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第七章 內(nèi)部控制測試與評價(jià),學(xué)習(xí)本章的目的與要求: 內(nèi)部控制的基本理論 掌握了解、測試和評價(jià)內(nèi)部控制的有關(guān)內(nèi)容,第一節(jié) 內(nèi)部控制要素,一、內(nèi)部控制的概念,內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。,概念的理解：,1內(nèi)部控制的目標(biāo)合理保證： （1）財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。內(nèi)部控制的存在就是要合理保證提供經(jīng)營活動(dòng)和經(jīng)營決策所需要的信息及其準(zhǔn)確性。比如，內(nèi)部控制要防止會(huì)計(jì)記錄中記入虛假的或根本不存在的交易，防止會(huì)計(jì)記錄中漏記某些交易，防止交易的記錄或計(jì)算錯(cuò)誤，防止交易的提前或滯后入賬，等等。 （2）經(jīng)營的效率和效果，即經(jīng)濟(jì)有效地使用企業(yè)資源，防止各個(gè)組成部分不必要的重復(fù)勞動(dòng)和浪費(fèi)，以最優(yōu)方式實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。 （3）在經(jīng)營活動(dòng)中不違反法律法規(guī)的要求，即在法律法規(guī)的框架下經(jīng)營。,2內(nèi)部控制的固有限制 內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行受制于成本與效益原則； 合算 內(nèi)部控制僅針對常規(guī)業(yè)務(wù)活動(dòng)設(shè)計(jì)；非偶然 因執(zhí)行人員因素而失效； 人員素質(zhì) 因有關(guān)人員相互勾結(jié)、內(nèi)外串通而失效； 兩個(gè)或兩個(gè)以上不忠實(shí)的員工 因執(zhí)行人員濫用職權(quán)或屈從于外部壓力而失效； 執(zhí)行者 因經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效。 時(shí)過境遷,3被審計(jì)單位的責(zé)任 設(shè)計(jì)和實(shí)施內(nèi)部控制的責(zé)任主體是被審計(jì)單位的治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個(gè)人都對內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。 4實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的手段 實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的手段是設(shè)計(jì)和執(zhí)行控制政策和程序?？刂普呤侵冈O(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制時(shí)所采用的方針和策略；控制程序是指設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制時(shí)所采用的具體措施和方法。,三、內(nèi)部控制要素,控制環(huán)境 風(fēng)險(xiǎn)評估過程 控制活動(dòng) 信息與溝通 監(jiān)控,（一）控制環(huán)境,控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。 注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮構(gòu)成控制環(huán)境的下列要素： （1）對誠信和道德價(jià)值觀念的溝通與落實(shí)； （2）對勝任能力的重視； （3）治理層的參與程度； （4）管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格； （5）組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配； （6）人力資源政策與實(shí)務(wù)。,（二）風(fēng)險(xiǎn)評估過程,風(fēng)險(xiǎn)評估過程就是被審計(jì)單位識(shí)別、評估和管理影響其經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)的過程。 針對財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)評估過程包括識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重大性和發(fā)生的可能性，以及針對這些風(fēng)險(xiǎn)所采取的措施。,（三）控制活動(dòng),控制活動(dòng)，是確保管理階層的指令得以執(zhí)行的政策及程序，如核準(zhǔn)、授權(quán)、驗(yàn)證、調(diào)節(jié)、復(fù)核營業(yè)績效、保障資產(chǎn)安全及職務(wù)分工等。 控制活動(dòng)在企業(yè)內(nèi)的各個(gè)階層和職能之間都會(huì)出現(xiàn)，主要包括： （1）授權(quán) （2）業(yè)績評價(jià) （3）信息處理 （4）實(shí)物控制 （5）職責(zé)分離,（四）信息與溝通,信息系統(tǒng)與溝通是被審計(jì)單位收集和交換執(zhí)行、管理和控制業(yè)務(wù)活動(dòng)所需信息的過程，包括收集和提供信息（特別是為履行內(nèi)部控制崗位職責(zé)所需的信息）給適當(dāng)人員，使之能夠履行職責(zé)。,與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)通常包括下列職能： （1）識(shí)別與記錄所有的有效交易； （2）及時(shí)、詳細(xì)地描述交易，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中對交易作出恰當(dāng)分類； （3）恰當(dāng)計(jì)量交易，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中對交易的金額作出準(zhǔn)確記錄； （4）恰當(dāng)確定交易生成的會(huì)計(jì)期間； （5）在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)交易。,與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通包括： 使員工了解各自在與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制方面的角色和職責(zé) 員工之間的工作聯(lián)系 向適當(dāng)級(jí)別的管理層報(bào)告例外事項(xiàng)的方式。,（五）監(jiān)控,是指被審計(jì)單位評價(jià)內(nèi)部控制在一段時(shí)間內(nèi)運(yùn)行有效性的過程，該過程包括： （1）及時(shí)評價(jià)控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行 （2）根據(jù)情況的變化采取必要的糾正措施。,四、內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)系,1.不論被審計(jì)單位規(guī)模大小，都要充分了解相關(guān)的內(nèi)部控制制度； 2.根據(jù)了解的情況，確定是否進(jìn)行控制測試及控制測試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍； 3. 內(nèi)部控制良好，也不能完全取消實(shí)質(zhì)性程序。 4.注冊會(huì)計(jì)師要將主要精力集中在那些與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制上。,第二節(jié) 了解、測試與評價(jià)內(nèi)部控制,內(nèi)部控制的分析與評價(jià)： 分三步走：,了解內(nèi)部控制,測試內(nèi)部控制,評價(jià)內(nèi)部控制,實(shí)質(zhì)性程序,第一步：,了解內(nèi)部控制,怎樣了解？,了解哪些內(nèi)容？,記錄內(nèi)部控制,內(nèi)部控制五要素 1、控制環(huán)境 2、風(fēng)險(xiǎn)評估 3、控制活動(dòng) 4、信息與溝通 5、監(jiān)控,了解哪些 內(nèi)容？,1、詢問 2、檢查 3、觀察 4、利用以前資料 5、穿行測試,怎樣了解？,注意提問的技巧哦,1.調(diào)查表法 文字表述法 流程圖法,記錄內(nèi)部控制的方法,控制風(fēng)險(xiǎn)高的評價(jià)依據(jù)： （1）內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不合理 （2）內(nèi)部控制薄弱 （3） 注冊會(huì)計(jì)師不擬進(jìn)行控制測試 控制風(fēng)險(xiǎn)低的評價(jià)依據(jù)： （1）內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理 （2）注冊會(huì)計(jì)師擬進(jìn)行控制測試,初步評價(jià),初步評價(jià)與記錄,高,低,記錄結(jié)論,準(zhǔn)備信賴,不準(zhǔn)備信賴,實(shí)質(zhì)性程序,測試內(nèi)部控制,記錄結(jié)論和依據(jù),評 價(jià),不準(zhǔn)備進(jìn)行控制測試的情況：, 相關(guān)內(nèi)部控制不存在； 相關(guān)內(nèi)部控制雖然存在，但通過了解，發(fā)現(xiàn)其并未有效運(yùn)行； 控制測試的工作量可能大于進(jìn)行控制測試所減少的實(shí)質(zhì)性程序的工作量。（小企業(yè)）,第二步：測試內(nèi)部控制,測試對象：準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制 測試內(nèi)容： 內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性 A 怎樣應(yīng)用的？ B 是否一貫應(yīng)用？ C 由誰來應(yīng)用？,控制測試的程序,1.詢問 2.檢查交易和事項(xiàng)的憑證 3.實(shí)地觀察 4.重新執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制程序,第三步、評價(jià)內(nèi)部控制,內(nèi)部控制信賴度,控制風(fēng)險(xiǎn),實(shí)質(zhì)性程序,高 低 低 低 高 高,控制風(fēng)險(xiǎn)評估的三階段,1. 初步評估編制計(jì)劃前 2. 進(jìn)一步評估控制測試之后 3.最終評估實(shí)質(zhì)性程序之后,第三節(jié) 管理建議書（自學(xué)）,重點(diǎn)掌握： 一、管理建議書的概念及內(nèi)容 二、管理建議與審計(jì)意見的區(qū)別,分析題： ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受X股份有限責(zé)任公司（以下簡稱X公司）董事會(huì)委托，對X公司2008年6月30日與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性的認(rèn)定 進(jìn)行審核。A和B注冊會(huì)計(jì)師接受指派實(shí)施該項(xiàng)審核，于2008年8月15日完成審核工作，出具內(nèi)部控制審核報(bào)告。 X公司采用手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)。在審核過程中，A和B注冊會(huì)計(jì)師了解了X公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)，評價(jià)了內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性，測試和評價(jià)了內(nèi)部控制執(zhí)行的有效 性，并編制了相關(guān)審核工作底稿。審核工作底稿中記載的有關(guān)X公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的部分內(nèi)容摘錄如下（請你評價(jià)內(nèi)控的合理性）：,（1）為統(tǒng)一財(cái)務(wù)管理、提高會(huì)計(jì)核算水平，設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部，與財(cái)務(wù)部一并由財(cái)務(wù)總監(jiān)分分管。內(nèi)部審計(jì)的主要職責(zé)是對公司內(nèi)部控制的健全、有效、會(huì)計(jì)及相關(guān)信息的真實(shí)、合法、完整，資產(chǎn)的安全、完整，經(jīng)營績效以及經(jīng)營合規(guī)性進(jìn)行檢查、監(jiān)督和評價(jià)。 參考答案： 內(nèi)部審計(jì)部與財(cái)務(wù)部一并由財(cái)務(wù)總監(jiān)分管不恰當(dāng)。財(cái)務(wù)總監(jiān)分管內(nèi)部審計(jì)部將削弱內(nèi)部審計(jì)部門工作的獨(dú)立性。,（2）在發(fā)出原材料過程中，倉庫部門根據(jù)生產(chǎn)部門開出的領(lǐng)料單發(fā)出原材料。領(lǐng)料單必須列明所需原材料的數(shù)量和種類，以及領(lǐng)料部門的名稱。領(lǐng)料單可以一 料一單，也可以多料以一單，通常需一式兩聯(lián)，倉庫部門發(fā)出原材料后，其中一聯(lián)連同原材料交還領(lǐng)部門，一聯(lián)留倉庫部門據(jù)以登記原材料明細(xì)賬。 參考答案： 財(cái)務(wù)部無領(lǐng)料單不恰當(dāng)。財(cái)務(wù)部在原材料收發(fā)核算時(shí)應(yīng)獲得、審核領(lǐng)料單。,（3） 為加強(qiáng)在建工程項(xiàng)目 的管理，要求審批人根據(jù)工程項(xiàng)目相關(guān)業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超過審批權(quán)限。經(jīng)辦人在職責(zé)范圍內(nèi)，按照審批人的批準(zhǔn)意見辦理工 程項(xiàng)目業(yè)務(wù)。對于審批人超越授權(quán)范圍審批的工程項(xiàng)目業(yè)務(wù)，經(jīng)辦人雖無權(quán)拒絕辦理，但在辦理后，應(yīng)及時(shí)向?qū)徟说纳霞?jí)授權(quán)部門報(bào)告。 參考答案： 允許經(jīng)辦人在明知越權(quán)審批的情況下仍然先辦理報(bào)告，不恰當(dāng)。這種設(shè)計(jì)將使得關(guān)鍵內(nèi)部控制失去意義。,（4）丙職員在核對商品裝運(yùn)憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單后，開具銷售發(fā)票。具體程序?yàn)椋焊鶕?jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表填寫銷售發(fā)票的金額，根據(jù)商品裝運(yùn) 憑證上的數(shù)量填寫銷售發(fā)票的數(shù)量；銷售發(fā)票的其中一聯(lián)交財(cái)務(wù)部丁職員據(jù)以登記與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的總賬和明細(xì)賬. 參考答案：丁職員一人登記與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的總賬和明細(xì)賬，不恰當(dāng)。與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的總賬和明細(xì)賬的登記屬于不相容職務(wù)，應(yīng)當(dāng)予以分離。,思考題：,為什么即使經(jīng)控制測試認(rèn)定被審計(jì)單位有非常健全的內(nèi)部控制，注冊會(huì)計(jì)師也不能完全省略實(shí)質(zhì)性程序？,【參考答案】,(1)內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為達(dá)到其經(jīng)營管理目標(biāo)而設(shè)立和實(shí)施的，最嚴(yán)格的內(nèi)部控制也有其本身的固有限制： 一是控制成本的限制，被審計(jì)單位往往因考慮成本而犧牲內(nèi)部控制可能帶來的效益； 二是人為因素的限制，包括有關(guān)人員不理解或錯(cuò)誤理解內(nèi)部控制，相關(guān)人員