，某項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)具有多種可能的衡量標(biāo)準(zhǔn)（3）變化性。例如，經(jīng)濟(jì)情況方面，在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定（如貨幣發(fā)生重大貶值或經(jīng)濟(jì)發(fā)生嚴(yán)重通貨膨脹）的國(guó)家或地區(qū)開展業(yè)務(wù)；（4）不確定性。例如，報(bào)告方面，涉及重大計(jì)量不確定性（包括會(huì)計(jì)估計(jì)）的事項(xiàng)或交易及相關(guān)披露；存在未決訴訟和或有負(fù)債，如售后質(zhì)量保證、財(cái)務(wù)擔(dān)保和環(huán)境補(bǔ)救等。（5）管理層偏向和其他舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。例如，報(bào)告方面，管理層和員工編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的機(jī)會(huì)，第三節(jié)了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制體系各要素一、內(nèi)部控制的含義及其作用二、內(nèi)部控制體系的構(gòu)成要素三、內(nèi)部控制的局限性四、了解內(nèi)部控制的程序及其步驟五、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制的內(nèi)容六、對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估一、內(nèi)部控制體系的含義及其作用現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則將內(nèi)部控制定義為被審計(jì)單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所制定的政策和程序其中，政策是指被審計(jì)單位為了實(shí)施控制而作出的應(yīng)當(dāng)或不應(yīng)當(dāng)采取某種措施的規(guī)定，程序是指為執(zhí)行政策而采取的行動(dòng)。內(nèi)部控制體系是指由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)的體系，以合理保證被審計(jì)單位能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，以及遵守適用的法律法規(guī)等目標(biāo)我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（2008）內(nèi)部控制，是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。其目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。一、內(nèi)部控制體系的含義內(nèi)部控制的具體作用表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1.保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)。2.保證資產(chǎn)的安全、完整和有效運(yùn)用。3.保證會(huì)計(jì)信息的可靠性。4.提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的效率和效果。5.促使企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。二、內(nèi)部控制體系要素二、內(nèi)部控制體系的構(gòu)成要素（一）內(nèi)部環(huán)境所謂內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)對(duì)內(nèi)部控制的建立和實(shí)施有重大影響的各種因素的統(tǒng)稱。內(nèi)部環(huán)境因素主要有：1.治理結(jié)構(gòu)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和企業(yè)章程，建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制。2.組織結(jié)構(gòu)和權(quán)責(zé)分配組織結(jié)構(gòu)是指企業(yè)計(jì)劃、協(xié)調(diào)和控制活動(dòng)的整體框架。二、內(nèi)部控制的構(gòu)成要素3.人力資源政策企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定和實(shí)施有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的人力資源政策。4.企業(yè)文化企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)文化建設(shè)，培育積極向上的價(jià)值觀和社會(huì)責(zé)任感，倡導(dǎo)誠實(shí)守信、愛崗敬業(yè)、開拓創(chuàng)新和團(tuán)隊(duì)協(xié)作精神，樹立現(xiàn)代管理理念，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。2019康得新案例中，瑞華回應(yīng)審計(jì)程序公司經(jīng)營(yíng)情況方面，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所表示，如：關(guān)注媒體對(duì)公司的報(bào)道情況，2015年-2017年權(quán)威媒體對(duì)公司都是正面的報(bào)道；觀察公司員工食堂用餐狀態(tài)，跟公司最基層的員工隨意聊天，感受員工的精神面貌，員工對(duì)在康得新公司上班感到很自豪，有歸屬感，都認(rèn)為自己的公司很好；跟負(fù)責(zé)生產(chǎn)的車間人員交流等，均未發(fā)現(xiàn)公司存在異常的情況。媒體質(zhì)疑瑞華表示，通過關(guān)注媒體報(bào)道和與員工聊天了解公司的經(jīng)營(yíng)情況，真是醉了，你們是專業(yè)的審計(jì)師，這么了解公司的經(jīng)營(yíng)情況？這種事情專業(yè)的審計(jì)是這么做的？至少做做行業(yè)分析吧？光學(xué)膜、預(yù)涂膜、裸眼3D等產(chǎn)品行業(yè)如何，原材料客戶有哪些，下游客戶有哪些？行業(yè)內(nèi)的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手是誰，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)情況、毛利率如何？這么多膜，市場(chǎng)真的有那么大需求？5.法制教育企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)法制教育，增強(qiáng)董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級(jí)管理人員和員工的法制觀念，嚴(yán)格依法決策、依法辦事、依法監(jiān)督，建立健全法律顧問制度和重大法律糾紛案件備案制度瑞星咖啡（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)是對(duì)企業(yè)利益的任何威脅。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用定性與定量相結(jié)合的方法，按照風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性及其影響程度等，對(duì)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和排序，確定關(guān)注重點(diǎn)和優(yōu)先控制的風(fēng)險(xiǎn)。（三）控制活動(dòng)所謂控制活動(dòng)是指為了確保管理層的決策和指令得以實(shí)施而采取的一系列政策及相關(guān)實(shí)施程序，包括授權(quán)、核準(zhǔn)、驗(yàn)證、調(diào)節(jié)和復(fù)核等。其內(nèi)容包括：1.不相容職務(wù)分離控制不相容職務(wù)的劃分主要有：（1）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的批準(zhǔn)與執(zhí)行分工。（2）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行應(yīng)與會(huì)計(jì)記錄及審查稽核分工。（3）資產(chǎn)的保管應(yīng)與會(huì)計(jì)記錄及財(cái)產(chǎn)清查相分工。(1)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的批準(zhǔn)與執(zhí)行分工。批準(zhǔn)某項(xiàng)交易業(yè)務(wù)的人員要與經(jīng)辦該業(yè)務(wù)的人員分開，例如批準(zhǔn)向供貨單位付款與簽發(fā)付款支票的工作應(yīng)分開。(2)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行應(yīng)與會(huì)計(jì)記錄及審查稽核分工。執(zhí)行某項(xiàng)業(yè)務(wù)的人員應(yīng)該與記錄該項(xiàng)業(yè)務(wù)的人員分開，如采購員不能同時(shí)兼任記賬員。同時(shí)，執(zhí)行某項(xiàng)業(yè)務(wù)的人員還應(yīng)該與審查稽核該業(yè)務(wù)的人員分開，如采購貨物人員與驗(yàn)收貨物人員相分離。(3)資產(chǎn)的保管應(yīng)與會(huì)計(jì)記錄及財(cái)產(chǎn)清查分工如出納職務(wù)不能同時(shí)兼任記賬工作例如銀行出納不得兼任銀行存款調(diào)節(jié)表編制職務(wù)，否則，銀行出納侵吞存款后，通過調(diào)節(jié)表掩飾，則在短期內(nèi)很難發(fā)現(xiàn)。2.授權(quán)審批控制3.會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制4.財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制5.預(yù)算控制6.運(yùn)營(yíng)分析控制7.績(jī)效考評(píng)控制（四）信息與溝通

信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)收集到的各種內(nèi)部信息和外部信息進(jìn)行合理篩選、核對(duì)、整合，提高信息的有用性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立反舞弊機(jī)制，堅(jiān)持懲防并舉、重在預(yù)防的原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立舉報(bào)投訴制度和舉報(bào)人保護(hù)制度，設(shè)置舉報(bào)專線，明確舉報(bào)投訴處理程序、辦理時(shí)限和辦結(jié)要求，確保舉報(bào)、投訴成為企業(yè)有效掌握信息的重要途徑。（五）內(nèi)部監(jiān)督內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)及時(shí)加以改進(jìn)。內(nèi)部監(jiān)督分為日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。日常監(jiān)督是指企業(yè)對(duì)建立與實(shí)施內(nèi)部控制的情況進(jìn)行常規(guī)、持續(xù)的監(jiān)督檢查；專項(xiàng)監(jiān)督是指在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、業(yè)務(wù)流程、關(guān)鍵崗位員工等發(fā)生較大調(diào)整或變化的情況下，對(duì)內(nèi)部控制的某一或者某些方面進(jìn)行有針對(duì)性的監(jiān)督檢查。三、內(nèi)部控制與現(xiàn)代審計(jì)的關(guān)系良好的內(nèi)部控制制度成為現(xiàn)代抽樣審計(jì)的基礎(chǔ)。對(duì)規(guī)模大、業(yè)務(wù)繁多且復(fù)雜的單位則無法適用詳查法注冊(cè)會(huì)計(jì)師從審計(jì)效率方面考慮，只能選擇抽查法。任何一種審計(jì)方法的采用，都必須保證審計(jì)效果和審計(jì)效率，前者主要指審計(jì)結(jié)論的可靠性，后者指怎樣以盡量少的人力物力耗費(fèi)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的。與詳查法相比，抽查法減少了審計(jì)工作量，提高了審計(jì)工作效率，但審計(jì)效果又如何保證呢？在抽查法下，要保證審計(jì)結(jié)論的可靠性，必須解決一個(gè)關(guān)鍵的問題，即抽查的范圍、重點(diǎn)和數(shù)量。通過對(duì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)在健全完善、執(zhí)行有效的內(nèi)部控制下，交易和事項(xiàng)發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊的概率很小，會(huì)計(jì)信息的可靠性也相應(yīng)較高；相反，在缺乏健全完善的內(nèi)部控制情況下，或者雖制定了內(nèi)部控制但沒有得到有效運(yùn)行的情況下，會(huì)計(jì)信息中發(fā)生錯(cuò)弊的概率較高。此內(nèi)部控制所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資料作為抽查重點(diǎn)，相應(yīng)的抽查數(shù)量也要增加；反之，只作一般性抽查，數(shù)量也可以相應(yīng)減少。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否不存在重大錯(cuò)報(bào)發(fā)表審計(jì)意見，盡管要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中考慮與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，但目的并非對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制只是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制，并非被審計(jì)單位所有的內(nèi)部控制。美國(guó)薩班斯法案2002四、內(nèi)部控制的局限性在研究和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：1.內(nèi)部控制受成本效益原則的約束。2.內(nèi)部控制措施一般都是針對(duì)那些有可能經(jīng)常發(fā)生的事項(xiàng)而設(shè)置的，而不適用于那些偶發(fā)事項(xiàng)和異常事項(xiàng)。3.內(nèi)部控制的執(zhí)行依賴于每個(gè)工作人員的素質(zhì)。4.負(fù)有不同職責(zé)的職員共謀串通舞弊會(huì)使內(nèi)部控制失效。5.如果高層管理人員濫用職權(quán)、蓄意舞弊會(huì)使內(nèi)部控制失效。五、了解內(nèi)部控制的程序及其步驟（一）了解內(nèi)部控制的程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師在調(diào)查了解內(nèi)部控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)合理利用以往的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于重要的內(nèi)部控制通常實(shí)施以下程序：1.詢問客戶有關(guān)人員，并查閱相關(guān)內(nèi)部控制文件。即向各級(jí)主管、經(jīng)辦人員詢問諸如融資投資權(quán)限、勞動(dòng)工資制度、賒銷、折讓、折扣、退貨、授權(quán)手續(xù)、倉庫保管及領(lǐng)料手續(xù)等，并查閱相關(guān)內(nèi)部控制文件，與詢問結(jié)果相核對(duì)，以檢查文件規(guī)定與有關(guān)人員的理解是否相吻合。2.檢查內(nèi)部控制生成的文件和記錄。如組織結(jié)構(gòu)圖、業(yè)務(wù)流程圖、職務(wù)說明、程序手冊(cè)、工時(shí)及薪金記錄、銷貨進(jìn)貨記錄、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告及工作底稿等，以增強(qiáng)對(duì)客戶控制環(huán)境、控制程序的感性認(rèn)識(shí)。五、了解內(nèi)部控制的程序及其步驟3.觀察客戶正在進(jìn)行的業(yè)務(wù)活動(dòng)和內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，以便了解業(yè)務(wù)授權(quán)、文件記錄、程序和步驟是否與內(nèi)部控制的規(guī)定相一致。4.選擇若干具有代表性的交易和事項(xiàng)進(jìn)行“穿行測(cè)試”?！按┬袦y(cè)試”是指在每一類交易循環(huán)中選擇一筆或若干筆交易或事項(xiàng)進(jìn)行測(cè)試，以驗(yàn)證內(nèi)部控制的實(shí)際運(yùn)行是否與審計(jì)工作底稿上所描述內(nèi)部控制相一致了解內(nèi)部控制實(shí)例穿行測(cè)試法（二）了解內(nèi)部控制的步驟第一步，識(shí)別需要降低哪些風(fēng)險(xiǎn)以預(yù)防財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)。如果某內(nèi)部控制目標(biāo)沒有實(shí)現(xiàn)，風(fēng)險(xiǎn)因素通常被描述為“可能的錯(cuò)誤”。第二步，記錄相關(guān)的內(nèi)部控制。目的是識(shí)別是否存在內(nèi)部控制降低第一步所列出的風(fēng)險(xiǎn)因素，但沒有必要記錄和評(píng)價(jià)與審計(jì)無關(guān)的內(nèi)部控制。第三步，評(píng)估控制的執(zhí)行。主要是實(shí)施穿行測(cè)試，以確信識(shí)別的內(nèi)部控制實(shí)際上確實(shí)存在。如果存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可完成對(duì)控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的評(píng)價(jià)。第四步，評(píng)估內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)。匯總獲得的所有信息，并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)因素描繪識(shí)別出的（或執(zhí)行的）控制。完成上述四個(gè)步驟之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定內(nèi)部控制是否存在重大弱點(diǎn)。(三)從整體層面和業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制1.從整體層面了解內(nèi)部控制整體層面的控制（包括對(duì)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的控制）和信息技術(shù)一般控制通常在所有業(yè)務(wù)活動(dòng)中普遍存在。在整體層面對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和評(píng)估，通常由項(xiàng)目組中對(duì)被審計(jì)單位情況比較了解且較有經(jīng)驗(yàn)的成員負(fù)責(zé)，同時(shí)需要項(xiàng)目組其他成員的參與和配合。在了解內(nèi)部控制的各構(gòu)成要素時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位整體層面的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，并確定其是否得到執(zhí)行。被審計(jì)單位整體層面的內(nèi)部控制是否有效將直接影響重要業(yè)務(wù)流程層而控制的有效性，進(jìn)而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。2.從業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制業(yè)務(wù)流程層面內(nèi)部控制主要是對(duì)工薪、銷售和采購等具體交易的控制。在實(shí)務(wù)中,可將被審計(jì)單位的整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為幾個(gè)重要的業(yè)務(wù)循環(huán)。從業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先確定重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別；其次，著手了解每一類重要交易在信息技術(shù)或人工系統(tǒng)中生成、記錄、處理及在財(cái)務(wù)報(bào)表中報(bào)告的程序，即重要交易流程，這是確定在哪個(gè)環(huán)節(jié)或哪些環(huán)節(jié)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的基礎(chǔ)；然后，確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)，針對(duì)業(yè)務(wù)流程中容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定審計(jì)單位是否建立了有效的控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)，同時(shí)確定被審計(jì)単位是否遺漏了必要的控制、是否識(shí)別了可以最有效測(cè)試的控制；最后，執(zhí)行穿行測(cè)試，證實(shí)對(duì)交易流程和相關(guān)控制的了解，為了解各類重要交易在業(yè)務(wù)流程中發(fā)生、處理和記錄的過程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì)每年執(zhí)行穿行測(cè)試，即使打算信賴控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍需要執(zhí)行穿行測(cè)試以確認(rèn)以前業(yè)務(wù)流程及可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)環(huán)節(jié)了解的準(zhǔn)確性和完整性。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系各要素（一）了解與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部環(huán)境內(nèi)部環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對(duì)內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。內(nèi)部環(huán)境設(shè)定了被審計(jì)單位的內(nèi)部控制基調(diào)，影響員工對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)。良好的內(nèi)部環(huán)境是實(shí)施有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解：1.對(duì)誠信和道德價(jià)值觀念的溝通與落實(shí)。2.對(duì)勝任能力的重視。3.治理層的參與程度。4.管理層的理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格。5.組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配。6.人力資源政策與實(shí)務(wù)。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素（二）了解與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位是否已建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，包括：識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要性；評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性；決定應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的措施。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程和結(jié)果。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程的設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定管理層如何識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，如何估計(jì)該風(fēng)險(xiǎn)的重要性，如何評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問管理層識(shí)別出的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮這些風(fēng)險(xiǎn)是否可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)。如果被審計(jì)單位未建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，或具有非正式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論是否識(shí)別出與財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及如何應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素（三）了解與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的信息系統(tǒng)與溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)（包括相關(guān)業(yè)務(wù)流程），了解被審計(jì)單位內(nèi)部如何對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的崗位職責(zé)以及與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的重大事項(xiàng)進(jìn)行溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)了解管理層與治理層（特別是審計(jì)委員會(huì)）之間的溝通，以及被審計(jì)單位與外部（包括與監(jiān)管部門）的溝通。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素（四）了解與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的控制活動(dòng)在了解與審計(jì)相關(guān)的控制活動(dòng)控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮一項(xiàng)控制活動(dòng)單獨(dú)或連同其他控制話動(dòng)，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額和披露存在的重大錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作重點(diǎn)是識(shí)別和了解針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的領(lǐng)域的控制活動(dòng)。如果多項(xiàng)控制活動(dòng)能夠?qū)崿F(xiàn)同一目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不必了解與該目標(biāo)相關(guān)的每項(xiàng)控制活動(dòng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位整體層面的控制活動(dòng)進(jìn)行的了解和評(píng)估，主要是針對(duì)被審計(jì)單位的一般控制活動(dòng)，特別是信息技術(shù)一般控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位如何應(yīng)對(duì)信息技術(shù)導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。六、需要調(diào)查了解內(nèi)部控制體系的各要素（五）了解與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制體系的監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)被審計(jì)單位整體層面的監(jiān)督進(jìn)行了解和評(píng)估時(shí)，考慮的主要因素可能包括：（1）被審計(jì)單位是否定期評(píng)價(jià)內(nèi)部控制；（2）被審計(jì)單位人員在履行正常職責(zé)時(shí)，能夠在多大程度上獲得內(nèi)部控制是否有效運(yùn)行的證據(jù)；（3）與外部的溝通能夠在多大程度上證實(shí)內(nèi)部產(chǎn)生的信息或者指出存在的問題；（4）管理層是否采納內(nèi)部審計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)內(nèi)部控制的建議；（5）管理層是否及時(shí)糾正控制運(yùn)行中的偏差；（6）管理層根據(jù)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告及建議是否及時(shí)采取糾正措施。七、對(duì)內(nèi)部控制體系進(jìn)行初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估內(nèi)部控制體系的評(píng)價(jià)結(jié)果一般有三種：（1）所設(shè)計(jì)的控制單獨(dú)或連同其他控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，并得到執(zhí)行；（2）控制本身的設(shè)計(jì)是合理的，但沒有得到執(zhí)行；（3）控制本身的設(shè)計(jì)是無效的，或缺乏必要控制。七、對(duì)內(nèi)部控制體系進(jìn)行初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估如果認(rèn)為被審計(jì)單位的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理并得到執(zhí)行，能夠有效的防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，那么，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通?？梢孕刨囘@些內(nèi)部控制，減少擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序；如果擬更多的信賴這些控制，需要確信所信賴的控制在整個(gè)信賴期間都有效地發(fā)揮了作用，為此需要進(jìn)行控制測(cè)試，以確定其運(yùn)行的有效性。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為控制時(shí)無效的，包括控制本身設(shè)計(jì)不合理，不能實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，或者盡管設(shè)計(jì)合理，但是沒有得到執(zhí)行，那么，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不需要進(jìn)行控制測(cè)試以確定其運(yùn)行的有效性，而直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。第四節(jié)識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)和內(nèi)部控制體系各要素，其目的是識(shí)別和評(píng)估與財(cái)務(wù)報(bào)表相聯(lián)系的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。通過實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，這些證據(jù)使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)處于可接受的低水平情況下對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見。一、識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的步驟二、識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)一、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的步驟在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序：1)利用實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序所了解的信息。通過實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序收集的信息可以作為審計(jì)證據(jù)，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供基礎(chǔ)，也可以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取總體應(yīng)對(duì)措施以應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)奠定基礎(chǔ)。一、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程序2.結(jié)合對(duì)擬測(cè)試的相關(guān)控制的考慮，將識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系。例如，銷售困難使產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格下降，可能導(dǎo)致年末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值而需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，這顯示存貨的計(jì)價(jià)認(rèn)定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)。3.評(píng)估識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)價(jià)其是否更廣泛地與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，進(jìn)而潛在地影響多項(xiàng)認(rèn)定。4.考慮發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性（包括發(fā)生多項(xiàng)錯(cuò)報(bào)的可能性、以及潛在錯(cuò)報(bào)的重大程度）是否足以導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)。2)識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。包括:(1)要求分成兩個(gè)層次識(shí)別。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并確定其存在于財(cái)務(wù)報(bào)表層次，還是各類交易賬戶余額和披露的認(rèn)定層次。(2)要求考慮的風(fēng)險(xiǎn)因素。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在考慮相關(guān)控制之前識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(即固有風(fēng)險(xiǎn))，并以注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)錯(cuò)報(bào)的初步考慮為基礎(chǔ)，即錯(cuò)報(bào)的發(fā)生、錯(cuò)報(bào)如果發(fā)生將是重大的，均具有合理可能性。3)評(píng)估兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在識(shí)別和評(píng)估兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，都應(yīng)當(dāng)考慮固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)因素的影響，但審計(jì)準(zhǔn)則要求針對(duì)識(shí)別出的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)分別評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。4)評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性。對(duì)于實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的審計(jì)證據(jù)，能否為識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供適當(dāng)依據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)作出評(píng)價(jià)。5)修正識(shí)別或評(píng)估的結(jié)果。隨著審計(jì)過程的推進(jìn)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取新信息（例如，執(zhí)行控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性程序后獲得的新信息），與之前識(shí)別或評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)所依據(jù)的審計(jì)證據(jù)不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修正之前對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別或評(píng)估結(jié)果，并考慮對(duì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的影響。二、識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（一）財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)1)識(shí)別。某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，進(jìn)而影響多項(xiàng)認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)識(shí)別為財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。例如，在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的國(guó)家和地區(qū)開展業(yè)務(wù)、資產(chǎn)的流動(dòng)性出現(xiàn)問題、重要客戶流失、融資能力受到限制等，可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮。這些風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取總體應(yīng)對(duì)措施。2)評(píng)估。對(duì)于識(shí)別出的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列兩方面對(duì)其進(jìn)行評(píng)估：(1)評(píng)價(jià)這些風(fēng)險(xiǎn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體產(chǎn)生的影響；(2)確定這些風(fēng)險(xiǎn)是否影響對(duì)認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估，受到其對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制體系各要素的了解的影響，特別是對(duì)內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和內(nèi)部監(jiān)督(這三要素主要屬于間接控制)了解。此外，財(cái)務(wù)報(bào)表層次的風(fēng)險(xiǎn)還可能源于內(nèi)部環(huán)境存在的缺陷或某些外部事項(xiàng)或情況(如經(jīng)濟(jì)下滑)。二、識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)例6-3單選題1.下來各項(xiàng)中，與丙公司財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估最相關(guān)的是（）A.丙公司應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率呈明顯下降趨勢(shì)B.丙公司持有大量高價(jià)值且易被盜竊的資產(chǎn)C.丙公司的生產(chǎn)成本計(jì)算過程相當(dāng)復(fù)雜D.丙公司控制環(huán)境薄弱分析：內(nèi)控的好壞是影響財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估直接因素，A、B、C選項(xiàng)都是相對(duì)具體的，有一定關(guān)系但不主要，正確選項(xiàng)是D。（二）識(shí)別和評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)1)識(shí)別。某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與特定的某類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定相關(guān)，應(yīng)當(dāng)識(shí)別為認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。例如，被審計(jì)單位為擴(kuò)大市場(chǎng)占有率、增加銷售額，可能采取激進(jìn)的賒銷政策，降低賒銷標(biāo)準(zhǔn)這一事項(xiàng)表明應(yīng)收賬款計(jì)價(jià)的認(rèn)定可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出交易類別、賬戶余額和披露的某項(xiàng)認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，那么該項(xiàng)認(rèn)定被稱為“相關(guān)認(rèn)定”。存在相關(guān)認(rèn)定的交易類別、賬戶余額和披露則被稱為相關(guān)交易類別、賬戶余額和披露。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別確定哪些認(rèn)定是“相關(guān)認(rèn)定”，進(jìn)而確定哪些交易類別、賬戶余額和披露是“相關(guān)交易類別、賬戶余額和披露”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別確定某項(xiàng)認(rèn)定是否屬于相關(guān)認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)依據(jù)其固有風(fēng)險(xiǎn)，而不考慮相關(guān)控制的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出相關(guān)認(rèn)定后，在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，才應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)控制的影響。這樣做有利于全面了解財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在的所有重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從源頭上解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中可能遺漏某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，或?qū)χ卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估可能過于簡(jiǎn)單化和模糊化或模板化和經(jīng)驗(yàn)化的問題。2)評(píng)估。評(píng)估的要求及工作事項(xiàng)包括:(1)總體要求。對(duì)于識(shí)別出的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)分別評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。這樣避免在認(rèn)定層次將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)簡(jiǎn)單混合起來作出粗略的、不適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。(2)評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于識(shí)別出的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過評(píng)估錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性和重要程度來評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)。(3)評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)。注會(huì)計(jì)師在測(cè)試控制運(yùn)行有效性的情況下，應(yīng)當(dāng)評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，如果擬不測(cè)試控制運(yùn)行的有效性，則應(yīng)當(dāng)直接將固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果作為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)識(shí)別出的各類認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以匯總和評(píng)估，以便確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。（三）考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的可審計(jì)性注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制后，可能對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的可審計(jì)性產(chǎn)生懷疑。如果通過對(duì)內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況，并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表局部或整體的可審計(jì)性產(chǎn)生疑問，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告：（1）被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄的狀況和可靠性存在重大問題，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以發(fā)表無保留意見；（2）對(duì)管理層的誠信存在嚴(yán)重疑慮。必要時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。實(shí)例6-4德勤主動(dòng)辭任審計(jì)客戶博士蛙國(guó)際控股有限公司一家兒童消費(fèi)品開發(fā)商及零售商，2010年9月29日在香港交易所掛牌交易（01698.HK）。該公司2012年3月15日午后1點(diǎn)38分起暫停股票交易，在停牌前公司公布審計(jì)公司辭職及需延后公布2011年業(yè)績(jī)報(bào)告的公告。由于公司需要額外的時(shí)間為新審計(jì)公司搜集充足