稅收理論論文-稅收成本芻議.doc

稅收理論論文-稅收成本芻議早在18世紀(jì)，英國(guó)古典政治經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞當(dāng)斯密在其名著國(guó)富論中就提出了“最少征收費(fèi)用”原則，即一切賦稅的征收需設(shè)法使人民所付出的盡可能是國(guó)家所收入的，這是對(duì)稅收成本最原始的表述。這一觀點(diǎn)對(duì)后來(lái)西方國(guó)家的稅收理論與實(shí)踐產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。西方國(guó)家在降低稅收成本方面積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)。然而長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)的稅收工作忽略了對(duì)稅收成本的考慮，導(dǎo)致稅收成本過高。為了提高征稅效率，降低畸高的稅收成本，實(shí)現(xiàn)稅收成本最優(yōu)化，必須要對(duì)相關(guān)的稅制和征管進(jìn)行改革。本文擬對(duì)我國(guó)稅收成本過高的原因進(jìn)行分析，從而提出相關(guān)對(duì)策，以期為完善稅制、提高稅收效能提供借鑒。一、稅收成本的涵義稅收成本有廣義和狹義之分。廣義的稅收成本是指征納雙方在征稅和納稅過程（該過程開始于稅收政策的制定，結(jié)束于稅款的全額入庫(kù)）中所付出的一切代價(jià)（包括有形的和無(wú)形的）的總和，具體包括征稅成本、納稅成本及課稅負(fù)效應(yīng)三個(gè)部分。狹義的稅收成本僅包括征稅成本。（一）征稅成本，指政府為取得稅收收入而支付的各種費(fèi)用，包括直接成本和間接成本。（1）直接成本是指稅務(wù)部門的稅務(wù)設(shè)計(jì)成本（包括稅法及相關(guān)政策的設(shè)計(jì)和宣傳等）、稅收的征收成本和開展納稅檢查并處理違規(guī)案件的查處成本這三個(gè)部分。（2）間接成本則是指社會(huì)各相關(guān)部門及團(tuán)體、組織等為政府組織稅收收入而承擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用。（二）納稅成本，指納稅人為履行納稅義務(wù)所付出的耗費(fèi)。納稅成本主要包括以下幾個(gè)方面：（1）按稅法要求進(jìn)行稅務(wù)登記、建立賬冊(cè)及進(jìn)行收入與成本的記錄和核算等的支出；（2）因申報(bào)納稅而聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師或稅務(wù)顧問所花費(fèi)的時(shí)間、精力和貨幣支出；（3）繳納稅款時(shí)所投入的人力、物力、財(cái)力及耗費(fèi)的時(shí)間和精力；（4）為合理避稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃及發(fā)生稅務(wù)糾紛時(shí)聘請(qǐng)律師發(fā)生的支出。（5）因了解稅制而發(fā)生的學(xué)習(xí)成本。一般而言，納稅成本要比政府的征稅成本大的多。（三）課稅負(fù)效應(yīng)，主要指政府課稅對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和納稅主體決策會(huì)產(chǎn)生不可避免的扭曲，從而造成超過政府稅收收入的額外經(jīng)濟(jì)損失。如我國(guó)目前實(shí)行的生產(chǎn)型的增值稅，規(guī)定企業(yè)的固定資產(chǎn)投資不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則企業(yè)會(huì)因資本有機(jī)構(gòu)成不同、材料投入和勞務(wù)投入比例的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，從而造成資源配置的扭曲，阻礙企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)升級(jí)。二、我國(guó)稅收成本畸高的原因有關(guān)資料顯示，西方發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收成本都比較低。以1995年為例，其征稅成本一般在1%至2%左右，低的如美國(guó)為0.6%，日本為0.8%，高的如法國(guó)為1.9%，加拿大為1.6%（史玲、陶學(xué)榮，1997；賈志勇、朱國(guó)平，1998；肖協(xié)清等，2000）。反觀我國(guó)，稅收成本一直處于畸高狀態(tài)。有關(guān)數(shù)據(jù)表明，我國(guó)各地區(qū)稅收征收成本與地域有較大關(guān)系，東部及沿海地區(qū)較低，為4%至5%，如山東為4.3%，廣東為4.7%；西部及欠發(fā)達(dá)地區(qū)較高，為10%左右，如內(nèi)蒙為9.6%，貴州為11%；中部地區(qū)大致為7%至8%，但北京較低，為4.6%.有些農(nóng)村地區(qū)和經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)稅收成本甚至達(dá)10%100%，個(gè)別地區(qū)在200%以上，如果再加上社會(huì)與經(jīng)濟(jì)成本等隱性成本，我國(guó)現(xiàn)階段的稅收成本實(shí)際更高。我國(guó)的征稅成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于發(fā)達(dá)國(guó)家，并且一直居高不下，筆者認(rèn)為，原因主要在于以下幾個(gè)方面：（一）我國(guó)現(xiàn)行稅制與稅收政策的不合理與不完善1、現(xiàn)行稅率過于復(fù)雜。我國(guó)目前采用的是差別稅率而非單一稅率，并較多地使用了累進(jìn)稅率，這將直接提高稅制的復(fù)雜性。例如，我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制對(duì)不同的所得項(xiàng)目規(guī)定了三種不同的稅率，即工薪所得適用9級(jí)超額累進(jìn)稅率，個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得適用5級(jí)超額累進(jìn)稅率，其他的應(yīng)稅所得適用20%的比例稅率。采納累進(jìn)稅率雖有利于實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平，但卻大大增加了計(jì)征稅收的復(fù)雜性，從而會(huì)提高征稅成本。不僅如此，累進(jìn)稅率還會(huì)產(chǎn)生高邊際稅率，這也在一定程度上鼓勵(lì)納稅人投入大量的時(shí)間和資金研究避稅，從而增加了其納稅成本。2、稅制設(shè)計(jì)上的主觀性和隨意性較大，對(duì)現(xiàn)行的稅收征管條件考慮過少。1994年進(jìn)行分稅制改革以來(lái)，對(duì)稅法的解釋隨意性較大，有的甚至超越稅法條例而作為行政解釋，如有的省改變?cè)鲋刀惙ǘǘ惵?，制定增值稅的預(yù)征率；有的將福利企業(yè)所享受的所得稅減免擴(kuò)大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)；有的對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人采取征6%，發(fā)票開17%的辦法等（虞拱辰，1996）。這在一定程度上削弱了稅法的嚴(yán)肅性和規(guī)范性，人為地造成了稅法的多變性和復(fù)雜性，給稅收征管帶來(lái)了諸多不便和麻煩，增加了稅收的征收成本。3、稅收政策連續(xù)性不強(qiáng)，變化過于頻繁，造成大量的人力物力浪費(fèi)。例如，從2000年到2001年不到一年的時(shí)間里，我國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局將部分行業(yè)的廣告費(fèi)用稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)先后修訂了兩次，即從當(dāng)初的可以在稅前據(jù)實(shí)扣除（除特殊企業(yè)外），到2000年出臺(tái)的“2%”標(biāo)準(zhǔn)（銷售收入2%以內(nèi)的廣告費(fèi)支出可據(jù)實(shí)扣除），再到2001年將家具建材商城、房地產(chǎn)開發(fā)、制藥等企業(yè)據(jù)實(shí)扣除的標(biāo)準(zhǔn)提高到銷售收入的8%3.稅收政策變動(dòng)如此頻繁，不但加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收難度，也使納稅人的納稅成本大幅提高。（二）我國(guó)現(xiàn)行的稅收征管體制不合理1、稅務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置不協(xié)調(diào)我國(guó)于1994年進(jìn)行稅制改革以后，設(shè)置了國(guó)、地稅兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)，這雖然對(duì)確保中央和地方的稅收收入有一定的效果，但卻大幅度提高了稅收成本。各地國(guó)、地稅局分設(shè)自己的稽查分局、征管分局以及辦稅服務(wù)廳，不但增加了基建成本，使征收成本提高，而且納稅人要分別到國(guó)、地稅辦稅服務(wù)廳進(jìn)行納稅申報(bào)，提高了納稅成本。不僅如此，國(guó)、地稅稽查分局還要按照各自的稅收管理權(quán)限分別進(jìn)行稅務(wù)稽查，出現(xiàn)了國(guó)、地稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)同一企業(yè)重復(fù)檢查的局面，不但增加了企業(yè)的負(fù)擔(dān)進(jìn)而增加其納稅成本，同樣也增加了稅務(wù)部門的檢查成本。2、稅務(wù)機(jī)構(gòu)布局不合理我國(guó)當(dāng)前按照行政區(qū)劃設(shè)置的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，與經(jīng)濟(jì)稅源的狀況聯(lián)系不大，在經(jīng)濟(jì)稅源不足且較分散的經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)，設(shè)置與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)同樣的稅務(wù)征收機(jī)構(gòu)，會(huì)造成高成本、低效益的狀況。例如，福建省龍巖市所屬2003年年稅收收入任務(wù)100萬(wàn)元以下的12個(gè)山區(qū)基層分局中，有6個(gè)分局管轄的一般納稅人在5戶以下，5個(gè)分局沒有1戶納稅戶達(dá)到起征點(diǎn)；而按照“一窗式”管理模式和增值稅一般納稅人防偽稅控系統(tǒng)管理要求，僅有1戶一般納稅人的分局也要進(jìn)行數(shù)據(jù)資料整合，設(shè)置一窗二人式窗口和安裝防偽稅控系統(tǒng)，從而使得該市這12個(gè)分局的稅收成本居高不下，這有悖于成本效益原則。（三）征納稅收的環(huán)境欠佳1、納稅人的納稅意識(shí)及法律意識(shí)不強(qiáng)。納稅人缺乏自覺履行納稅義務(wù)的意識(shí)，甚至采用各種途徑以偷逃稅款，從而加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收和查處成本。2002年，我國(guó)稅務(wù)部門通過專項(xiàng)檢查和對(duì)大要案的查處，查補(bǔ)偷逃稅款共計(jì)350億元。2、稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收成本觀念淡薄。長(zhǎng)期以來(lái)，由于受傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制與粗放型經(jīng)營(yíng)方式的影響，各級(jí)政府部門對(duì)稅收成本的問題重視不夠，往往只注重稅收收入的完成情況，而忽略課稅的費(fèi)用支出。對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的考核，主要側(cè)重于業(yè)務(wù)指標(biāo)，而往往將稅收征收成本指標(biāo)排除在外。稅務(wù)機(jī)關(guān)從提高稅收收入目標(biāo)出發(fā)投入大量的人力物力以加