財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中舞弊的識別評估與應(yīng)對：理論與實(shí)踐深度剖析

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中舞弊的識別、評估與應(yīng)對：理論與實(shí)踐深度剖析一、引言1.1研究背景與意義在當(dāng)今復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，財(cái)務(wù)報(bào)表作為企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的直觀體現(xiàn)，對投資者、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等利益相關(guān)者的決策起著至關(guān)重要的作用。然而，財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊現(xiàn)象卻如影隨形，成為阻礙資本市場健康發(fā)展的頑疾。從美國安然公司的驚天財(cái)務(wù)造假案，到我國的銀廣夏、藍(lán)田股份等事件，這些舞弊案例不僅給投資者帶來了巨額損失，嚴(yán)重打擊了投資者對資本市場的信心，也對市場經(jīng)濟(jì)秩序造成了極大的破壞，引發(fā)了社會各界對財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性和審計(jì)有效性的廣泛關(guān)注。財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為具有多樣性和隱蔽性的特點(diǎn)。舞弊者可能通過虛構(gòu)收入、隱瞞費(fèi)用、操縱資產(chǎn)計(jì)價(jià)等手段，使財(cái)務(wù)報(bào)表呈現(xiàn)出虛假的繁榮景象，誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策。例如，通過提前確認(rèn)收入，將未來的收益提前計(jì)入當(dāng)期報(bào)表，虛增企業(yè)的盈利能力；或者隱瞞關(guān)聯(lián)方交易，掩蓋企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。這些舞弊行為嚴(yán)重影響了財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和可靠性，使得依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的決策可能偏離實(shí)際情況，導(dǎo)致資源配置的不合理。在審計(jì)理論方面，對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的研究有助于進(jìn)一步完善審計(jì)理論體系。傳統(tǒng)的審計(jì)理論主要側(cè)重于對財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的真實(shí)性和合規(guī)性進(jìn)行審查，但面對日益復(fù)雜的舞弊手段，傳統(tǒng)審計(jì)方法逐漸暴露出局限性。深入研究財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮，能夠促使審計(jì)理論不斷創(chuàng)新和發(fā)展，推動審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估模型、審計(jì)程序和方法等方面的改進(jìn)，使其更加適應(yīng)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和舞弊行為的挑戰(zhàn)，為審計(jì)實(shí)踐提供更堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。從審計(jì)實(shí)踐角度來看，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的研究和應(yīng)對具有極其重要的現(xiàn)實(shí)意義。對于審計(jì)人員而言，深入了解舞弊的動機(jī)、手段和跡象，掌握有效的舞弊審計(jì)方法和技術(shù)，能夠提高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)審計(jì)的公信力。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員可以通過運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，識別和評估舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素，有針對性地設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，從而更有效地發(fā)現(xiàn)和揭露財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為。對于企業(yè)來說，重視財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊問題，加強(qiáng)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理，能夠提高企業(yè)自身的治理水平，規(guī)范財(cái)務(wù)管理行為，增強(qiáng)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。企業(yè)可以建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)活動的監(jiān)督和檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正潛在的舞弊行為，營造良好的企業(yè)內(nèi)部環(huán)境。對于資本市場和監(jiān)管機(jī)構(gòu)來說，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的監(jiān)管和打擊力度，有助于維護(hù)資本市場的公平、公正和公開原則，保護(hù)投資者的合法權(quán)益，促進(jìn)資本市場的健康穩(wěn)定發(fā)展。監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以完善相關(guān)法律法規(guī)和監(jiān)管制度，加大對舞弊行為的處罰力度，提高舞弊成本，形成有效的威懾機(jī)制。1.2研究目的與方法本研究旨在深入剖析財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮，全面、系統(tǒng)地探討財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的相關(guān)問題，為審計(jì)實(shí)踐提供具有針對性和可操作性的指導(dǎo)建議。具體而言，通過對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的動機(jī)、手段、識別方法以及審計(jì)應(yīng)對策略等方面進(jìn)行研究，旨在揭示財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的內(nèi)在規(guī)律和特點(diǎn)，幫助審計(jì)人員更好地識別和防范舞弊風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)審計(jì)的有效性和公信力，維護(hù)資本市場的健康穩(wěn)定發(fā)展。在研究方法上，本文綜合運(yùn)用多種研究方法，以確保研究的全面性和深入性。文獻(xiàn)研究法：廣泛搜集國內(nèi)外關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊和審計(jì)的相關(guān)文獻(xiàn)資料，包括學(xué)術(shù)期刊論文、專業(yè)書籍、研究報(bào)告以及相關(guān)法律法規(guī)和政策文件等。對這些文獻(xiàn)進(jìn)行系統(tǒng)的梳理和分析，了解該領(lǐng)域的研究現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢，總結(jié)前人的研究成果和經(jīng)驗(yàn)，為本文的研究提供堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)和豐富的研究思路。通過對文獻(xiàn)的研究，能夠全面掌握財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的定義、類型、動機(jī)、手段以及審計(jì)方法等方面的知識，明確已有研究的不足之處，從而確定本文的研究重點(diǎn)和方向。案例分析法：選取國內(nèi)外具有代表性的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案例進(jìn)行深入分析，如安然公司、世通公司、銀廣夏、藍(lán)田股份等。通過詳細(xì)研究這些案例中舞弊行為的發(fā)生過程、手段特點(diǎn)、造成的后果以及審計(jì)人員在審計(jì)過程中的表現(xiàn)和應(yīng)對措施，從中總結(jié)出財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的常見手段和規(guī)律，以及審計(jì)人員在應(yīng)對舞弊時(shí)存在的問題和不足之處。通過案例分析，能夠?qū)⒗碚撝R與實(shí)際案例相結(jié)合，更加直觀地理解財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的復(fù)雜性和隱蔽性，為提出有效的審計(jì)應(yīng)對策略提供實(shí)踐依據(jù)。歸納總結(jié)法：在對文獻(xiàn)研究和案例分析的基礎(chǔ)上，運(yùn)用歸納總結(jié)法對相關(guān)資料和信息進(jìn)行整理和提煉。對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的各種現(xiàn)象、原因、手段以及審計(jì)應(yīng)對方法進(jìn)行歸納分類，找出其中的共性和規(guī)律，形成系統(tǒng)的理論框架和研究結(jié)論。通過歸納總結(jié)，能夠?qū)⒘闵⒌难芯抠Y料進(jìn)行整合，使研究成果更加條理清晰、邏輯嚴(yán)謹(jǐn)，便于讀者理解和應(yīng)用。1.3國內(nèi)外研究現(xiàn)狀國外對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的研究起步較早，在理論和實(shí)踐方面都取得了豐碩的成果。在舞弊理論研究方面，美國學(xué)者提出的舞弊三角理論（由壓力、機(jī)會和借口三要素構(gòu)成）具有深遠(yuǎn)的影響力，為后續(xù)研究提供了重要的理論框架，該理論認(rèn)為，當(dāng)這三個(gè)要素同時(shí)存在時(shí)，舞弊行為就有可能發(fā)生。在此基礎(chǔ)上，又發(fā)展出了舞弊鉆石理論（增加了能力要素）等，進(jìn)一步完善了對舞弊行為發(fā)生機(jī)制的解釋。在實(shí)證研究領(lǐng)域，國外學(xué)者運(yùn)用多種統(tǒng)計(jì)方法和模型，對財(cái)務(wù)舞弊行為的特征和影響因素進(jìn)行了深入分析。例如，使用Logistic回歸模型來預(yù)測企業(yè)財(cái)務(wù)造假的概率，通過對大量樣本數(shù)據(jù)的分析，找出與財(cái)務(wù)舞弊相關(guān)的關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)，為監(jiān)管機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員識別舞弊風(fēng)險(xiǎn)提供了量化的工具。在舞弊案例研究方面，安然、世通等重大財(cái)務(wù)舞弊案件成為研究的重點(diǎn)對象，學(xué)者們通過對這些案例的詳細(xì)剖析，總結(jié)出舞弊行為的常見手段，如安然公司利用特殊目的實(shí)體進(jìn)行表外融資和利潤操縱，世通公司通過將費(fèi)用資本化來虛增利潤等，同時(shí)也分析了審計(jì)失敗的原因以及監(jiān)管方面存在的漏洞。國內(nèi)對財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的研究在近年來也取得了顯著進(jìn)展。在舞弊識別與防范方面，隨著大數(shù)據(jù)和人工智能技術(shù)的發(fā)展，國內(nèi)學(xué)者提出了基于這些新技術(shù)的財(cái)務(wù)舞弊預(yù)警模型。通過整合企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、交易數(shù)據(jù)以及外部宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)等多源信息，利用機(jī)器學(xué)習(xí)算法進(jìn)行分析，提高了舞弊識別的準(zhǔn)確性和效率。在舞弊動機(jī)研究方面，國內(nèi)研究主要聚焦于企業(yè)績效壓力、管理者個(gè)人利益追求、市場競爭壓力等因素。例如，一些企業(yè)為了滿足上市融資、再融資的條件，或者為了避免被退市，在業(yè)績不達(dá)標(biāo)的情況下，管理層可能會出于保住職位、獲取高額薪酬等個(gè)人動機(jī)而實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊行為。在案例研究方面，國內(nèi)學(xué)者對銀廣夏、藍(lán)田股份等典型案例進(jìn)行了深入分析，總結(jié)出這些企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的特點(diǎn)和規(guī)律，如銀廣夏通過偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票等手段虛構(gòu)巨額利潤，藍(lán)田股份則通過虛構(gòu)資產(chǎn)、虛增銷售收入等方式粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，為監(jiān)管部門和審計(jì)人員提供了寶貴的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。盡管國內(nèi)外在財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊研究方面已經(jīng)取得了一定的成果，但仍存在一些不足之處。一方面，現(xiàn)有的舞弊理論模型雖然能夠在一定程度上解釋舞弊行為的發(fā)生，但對于復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和日益隱蔽的舞弊手段，還需要進(jìn)一步完善和拓展。另一方面，在舞弊識別技術(shù)方面，雖然大數(shù)據(jù)和人工智能等新技術(shù)的應(yīng)用取得了一定進(jìn)展，但仍然面臨著數(shù)據(jù)質(zhì)量不高、模型泛化能力不足等問題，需要進(jìn)一步優(yōu)化和改進(jìn)。此外，在審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)人員對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評估和應(yīng)對能力還有待提高，如何將理論研究成果更好地應(yīng)用于實(shí)際審計(jì)工作，也是需要解決的問題。本文將在前人研究的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步深入探討財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的動機(jī)、手段以及審計(jì)應(yīng)對策略。通過對典型案例的分析，結(jié)合最新的審計(jì)準(zhǔn)則和技術(shù)方法，提出更加有效的舞弊審計(jì)思路和方法，為提高審計(jì)質(zhì)量、防范財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊提供有益的參考。同時(shí)，本文還將關(guān)注新技術(shù)在舞弊審計(jì)中的應(yīng)用，探索如何更好地利用大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)手段，提升舞弊識別和防范的能力。二、財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊概述2.1舞弊的定義與類型在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)領(lǐng)域，舞弊是一個(gè)極具敏感性和重要性的概念。根據(jù)相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則及專業(yè)文獻(xiàn)的定義，舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為，這種行為對財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和可靠性構(gòu)成了嚴(yán)重威脅。國際注冊內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）也強(qiáng)調(diào)，舞弊是一種以故意欺騙為特征的不正當(dāng)行為，旨在為個(gè)人或組織謀取非法利益，破壞了正常的經(jīng)濟(jì)秩序和信任基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊主要分為兩類：對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告和侵占資產(chǎn)。對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告是指管理層或相關(guān)人員故意篡改、偽造財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，以誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的判斷。這種舞弊行為通常涉及多個(gè)方面，如虛構(gòu)交易和事項(xiàng)，企業(yè)可能虛構(gòu)銷售合同，偽造銷售發(fā)票和出庫單等原始憑證，憑空增加銷售收入和利潤。通過提前確認(rèn)收入，在不符合收入確認(rèn)條件時(shí)就將未來的收入計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表，從而虛增當(dāng)期利潤；或者推遲確認(rèn)費(fèi)用，將本應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)的費(fèi)用延遲到以后期間，以粉飾當(dāng)期的財(cái)務(wù)狀況。操縱會計(jì)估計(jì)也是常見手段，管理層通過故意高估或低估資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、折舊等會計(jì)估計(jì)項(xiàng)目，來調(diào)整利潤。不合理地調(diào)整資產(chǎn)的使用壽命和殘值率，使折舊費(fèi)用減少，進(jìn)而增加利潤。侵占資產(chǎn)則是指被審計(jì)單位的管理層或員工非法占用被審計(jì)單位的資產(chǎn)。這種舞弊形式多種多樣，如貪污公款，員工利用職務(wù)之便，將公司的資金挪作私用，用于個(gè)人消費(fèi)或投資；盜竊實(shí)物資產(chǎn)，竊取公司的存貨、固定資產(chǎn)等，給公司造成直接的財(cái)產(chǎn)損失；挪用資金，將公司的資金用于非公司業(yè)務(wù)的投資或借貸，謀取個(gè)人利益，卻損害了公司的利益。員工可能私自將公司資金借給他人，收取高額利息歸為己有，而公司卻面臨資金回收風(fēng)險(xiǎn)。2.2舞弊的常見手段2.2.1操縱會計(jì)記錄與報(bào)表數(shù)據(jù)在財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊中，操縱會計(jì)記錄與報(bào)表數(shù)據(jù)是最為常見的手段之一，舞弊者往往通過多種方式對財(cái)務(wù)信息進(jìn)行篡改和歪曲，以達(dá)到誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的目的。偽造、篡改會計(jì)記錄是一種較為直接且常見的舞弊手段。舞弊者可能會偽造原始憑證，如虛構(gòu)銷售發(fā)票、采購發(fā)票、費(fèi)用報(bào)銷單等，這些偽造的憑證在形式上看似真實(shí)，但實(shí)際上并無對應(yīng)的真實(shí)交易發(fā)生。通過偽造銷售發(fā)票，虛增銷售收入，從而提升企業(yè)的利潤水平。篡改會計(jì)賬簿記錄也是常見行為，他們會擅自修改賬簿中的金額、日期、摘要等關(guān)鍵信息，故意將應(yīng)計(jì)入本期的費(fèi)用推遲到下期記賬，以虛增當(dāng)期利潤；或者篡改資產(chǎn)的入賬價(jià)值，高估資產(chǎn)規(guī)模，使企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況看起來更為良好。虛構(gòu)交易事項(xiàng)是另一種極具隱蔽性的舞弊方式。企業(yè)可能虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)，編造與不存在的客戶之間的交易合同、發(fā)貨單、驗(yàn)收單等一系列憑證，通過這種虛假的交易來增加收入和利潤。在某著名的財(cái)務(wù)舞弊案例中，企業(yè)虛構(gòu)了大量與海外客戶的銷售交易，通過偽造出口報(bào)關(guān)單、貨運(yùn)提單等文件，使這些虛假交易在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以體現(xiàn)，誤導(dǎo)了投資者對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的判斷。虛構(gòu)資產(chǎn)購買或處置交易也是常見手段，企業(yè)可能虛構(gòu)購買固定資產(chǎn)的交易，將資金轉(zhuǎn)移出去后再以其他方式轉(zhuǎn)回，以達(dá)到操縱資產(chǎn)和利潤的目的；或者虛構(gòu)資產(chǎn)處置收益，通過虛假的資產(chǎn)出售合同和評估報(bào)告，虛增資產(chǎn)處置收益，提升企業(yè)的盈利水平。故意誤用會計(jì)政策和估計(jì)也是舞弊者常用的手段之一。會計(jì)政策和估計(jì)的選擇在一定程度上具有主觀性，這就為舞弊者提供了可乘之機(jī)。在折舊方法的選擇上，企業(yè)可能故意選擇加速折舊法，使前期折舊費(fèi)用過高，后期折舊費(fèi)用過低，從而調(diào)節(jié)不同期間的利潤水平；或者在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提上，故意低估資產(chǎn)減值損失，少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，高估資產(chǎn)價(jià)值，虛增利潤。企業(yè)還可能隨意變更會計(jì)政策和估計(jì)，且不按照會計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行合理披露，以掩蓋其舞弊行為。原本采用先進(jìn)先出法核算存貨成本，為了虛增利潤，突然改為后進(jìn)先出法，且未在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中充分說明變更的原因和影響，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者難以準(zhǔn)確理解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。2.2.2侵占資產(chǎn)的方式侵占資產(chǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的另一種重要類型，它直接損害了企業(yè)的資產(chǎn)安全，導(dǎo)致企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況惡化，常見的侵占資產(chǎn)方式多種多樣，給企業(yè)帶來了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。貪污收入款項(xiàng)是較為常見的侵占資產(chǎn)方式之一。企業(yè)的員工，尤其是負(fù)責(zé)收款的人員，可能會利用職務(wù)之便，將企業(yè)的銷售收入、租金收入、利息收入等款項(xiàng)據(jù)為己有。銷售人員在收取客戶的貨款后，不上交企業(yè)財(cái)務(wù)部門，而是私自挪用或直接侵吞；財(cái)務(wù)人員可能篡改收款記錄，將收到的款項(xiàng)轉(zhuǎn)入自己的私人賬戶，從而導(dǎo)致企業(yè)收入減少，資產(chǎn)被非法侵占。盜取貨幣資金也是常見手段。舞弊者可能通過盜竊保險(xiǎn)柜中的現(xiàn)金、私自挪用銀行存款等方式侵占企業(yè)的貨幣資金。企業(yè)出納人員利用管理現(xiàn)金的便利，私自竊取保險(xiǎn)柜中的現(xiàn)金用于個(gè)人消費(fèi)；或者通過偽造支票、匯票等票據(jù)，將企業(yè)銀行賬戶中的資金轉(zhuǎn)移到自己的賬戶，使企業(yè)遭受直接的資金損失。實(shí)物資產(chǎn)同樣是侵占的目標(biāo)。員工可能盜竊企業(yè)的存貨、固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)，如倉庫管理人員監(jiān)守自盜，將企業(yè)的存貨私自出售或用于個(gè)人用途；或者在固定資產(chǎn)盤點(diǎn)時(shí)，故意隱瞞部分固定資產(chǎn)的丟失或損壞情況，將這些資產(chǎn)據(jù)為己有。一些企業(yè)的員工還可能通過虛報(bào)固定資產(chǎn)維修費(fèi)用、采購費(fèi)用等方式，套取企業(yè)資金用于購買實(shí)物資產(chǎn)，然后將這些資產(chǎn)侵占。無形資產(chǎn)也存在被侵占的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的知識產(chǎn)權(quán)、商業(yè)秘密等無形資產(chǎn)具有重要價(jià)值，一些員工可能會將企業(yè)的技術(shù)資料、客戶名單等無形資產(chǎn)泄露給競爭對手，以獲取個(gè)人利益；或者通過不正當(dāng)手段將企業(yè)的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到自己名下，如利用職務(wù)之便將企業(yè)研發(fā)的專利申請到自己名下，侵占企業(yè)的無形資產(chǎn)權(quán)益。2.3舞弊發(fā)生的因素分析舞弊行為的發(fā)生并非偶然，而是多種因素相互作用的結(jié)果。舞弊三角理論為我們深入剖析舞弊發(fā)生的因素提供了一個(gè)經(jīng)典且全面的分析框架，該理論認(rèn)為，舞弊的發(fā)生需要同時(shí)具備動機(jī)或壓力、機(jī)會以及借口三個(gè)要素，當(dāng)這三個(gè)要素相互交織時(shí)，舞弊行為就極易滋生。動機(jī)或壓力是舞弊者實(shí)施舞弊行為的內(nèi)在驅(qū)動力，它猶如一顆“定時(shí)炸彈”，隨時(shí)可能引發(fā)舞弊行為。經(jīng)濟(jì)壓力是最常見的動機(jī)之一，企業(yè)可能面臨著沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān)，高額的貸款本息到期需要償還，若無法按時(shí)償還，將面臨信用危機(jī)和法律訴訟，這使得管理層為了獲取資金以償還債務(wù)，不惜冒險(xiǎn)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，通過虛構(gòu)收入、虛增利潤等手段，提升企業(yè)的財(cái)務(wù)形象，以便更容易獲得銀行貸款或其他融資渠道。企業(yè)業(yè)績下滑，可能是由于市場競爭激烈，產(chǎn)品或服務(wù)失去競爭力，導(dǎo)致銷售收入減少、利潤下降。為了保住職位、獲取高額薪酬或滿足股東的期望，管理層可能會采取舞弊手段來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，掩蓋企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營狀況。機(jī)會為舞弊行為的實(shí)施提供了外部條件，使得舞弊者認(rèn)為能夠成功實(shí)施舞弊且不被發(fā)現(xiàn)。內(nèi)部控制失效是導(dǎo)致舞弊機(jī)會出現(xiàn)的重要原因之一，企業(yè)內(nèi)部缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制，內(nèi)部審計(jì)部門形同虛設(shè)，無法對財(cái)務(wù)活動進(jìn)行有效的監(jiān)督和檢查，使得管理層或員工能夠輕易地操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)而不被察覺；或者崗位設(shè)置不合理，職責(zé)分工不明確，存在一人兼任多個(gè)關(guān)鍵崗位的情況，導(dǎo)致權(quán)力過于集中，缺乏制衡，為舞弊者提供了可乘之機(jī)。信息不對稱也為舞弊創(chuàng)造了條件，管理層掌握著企業(yè)的核心信息，而投資者、債權(quán)人等外部利益相關(guān)者往往只能通過財(cái)務(wù)報(bào)表等有限的信息來了解企業(yè)的經(jīng)營狀況，這種信息不對稱使得管理層能夠利用信息優(yōu)勢進(jìn)行舞弊，而外部利益相關(guān)者卻難以察覺。審計(jì)制度不健全也是一個(gè)重要因素，審計(jì)人員的專業(yè)能力不足，無法識別復(fù)雜的舞弊手段；或者審計(jì)程序存在缺陷，未能對關(guān)鍵領(lǐng)域和重要事項(xiàng)進(jìn)行充分的審計(jì)，都可能導(dǎo)致舞弊行為逃脫審計(jì)的監(jiān)督。借口則是舞弊者為自己的舞弊行為尋找的合理化理由，使其在心理上能夠接受自己的行為?！斑@是公司欠我的，我只是暫時(shí)借用這筆資金，肯定會歸還的”，這種借口看似合理，但實(shí)際上是對舞弊行為的自我安慰；或者認(rèn)為“我的目的是善意的，用途是正當(dāng)?shù)摹?，比如為了企業(yè)的發(fā)展而進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，認(rèn)為這是為了企業(yè)的長遠(yuǎn)利益著想，從而忽視了舞弊行為的違法性和危害性。企業(yè)的道德文化缺失，沒有形成正確的價(jià)值觀和道德觀念，也會使得舞弊者更容易為自己的行為找到借口，在一個(gè)缺乏誠信和道德約束的環(huán)境中，舞弊行為可能會被視為一種“正?！钡氖侄?。三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任3.1治理層與管理層的責(zé)任在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，治理層與管理層在防范和遏制舞弊方面承擔(dān)著至關(guān)重要的責(zé)任，他們的職責(zé)相輔相成，共同構(gòu)成了企業(yè)內(nèi)部防范舞弊的第一道防線。治理層作為企業(yè)決策和監(jiān)督的核心層面，對企業(yè)的戰(zhàn)略方向、風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制等方面負(fù)有全面監(jiān)督的職責(zé)。在防止或發(fā)現(xiàn)舞弊方面，治理層的首要責(zé)任是監(jiān)督管理層建立和維護(hù)有效的內(nèi)部控制體系。內(nèi)部控制猶如企業(yè)運(yùn)營的“免疫系統(tǒng)”，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正潛在的舞弊行為。治理層需要確保內(nèi)部控制制度的健全性和有效性，對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行和監(jiān)督進(jìn)行全面把控。定期審查內(nèi)部控制制度，評估其是否適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營環(huán)境的變化；對內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督，確保各項(xiàng)控制措施得到有效落實(shí)。治理層還需關(guān)注管理層凌駕于控制之上或?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)告過程施加其他不當(dāng)影響的可能性，這種行為可能會導(dǎo)致內(nèi)部控制失效，為舞弊行為創(chuàng)造機(jī)會。因此，治理層要保持高度的警惕性，加強(qiáng)對管理層的監(jiān)督和制衡，防止管理層濫用職權(quán)，操縱財(cái)務(wù)報(bào)告。管理層在治理層的監(jiān)督下，負(fù)責(zé)企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動，對建立良好的控制環(huán)境、維護(hù)有關(guān)政策和程序負(fù)有直接責(zé)任?？刂骗h(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，它塑造了企業(yè)的價(jià)值觀、道德觀和行為準(zhǔn)則，影響著員工的行為和決策。管理層應(yīng)積極營造誠實(shí)守信和合乎道德的企業(yè)文化，通過自身的言行舉止，為員工樹立良好的榜樣，使誠信和道德成為企業(yè)的核心價(jià)值觀。在某企業(yè)中，管理層定期組織員工進(jìn)行職業(yè)道德培訓(xùn)，明確企業(yè)對誠信和道德的要求，并將誠信行為納入員工績效考核體系，從而營造了良好的企業(yè)道德氛圍。管理層還需制定和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的控制措施，確保財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性。建立健全財(cái)務(wù)管理制度，規(guī)范財(cái)務(wù)核算流程，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)和管理，提高財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量；加強(qiáng)對財(cái)務(wù)報(bào)表編制過程的控制，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的編制符合會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的要求，避免出現(xiàn)虛假陳述和重大錯(cuò)報(bào)。管理層還應(yīng)對可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施有效的管理，識別、評估和應(yīng)對各類風(fēng)險(xiǎn)，制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略，降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響程度。3.2注冊會計(jì)師的責(zé)任注冊會計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中扮演著至關(guān)重要的角色，其責(zé)任主要體現(xiàn)在按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)的合理保證。這一責(zé)任的履行，不僅關(guān)乎審計(jì)工作的質(zhì)量和效果，更對維護(hù)資本市場的公平、公正以及投資者的利益具有重要意義。根據(jù)相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則，注冊會計(jì)師有責(zé)任依據(jù)既定的審計(jì)準(zhǔn)則開展審計(jì)工作，通過一系列嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲?jì)程序，對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行全面、深入的審查，以獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證。這種合理保證并非絕對保證，而是在審計(jì)固有限制的前提下，基于注冊會計(jì)師的專業(yè)判斷和審計(jì)證據(jù)，對財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性提供的一種高水平但并非百分之百的保證。由于審計(jì)固有限制的存在，注冊會計(jì)師無法對財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供絕對保證。一方面，財(cái)務(wù)報(bào)告的性質(zhì)決定了管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要作出諸多判斷，許多財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目涉及主觀決策、評估或一定程度的不確定性，存在一系列可接受的解釋或判斷，這增加了審計(jì)的難度和不確定性。某些會計(jì)估計(jì)的確定依賴于管理層的專業(yè)判斷和假設(shè)，注冊會計(jì)師很難完全準(zhǔn)確地驗(yàn)證其合理性。另一方面，審計(jì)程序的性質(zhì)也存在局限性，注冊會計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)的能力受到實(shí)務(wù)和法律上的限制，管理層或其他人員可能有意或無意地不提供全部信息，舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)可能涉及串通偽造文件，使得注冊會計(jì)師獲取的證據(jù)可能存在誤導(dǎo)性。在整個(gè)審計(jì)過程中，保持職業(yè)懷疑態(tài)度是注冊會計(jì)師履行責(zé)任的關(guān)鍵。職業(yè)懷疑態(tài)度要求注冊會計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的有效性，對相互矛盾的審計(jì)證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計(jì)證據(jù)保持警覺。在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師不能因輕信管理層和治理層的誠信而滿足于說服力不夠的審計(jì)證據(jù)，對于被審計(jì)單位提供的重要文件和數(shù)據(jù)，注冊會計(jì)師不能僅僅依賴于表面的真實(shí)性，而應(yīng)深入調(diào)查其背后的交易實(shí)質(zhì)和真實(shí)性。當(dāng)發(fā)現(xiàn)銷售收入異常增長時(shí)，不能僅僅滿足于被審計(jì)單位提供的銷售合同和發(fā)票等表面證據(jù)，而應(yīng)進(jìn)一步核實(shí)交易的真實(shí)性，如通過函證客戶、檢查貨物的物流記錄等方式，以確定是否存在虛構(gòu)銷售的情況。保持職業(yè)懷疑態(tài)度在多個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)都具有重要作用。在識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評估程序，有針對性地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，使注冊會計(jì)師對引起疑慮的情形保持警覺，充分考慮錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性和重大程度，有效識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師針對評估出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，恰當(dāng)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，降低選取不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序的風(fēng)險(xiǎn)；有助于注冊會計(jì)師對已獲取的審計(jì)證據(jù)表明可能存在未識別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的情形保持警覺，并作出進(jìn)一步調(diào)查。在評價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)，有助于注冊會計(jì)師評價(jià)是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以及是否還需執(zhí)行更多的工作；有助于注冊會計(jì)師審慎評價(jià)審計(jì)證據(jù)，糾正僅獲取最容易獲取的審計(jì)證據(jù)，忽視存在相互矛盾的審計(jì)證據(jù)的偏向。保持職業(yè)懷疑態(tài)度對于注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊、防止審計(jì)失敗至關(guān)重要。3.3審計(jì)的固有限制對舞弊審計(jì)的影響審計(jì)的固有限制是審計(jì)工作中不可避免的客觀存在，它對舞弊審計(jì)產(chǎn)生了多方面的深遠(yuǎn)影響，使得審計(jì)人員難以對財(cái)務(wù)報(bào)表不存在舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對保證。財(cái)務(wù)報(bào)告的性質(zhì)是導(dǎo)致審計(jì)固有限制的重要因素之一。管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，需要進(jìn)行大量的主觀判斷和估計(jì)，許多財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目涉及復(fù)雜的會計(jì)處理和專業(yè)判斷，存在一定程度的不確定性。在固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算中，管理層需要估計(jì)固定資產(chǎn)的使用壽命和殘值率，不同的估計(jì)方法和假設(shè)會對折舊費(fèi)用的計(jì)算產(chǎn)生重大影響，進(jìn)而影響企業(yè)的利潤水平。這種主觀性和不確定性為舞弊者提供了可乘之機(jī)，他們可能通過操縱會計(jì)估計(jì)來達(dá)到舞弊的目的，而審計(jì)人員在判斷這些會計(jì)估計(jì)的合理性時(shí)，往往面臨較大的困難。財(cái)務(wù)報(bào)表的編制還受到會計(jì)準(zhǔn)則和制度的約束，然而會計(jì)準(zhǔn)則存在一定的靈活性，允許企業(yè)在一定范圍內(nèi)選擇適合自身的會計(jì)政策，這也增加了審計(jì)的難度，使得審計(jì)人員難以準(zhǔn)確判斷企業(yè)的會計(jì)政策選擇是否恰當(dāng)，是否存在舞弊的可能性。審計(jì)程序的性質(zhì)同樣對舞弊審計(jì)產(chǎn)生了限制。審計(jì)人員在審計(jì)過程中主要采用抽樣的方法獲取審計(jì)證據(jù)，通過對部分樣本的審查來推斷總體的情況。然而，抽樣方法本身存在一定的局限性，由于樣本的選取是基于概率統(tǒng)計(jì)的原理，存在抽樣風(fēng)險(xiǎn)，即樣本不能完全代表總體的可能性。這就意味著，即使審計(jì)人員按照科學(xué)的抽樣方法選取樣本，也可能遺漏一些重要的舞弊線索，導(dǎo)致舞弊行為未被發(fā)現(xiàn)。在應(yīng)收賬款的審計(jì)中，審計(jì)人員可能通過抽樣函證的方式來驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性，但如果舞弊者故意隱瞞了一些虛構(gòu)的應(yīng)收賬款，而這些虛構(gòu)的應(yīng)收賬款恰好未被納入抽樣范圍，審計(jì)人員就難以發(fā)現(xiàn)其中的舞弊行為。內(nèi)部控制的局限性也是審計(jì)固有限制的一個(gè)重要方面。內(nèi)部控制是企業(yè)為了保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性，以及資產(chǎn)的安全和完整而建立的一系列政策和程序。然而，內(nèi)部控制并非完美無缺，它存在固有的局限性。內(nèi)部控制可能因設(shè)計(jì)不合理而無法有效發(fā)揮作用，某些關(guān)鍵崗位的職責(zé)分工不明確，導(dǎo)致權(quán)力過于集中，缺乏有效的制衡機(jī)制，容易引發(fā)舞弊行為；內(nèi)部控制還可能因執(zhí)行不力而失效，員工可能不遵守內(nèi)部控制制度，或者管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，使得內(nèi)部控制形同虛設(shè)。在某企業(yè)中，管理層為了虛增利潤，繞過了內(nèi)部控制制度，直接篡改了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而內(nèi)部控制未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和制止這種舞弊行為。審計(jì)資源和時(shí)間的限制也在一定程度上影響了舞弊審計(jì)的效果。審計(jì)工作需要在合理的時(shí)間內(nèi)以合理的成本完成，這就要求審計(jì)人員在有限的資源和時(shí)間內(nèi)，對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行全面的審查。然而，由于舞弊行為往往具有隱蔽性和復(fù)雜性，需要審計(jì)人員花費(fèi)大量的時(shí)間和精力去調(diào)查和核實(shí)，在有限的審計(jì)資源和時(shí)間約束下，審計(jì)人員可能無法對所有的審計(jì)領(lǐng)域和事項(xiàng)進(jìn)行深入的審查，從而增加了遺漏舞弊線索的風(fēng)險(xiǎn)。為了在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)完成審計(jì)任務(wù)，審計(jì)人員可能會減少對一些非關(guān)鍵領(lǐng)域的審計(jì)程序，這就給舞弊者留下了可乘之機(jī)。四、舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估4.1風(fēng)險(xiǎn)評估程序與相關(guān)活動在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估是至關(guān)重要的環(huán)節(jié)，它直接關(guān)系到審計(jì)工作的方向和重點(diǎn)。通過實(shí)施有效的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，審計(jì)人員能夠識別和評估被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，為后續(xù)的審計(jì)工作提供有力的依據(jù)。風(fēng)險(xiǎn)評估程序主要包括詢問、分析程序、觀察和檢查等，這些程序相互配合，從不同角度獲取信息，以全面、準(zhǔn)確地評估舞弊風(fēng)險(xiǎn)。4.1.1詢問詢問是風(fēng)險(xiǎn)評估程序中最基本、最常用的方法之一，它能夠幫助審計(jì)人員獲取有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的信息，了解管理層、治理層以及其他相關(guān)人員對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識和態(tài)度，為識別和評估舞弊風(fēng)險(xiǎn)提供線索。向治理層詢問是了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要途徑。治理層作為企業(yè)決策和監(jiān)督的核心，對企業(yè)的戰(zhàn)略方向、風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制等方面負(fù)有全面監(jiān)督的職責(zé)，他們可能知悉一些管理層尚未察覺的舞弊行為或舞弊嫌疑。審計(jì)人員可以詢問治理層是否了解被審計(jì)單位存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，以及他們對這些風(fēng)險(xiǎn)的看法和應(yīng)對措施；詢問治理層是否收到過有關(guān)舞弊的舉報(bào)或投訴，以及他們是如何處理這些情況的；還可以詢問治理層對管理層的監(jiān)督情況，是否發(fā)現(xiàn)管理層存在凌駕于內(nèi)部控制之上的跡象等。通過這些詢問，審計(jì)人員能夠從治理層的角度了解企業(yè)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)狀況，獲取有價(jià)值的信息。管理層作為企業(yè)日常經(jīng)營管理的執(zhí)行者，對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果有著最直接的了解，他們也是舞弊行為的潛在實(shí)施者。因此，審計(jì)人員需要向管理層詢問有關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識別和應(yīng)對過程，包括管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估，評估的性質(zhì)、范圍和頻率等；詢問管理層是否識別出特定的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，或可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的各類交易、賬戶余額或披露；了解管理層就其對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識別和應(yīng)對過程向治理層的通報(bào)情況，以及管理層就其經(jīng)營理念和道德觀念向員工的通報(bào)情況；還需詢問管理層是否知悉任何舞弊事實(shí)、舞弊嫌疑或舞弊指控。通過這些詢問，審計(jì)人員可以了解管理層對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識和態(tài)度，以及他們采取的應(yīng)對措施，判斷管理層是否存在舞弊的動機(jī)和壓力。內(nèi)部審計(jì)人員作為企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，負(fù)責(zé)對企業(yè)的財(cái)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理等方面進(jìn)行監(jiān)督和檢查，他們在日常工作中可能發(fā)現(xiàn)一些舞弊線索。審計(jì)人員應(yīng)向內(nèi)部審計(jì)人員詢問是否知悉任何舞弊事實(shí)、舞弊嫌疑或舞弊指控，并獲取他們對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的看法；詢問內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)異常情況，以及他們對這些情況的調(diào)查和處理結(jié)果；了解內(nèi)部審計(jì)人員與管理層和治理層就舞弊風(fēng)險(xiǎn)溝通的情況。通過與內(nèi)部審計(jì)人員的溝通，審計(jì)人員可以獲取內(nèi)部審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的舞弊線索，借助內(nèi)部審計(jì)的工作成果，提高舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估的效率和準(zhǔn)確性。除了向治理層、管理層和內(nèi)部審計(jì)人員詢問外，審計(jì)人員還應(yīng)考慮向其他相關(guān)人員詢問。不直接參與財(cái)務(wù)報(bào)告過程的業(yè)務(wù)人員，他們可能從業(yè)務(wù)操作的角度發(fā)現(xiàn)一些與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不一致或異常的情況；擁有不同級別權(quán)限的人員，他們對企業(yè)內(nèi)部的運(yùn)作和管理有不同的了解，可能提供一些關(guān)于內(nèi)部控制有效性的信息；參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的人員及對其進(jìn)行監(jiān)督的人員，他們對這些特殊交易的情況最為了解，可能揭示出交易中存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)；內(nèi)部法律顧問，他們對企業(yè)的法律事務(wù)和合規(guī)情況有深入的了解，可能提供關(guān)于企業(yè)是否存在潛在法律風(fēng)險(xiǎn)和舞弊行為的信息；負(fù)責(zé)道德事務(wù)的主管人員或承擔(dān)類似職責(zé)的人員，他們對企業(yè)的道德文化和員工的職業(yè)道德有清晰的認(rèn)識，能夠提供關(guān)于企業(yè)道德氛圍和員工誠信狀況的信息；負(fù)責(zé)處理舞弊指控的人員，他們直接接觸到舞弊相關(guān)的案件，能夠提供具體的舞弊線索和處理情況。向這些人員詢問，可以從不同角度獲取信息，相互印證，全面評估舞弊風(fēng)險(xiǎn)。4.1.2分析程序分析程序是風(fēng)險(xiǎn)評估程序中另一個(gè)重要的方法，它通過研究財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，識別異常的交易或事項(xiàng)，以及對財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢，從而發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊跡象。比率分析是分析程序中常用的一種方法，它通過計(jì)算各種財(cái)務(wù)比率，如償債能力比率（資產(chǎn)負(fù)債率、流動比率等）、盈利能力比率（毛利率、凈利率等）、營運(yùn)能力比率（應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等），并將這些比率與同行業(yè)其他企業(yè)的比率、企業(yè)自身以往年度的比率進(jìn)行比較，判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果是否正常。如果企業(yè)的毛利率顯著高于同行業(yè)平均水平，且沒有合理的解釋，可能存在虛構(gòu)收入或隱瞞成本的舞弊行為；或者企業(yè)的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率明顯低于以往年度，可能存在應(yīng)收賬款虛構(gòu)或壞賬準(zhǔn)備計(jì)提不足的問題。趨勢分析也是分析程序的重要手段，它通過觀察企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)在一段時(shí)間內(nèi)的變化趨勢，如收入、成本、利潤等項(xiàng)目的增減變化，判斷企業(yè)的經(jīng)營狀況是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的收入在某一時(shí)期突然大幅增長，而成本卻沒有相應(yīng)增加，且這種增長趨勢與企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略和市場環(huán)境不符，可能存在虛構(gòu)收入的舞弊風(fēng)險(xiǎn)；或者企業(yè)的利潤在連續(xù)多年增長后突然大幅下降，可能存在前期虛增利潤，后期無法維持而暴露的情況。在運(yùn)用分析程序時(shí)，審計(jì)人員不僅要關(guān)注財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，還要將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。將銷售收入與企業(yè)的產(chǎn)能、市場份額、銷售渠道等非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，如果銷售收入的增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過企業(yè)的產(chǎn)能和市場份額的增長，可能存在虛構(gòu)銷售的情況；將成本費(fèi)用與企業(yè)的業(yè)務(wù)活動、資源消耗等非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，如果成本費(fèi)用的支出與企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)活動不匹配，可能存在虛增成本費(fèi)用的舞弊行為。審計(jì)人員還可以結(jié)合行業(yè)數(shù)據(jù)、宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)等外部信息，對企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果是否合理。在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期，企業(yè)所在行業(yè)整體業(yè)績下滑，但該企業(yè)卻逆勢增長，且沒有合理的解釋，這就需要審計(jì)人員高度關(guān)注，深入調(diào)查是否存在舞弊行為。4.1.3觀察和檢查觀察和檢查是風(fēng)險(xiǎn)評估程序中直接獲取證據(jù)的重要方法，通過實(shí)地觀察被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制執(zhí)行情況，檢查相關(guān)的文件記錄和資產(chǎn)，審計(jì)人員能夠發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊線索，驗(yàn)證其他風(fēng)險(xiǎn)評估程序獲取的信息。觀察業(yè)務(wù)活動是了解企業(yè)實(shí)際運(yùn)營情況的重要手段，審計(jì)人員可以觀察被審計(jì)單位的生產(chǎn)流程、銷售活動、采購活動等，關(guān)注業(yè)務(wù)活動中是否存在異常情況。在觀察生產(chǎn)流程時(shí)，注意觀察生產(chǎn)線的運(yùn)行狀況、產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量和質(zhì)量等，判斷企業(yè)的生產(chǎn)能力是否與財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的產(chǎn)量和收入相匹配；觀察銷售活動時(shí)，關(guān)注銷售人員的行為和客戶的反應(yīng)，是否存在虛假銷售或強(qiáng)行推銷的情況；觀察采購活動時(shí)，注意采購流程是否規(guī)范，是否存在與供應(yīng)商勾結(jié)、高價(jià)采購等舞弊行為。通過觀察業(yè)務(wù)活動，審計(jì)人員能夠發(fā)現(xiàn)一些表面上不易察覺的問題，為識別舞弊風(fēng)險(xiǎn)提供線索。觀察內(nèi)部控制執(zhí)行情況是評估內(nèi)部控制有效性的重要途徑，審計(jì)人員可以觀察企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否得到有效執(zhí)行，各崗位人員是否按照規(guī)定的程序和職責(zé)進(jìn)行工作。觀察財(cái)務(wù)人員在處理財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)時(shí)是否遵循財(cái)務(wù)制度和審批流程，是否存在越權(quán)操作或違規(guī)處理的情況；觀察倉庫管理人員在收發(fā)貨物時(shí)是否嚴(yán)格執(zhí)行出入庫手續(xù)，是否存在私自挪用或盜竊存貨的跡象；觀察內(nèi)部審計(jì)人員在開展審計(jì)工作時(shí)是否認(rèn)真履行職責(zé)，是否能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正內(nèi)部控制中的缺陷。通過觀察內(nèi)部控制執(zhí)行情況，審計(jì)人員可以判斷內(nèi)部控制是否存在漏洞，是否為舞弊行為提供了機(jī)會。檢查文件記錄是獲取審計(jì)證據(jù)的重要手段，審計(jì)人員可以檢查被審計(jì)單位的各類文件記錄，如會計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表、合同、發(fā)票等，驗(yàn)證財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。在檢查會計(jì)憑證時(shí)，注意檢查憑證的內(nèi)容是否完整、填寫是否規(guī)范、簽字蓋章是否齊全，是否存在偽造、篡改或虛構(gòu)的情況；檢查賬簿時(shí)，關(guān)注賬簿的記錄是否清晰、準(zhǔn)確，是否存在異常的會計(jì)分錄和調(diào)整；檢查報(bào)表時(shí)，核對報(bào)表之間的數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系是否正確，是否存在數(shù)據(jù)異?；虿缓侠淼那闆r；檢查合同和發(fā)票時(shí)，驗(yàn)證合同的真實(shí)性和合法性，發(fā)票的真?zhèn)魏蛢?nèi)容是否與實(shí)際業(yè)務(wù)相符。通過檢查文件記錄，審計(jì)人員可以發(fā)現(xiàn)一些與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)相關(guān)的舞弊線索，如虛構(gòu)交易的合同和發(fā)票、虛假的會計(jì)憑證等。檢查資產(chǎn)是驗(yàn)證資產(chǎn)真實(shí)性和完整性的重要方法，審計(jì)人員可以對被審計(jì)單位的貨幣資金、存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)和檢查，核實(shí)資產(chǎn)的數(shù)量、價(jià)值和狀態(tài)是否與財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的一致。在盤點(diǎn)貨幣資金時(shí)，注意核對現(xiàn)金的實(shí)際金額與日記賬和總賬的余額是否相符，銀行存款的對賬單是否真實(shí)，是否存在未達(dá)賬項(xiàng)和異常的資金流動；盤點(diǎn)存貨時(shí)，檢查存貨的數(shù)量、質(zhì)量和存放情況，是否存在積壓、損壞或丟失的情況，存貨的計(jì)價(jià)方法是否合理；檢查固定資產(chǎn)時(shí)，核實(shí)固定資產(chǎn)的存在性和所有權(quán)，是否存在閑置、報(bào)廢或被挪用的情況，固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提是否正確。通過檢查資產(chǎn)，審計(jì)人員可以發(fā)現(xiàn)一些與資產(chǎn)相關(guān)的舞弊線索，如資產(chǎn)被侵占、虛構(gòu)資產(chǎn)等。4.2識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，準(zhǔn)確識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素猶如隱藏在暗處的“定時(shí)炸彈”，隨時(shí)可能引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策。這些因素通常可以分為三類：動機(jī)或壓力、機(jī)會以及態(tài)度或借口，它們相互交織，共同構(gòu)成了舞弊風(fēng)險(xiǎn)的來源。從動機(jī)或壓力方面來看，管理層或員工可能因個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)使而產(chǎn)生舞弊動機(jī)。在某企業(yè)中，管理層的薪酬與公司的業(yè)績緊密掛鉤，為了獲取高額獎(jiǎng)金，管理層可能會通過虛構(gòu)收入、虛增利潤等手段來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，以達(dá)到提高業(yè)績的目的。企業(yè)面臨的外部壓力，如市場競爭激烈、融資困難等，也可能促使管理層采取舞弊行為。當(dāng)企業(yè)的市場份額不斷下降，面臨被競爭對手淘汰的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，管理層可能會為了保住企業(yè)的生存和發(fā)展，而不惜冒險(xiǎn)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊，以吸引投資者和債權(quán)人的資金。機(jī)會因素則為舞弊行為的實(shí)施提供了條件。內(nèi)部控制的缺陷是導(dǎo)致舞弊機(jī)會出現(xiàn)的重要原因之一，企業(yè)的內(nèi)部控制制度可能存在漏洞，如授權(quán)審批制度不完善，導(dǎo)致管理層或員工能夠輕易地繞過內(nèi)部控制，進(jìn)行違規(guī)操作；或者內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督不力，無法及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正潛在的舞弊行為。在某公司中，由于內(nèi)部審計(jì)部門形同虛設(shè)，未能對財(cái)務(wù)活動進(jìn)行有效的監(jiān)督，管理層利用這一漏洞，虛構(gòu)了大量的費(fèi)用支出，將資金轉(zhuǎn)移到自己的私人賬戶。此外，企業(yè)所處的行業(yè)環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境等外部因素也可能為舞弊提供機(jī)會。在一些監(jiān)管寬松的行業(yè)，企業(yè)可能更容易實(shí)施舞弊行為而不被發(fā)現(xiàn)。態(tài)度或借口因素則涉及管理層或員工對舞弊行為的認(rèn)知和態(tài)度。如果管理層缺乏誠信和道德觀念，對舞弊行為持寬容或默許的態(tài)度，那么舞弊行為就更容易發(fā)生。在某些企業(yè)中，管理層認(rèn)為為了企業(yè)的發(fā)展可以不擇手段，甚至將財(cái)務(wù)舞弊視為一種合理的競爭策略，這種錯(cuò)誤的觀念會在企業(yè)內(nèi)部形成不良的文化氛圍，促使員工效仿，從而增加了舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。在識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊會計(jì)師需要綜合考慮這些舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素，并運(yùn)用職業(yè)判斷，確定哪些因素可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。注冊會計(jì)師可以通過分析企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、經(jīng)營狀況、內(nèi)部控制等方面的信息，識別潛在的舞弊跡象。如果企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)出現(xiàn)異常波動，如收入突然大幅增長，而成本卻沒有相應(yīng)增加，且這種增長趨勢與企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略和市場環(huán)境不符，就可能存在虛構(gòu)收入的舞弊風(fēng)險(xiǎn)；或者企業(yè)的內(nèi)部控制存在缺陷，如頻繁更換財(cái)務(wù)人員、財(cái)務(wù)審批流程混亂等，也可能暗示著存在舞弊的可能性。對于識別出的舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊會計(jì)師還需要評估其嚴(yán)重程度和發(fā)生的可能性。嚴(yán)重程度可以根據(jù)舞弊行為對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響程度來判斷，如舞弊金額的大小、對關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響等；發(fā)生的可能性則可以根據(jù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的存在情況、內(nèi)部控制的有效性等因素來評估。如果舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素較多，且內(nèi)部控制存在重大缺陷，那么舞弊發(fā)生的可能性就相對較高，注冊會計(jì)師需要高度關(guān)注，并采取相應(yīng)的審計(jì)措施來應(yīng)對這些風(fēng)險(xiǎn)。4.3案例分析-以XX公司為例為了更深入地理解舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估程序在實(shí)際審計(jì)工作中的應(yīng)用，我們以XX公司為例進(jìn)行詳細(xì)分析。XX公司是一家在行業(yè)內(nèi)具有一定規(guī)模和影響力的企業(yè)，主要從事電子產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售業(yè)務(wù)，其財(cái)務(wù)報(bào)表信息對投資者和債權(quán)人等利益相關(guān)者的決策具有重要影響。在對XX公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員首先實(shí)施了詢問程序。向治理層詢問時(shí)，了解到公司近期正在籌備上市，管理層面臨著巨大的業(yè)績壓力，這使得審計(jì)人員警覺到管理層可能存在為滿足上市條件而進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的動機(jī)。與管理層溝通中，發(fā)現(xiàn)管理層對一些關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)的解釋含糊不清，對于收入的大幅增長未能給出合理的業(yè)務(wù)解釋，這進(jìn)一步引發(fā)了審計(jì)人員的懷疑。詢問內(nèi)部審計(jì)人員時(shí)，得知公司內(nèi)部曾收到過關(guān)于采購部門存在收受供應(yīng)商回扣的舉報(bào)，但由于缺乏確鑿證據(jù)，調(diào)查不了了之，這也為審計(jì)人員提供了一個(gè)重要的舞弊風(fēng)險(xiǎn)線索。審計(jì)人員運(yùn)用分析程序?qū)X公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行深入分析。通過比率分析發(fā)現(xiàn)，公司的毛利率在過去幾年中持續(xù)高于同行業(yè)平均水平，且增長趨勢與行業(yè)整體發(fā)展趨勢不符。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，公司的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率逐年下降，存貨周轉(zhuǎn)率也明顯低于同行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。這些異常的財(cái)務(wù)比率表明公司可能存在虛構(gòu)收入、虛增利潤或存貨積壓等問題。在趨勢分析中，發(fā)現(xiàn)公司的銷售收入在某一時(shí)期突然大幅增長，但銷售成本卻沒有相應(yīng)增加，且這種增長趨勢無法從公司的市場份額、產(chǎn)品競爭力等方面得到合理的解釋，這極大地增加了虛構(gòu)收入的嫌疑。在觀察和檢查環(huán)節(jié)，審計(jì)人員觀察到公司的生產(chǎn)車間存在部分設(shè)備閑置的情況，但財(cái)務(wù)報(bào)表中卻顯示生產(chǎn)設(shè)備的利用率較高，這與實(shí)際觀察情況不符。檢查文件記錄時(shí)，發(fā)現(xiàn)一些銷售合同的簽訂日期存在異常，部分合同的簽訂日期在節(jié)假日或周末，且合同條款過于簡單，缺乏關(guān)鍵的交易細(xì)節(jié)。對公司的資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)時(shí)，發(fā)現(xiàn)部分存貨的實(shí)際數(shù)量與賬面記錄存在差異，一些存貨的質(zhì)量也存在問題，但在財(cái)務(wù)報(bào)表中卻未對這些問題進(jìn)行合理的披露。綜合以上風(fēng)險(xiǎn)評估程序獲取的信息，審計(jì)人員識別出XX公司存在以下舞弊風(fēng)險(xiǎn)：在編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告方面，可能存在虛構(gòu)銷售收入、虛增利潤的風(fēng)險(xiǎn)，以滿足上市對業(yè)績的要求；在收入確認(rèn)環(huán)節(jié)，可能提前確認(rèn)收入或虛構(gòu)交易事項(xiàng)，導(dǎo)致收入的真實(shí)性和準(zhǔn)確性受到質(zhì)疑；在資產(chǎn)計(jì)價(jià)方面，可能存在高估存貨價(jià)值、隱瞞存貨損失的風(fēng)險(xiǎn)，以虛增資產(chǎn)規(guī)模和利潤。在侵占資產(chǎn)方面，采購部門可能存在收受供應(yīng)商回扣的行為，損害公司利益。通過對XX公司的舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估，審計(jì)人員認(rèn)為公司的舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高，特別是在收入確認(rèn)和資產(chǎn)計(jì)價(jià)方面，存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性較大。這些風(fēng)險(xiǎn)因素相互關(guān)聯(lián)，管理層的業(yè)績壓力為舞弊行為提供了動機(jī)，內(nèi)部控制的薄弱為舞弊創(chuàng)造了機(jī)會，而管理層對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的不當(dāng)處理則為舞弊提供了借口?；谠u估結(jié)果，審計(jì)人員決定在后續(xù)的審計(jì)工作中，將重點(diǎn)關(guān)注這些高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，實(shí)施更具針對性的審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，揭示可能存在的舞弊行為。五、應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的策略5.1總體應(yīng)對措施5.1.1強(qiáng)調(diào)職業(yè)懷疑態(tài)度在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，保持職業(yè)懷疑態(tài)度是應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的基石，它貫穿于整個(gè)審計(jì)過程，對審計(jì)質(zhì)量起著決定性的作用。國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會發(fā)布的相關(guān)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)，職業(yè)懷疑是審計(jì)人員必備的專業(yè)素養(yǎng)，要求審計(jì)人員在審計(jì)過程中對所有信息保持批判性思維，不輕易接受未經(jīng)證實(shí)的假設(shè)和陳述。職業(yè)懷疑態(tài)度要求審計(jì)人員摒棄以往對被審計(jì)單位的固有信任，以質(zhì)疑的思維方式去審視所獲取的審計(jì)證據(jù)。在面對管理層提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和解釋時(shí)，審計(jì)人員不能盲目輕信，而應(yīng)深入探究其背后的真實(shí)性和合理性。當(dāng)管理層解釋某項(xiàng)費(fèi)用支出大幅增加是由于業(yè)務(wù)拓展導(dǎo)致時(shí)，審計(jì)人員不能僅僅滿足于這一簡單解釋，而應(yīng)進(jìn)一步核實(shí)業(yè)務(wù)拓展的具體情況，如新增業(yè)務(wù)的合同、項(xiàng)目進(jìn)度、相關(guān)市場調(diào)研等，以確認(rèn)費(fèi)用增加是否真實(shí)合理。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員還應(yīng)關(guān)注財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的邏輯關(guān)系，以及不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系。若發(fā)現(xiàn)銷售收入的增長與企業(yè)的生產(chǎn)能力、市場份額的變化不匹配，或者應(yīng)收賬款的增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過銷售收入的增長，這些異常情況都應(yīng)引起審計(jì)人員的高度警覺，促使他們進(jìn)一步深入調(diào)查，以確定是否存在舞弊行為。在審計(jì)團(tuán)隊(duì)中，強(qiáng)調(diào)職業(yè)懷疑態(tài)度需要從多個(gè)方面入手。在團(tuán)隊(duì)培訓(xùn)中，應(yīng)將職業(yè)懷疑態(tài)度的培養(yǎng)作為重要內(nèi)容，通過案例分析、模擬審計(jì)等方式，讓審計(jì)人員深刻認(rèn)識到職業(yè)懷疑態(tài)度在審計(jì)工作中的重要性，以及如何在實(shí)際工作中運(yùn)用職業(yè)懷疑來識別和應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)。在團(tuán)隊(duì)溝通中，鼓勵(lì)審計(jì)人員積極分享自己在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)和問題，營造一個(gè)開放、包容的討論氛圍，使團(tuán)隊(duì)成員能夠相互學(xué)習(xí)、相互啟發(fā)，共同提高職業(yè)懷疑能力。在審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制中，將職業(yè)懷疑態(tài)度的執(zhí)行情況作為重要的考核指標(biāo)，對未能充分保持職業(yè)懷疑態(tài)度而導(dǎo)致審計(jì)失誤的情況進(jìn)行嚴(yán)肅處理，以強(qiáng)化審計(jì)人員對職業(yè)懷疑態(tài)度的重視程度。5.1.2人員與督導(dǎo)在應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的過程中，合理分派人員以及加強(qiáng)督導(dǎo)工作是至關(guān)重要的環(huán)節(jié)，它們直接關(guān)系到審計(jì)工作的效率和質(zhì)量，能夠有效提高審計(jì)團(tuán)隊(duì)識別和應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的能力。針對舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高的審計(jì)項(xiàng)目，選派經(jīng)驗(yàn)豐富、專業(yè)技能扎實(shí)且具有敏銳洞察力的審計(jì)人員是關(guān)鍵。這些人員通常具備豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，熟悉各類舞弊手段和審計(jì)技巧，能夠在復(fù)雜的審計(jì)環(huán)境中迅速識別潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。在某大型企業(yè)的審計(jì)項(xiàng)目中，該企業(yè)業(yè)務(wù)復(fù)雜，涉及多個(gè)子公司和多種業(yè)務(wù)領(lǐng)域，舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高。審計(jì)機(jī)構(gòu)選派了一位具有多年大型企業(yè)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、熟悉該行業(yè)特點(diǎn)的資深審計(jì)師擔(dān)任項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，同時(shí)配備了多名在財(cái)務(wù)、稅務(wù)、內(nèi)部控制等方面具有專業(yè)技能的審計(jì)人員。在審計(jì)過程中，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人憑借其豐富的經(jīng)驗(yàn)，敏銳地察覺到企業(yè)在收入確認(rèn)和成本核算方面存在異常，通過進(jìn)一步深入調(diào)查，成功揭露了企業(yè)虛構(gòu)收入、虛增利潤的舞弊行為。除了具備專業(yè)能力外，審計(jì)人員還應(yīng)具備良好的職業(yè)道德和高度的責(zé)任心。在面對復(fù)雜的舞弊手段和可能存在的利益誘惑時(shí)，能夠堅(jiān)守職業(yè)道德底線，保持客觀、公正的態(tài)度，不為外界因素所干擾。審計(jì)人員應(yīng)嚴(yán)格遵守審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范，對審計(jì)工作認(rèn)真負(fù)責(zé)，不放過任何一個(gè)可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的細(xì)節(jié)，以確保審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性和可靠性。加強(qiáng)對審計(jì)項(xiàng)目的督導(dǎo)工作同樣不可或缺。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)密切關(guān)注審計(jì)工作的進(jìn)展情況，及時(shí)給予指導(dǎo)和支持。在審計(jì)計(jì)劃階段，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)與審計(jì)團(tuán)隊(duì)成員充分溝通，明確審計(jì)目標(biāo)和重點(diǎn)，制定詳細(xì)的審計(jì)計(jì)劃，并根據(jù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，合理分配審計(jì)資源。在審計(jì)實(shí)施過程中，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)定期檢查審計(jì)人員的工作底稿，對發(fā)現(xiàn)的問題及時(shí)進(jìn)行糾正和指導(dǎo)，確保審計(jì)程序的執(zhí)行符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求。當(dāng)審計(jì)人員在審計(jì)過程中遇到困難或發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)時(shí)，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)積極參與討論，提供專業(yè)的建議和指導(dǎo)，幫助審計(jì)人員解決問題。在審計(jì)報(bào)告階段，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)對審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容進(jìn)行嚴(yán)格審核，確保審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確性和合理性，對可能存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分披露。5.1.3審計(jì)程序的不可預(yù)見性在審計(jì)工作中，增加審計(jì)程序的不可預(yù)見性是應(yīng)對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的有效策略，它能夠打破被審計(jì)單位對審計(jì)程序的預(yù)期，使舞弊者難以提前謀劃和應(yīng)對，從而更有效地發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊行為。在審計(jì)程序的性質(zhì)方面，審計(jì)人員可以突破常規(guī)，采用一些非常規(guī)的審計(jì)程序。除了傳統(tǒng)的函證、檢查、監(jiān)盤等程序外，還可以運(yùn)用數(shù)據(jù)分析工具對被審計(jì)單位的大量財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行深度挖掘和分析，通過建立數(shù)據(jù)分析模型，識別數(shù)據(jù)中的異常模式和趨勢，從而發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊線索。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員運(yùn)用數(shù)據(jù)分析工具對企業(yè)的銷售數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)部分客戶的銷售金額和銷售頻率存在異常波動，進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)這些客戶是企業(yè)虛構(gòu)的，從而揭露了企業(yè)虛構(gòu)銷售收入的舞弊行為。在時(shí)間安排上，審計(jì)人員可以靈活調(diào)整審計(jì)時(shí)間，避免被審計(jì)單位提前知曉審計(jì)計(jì)劃。在某些情況下，審計(jì)人員可以在期末或接近期末時(shí)，突然增加對某些關(guān)鍵賬戶或交易的審計(jì)程序，以驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。在對某企業(yè)的存貨審計(jì)中，審計(jì)人員原本計(jì)劃在期末進(jìn)行存貨監(jiān)盤，但為了防止企業(yè)提前對存貨進(jìn)行造假，審計(jì)人員提前一周通知企業(yè)進(jìn)行存貨監(jiān)盤，結(jié)果發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在存貨賬實(shí)不符的情況，部分存貨被企業(yè)挪用或丟失，但企業(yè)通過偽造存貨記錄來掩蓋這一事實(shí)。在審計(jì)范圍上，審計(jì)人員可以擴(kuò)大審計(jì)范圍，對一些以往未被關(guān)注或風(fēng)險(xiǎn)較低的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。對某些小額賬戶或交易頻繁的賬戶進(jìn)行詳細(xì)審查，可能會發(fā)現(xiàn)一些隱藏在其中的舞弊行為。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員對以往未重點(diǎn)關(guān)注的一些小額費(fèi)用賬戶進(jìn)行審查時(shí)，發(fā)現(xiàn)其中存在一些虛假的費(fèi)用報(bào)銷憑證，涉及金額雖然不大，但累計(jì)起來對企業(yè)的利潤產(chǎn)生了一定的影響，從而揭示了企業(yè)通過虛增費(fèi)用來偷逃稅款的舞弊行為。在實(shí)施增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的過程中，審計(jì)人員需要事先與被審計(jì)單位高層管理人員進(jìn)行溝通，說明實(shí)施具有不可預(yù)見性審計(jì)程序的必要性，但不應(yīng)告知其具體內(nèi)容，以確保審計(jì)程序的有效性。審計(jì)人員還可以在簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書時(shí)，明確提出實(shí)施不可預(yù)見性審計(jì)程序的要求，以避免在審計(jì)過程中可能遇到的阻力。5.2針對認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序5.2.1改變審計(jì)程序的性質(zhì)改變審計(jì)程序的性質(zhì)是應(yīng)對認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵策略之一，它要求審計(jì)人員突破傳統(tǒng)審計(jì)方法的局限，采用更具針對性和有效性的審計(jì)程序，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，從而更準(zhǔn)確地識別和揭露舞弊行為。在實(shí)質(zhì)性程序方面，傳統(tǒng)的審計(jì)方法往往側(cè)重于對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的表面審查，如核對賬目、檢查憑證等。然而，面對日益復(fù)雜和隱蔽的舞弊手段，這些常規(guī)方法可能難以發(fā)現(xiàn)深層次的問題。因此，審計(jì)人員需要采用更有效的實(shí)質(zhì)性程序。在應(yīng)收賬款審計(jì)中，除了常規(guī)的函證程序外，審計(jì)人員可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證的范圍，不僅函證應(yīng)收賬款的余額，還函證交易的細(xì)節(jié)，包括交易日期、交易金額、付款條件等，以驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。審計(jì)人員還可以通過走訪客戶，直接與客戶溝通，了解交易的實(shí)際情況，核實(shí)是否存在虛構(gòu)銷售或提前確認(rèn)收入的舞弊行為。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員通過走訪主要客戶，發(fā)現(xiàn)部分客戶對交易的描述與企業(yè)財(cái)務(wù)記錄存在差異，進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)企業(yè)虛構(gòu)了部分銷售交易，從而揭露了企業(yè)的舞弊行為。在實(shí)施函證程序時(shí)，改變常規(guī)函證內(nèi)容也是發(fā)現(xiàn)舞弊的有效手段。審計(jì)人員可以根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況和舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，設(shè)計(jì)具有針對性的函證內(nèi)容。對于存在關(guān)聯(lián)方交易的企業(yè)，審計(jì)人員可以函證關(guān)聯(lián)方交易的性質(zhì)、金額、交易條款等，以確定是否存在關(guān)聯(lián)方之間的利益輸送或舞弊行為。在某上市公司的審計(jì)中，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)該公司與關(guān)聯(lián)方之間存在大量的商品購銷交易，且交易價(jià)格明顯高于市場價(jià)格。通過對關(guān)聯(lián)方進(jìn)行詳細(xì)的函證，并要求關(guān)聯(lián)方提供相關(guān)的交易合同和憑證，審計(jì)人員最終查明該公司通過與關(guān)聯(lián)方的虛假交易，虛增了收入和利潤，達(dá)到了粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的。除了函證程序，審計(jì)人員還可以通過詢問被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員來獲取更多的審計(jì)證據(jù)。非財(cái)務(wù)人員往往能夠從不同的角度提供關(guān)于企業(yè)業(yè)務(wù)活動的信息，這些信息可能與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)存在關(guān)聯(lián)，有助于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊線索。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員詢問了生產(chǎn)部門的員工，了解到近期企業(yè)的生產(chǎn)訂單量并沒有明顯增加，但財(cái)務(wù)報(bào)表中卻顯示銷售收入大幅增長。這一異常情況引起了審計(jì)人員的警覺，進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)企業(yè)通過虛構(gòu)銷售合同和發(fā)票，虛增了銷售收入，從而揭露了企業(yè)的舞弊行為。5.2.2調(diào)整審計(jì)程序的時(shí)間調(diào)整審計(jì)程序的時(shí)間是應(yīng)對認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要策略，它能夠根據(jù)舞弊行為的特點(diǎn)和發(fā)生規(guī)律，在關(guān)鍵的時(shí)間節(jié)點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序，提高發(fā)現(xiàn)舞弊的概率。在期末或接近期末實(shí)施審計(jì)程序是一種常見且有效的策略。許多舞弊行為往往在期末進(jìn)行粉飾和掩蓋，以達(dá)到美化財(cái)務(wù)報(bào)表的目的。在期末，企業(yè)可能會通過虛構(gòu)收入、調(diào)整費(fèi)用等手段來操縱利潤。因此，在期末或接近期末實(shí)施審計(jì)程序，能夠直接驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)在關(guān)鍵時(shí)間點(diǎn)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，增加發(fā)現(xiàn)舞弊的可能性。在存貨審計(jì)中，在期末進(jìn)行存貨監(jiān)盤，可以確保存貨的數(shù)量和價(jià)值與財(cái)務(wù)報(bào)表記錄一致，防止企業(yè)通過虛構(gòu)存貨或隱瞞存貨損失來操縱利潤。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員在期末對存貨進(jìn)行監(jiān)盤時(shí)，發(fā)現(xiàn)部分存貨的實(shí)際數(shù)量遠(yuǎn)低于賬面記錄，進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)企業(yè)為了虛增利潤，故意高估了存貨的數(shù)量和價(jià)值。針對本期較早期間發(fā)生的交易或整個(gè)報(bào)告期內(nèi)的交易實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序也是一種有效的方法。某些舞弊行為可能在報(bào)告期內(nèi)持續(xù)發(fā)生，通過對較早期間發(fā)生的交易進(jìn)行審計(jì)，可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在的問題，并為后續(xù)的審計(jì)工作提供線索。在收入確認(rèn)方面，一些企業(yè)可能會通過提前確認(rèn)收入來虛增業(yè)績，審計(jì)人員對本期較早期間發(fā)生的銷售交易進(jìn)行詳細(xì)審查，包括檢查銷售合同、發(fā)貨憑證、驗(yàn)收報(bào)告等原始憑證，驗(yàn)證收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)是否符合會計(jì)準(zhǔn)則的要求，是否存在提前確認(rèn)收入的舞弊行為。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員對年初的銷售交易進(jìn)行審查時(shí)，發(fā)現(xiàn)部分銷售合同的簽訂日期存在異常，進(jìn)一步核實(shí)后發(fā)現(xiàn)企業(yè)通過偽造銷售合同，將下一年度的收入提前確認(rèn)為本年度收入，從而虛增了本年度的利潤。在不同時(shí)間實(shí)施程序可以增加審計(jì)的不可預(yù)見性，使舞弊者難以提前謀劃和應(yīng)對。審計(jì)人員可以根據(jù)被審計(jì)單位的特點(diǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，靈活選擇審計(jì)時(shí)間，打破被審計(jì)單位對審計(jì)程序的預(yù)期。在以往的審計(jì)中，審計(jì)人員通常在固定的時(shí)間對某些賬戶進(jìn)行審計(jì)，舞弊者可能會提前做好準(zhǔn)備，掩蓋舞弊行為。為了應(yīng)對這種情況，審計(jì)人員可以在不同的時(shí)間段對同一賬戶進(jìn)行審計(jì)，或者在非預(yù)期的時(shí)間對關(guān)鍵賬戶進(jìn)行突擊審計(jì)，以發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊線索。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員以往在每年的11月份對該企業(yè)的銀行存款賬戶進(jìn)行審計(jì)，企業(yè)可能會提前對銀行存款進(jìn)行造假，以應(yīng)對審計(jì)。為了打破這種預(yù)期，審計(jì)人員在當(dāng)年的9月份突然對銀行存款賬戶進(jìn)行突擊審計(jì)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)企業(yè)通過偽造銀行對賬單，虛構(gòu)了銀行存款余額，從而揭露了企業(yè)的舞弊行為。5.2.3擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍是應(yīng)對認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要手段，它通過增加審計(jì)樣本的數(shù)量和多樣性，以及采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序等方式，提高審計(jì)證據(jù)的充分性和可靠性，從而更全面地發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊行為。擴(kuò)大樣本規(guī)模是擴(kuò)大審計(jì)程序范圍的常見方法之一。在審計(jì)過程中，樣本規(guī)模的大小直接影響到審計(jì)結(jié)果的可靠性。當(dāng)舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，較小的樣本規(guī)?？赡軣o法代表總體情況，容易遺漏舞弊線索。因此，適當(dāng)擴(kuò)大樣本規(guī)?？梢越档统闃语L(fēng)險(xiǎn)，提高發(fā)現(xiàn)舞弊的概率。在應(yīng)收賬款審計(jì)中，原本計(jì)劃抽取50個(gè)樣本進(jìn)行函證，當(dāng)評估發(fā)現(xiàn)舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，審計(jì)人員可以將樣本規(guī)模擴(kuò)大到100個(gè)，甚至更多，以確保能夠涵蓋更多的應(yīng)收賬款賬戶，發(fā)現(xiàn)可能存在的虛構(gòu)應(yīng)收賬款或應(yīng)收賬款回收異常等舞弊行為。在某企業(yè)的審計(jì)中，審計(jì)人員最初抽取了50個(gè)應(yīng)收賬款樣本進(jìn)行函證，未發(fā)現(xiàn)異常情況。但在進(jìn)一步評估舞弊風(fēng)險(xiǎn)后，審計(jì)人員將樣本規(guī)模擴(kuò)大到100個(gè)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)其中有10個(gè)賬戶存在虛構(gòu)交易的情況，從而揭露了企業(yè)虛構(gòu)應(yīng)收賬款以虛增收入的舞弊行為。增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量也是擴(kuò)大審計(jì)程序范圍的重要措施。審計(jì)人員可以從多個(gè)渠道獲取審計(jì)證據(jù)，相互印證，以提高證據(jù)的可靠性。在審計(jì)某企業(yè)的固定資產(chǎn)時(shí)，審計(jì)人員不僅可以檢查固定資產(chǎn)的購置發(fā)票、驗(yàn)收報(bào)告等內(nèi)部證據(jù)，還可以通過查詢外部的產(chǎn)權(quán)登記信息、資產(chǎn)評估報(bào)告等外部證據(jù)，驗(yàn)證固定資產(chǎn)的真實(shí)性和價(jià)值。審計(jì)人員還可以詢問不同部門的員工，了解固定資產(chǎn)的使用情況和維護(hù)記錄，從多個(gè)角度獲取關(guān)于固定資產(chǎn)的信息，以確定是否存在固定資產(chǎn)被侵占、虛構(gòu)或折舊計(jì)提不當(dāng)?shù)任璞仔袨?。采用更詳?xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序也是擴(kuò)大審計(jì)程序范圍的有效方式。傳統(tǒng)的分析程序可能只關(guān)注財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的總體趨勢和比率，難以發(fā)現(xiàn)隱藏在細(xì)節(jié)中的舞弊線索。而采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，可以深入挖掘數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)異常情況。在對某企業(yè)的銷售收入進(jìn)行分析時(shí)，審計(jì)人員不僅可以分析銷售收入的總體增長趨勢和毛利率，還可以按照產(chǎn)品類別、銷售區(qū)域、客戶類型等維度對銷售收入進(jìn)行細(xì)分，分析不同維度下的銷售收入變化情況。通過這種詳細(xì)的分析，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在某個(gè)特定銷售區(qū)域的銷售收入增長異常，進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)企業(yè)通過虛構(gòu)該區(qū)域的銷售交易，虛增了銷售收入，從而揭露了企業(yè)的舞弊行為。5.3管理層凌駕于控制之上的應(yīng)對措施5.3.1測試日常會計(jì)分錄和其他調(diào)整測試日常會計(jì)分錄和其他調(diào)整是應(yīng)對管理層凌駕于控制之上風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵審計(jì)程序，它能夠有效發(fā)現(xiàn)管理層通過操縱會計(jì)分錄和調(diào)整來歪曲財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊行為。在進(jìn)行測試時(shí)，審計(jì)人員首先需要向參與財(cái)務(wù)報(bào)告過程的人員詢問與處理會計(jì)分錄和其他調(diào)整相關(guān)的不恰當(dāng)或異?；顒印＿@些人員包括財(cái)務(wù)人員、會計(jì)主管、內(nèi)部審計(jì)人員等，他們對財(cái)務(wù)報(bào)告的編制過程最為了解，可能知悉一些潛在的舞弊線索。審計(jì)人員可以詢問他們是否發(fā)現(xiàn)過異常的會計(jì)分錄，如分錄的金額、科目使用是否合理，是否存在未經(jīng)授權(quán)的調(diào)整等；詢問是否存在頻繁調(diào)整會計(jì)分錄的情況，以及這些調(diào)整的原因和背景；還可以詢問是否有管理層對會計(jì)分錄和調(diào)整施加不當(dāng)影響的跡象，如管理層強(qiáng)行要求進(jìn)行某些不合理的調(diào)整等。通過這些詢問，審計(jì)人員能夠從內(nèi)部人員的角度獲取關(guān)于會計(jì)分錄和調(diào)整的異常信息，為后續(xù)的測試提供線索。選擇在報(bào)告期末作出的會計(jì)分錄和其他調(diào)整進(jìn)行測試具有重要意義。報(bào)告期末是財(cái)務(wù)報(bào)表編制的關(guān)鍵時(shí)期，管理層可能會在此時(shí)通過操縱會計(jì)分錄和調(diào)整來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，以達(dá)到特定的財(cái)務(wù)目標(biāo)。在期末，管理層可能會虛構(gòu)收入，通過編制虛假的會計(jì)分錄，將不存在的銷售收入計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表；或者通過調(diào)整費(fèi)用分錄，將本期應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用推遲到下期，以虛增本期利潤。因此，對報(bào)告期末的會計(jì)分錄和調(diào)整進(jìn)行重點(diǎn)測試，能夠更有效地發(fā)現(xiàn)管理層的舞弊行為。審計(jì)人員還應(yīng)考慮是否有必要測試整個(gè)會計(jì)期間的會計(jì)分錄和其他調(diào)整。雖然報(bào)告期末的會計(jì)分錄和調(diào)整是重點(diǎn)測試對象，但在某些情況下，管理層的舞弊行為可能貫穿整個(gè)會計(jì)期間。企業(yè)可能在整個(gè)會計(jì)期間內(nèi)通過逐漸調(diào)整會計(jì)分錄，來掩蓋其舞弊行為，使其不易被發(fā)現(xiàn)。因此，審計(jì)人員需要根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況和舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，綜合判斷是否需要對整個(gè)會計(jì)期間的會計(jì)分錄和調(diào)整進(jìn)行測試。如果發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在內(nèi)部控制薄弱、管理層誠信度較低等舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素，或者在對報(bào)告期末的測試中發(fā)現(xiàn)了異常情況，審計(jì)人員應(yīng)擴(kuò)大測試范圍，對整個(gè)會計(jì)期間的會計(jì)分錄和調(diào)整進(jìn)行詳細(xì)審查，以全面揭示可能存在的舞弊行為。5.3.2復(fù)核會計(jì)估計(jì)復(fù)核會計(jì)估計(jì)是應(yīng)對管理層凌駕于控制之上風(fēng)險(xiǎn)的重要措施，它能夠幫助審計(jì)人員識別管理層是否通過不當(dāng)調(diào)整會計(jì)估計(jì)來操縱財(cái)務(wù)報(bào)表，從而保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。評價(jià)管理層在作出會計(jì)估計(jì)時(shí)所作的判斷和決策是否反映出管理層的某種偏向是復(fù)核會計(jì)估計(jì)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。會計(jì)估計(jì)涉及管理層的主觀判斷，這為舞弊者提供了可乘之機(jī)。管理層可能出于業(yè)績壓力、個(gè)人利益等動機(jī)，故意高估或低估會計(jì)估計(jì)，以達(dá)到虛增或虛減利潤的目的。在固定資產(chǎn)折舊的估計(jì)中，管理層可能不合理地延長固定資產(chǎn)的使用壽命，降低折舊率，從而減少當(dāng)期折舊費(fèi)用，虛增利潤；或者在應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的估計(jì)中，故意低估壞賬風(fēng)險(xiǎn)，少計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，高估應(yīng)收賬款的可收回金額，虛增資產(chǎn)和利潤。審計(jì)人員需要運(yùn)用專業(yè)知識和職業(yè)判斷，對管理層的會計(jì)估計(jì)進(jìn)行深入分析，判斷其是否合理，是否存在偏向。追溯復(fù)核與以前年度財(cái)務(wù)報(bào)表反映的重大會計(jì)估計(jì)相關(guān)的管理層判斷和假設(shè)也是復(fù)核會計(jì)估計(jì)的重要方法。通過追溯復(fù)核以前年度的會計(jì)估計(jì)，審計(jì)人員可以了解管理層在不同時(shí)期的會計(jì)估計(jì)政策和方法是否一致，是否存在隨意變更會計(jì)估計(jì)的情況。如果發(fā)現(xiàn)管理層在不同年度對同一會計(jì)估計(jì)項(xiàng)目采用了不同的判斷和假設(shè)，且這種變更缺乏合理的理由和依據(jù)，可能暗示著管理層存在通過操縱會計(jì)估計(jì)來舞弊的行為。某企業(yè)在過去幾年中，對存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的估計(jì)方法頻繁變更，導(dǎo)致存貨價(jià)值在不同年度波動較大，且這些變更未能在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到合理的解釋和披露。審計(jì)人員通過追溯復(fù)核發(fā)現(xiàn)，這種頻繁變更的背后可能是管理層為了操縱利潤而故意為之，從而揭示了企業(yè)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。5.3.3評價(jià)重大交易的商業(yè)理由評價(jià)重大交易的商業(yè)理由是識別管理層凌駕于控制之上風(fēng)險(xiǎn)的重要手段，它能夠幫助審計(jì)人員判斷管理層是否通過構(gòu)造復(fù)雜交易來歪曲財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而揭示潛在的舞弊行為。對于超出被審計(jì)單位正常經(jīng)營過程的重大交易，或基于對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解以及在審計(jì)過程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，審計(jì)人員需要深入評價(jià)其商業(yè)理由的合理性。這些重大交易往往涉及巨額資金，對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果具有重大影響，因此是舞弊的高發(fā)領(lǐng)域。交易的形式過于復(fù)雜，涉及多個(gè)關(guān)聯(lián)方或非關(guān)聯(lián)方，交易結(jié)構(gòu)繁瑣，交易條款晦澀難懂，這些都可能是管理層為了掩蓋舞弊行為而故意構(gòu)造的復(fù)雜交易形式。在某企業(yè)的審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)一筆重大的資產(chǎn)收購交易，涉及多個(gè)子公司和第三方，交易結(jié)構(gòu)復(fù)雜，且交易過程中存在諸多不透明的環(huán)節(jié)。審計(jì)人員深入調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，該交易的商業(yè)理由并不充分，實(shí)際上是管理層為了轉(zhuǎn)移資金、虛增資產(chǎn)而故意構(gòu)造的虛假交易。管理層未與治理層就此類交易的性質(zhì)和會計(jì)處理進(jìn)行過討論，且缺乏充分的記錄，這也是判斷交易存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的重要跡象。治理層作為企業(yè)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，對重大交易的決策和監(jiān)督負(fù)有重要職責(zé)。如果管理層在進(jìn)行重大交易時(shí)，未與治理層進(jìn)行充分溝通和討論，且沒有留下詳細(xì)的交易記錄，可能意味著管理層試圖繞過治理層的監(jiān)督，進(jìn)行違規(guī)操作。在某上市公司的審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)一筆重大的對外投資交易，管理層未向治理層報(bào)告交易的詳細(xì)情況，且相關(guān)的交易合同和審批文件存在缺失。進(jìn)一步調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，該交易是管理層為了謀取個(gè)人利益，私自將公司資金用于投資，損害了公司和股東的利益。管理層更強(qiáng)調(diào)采用某種特定的會計(jì)處理的需要，而不是交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，這也可能暗示著交易存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。在某些情況下，管理層為了達(dá)到特定的財(cái)務(wù)目標(biāo)，可能會選擇對自己有利的會計(jì)處理方法，而忽視交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。企業(yè)進(jìn)行一項(xiàng)重大的債務(wù)重組交易，管理層為了避免確認(rèn)債務(wù)重組損失，故意采用不合理的會計(jì)處理方法，將債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期利潤，而實(shí)際上該交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況惡化，需要進(jìn)行債務(wù)重組以減輕負(fù)擔(dān)。審計(jì)人員需要關(guān)注管理層對會計(jì)處理的選擇，分析其是否符合交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，是否存在操縱財(cái)務(wù)報(bào)表的行為。六、舞弊審計(jì)案例深入剖析6.1案例背景介紹本案例聚焦于藍(lán)田股份有限公司，該公司曾是一家在資本市場頗具影響力的企業(yè)，其業(yè)務(wù)涵蓋農(nóng)副水產(chǎn)品種養(yǎng)、加工和銷售，以及制藥等多個(gè)領(lǐng)域，一度被視為農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化的明星企業(yè)。1996年，藍(lán)田股份在上海證券交易所成功上市，上市后公司業(yè)績呈現(xiàn)出迅猛的增長態(tài)勢，在短時(shí)間內(nèi)成為行業(yè)內(nèi)的佼佼者，吸引了眾多投資者的目光。在農(nóng)副水產(chǎn)品業(yè)務(wù)方面，藍(lán)田股份宣稱擁有大規(guī)模的養(yǎng)殖基地，具備強(qiáng)大的養(yǎng)殖和加工能力，產(chǎn)品暢銷全國。公司聲稱其水產(chǎn)品的產(chǎn)量和銷售價(jià)格均高于同行業(yè)平均水平，且擁有獨(dú)特的養(yǎng)殖技術(shù)和銷售渠道，使得公司在市場競爭中占據(jù)優(yōu)勢地位。在制藥業(yè)務(wù)領(lǐng)域，公司也投入大量資金進(jìn)行研發(fā)和生產(chǎn)，推出了一系列具有市場競爭力的藥品。然而，隨著公司的發(fā)展，一些異常現(xiàn)象逐漸浮現(xiàn)。從財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)來看，公司的營業(yè)收入和凈利潤增長速度驚人，但現(xiàn)金流量卻嚴(yán)重不足，經(jīng)營活動現(xiàn)金流量凈額與凈利潤之間存在巨大的差距。公司的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)也存在不合理之處，固定資產(chǎn)占比過高，且資產(chǎn)的盈利能力與資產(chǎn)規(guī)模不匹配。這些異常情況引起了市場的廣泛關(guān)注和質(zhì)疑，為后續(xù)的財(cái)務(wù)舞弊事件埋下了伏筆。藍(lán)田股份所處的農(nóng)業(yè)行業(yè)具有自身的特點(diǎn)，行業(yè)競爭激烈，市場波動較大。農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)受自然因素影響較大，如氣候、病蟲害等，這增加了企業(yè)經(jīng)營的不確定性。農(nóng)業(yè)企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈較長，涉及種植、養(yǎng)殖、加工、銷售等多個(gè)環(huán)節(jié)，各環(huán)節(jié)之間的協(xié)同管理難度較大。在這種行業(yè)背景下，企業(yè)需要具備較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)管理能力和成本控制能力，才能在市場競爭中立足。然而，藍(lán)田股份在發(fā)展過程中，未能有效應(yīng)對行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，反而通過財(cái)務(wù)舞弊手段來掩蓋企業(yè)經(jīng)營中存在的問題，最終導(dǎo)致企業(yè)走向衰敗。6.2舞弊手段與過程藍(lán)田股份的舞弊手段復(fù)雜且隱蔽，涉及多個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，對財(cái)務(wù)報(bào)表的多個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行了精心粉飾，嚴(yán)重誤導(dǎo)了投資者和市場。在收入舞弊方面，公司主要采用虛構(gòu)交易的手段來虛增銷售收入。藍(lán)田股份聲稱其水產(chǎn)品的銷售業(yè)績卓越，然而，通過深入調(diào)查發(fā)現(xiàn)，公司虛構(gòu)了大量與客戶的銷售交易。公司偽造了銷售合同、發(fā)貨憑證和銷售發(fā)票等一系列原始憑證，這些憑證從表面上看似乎真實(shí)合法，但實(shí)際上并無真實(shí)的交易發(fā)生。公司虛構(gòu)了與某大型水產(chǎn)經(jīng)銷商的長期合作協(xié)議，偽造了每月的發(fā)貨記錄和銷售發(fā)票，聲稱向該經(jīng)銷商銷售了大量的水產(chǎn)品，從而虛增了巨額的銷售收入。為了掩蓋虛構(gòu)交易的事實(shí)，公司還通過關(guān)聯(lián)方交易來配合造假。與一些關(guān)聯(lián)企業(yè)簽訂虛假的購銷合同，將產(chǎn)品以高價(jià)銷售給關(guān)聯(lián)方，然后再通過其他方式將資金回流到公司，形成虛假的銷售收入和利潤。在成本舞弊方面，藍(lán)田股份通過少計(jì)成本的方式來虛增利潤。在養(yǎng)殖成本的核算上，公司故意低估魚苗、飼料等養(yǎng)殖投入的成本，通過與供應(yīng)商勾結(jié)，獲取虛假的采購發(fā)票，降低采購成本的入賬金額；或者在成本分?jǐn)偵?，不合理地將成本分?jǐn)偟轿磥砥陂g，減少當(dāng)期成本的列支。在固定資產(chǎn)折舊方面，公司延長了固定資產(chǎn)的折舊年限，降低了每年的折舊費(fèi)用，從而少計(jì)了成本，虛增了利潤。公司將原本應(yīng)在10年內(nèi)折舊完畢的養(yǎng)殖設(shè)備，折舊年限延長至20年，使得每年的折舊費(fèi)用大幅減少，利潤相應(yīng)增加。在資產(chǎn)舞弊方面，藍(lán)田股份主要通過高估資產(chǎn)價(jià)值來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。在存貨方面，公司故意高估存貨的數(shù)量和價(jià)值。在水產(chǎn)品存貨的盤點(diǎn)中，公司通過虛假記錄存貨的數(shù)量，將實(shí)際數(shù)量較少的存貨虛報(bào)為大量存貨，同時(shí)高估存貨的市場價(jià)值，以虛增資產(chǎn)規(guī)模。公司聲稱其池塘中養(yǎng)殖的魚類數(shù)量遠(yuǎn)超實(shí)際數(shù)量，并且對這些魚類的估值高于市場正常價(jià)格，從而使存貨價(jià)值大幅虛增。在固定資產(chǎn)方面，公司同樣存在高估的情況。公司虛構(gòu)了一些固定資產(chǎn)項(xiàng)目，如新建的養(yǎng)殖基地、加工廠房等，通過偽造工程合同、驗(yàn)收報(bào)告等文件，將不存在的固定資產(chǎn)計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表；或者對已有的固定資產(chǎn)進(jìn)行高估，通過虛假的資產(chǎn)評估報(bào)告，提高固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值。從舞弊的過程來看，藍(lán)田股份的舞弊行為并非一蹴而就，而是經(jīng)過了長期的精心策劃和實(shí)施。公司的管理層在決策層面主導(dǎo)了舞弊行為，為了追求個(gè)人利益和公司的表面繁榮，他們無視法律法規(guī)和職業(yè)道德，組織和指使財(cái)務(wù)人員進(jìn)行財(cái)務(wù)造假。財(cái)務(wù)人員在管理層的壓力下，參與了虛構(gòu)交易、偽造憑證、篡改賬目等一系列舞弊活動，通過操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，使公司的財(cái)務(wù)報(bào)表呈現(xiàn)出虛假的良好業(yè)績。在審計(jì)過程中，藍(lán)田股份通過與審計(jì)機(jī)構(gòu)勾結(jié)，或者提供虛假的審計(jì)資料，試圖掩蓋舞弊行為，使得審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)其中的問題，進(jìn)一步助長了舞弊行為的蔓延。6.3審計(jì)過程與發(fā)現(xiàn)在對藍(lán)田股份進(jìn)行審計(jì)的過程中，審計(jì)人員首先對公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了初步的分析性復(fù)核。通過計(jì)算各項(xiàng)財(cái)務(wù)比率，發(fā)現(xiàn)公司的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率極低，與同行業(yè)其他企業(yè)相比，存在顯著差異。一般來說，正常經(jīng)營的企業(yè)應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率應(yīng)保持在一個(gè)合理的范圍內(nèi)，反映企業(yè)收回應(yīng)收賬款的能力和效率。然而，藍(lán)田股份的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行業(yè)平均水平，這表明公司的應(yīng)收賬款回收存在嚴(yán)重問題，可能存在虛構(gòu)應(yīng)收賬款或應(yīng)收賬款管理不善的情況。公司的存貨周轉(zhuǎn)率也明顯偏低，存貨在企業(yè)資產(chǎn)中占用的時(shí)間過長，可能暗示著存貨積壓、存貨計(jì)價(jià)不準(zhǔn)確或存在虛構(gòu)存貨的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員對公司的收入和成本數(shù)據(jù)進(jìn)行趨勢分析時(shí)，發(fā)現(xiàn)公司的銷售收入呈現(xiàn)出異常的增長趨勢，與公司的實(shí)際經(jīng)營能力和市場環(huán)境不符。在某一時(shí)期，公司宣稱其水產(chǎn)品銷售收入大幅增長，但通過對市場調(diào)研和同行業(yè)分析發(fā)現(xiàn)，該時(shí)期市場對水產(chǎn)品的需求并未出現(xiàn)明顯增長，且公司的養(yǎng)殖規(guī)模和生產(chǎn)能力也沒有相應(yīng)的提升，這使得銷售收入的增長缺乏合理的支撐，極大地增加了虛構(gòu)收入的嫌疑。在成本方面，公司的成本增長幅度遠(yuǎn)低于收入增長幅度，這與正常的經(jīng)營邏輯相悖，進(jìn)一步加劇了對公司成本真實(shí)性的懷疑，可能存在少計(jì)成本以虛增利潤的舞弊行為。為了進(jìn)一步核實(shí)這些疑點(diǎn)，審計(jì)人員實(shí)施了詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性程序。在函證程序中，審計(jì)人員向藍(lán)田股份的主要客戶和供應(yīng)商發(fā)出詢證函，以驗(yàn)證交易的真實(shí)性和金額的準(zhǔn)確性。然而，部分詢證函未能得到有效回復(fù)，或者回復(fù)的內(nèi)容與公司財(cái)務(wù)記錄存在差異。一些客戶在詢證函回復(fù)中表示，與藍(lán)田股份的交易金額與公司財(cái)務(wù)報(bào)表中記錄的金額不一致，或者根本不存在相關(guān)的交易記錄；部分供應(yīng)商也對與藍(lán)田股份的采購交易提出異議，稱實(shí)際的供貨情況與公司財(cái)務(wù)記錄不符。這些異常情況表明公司的交易可能存在虛構(gòu)或隱瞞的情況，嚴(yán)重影響了財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。審計(jì)人員對公司的存貨進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)時(shí)，發(fā)現(xiàn)實(shí)際存貨數(shù)量和狀況與賬面記錄存在嚴(yán)重不符。在盤點(diǎn)水產(chǎn)品存貨時(shí)，發(fā)現(xiàn)池塘中的魚類數(shù)量遠(yuǎn)低于賬面記錄，且部分魚類的生長狀況不佳，存在大量死亡的情況，但公司的財(cái)務(wù)報(bào)表中并未對這些問題進(jìn)行如實(shí)反映，仍然按照虛構(gòu)的存貨數(shù)量和價(jià)值進(jìn)行核算，這使得公司的存貨資產(chǎn)嚴(yán)重高估，虛增了企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模和利潤。在對公司的固定資產(chǎn)進(jìn)行檢查時(shí)，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)一些固定資產(chǎn)項(xiàng)目存在虛構(gòu)的情況。公司聲稱新建了一些大型養(yǎng)殖基地和加工廠房，并在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行了相應(yīng)的資產(chǎn)確認(rèn)，但審計(jì)人員實(shí)地考察時(shí)發(fā)現(xiàn)，這些所謂的新建項(xiàng)目并不存在，或者建設(shè)進(jìn)度遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于公司的財(cái)務(wù)記錄，通過偽造工程合同、驗(yàn)收報(bào)告等文件，將不存在的固定資產(chǎn)計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表，以達(dá)到虛增資產(chǎn)和利潤的目的。6.4審計(jì)應(yīng)對措施與效果在發(fā)現(xiàn)藍(lán)田股份的諸多舞弊疑點(diǎn)后，審計(jì)人員采取了一系列針對性的審計(jì)應(yīng)對措施，以揭示其舞弊行為的真相。在總體應(yīng)對措施方面，審計(jì)團(tuán)隊(duì)進(jìn)一步強(qiáng)化了職業(yè)懷疑態(tài)度。審計(jì)人員對每一項(xiàng)審計(jì)證據(jù)都進(jìn)行了嚴(yán)格的審查和驗(yàn)證，不放過任何一個(gè)可能存在舞弊的細(xì)節(jié)。在審計(jì)過程中，團(tuán)隊(duì)成員之間加強(qiáng)了溝通和協(xié)作，對發(fā)現(xiàn)的異常情況進(jìn)行深入討論，共同分析和判斷舞弊的可能性。對于公司提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，審計(jì)人員不僅從表面上進(jìn)行核對，還深入調(diào)查數(shù)據(jù)的來源和真實(shí)性，通過與相關(guān)業(yè)務(wù)部門和外部機(jī)構(gòu)進(jìn)行溝通，獲取更多的證據(jù)來支持或反駁財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。在人員與督導(dǎo)方面，審計(jì)機(jī)構(gòu)增派了具有豐富舞弊審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人員加入項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)。這些人員具備敏銳的洞察力和專業(yè)的