淺析會計準則與企業(yè)所得稅法的合理接軌.doc

山東英才學院 畢 業(yè) 設 計（論 文）題目：淺析會計準則與企業(yè)所得稅法的合理接軌 學生姓名 劉娟 學 院 經(jīng)濟管理學院 專 業(yè) 財務管理 學 號 201101050134 指導教師 楊虹偉 2015年5月18日畢業(yè)設計（論文）原創(chuàng)性聲明本人鄭重聲明：所提交的畢業(yè)設計（論文），是本人在導師指導下，獨立進行研究工作所取得的成果。除文中已注明引用的內(nèi)容外，本畢業(yè)設計（論文）不包含任何其他個人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫過的作品成果。對本研究做出過重要貢獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標明并表示了謝意。 論文作者簽名： 日期： 年 月 日學位論文版權使用授權書本學位論文作者完全了解學校有關保障、使用學位論文的規(guī)定，同意學校保留并向有關學位論文管理部門或機構送交論文的復印件和電子版，允許論文被查閱和借閱。本人授權省級優(yōu)秀學士學位論文評選機構將本學位論文的全部或部分內(nèi)容編入有關數(shù)據(jù)庫進行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復制手段保存和匯編本學位論文。本學位論文屬于1、保密，在_年解密后適用本授權書。2、不保密。（請在以上相應方框內(nèi)打“”）論文作者簽名： 日期： 年 月 日導師簽名： 日期： 年 月 日目 錄摘 要iabstractii一、引言1二、研究的理論基礎1（一）相關概念的定義1（二）會計制度與稅收法規(guī)的關系11.會計與稅收的關系22.會計準則與稅法的關系2（三）稅會關系模式類型3（四）我國會計制度與所得稅法模式的發(fā)展歷程41.計劃經(jīng)濟體制下的稅會統(tǒng)一階段42.市場經(jīng)濟體制下的稅會分離階段4三、我國會計準則與企業(yè)所得稅法差異及原因分析5（一）我國企業(yè)所得稅法與會計準則之間的差異51.資產(chǎn)類差異52.收入類差異73.成本類差異7 （二）差異產(chǎn)生的外部因素7 （三）差異產(chǎn)生的內(nèi)在原因分析81. 會計準則與所得稅法的目標不同82.會計準則與所得稅法的制定機構不同83.會計準則與所得稅法遵循的原則和基礎不同84.會計準則與所得稅法的職能不同8四、差異協(xié)調(diào)的必要性和可行性分析。9 （一）我國上市公司稅會差異的實證分析91.“會稅”差異的公式設定92.樣本選擇與數(shù)據(jù)來源93.數(shù)據(jù)結果分析9 (二)會計準則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的必要性101.差異過大會導致稅收的損失112.差異過大會增加財務核算成本和納稅成本，使納稅效率降低113.差異過大會降低會計信息質(zhì)量，導致財務虛假信息114.差異過大會增加納稅人的涉稅風險，使征、納稅雙方起爭執(zhí)115.差異過大會影響政府的權威性12 (三)會計準則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的可行性121.發(fā)展過程中的相輔相成性122.服務對象的內(nèi)在一致性123.觀念上的相通性12五、會計準則與所得稅法差異的協(xié)調(diào)方法13 （一）會計準則與所得稅法協(xié)調(diào)的基本原則131. 合理性原則132. 成本效益原則133. 實用性原則134.嚴謹性原則13 (二)會計準則與企業(yè)所得稅法差異協(xié)調(diào)的整體建議141.會計準則與所得稅法的制定部門應加強合作142.增加會計信息的披露143.稅法應適當放寬對企業(yè)會計方法選擇的束縛144.建議制定部門進一步協(xié)調(diào)兩者的差異145.參考國外的經(jīng)驗，降低隱藏收入156.在制定過程中應該多方參與、反復博弈以達到均衡157.規(guī)范納稅調(diào)整行為158.提高征納稅雙方的業(yè)務素質(zhì)169.強化監(jiān)管與控制,縮減人為差異16 （三）差異協(xié)調(diào)的具體對策161.與資產(chǎn)類有關的差異協(xié)調(diào)162.與收入類有關的差異協(xié)調(diào)163.與成本類有關的差異協(xié)調(diào)17總結18參考文獻19致謝21淺析準則與企業(yè)所得稅法的合理接軌 摘 要：近年來，全球一體化和經(jīng)濟市場化在日趨加強，中國已經(jīng)逐漸加快會計和稅收制度改革的步伐。在變革過程當中,會計準則與稅法的差異了也越來越大, 這是我國會計準則體系和稅法體系逐漸獨立完善的必經(jīng)之路，給整個經(jīng)濟的發(fā)展帶來了重大影響,如何正確處理兩者之間差異的協(xié)調(diào)已成為目前亟待解決的重要問題。本文以會計和稅法的相關理論為依據(jù)，分析了兩者存在差異的原因，從多角度對企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法的差異進行了全方位的分析，并利用實證分析法論證了差異存在的客觀性，闡述了過度差異帶來的不利影響，揭示二者差異協(xié)調(diào)的必要性和可行性，并提出了處理會計與所得稅差異的總體思路和具體方法。關鍵詞：企業(yè)會計準則；企業(yè)所得稅法；差異；協(xié)調(diào) ireasonable convergence of accounting standards and corporate income tax law abstract: in recent years, globalization and the market economy in the increasingly strengthened, china has gradually accelerate the pace of fiscal and tax system reform. in the process of change among the differences between accounting standards and tax law also growing up, which is chinas accounting standards and tax system gradually independent sound only way, to the whole economic development has brought great impact, how to deal properly reconcile the differences between the two has become an important issue to be solved now. in this paper, the theory of accounting and tax law as the basis to analyze the reasons for the differences between the two, from different angles and differences in accounting standards for business enterprises income tax law a full range of analysis, and the use of empirical analysis demonstrates the existence of differences objectivity, describes the adverse effects caused by the excessive differences, reveal both the necessity and feasibility of coordinated differences, and puts forward the general ideas and specific approach to accounting and tax differences.keywords: corporate accounting standards; corporate income tax law; difference; coordinationii一、引言從古至今，會計與稅收一直都是相互聯(lián)系的，它們始終緊扣其發(fā)展歷程經(jīng)歷了從統(tǒng)一到彼此分開，再到兩者共同發(fā)展，然后直到今天為止根據(jù)兩者本身規(guī)律發(fā)展完善的過程。企業(yè)作為在市場環(huán)境中的主要參與者，以會計準則為基礎，向企業(yè)會計信息使用者囊括管理層、投資者等提供確保真實完整可靠，可供決策的財務報告。在日常的企業(yè)活動中，企業(yè)不僅要依照會計準則來處理交易事項，還要按照稅法的規(guī)定擔負起納稅義務。近年來，全球一體化和經(jīng)濟市場化在日趨增強，中國已經(jīng)逐漸加快會計和稅收制度的改革。我們的會計和稅收體系正逐步與公認會計準則(gaap)和國際稅收慣例接軌。2006年財政部頒布了企業(yè)會計準則，自2007年1月1日在國內(nèi)上市公司開始執(zhí)行，我國企業(yè)會計準則體系包括一項基本準則和三十八項具體準則以及應用指南，2014年，又相繼頒布了三項具體準則。2007年頒布了中華人民共和國企業(yè)所得稅法，自2008年1月1日起施行。新的企業(yè)會計準則和所得稅法加強了稅收征管部門和會計政策制定機關之間的溝通交流，完善了會計核算和稅收管理等方面的規(guī)定。新企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策，影響了公司的投資策略，促進了企業(yè)的發(fā)展，從一定程度上讓社會資源分配結構更加完善，另外，此優(yōu)惠政策還促進了國家經(jīng)濟的發(fā)展并讓它呈現(xiàn)穩(wěn)步快速增長的狀態(tài)。然而，由于企業(yè)和國家所謀求目標的本質(zhì)差異，導致會計準則和稅法之間的差異。面對變化莫測的市場經(jīng)濟環(huán)境，對于企業(yè)而言，要求會計制度體現(xiàn)它的敏捷靈巧性；但是政府要求企業(yè)必須履行納稅的義務，因而稅法具有強制性。兩者之間的差別，使會計和所得稅法也有所互異，為了我國經(jīng)濟的和諧發(fā)展，協(xié)調(diào)兩者就顯得十分必要。在此基礎上，下文將結合我國的具體國家環(huán)境，對兩者的差異和合理接軌，展開更深層次的探索。二、研究的理論基礎（一）相關概念的定義會計準則是規(guī)范會計賬目核算、會計報告的一套文件。它的使用范圍主要是會計實務。建立會計準則的目的便是利用一整套的會計體系方法, 向管理者和投資者等提供企業(yè)的財務報告，來滿足會計信息使用者的信息需要，讓他們及時了解與企業(yè)單位有關的財務運營狀況和企業(yè)經(jīng)營利潤成果等情況。稅收法規(guī)是國家憑借其政治權利，無償取得財政收入所依據(jù)的準則和規(guī)范的總稱。企業(yè)所得稅法是指由全國人大制定的用來調(diào)整企業(yè)所得稅征收與繳納方面的權利及義務關系的法律規(guī)范。（二）會計制度與稅收法規(guī)的關系1.會計與稅收的關系會計是以貨幣為主要計量單位，反映和監(jiān)督一個單位經(jīng)濟活動的一種經(jīng)濟管理工作。從宏觀和微觀層次來看，會計是屬于微觀層面上的管理工作，它為稅收征收管理工作提供會計信息支撐，是稅收的微觀基礎。稅收是政府為了滿足社會公共需要，憑借政治權力，強制、無償?shù)厝〉秘斦杖氲囊环N形式。稅收是政府依據(jù)政治權力取得財政收入的一種重要手段，征稅的目的是滿足社會公共需要，對社會資源進行合理配置。作為經(jīng)濟體系中的兩個重要方面,會計與稅收二者之間的關系既彼此影響又相互獨立。相比之下，會計是基于微觀經(jīng)濟主體對宏觀經(jīng)濟產(chǎn)生影響，而稅收是基于宏觀層面來影響微觀領域。會計與整個社會的經(jīng)濟運轉(zhuǎn)有很大的關聯(lián)；而稅收對企業(yè)實行征收管理是立足于國家宏觀經(jīng)濟調(diào)節(jié)的需求。稅收工作的開展以會計核算的數(shù)據(jù)為依托，同時稅收法規(guī)又影響會計規(guī)范的制定。具體關系見下圖2-1： 圖2-1會計與稅收規(guī)范的關系圖 2.會計準則與稅法的關系會計準則與稅法的關系由會計與稅收之間的關系來確定，兩者不僅有差別，而且也有緊密的關聯(lián)。區(qū)別具體見表2-1 表2-1 會計準則與稅收法規(guī)的區(qū)別項目會計準則稅收法規(guī)目標準確、完整和可靠地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等信息,為財務報告使用者提供決策有用的信息確保國家利益和納稅人的合法權益,維護正常的稅收秩序，促進資源的合理配置基本前提會計核算的基本前提有:會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量稅法要求納稅人在規(guī)定時間內(nèi)如實自主申報,稅務機關依照規(guī)定對納稅人履行納稅義務的情況進行監(jiān)督檢查制定機關財政部根據(jù)會計法制定并頒布會計準則 稅法由全國人大制定并頒布實施的會計準則與稅法之間也存在著密切的關系。會計信息是稅收工作基礎，會計準則的制定同時受稅法的影響。會計信息質(zhì)量是由會計規(guī)范確保的，稅法目標能否實現(xiàn)與會計信息質(zhì)量的好壞有關，另外，稅法在計量尺度以及數(shù)量方面均作了嚴格的規(guī)定，所以在進行會計計量時也必須遵照稅法的安排。（三）稅會關系模式類型由于世界各國歷史發(fā)展淵源不同，所以各國的政治經(jīng)濟、歷史文化以及社會環(huán)境肯定是存在差別的，因此，每個國家的會計與稅法的關系模式也會有所區(qū)別?？v觀國內(nèi)外眾多的專家學者對此問題的研究以及各國對稅會關系模式的實踐，兩者的關系模式主要表現(xiàn)為三類模式：一是兩者共同發(fā)展的稅會模式即稅會統(tǒng)一模式，二是兩者分離且各自自行發(fā)展的稅會模式即稅會分離模式，三是二者盡量相互協(xié)調(diào)的發(fā)展模式即稅會混合模式。英、美等資本主義發(fā)達國家采用稅會分離模式，因為他們實行的是自由市場的資本主義經(jīng)濟體制,政府較少干涉經(jīng)濟的發(fā)展，資本市場最為發(fā)達，大部分企業(yè)進行股權性融資,銀行僅作為債權人行使職能。會計準則的制定由民間社會組織決定,強調(diào)會計政策的多樣靈活性。財務報表編制目標以“決策有用觀”為主,要求能客觀真實地反映企業(yè)狀況及經(jīng)營成果等會計信息, 更多的是為企業(yè)投資者以及管理層提供會計信息，因而在處理會計事項時不受稅法原則的管制。此模式下，平時按會計規(guī)定處理，當期末涉及有關稅的計算及納稅的時候，再按照稅法規(guī)定調(diào)整納稅。在法國、德國等國家，資本主義經(jīng)濟發(fā)展水平略低于英美資本主義發(fā)達國家，國有經(jīng)濟占據(jù)有利地位，國家有計劃指導經(jīng)濟發(fā)展，對經(jīng)濟直接進行干預，企業(yè)債權性融資比例高且銀行發(fā)揮的職能較多，所以一般會采用稅會統(tǒng)一模式。會計準則一般由政府制定,并強調(diào)會計證據(jù)的合法性。編制財務報告以“受托責任觀”為主，遵循稅法的要求，來滿足社會經(jīng)濟發(fā)展的需求。稅會統(tǒng)一模式強調(diào)財務報告要和稅法的要求相符；在會計事項的處理上，企業(yè)要嚴格依照稅法制度執(zhí)行，與稅法要相一致。在該模式下，會計徹底服從于稅法，確定會計制度是為繳稅服務的，企業(yè)會計要以保障國家稅收利益為目的，稅法對會計有顯著的影響。稅會混合模式，代表國家是日本。兩者不是完全分離，也不是完全統(tǒng)一的，而是兩種模式的混合型。該模式下，其中某些制度是由政府制定的。日本的公司一般都是家族企業(yè)，銀行持股比例較大，與國家壟斷資本主義的形式相類似。另外日本的證券市場比較發(fā)達，但是股票一般不對外交易，基本都是內(nèi)部交易。稅務核算通常以會計核算為準，跟我們國家的模式較為接近，但也不完全一樣。三種模式各自有不同的優(yōu)勢。稅會分離模式能夠提高資源分配效率，完善資本市場的有效性，準確公正地反映企業(yè)的財務狀況等；稅會統(tǒng)一模式能公平地解決稅負問題,同時能有效地降低會計核算和稅收成本,并且對企業(yè)財務詐騙、偷稅逃稅等行為有一定的防范作用；稅會混合模式能夠滿足多方面的需要，是上述兩種模式優(yōu)勢的集合。（四）我國會計制度與所得稅法模式的發(fā)展歷程我國的會計準則與所得稅法關系模式的發(fā)展歷程曾經(jīng)經(jīng)歷過兩者完全一致的過程,但最終進入了會計與稅法漸漸分離的階段。由于我國經(jīng)濟體制不斷進行改革,兩者的目標逐步發(fā)生偏離,因此會計與稅法也發(fā)生了分離。本文對此進行總結，將我國稅會關系模式的發(fā)展歸納為兩個階段, 即稅會統(tǒng)一階段和稅會分離階段。1.計劃經(jīng)濟體制下的稅會統(tǒng)一階段20世紀90年代之前，我國實行的是稅會統(tǒng)一模式，強調(diào)會計系統(tǒng)應該完全服從于稅法，會計制度中的某些核算方式要跟稅法規(guī)定的計算方法一致，會計制度的確定是為繳納稅收服務的。當時我國實行的是以公有制為基礎的計劃經(jīng)濟體制，政府對經(jīng)濟直接進行干預，企業(yè)沒有自己獨立的經(jīng)濟地位和利益，企業(yè)獲得的利潤要上繳歸國家所有。稅收核算結果是根據(jù)會計核算結果為依據(jù)的，所以那時的稅法和會計制度維持著高度一致性,會計與稅法在各項內(nèi)容的規(guī)定及標準上基本是一致的,會計和稅法都服務于保障國家財政稅收這一目標。計劃經(jīng)濟體制下,稅會統(tǒng)一模式滿足了當時的需求，發(fā)揮了國家經(jīng)營管理的職能。這種模式既給企業(yè)會計核算提供了便利，又有利于國家的稅收管理，并保證了國家的財政收入, 在制度上給督促企業(yè)稅收的繳納提供了擔保和便利;也有利于制訂和實施統(tǒng)一的會計制度。但是這種模式桎梏了企業(yè)的自主權和活力,不利于企業(yè)積極性的施展,會計準則中某些條款非常僵硬,使企業(yè)的會計不能適應繁雜多變的經(jīng)濟環(huán)境,從而束縛了會計準則和稅收法規(guī)的革新。2.市場經(jīng)濟體制下的稅會分離階段20世紀90年代之后，我國的改革開放的政策不斷深入，社會主義市場也在如火如荼的地展開，為了滿足中國經(jīng)濟體制改革的需要，稅收與會計制度也在不斷的調(diào)整。92年我們國家頒布了第一個企業(yè)會計準則,標志著我國會計與國際公認會計準則的接軌。進入21世紀后，因為經(jīng)濟一體化和全球化進程不斷加劇，所以會計也越來越國際化,我國06年發(fā)布了修訂后的會計準則。07年的會計準則與08年企業(yè)所得稅法的實施標志著我們國家稅會分離模式已基本確定。由于會計和稅法在市場經(jīng)濟中發(fā)揮的作用和扮演的角色不同，另外它們兩個也按照自身發(fā)展規(guī)律形成了各自的理論，使會計和稅法在目標、內(nèi)容和原則等方面存在差異。新的會計制度和稅收條例反映了稅收和會計相對孤立的原則，因此形成了我國現(xiàn)有的稅會分離模式。三、我國會計準則與企業(yè)所得稅法差異及原因分析（一）我國企業(yè)所得稅法與會計準則之間的差異1.資產(chǎn)類差異第一，固定資產(chǎn)計量方面的差異。固定資產(chǎn)計量方面的差異包括初始計量差異和后續(xù)計量差異。而后續(xù)計量差異又包括折舊范圍的差異、折舊年限的差異和折舊方法的差異。具體差異分析見下面幾個表。 表3-1 固定資產(chǎn)初始計量差異表會計準則稅 法借款費用符合資本化條件時計入存貨成本房地產(chǎn)企業(yè)借款開發(fā)房地產(chǎn)時才允許將借款費用予以資本化差異分析:企業(yè)借款購置存貨形成固定資產(chǎn)時，會計與稅法對固定資產(chǎn)入賬價值的規(guī)定不同 表3-2 折舊范圍的差異比較表會計準則稅 法企業(yè)應對所有固定資產(chǎn)計提折舊，但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)等按新會計準則規(guī)定計提的折舊，不得在稅前扣除差異分析：會計上的折舊注重實際價值量的流轉(zhuǎn)和下降，稅法上強調(diào)與收入的配比表3-3折舊年限的差異比較表會計準則稅 法企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命除另有規(guī)定外，對固定資產(chǎn)計提折舊規(guī)定了最低年限；另外企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限差異分析：會計根據(jù)職業(yè)判斷來確定折舊年限，而稅法限制了最低折舊年限，同時規(guī)定了可以縮短折舊年限的情形，會計與稅法很可能存在差異，需要相應調(diào)整應納稅所得額表3-4折舊方法的差異比較表會計準則稅 法企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式選擇固定資產(chǎn)折舊方法固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以采取加速折舊的方法差異分析：會計對于折舊方法的選擇，給予了企業(yè)較寬的職業(yè)判斷權，而稅法限制允許加速折舊的范圍。因此，會計折舊與稅法折舊很可能存在差異，需要相應調(diào)整應納稅所得額第二，無形資產(chǎn)攤銷方面的差異。無形資產(chǎn)攤銷方面的差異包括攤銷范圍的差異、攤銷年限的差異和攤銷方法的差異。具體見下表。 表3-5 攤銷范圍的差異比較表會計準則稅 法使用壽命有限的無形資產(chǎn)應攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應攤銷企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準予扣除差異分析：對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)稅法可按10年攤銷在稅前扣除應當調(diào)減應納稅所得額，在以后轉(zhuǎn)讓、處置無形資產(chǎn)時，相應轉(zhuǎn)回差異表3-5 攤銷年限的差異比較表會計準則稅 法未明確規(guī)定無形資產(chǎn)的最低攤銷年度無形資產(chǎn)的攤銷年限一般不得少于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，在法律或協(xié)議、合同中規(guī)定使用年限的，可依其規(guī)定使用年限分期計算攤銷差異分析：會計攤銷年限為無形資產(chǎn)的經(jīng)濟使用壽命，而稅法攤銷年限為法定使用壽命表3-6攤銷方法的差異會計準則稅 法無形資產(chǎn)攤銷方法應當反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法攤銷無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除差異分析：會計可選擇的攤銷方法包括直線法以及類似固定資產(chǎn)加速折舊的方法，而稅法只能采用直線法攤銷2.收入類差異第一，收入確認方面的差異。收入確認方面的差異見下表。 表3-7收入確認的差異比較表會計準則稅 法在收入確認時主要遵循實質(zhì)大于形式的原則，其強調(diào)相關經(jīng)濟利益的流入以及風險報酬的轉(zhuǎn)移而所得稅法中對于收入的確認主要遵循的是相關法律依據(jù)和事實差異分析：對于銷售商品和提供勞務等行為的收入的確認時點是在取得相關銷售憑證時3.成本類差異第一，成本費用扣除方面的差異，見下表。 表3-8成本費用扣除方面的差異會計準則稅 法會計準則在成本費用扣除時遵循實質(zhì)重于形式原則以及謹慎性原則，允許企業(yè)對可能發(fā)生的負債和成本進行預計和扣除加強調(diào)成本費用發(fā)生的事實，對于可能發(fā)生的負債不予確認，損失只有在實際已經(jīng)發(fā)生的情況下才能在稅前扣除，會計準則中計提的資產(chǎn)減值準則在稅法中不允許作為成本費用科目扣除差異分析：對于可能發(fā)生的負債和資產(chǎn)減值等方面存在差異第二，工會經(jīng)費等扣除方面等差異，見下表。 表3-9 工會經(jīng)費等扣除方面等差異會計準則稅 法企業(yè)按照規(guī)定計提的工會經(jīng)費、教育經(jīng)費支出、職工福利費，會計上允許全額扣除稅法上只允許部分扣除，其中規(guī)定上述支出只能扣除不超過工資薪金的2%、2.5%和14%的部分，并且工會經(jīng)費只能在實際劃撥之后才允許扣除差異分析：工會經(jīng)費、教育經(jīng)費支出、職工福利費等扣除金額不同（二）差異產(chǎn)生的外部因素國家的經(jīng)濟環(huán)境決定了是否存在會計準則和稅法的差異，并隨著經(jīng)濟環(huán)境的改變將會對二者有不同的要求。在計劃經(jīng)濟下，國有經(jīng)濟是主要的經(jīng)濟成分，企業(yè)的經(jīng)營利潤要上交給國家。當時的財務核算體系完全按照稅法的規(guī)定，稅法和會計制度制定的目標要求保持高度統(tǒng)一，因此在這種情況下，兩者沒有什么區(qū)別。伴隨著經(jīng)濟體制的改革，市場已經(jīng)成為調(diào)控的主要手段，企業(yè)的地位在不斷提高，在這樣的市場環(huán)境下，國家和企業(yè)的利益就會有偏差，利益目標的不同表現(xiàn)在制度制定上，于是會計與所得稅法便產(chǎn)生了差異。（三）差異產(chǎn)生的內(nèi)在原因分析本文從目標、遵循原則和職能方面分析了會計與稅收法規(guī)差異產(chǎn)生的內(nèi)在原因。1. 會計準則與所得稅法的目標不同會計準則的目標是及時向財務報表使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等決策有用的信息，并反映企業(yè)管理層受托責任履行情況。所得稅法的目標是為了保證財政收入,規(guī)范稅收秩序,籌集資金以及調(diào)節(jié)經(jīng)濟活動運行。由于會計和稅法的不同目的，兩者對同樣的經(jīng)濟活動或事項就會有不同的規(guī)定。比如所得稅法規(guī)定:廣告費和業(yè)務宣傳費準予扣除不超過當年營業(yè)收入15%的部分,企業(yè)因購買國債所得的利息收入免征企業(yè)所得稅等,而會計上則需要據(jù)實計算損益。目的不同是兩者產(chǎn)生差異的根本原因。2.會計準則與所得稅法的制定機構不同新企業(yè)會計準則于2006年2月15日由財政部正式頒布，屬于部門規(guī)章和規(guī)范性文件。企業(yè)所得稅法則是由中華人民共和國第十屆全國人民代表大會第五次會議正式通過，屬于法律。由此可見，在法律地位上企業(yè)所得稅法要優(yōu)先于會計準則3.會計準則與所得稅法遵循的原則和基礎不同會計計算基礎是權責發(fā)生制,確認會計要素時要保持謹慎的態(tài)度,不應高估資產(chǎn)或收益和低估負債或費用。稅法綜合運用權責發(fā)生制原則、歷史成本原則等各種原則。稅法對各種費用的扣除作了明確的規(guī)定，對收入的確認偏重業(yè)務經(jīng)濟價值的實現(xiàn)。企業(yè)會計準則要求會計信息的準確性,而稅法要求保證國家稅收收入。這些原則的運用也大不相同，因而使所得稅法與會計準則孕育了差別。4.會計準則與所得稅法的職能不同會計記錄和反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動，其功能是反映和監(jiān)督。稅收是我們國家進行資源分配的重要手段，具備籌集收入，調(diào)節(jié)經(jīng)濟，調(diào)整分配三種功能，另外，它還具有監(jiān)督納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動的功能（由會計記錄監(jiān)督）。四、差異協(xié)調(diào)的必要性和可行性分析。會計與稅法之間的確存在不少的差異。對于企業(yè)來講, 差異變化的趨勢呈現(xiàn)何種狀態(tài)?總體差異有多少大?針對這些問題,本章節(jié)闡述了兩者差異協(xié)調(diào)的必要性，并且對兩者進行可行性分析。（一）我國上市公司稅會差異的實證分析研究會稅差異,首先要進行公式設定,然后抽取一定的樣本數(shù)量,再利用統(tǒng)計方法來對變量進行分析,才會得出稅會差異的變化趨勢。1.“會稅”差異的公式設定本文以下面的公式來分析上市公司的“會稅”差異:1、應納稅所得額=所得稅費用/適用稅率2、稅會差異=利潤總額-應納稅所得額（所得稅費用為本期母公司利潤表上的“所得稅費用”）我國現(xiàn)行會計準則不要求企業(yè)公布納稅申報表,因此不能直接得到企業(yè)的應納稅所得額,只能間接利用利潤表中所得稅費用進行推算,估算應納稅所得額。2.樣本選擇與數(shù)據(jù)來源本文選取2009年-2013年上市公司披露的母公司財務報表數(shù)據(jù)為研究樣本,稅率采用的是母公司適用稅率。為減少誤差，防止數(shù)據(jù)波動帶來的不利影響,確保客觀性和分析結果的準確性,按以下幾點來選擇企業(yè)：(1)基本囊括所有行業(yè)和全國地區(qū)，金融行業(yè)不在其中；(2)除去每年被st的企業(yè)；（3)去除2009-2013年間出現(xiàn)損失或免稅的企業(yè)。研究所使用的樣本和數(shù)據(jù)源均來自銳思金融數(shù)據(jù)庫。3.數(shù)據(jù)結果分析分析所篩選的樣本數(shù)據(jù),有關統(tǒng)計資料如下：表4-1 會計與稅法差異變動統(tǒng)計表 單位：萬元項目2009年2010年2011年2012年2013年樣本量348348348348348平均數(shù)11,761.08 14,862.97 20,195.55 21,561.41 28,332.49 最大值264,397.40 266,404.81 340,954.57 401,101.90 532,891.29 最小值54.25 28.24 184.77 325.16 344.38 中位數(shù)4,140.93 5,930.55 6,864.24 7,760.94 10,149.70 偏度6.10 5.38 4.59 4.98 5.16 峰度43.50 34.62 24.45 30.62 32.80 標準差29,112.19 30,522.07 41,429.48 43,697.96 58,603.72 從表4-1中可以明顯看出,以2009年“會稅差異”的平均數(shù)11761.08萬元為基數(shù),2010年差異增長了26.37%；2011年差異增長了71.72%,與2010年相比增長幅度較大；2012年的稅會差異雖然與2010年相比增長幅度不大,但與2009年相比依然增長了83.32%；2013年增長了140.9%，增長幅度非常大。此外，從標準差這點來看,各年樣本分布的離散度較高。從偏度和峰度的角度來看,各年樣本公司的相關數(shù)據(jù)相對平均值呈右偏分布和尖峰狀態(tài),這說明從樣本整體來看,各年“會稅”差異小于均值并且偏離均值幅度大的公司較多。 圖4-1:“會稅差異”均值和中位數(shù)分布圖 圖4-1是根據(jù)表4-1中差異的平均值和中位數(shù)所做的差異分布圖，圖4-2是會稅差異變化趨勢圖。根據(jù)以上的數(shù)據(jù)和圖表，我們可以得出以下結論: “會稅差異”在2009年至2013年間呈現(xiàn)不斷擴大的趨勢，也說明了差異擴大的趨勢是客觀存在的。從側(cè)面表明，自從2008年以來，執(zhí)行新準則和新稅法使會稅差異不斷增加，兩者之間的分離進一步拉大。這從實證分析方面說明了研究二者的協(xié)調(diào)性非常必要。(二)會計準則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的必要性隨著經(jīng)濟的發(fā)展及體制改革的推進，我國會計準則正向國際會計準則趨同。近年來本國市場經(jīng)濟環(huán)境變化較快，影響著會計準則的發(fā)展與變化?，F(xiàn)行稅法己經(jīng)開始進行相關差異的協(xié)調(diào)工作,但是上一節(jié)的數(shù)據(jù)顯示差異還是呈現(xiàn)擴大的狀況。本節(jié)將對過度的差異帶來的負面影響進行詳細分析,來論證協(xié)調(diào)的必要性。1.差異過大會導致稅收的損失我國現(xiàn)行會計制度與稅法在會計處理方面有不同的規(guī)定，企業(yè)作為一個獨立的經(jīng)濟個體, 在進行會計核算時首先會考慮自身的利益,必然會在會計與稅法的差異之間尋求規(guī)避納稅的機會,這就會直接造成納稅收入流失。另外，在制度層面上，它們沒有進行有效果的接軌；又由于稅法不免存在少許紕漏，給納稅人繳款增添了難度，同時提供了偷、避稅的理由與途徑。2.差異過大會增加財務核算成本和納稅成本，使納稅效率降低由于會計準則與所得稅法屬于同一經(jīng)濟范疇,具有內(nèi)在的同一性,兩者過度分離難免會造成效力損失。這種損失具體表現(xiàn)在納稅人和稅收當局兩方面:會計與所得稅法之間的差異使納稅人對同一經(jīng)濟業(yè)務，既要按照會計準則的規(guī)定，又要按照所得稅規(guī)定依法納稅，差異形成的工作難度的加大是很明顯的,可能會使會計核算成本和納稅成本增加。對稅收征管部門來說，稅務人員不僅要在理解稅收法規(guī)的基礎上，具備實務操作能力，同時還要熟悉會計準則制度。面對大量的納稅調(diào)整項目，稅務機關要花很多時間來核對、檢查納稅申報調(diào)整數(shù)據(jù)的真實性和完整性。這種雙重的計算管理工作，不僅加大稅務機關對會計信息專業(yè)性的要求，而且增加了信息檢查的時間和難度，所以導致稅收征管成本的增加。3.差異過大會降低會計信息質(zhì)量，導致財務虛假信息財務報告中的各個財務指標成了投資者衡量企業(yè)業(yè)績的重要依據(jù)。當管理層業(yè)績不能盡如人意時,企業(yè)可能會采取弄虛作假的方式虛增利潤以達到粉飾業(yè)績的目的。上市公司調(diào)節(jié)利潤，做虛假財務報告的例子有很多，這樣會給經(jīng)濟發(fā)展帶來很多不利影響。在會計與稅法不存在差異的情況下,虛增的收入必然要多繳納稅款,在一定程度上，制約了人為調(diào)節(jié)利潤的行為以及保證了財務信息質(zhì)量。稅法對于會計信息質(zhì)量有制約和監(jiān)督的功能，反之，兩者之間出現(xiàn)過度分離時,兩者間的牽制保護作用就會被削弱。4.差異過大會增加納稅人的涉稅風險，使征、納稅雙方起爭執(zhí)在結合國情，參考公認會計準則基礎上，我國會計準則對經(jīng)濟業(yè)務制定了相應的法規(guī)和操作程序。然而稅法沒有做出與之配合的改革，這會造成按會計制度核算時，得出的結果是正確的。由于所得稅法的對此的規(guī)定不夠明確，現(xiàn)行的納稅申報表的填報程序復雜，即使是專業(yè)人士也難免出現(xiàn)疏忽，兩者差異過大時會導致會計人員與稅務部門對有關業(yè)務的認定出現(xiàn)偏差。如果與稅務部門不一致,就容易被稅務部門認定為違法行為，做出相應的處罰會導致納稅人涉稅風險的增加。這種結果往往會引起征、納稅雙方之間的爭議，尤其是稅法未規(guī)定的事，很難進行仲裁，同樣也會增加涉稅風險。5.差異過大會影響政府的權威性。從兩者的性質(zhì)看,稅法是法律規(guī)范,具有強制的特征。同樣,會計制度也具備法律的性質(zhì)。兩者過分互異會敗壞法律的威嚴。例如,計提減值和加速折舊從會計利潤的角度看是合法的,但是稅法卻不承認。(三)會計準則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的可行性1.發(fā)展過程中的相輔相成性雖然會計準則和稅收屬于兩個不同的分支,但是稅收法規(guī)的建立與發(fā)展是以會計理論的實踐和改革發(fā)展為前提的。二者在發(fā)展過程中是密不可分的。若沒有會計理論體系的建立作為基礎，所得稅制度也就不會有良好的建立與發(fā)展。正是由于會計理論的發(fā)展和成熟，稅收才有了實踐的基礎。所得稅法的改革促進著會計準則的日趨完善，會計準則的發(fā)展也促進了所得稅法的改革，因此，在發(fā)展過程中會計準則與稅法是相輔相成的。2.服務對象的內(nèi)在一致性會計與稅法服務的對象從表面上看是有差異的：會計準則為投資者、債權人等服務；稅法的直接目的是保證政府財政收入,是為國家服務的。但內(nèi)在上，它們都是為公眾服務的。財政收入服務于國家,用于公共基礎設施的建設等，最終目的是為整個社會服務，使社會資源合理分配，企業(yè)本身及其相關的投資者等利益也必然包含在內(nèi)。而會計準則不僅要滿足企業(yè)的需要，還要滿足社會公眾的需要，使社會公眾對企業(yè)的狀況有所了解,使整個社會保持信息暢通,資源分配趨于合理?？傊?兩者最終都使經(jīng)濟得以平穩(wěn)和高效運行。3.觀念上的相通性由于兩者最終服務對象上的內(nèi)在一致性,導致兩者所運用的基本觀念也是相通的。會計要真實客觀的反映企業(yè)的經(jīng)營狀況,這也是稅務機關進行征稅的基礎。會計遵從資本保全制度,而稅法同樣基于涵養(yǎng)稅源目的,調(diào)節(jié)和平衡不同周期企業(yè)的稅收負擔。從整體來看,不管二者的差異有多大,本質(zhì)上的觀念是相同的。無論二者雙方誰向誰貼近都只是選擇性的問題,二者真正的內(nèi)在觀念是相通的，這樣就使兩者有了可協(xié)調(diào)的理論基礎。五、會計準則與所得稅法差異的協(xié)調(diào)方法本文第四部分以上市公司的實證分析為基礎表明了我國的“稅會差異”已經(jīng)在擴大，并論證了我國“稅會差異”協(xié)調(diào)的可行性。這種差異協(xié)調(diào)不能看作是一種簡單的調(diào)和，不能把稅會差異看成一種“弊端”加以消除,刻意讓它一致?？偠灾?會計和稅法應該堅持相互學習的原則,使自己變得更加完美,從而實共贏的局面。（一）會計準則與所得稅法協(xié)調(diào)的基本原則 1. 合理性原則 由于會計準則與所得稅法的理論基礎、制定目標、服務對象、核算原則以及規(guī)范形式的不同，二者必然存在不一致。如果強求二者一致，必然違背兩者的初衷。因此，協(xié)調(diào)二者差異，要從實際和整體出發(fā), 科學分析二者的不相適應之處,在充分考慮整個制度層面的基礎上,尋求可協(xié)作的方面?？傊?會計準則與所得稅法的協(xié)調(diào)必須尊重事實,考慮合理性原則，降低差異造成的負面影響。2. 成本效益原則 會計準則與所得稅法在協(xié)調(diào)時要遵循成本效益原則。成本效益原則就是由信息產(chǎn)生的效益,應超過產(chǎn)生信息所付出的成本。然而,效益和成本的評價,實質(zhì)上是一種判斷過程。協(xié)調(diào)付出的成本,既包括相關制度修改后實行的成本,也包括協(xié)調(diào)后放棄的效用。兩者的差異協(xié)調(diào)是針對兩個體系的一個博弈過程。在調(diào)整過程中, 如果付出的成本大于協(xié)調(diào)后的收益,這樣的協(xié)調(diào)就沒有經(jīng)濟意義。唯有付出的成本低于協(xié)調(diào)收益時,協(xié)調(diào)才是有意義的。3. 實用性原則 盡管會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)作是一個有關理論的問題，但同時在日常工作中也涉及到具體的實務操作。在討論二者協(xié)作問題時，要從我國的經(jīng)濟、法律和政治文化環(huán)境等方面出發(fā)，在適合我國國情的基礎上，尋求二者協(xié)作的最好方式。俗語說，實踐是檢驗理論的唯一標準，理論是用來指導實踐的,但也要用實踐來驗證,也只有經(jīng)過實踐驗證的理論才能得到提升。所以,探討二者協(xié)作的問題時,實用性也是要加以酌量的。4.嚴謹性原則會計準則和企業(yè)所得稅法具有穩(wěn)定和權威的性質(zhì),制定過程是一項嚴肅和嚴謹?shù)墓ぷ?不能隨便進行修改。關于兩者的協(xié)作,會計制度或企業(yè)所得稅法在修改時,一定要秉著審慎和嚴密的態(tài)度,經(jīng)過縝密剖析和論證,再進行修改,來保證兩者的權威性、穩(wěn)定性和嚴謹性。(二)會計準則與企業(yè)所得稅法差異協(xié)調(diào)的整體建議1.會計準則與所得稅法的制定部門應加強合作我國的企業(yè)會計準則是由財政部制定的，而所得稅法由全國人大及其常委會制定發(fā)布的。由于兩個制定部門的具體目標和要求不同，因此各自制訂的政策出現(xiàn)差異是很正常的，但是兩個部門在根本目標上是一致的，所以在制定的過程中，加強兩個部門的溝通和配合是很有必要的。加強兩個部門的合作，可以減輕法規(guī)實施的難度，同時也能減少效率損耗，提高會計和稅法協(xié)作的有效性。2.增加會計信息的披露會計準則應該增加會計信息的披露,以便使會計信息得到充分、全面、準確的揭示。通過會計信息披露，有利于報表使用者對其需要的信息有更加深入的認識，也容易提高稅務機關審核速率。在某些己經(jīng)有的準則中增加有關稅務信息條款的披露,尤其是對關聯(lián)方交易的涉稅信息披露,來降低稅務信息獲取的成本,提高征管效率，這對稅收征管很有幫助,同時對企業(yè)發(fā)展也很有利。3.稅法應適當放寬對企業(yè)會計方法選擇的束縛會計準則中給折舊年限和方法更多的選擇性。對于企業(yè)而言,固定資產(chǎn)的實物與無形磨損都在增加,主要是因為愈來愈激烈的市場競爭和技術進步,所以企業(yè)一般會選擇縮短折舊年限和加速折舊的方法來進行資本保全。為防止企業(yè)利用會計政策的多項選擇性來達到偷漏稅等目的,所以稅法對會計政策的選擇上加以限制。但是,限制也會帶來一些不利的影響。4.建議制定部門進一步協(xié)調(diào)兩者的差異財政部和全國人大在進一步協(xié)調(diào)兩者的差異時，不僅要吸取國外優(yōu)秀的做法,研究稅法向會計制度靠攏的具體協(xié)調(diào)方法，也要在會計準則修改的基礎上,適當考慮稅法的要求,采取相互協(xié)調(diào)的方式來盡可能地減少差異。第一,完善會計準則，主動與稅收法規(guī)靠攏。會計準則雖然經(jīng)過不斷的修改,但其本身仍存在不足的地方,因此首先要加強其制度本身的建設。缺失的地方,在符合理論發(fā)展和實務工作的前提下,事先與稅務機關相互溝通,盡量與稅法進行協(xié)作,防止以后形成不必要的差異,造成效率損失和資源浪費。第二，完善所得稅法,主動與會計準則協(xié)作。稅法應加強自身發(fā)展建設。一般而言, 會計準則較為先行,其理論較為完善。利用所得稅法處理事項時,可以參考會計準則的相關規(guī)定;對無法實現(xiàn)的稅收目的,遵循差異最小原則。在不斷的對稅法進行完善的過程中，可以適當借鑒會計準則的內(nèi)容，來縮小兩者的差異。第三, 在實際操作中，兩者的協(xié)作可以因事而異，根據(jù)不同的差異采取不一樣的方式。關于經(jīng)常性收入等差異,會計上比較標準,稅法應主動與之進行協(xié)調(diào),對稅法進行優(yōu)化。運用稅收法規(guī)處理比較頻繁的業(yè)務,會計處理應與之靠攏,對會計準則進行完善。對新興和不確定的業(yè)務,在未制定前,有關部門應進行協(xié)作,盡可能減少差異。5.參考國外的經(jīng)驗，降低隱藏收入?yún)⒖纪鈬慕?jīng)驗，將附加福利計入個人收入中，來降低隱藏的收入。這個方法可以約束管理層職位消費需求，使稅收適當有效的增加，完善稅收和公司的管理體系，這樣既完善了企業(yè)環(huán)境結構又減少了調(diào)整項目。6.在制定過程中應該多方參與、反復博弈以達到均衡目前在二者的制定過程中，一直以政府為主導，聘請的專家一般都是領域內(nèi)的杰出人物，在制定過程中很少相互交流，也沒有向社會大眾征集意見的程序流程。作為納稅主體的企業(yè)以及其他單位、金融人士都很少有機會參與相關制度的制定，主要市場主體的缺失可能使相關政策在實際操作中，產(chǎn)生很多問題。一項合理政策的出臺是基于理論界、實務界以及制定部門多方參與來實現(xiàn)的。為了確保二者的協(xié)調(diào)過程中不出現(xiàn)各方利益的失衡，必須權衡各方的利益需求，從制度或組織層面等各方面進行綜合性的考慮。借鑒牛倩在其碩士學位論文中的提議可以在相關法規(guī)的起草階段設立專門的評審委員會進行公開討論兩者的具體內(nèi)容并組織評審。評審委員會主要由企業(yè)代表和各方面的專家學者組成,評委會擁有否決權,在制定的最初時段，就使相關法規(guī)具備博弈的互動性,具體流程參照下圖5-1。另外，還可以通過問卷等形式來征集大眾的建議，然后制定出更加科學有用的規(guī)范。 圖5-1反復博弈過程7.規(guī)范納稅調(diào)整行為征納稅雙方都應該正確認識到進行納稅調(diào)整是必須的，重視保衛(wèi)稅法的威嚴。進行會計核算時，應對各個會計要素展開計量和報告，當計量尺度與稅法不一致時，不允許調(diào)整賬簿和報表中的有關金額。企業(yè)在計算當期應交所得稅時.以計算的會計利潤總額為依據(jù)，加減調(diào)整項目后，得到應稅所得額，然后再計算當期應交所得稅。8.提高征納稅雙方的業(yè)務素質(zhì)納稅人和征稅人應對會計準則與稅法進行正確了解和掌控.它是保證企業(yè)和稅務協(xié)調(diào)工作的前提。新會計準則中的會計處理非常靈活，為企業(yè)提供較多能夠選擇的處理方法，但也容易使企業(yè)會計工作變得混亂。此外，一些企業(yè)沒有納稅意識，可能會鉆法律漏洞逃避稅款，這種情況下，稅收征管的難度和稅收成本也會因此增加。不管對于稅務收征管人員還是納稅人，都應加強對會計準則和稅法的學習理解。9.強化監(jiān)管與控制,縮減人為差異企業(yè)的會計在日常工作中并不愿意與稅法發(fā)生背離,二者的差異會帶來摩擦和協(xié)調(diào)成本,并增加會計核算的工作量,一個理性的會計工作者是不愿意看到這種情況發(fā)生的。一些上市公司往往會通過某些操作以達到逃稅避稅等目的。對于這些人為的差異,需要多方面的監(jiān)管加以約束,這些監(jiān)管措施包括加強公司的內(nèi)外部審計,完善公司的治理結構與內(nèi)控,以及加強證券機構的監(jiān)管等等,把那些人為的差異縮小到最低程度。（三）差異協(xié)調(diào)的具體對策1.與資產(chǎn)類有關的差異協(xié)調(diào)第一，固定資產(chǎn)初始計量差異的協(xié)調(diào)。會計準則中規(guī)定的融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值要小于稅法的入賬價值，兩者對于初始成本的規(guī)定不一致，而后各期所產(chǎn)生的差異都要進行調(diào)整，工作會非常繁重，所以，我建議采用租賃起始日租賃資產(chǎn)的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中的較小者。稅法延遲會計改革造成企業(yè)在借款構建資產(chǎn)的初始計量方面的差異，所得稅法可借鑒會計方面的成功經(jīng)驗，擴大可以資本化的范圍，減少二者在這方面的差異，實現(xiàn)所得稅法與會計準則的相互協(xié)調(diào)。第二，折舊方面差異的協(xié)調(diào)。在資產(chǎn)折舊范圍方面，我建議所得稅法應增加折舊范圍的選擇性，停止使用的固定資產(chǎn)折舊容許稅前扣除。對于折舊方法和折舊年限，所得稅法應解除對折舊年限的約束以及允許使用加速折舊法。2.與收入類有關的差異協(xié)調(diào)第一，確認差異的協(xié)調(diào)。所得稅法應參考會計準則的規(guī)定，在確認應稅收入時適度遵循實質(zhì)重于形式原則。另一方面，在稅務檢查中，稅務人員可以加強收入確認條件和時間的檢驗，對企業(yè)會計人員的判斷是否客觀依據(jù)，符合法定條件來進行判別。第二，分期收款銷售產(chǎn)品協(xié)調(diào)。分期收款銷售產(chǎn)品差異，主要體現(xiàn)在合