政策解析-土地價值并入房產(chǎn)原值計房產(chǎn)稅.doc

簡要分析地價并入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅問題2010年12月21日財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布了財稅2010121號文關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知（以下簡稱121號文）規(guī)定：對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等。宗地容積率低于0.5的，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計算土地面積并據(jù)此確定計入房產(chǎn)原值的地價。從121號文規(guī)定地價應(yīng)計入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅已有一段時間，現(xiàn)就結(jié)合各地企業(yè)在執(zhí)行此規(guī)定過程中遇到的各種情況對121號文進行簡要分析總結(jié)一下：1、不適用從租計算房產(chǎn)稅的房產(chǎn)121號文的規(guī)定是針對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，對于按照從租計算房產(chǎn)稅的房產(chǎn)不考慮121號文的規(guī)定。2、不適用房產(chǎn)原值已包含地價的房產(chǎn)根據(jù)關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知（財稅2008152號）規(guī)定：對依照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會計賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價計算繳納房產(chǎn)稅。房屋原價應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會計制度規(guī)定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。對于按照國家有關(guān)會計制度規(guī)定進行核算，土地價值已經(jīng)并入房產(chǎn)原值的房產(chǎn)在計算房產(chǎn)稅時因已經(jīng)將地價并入房產(chǎn)所以不考慮121號文規(guī)定。土地作為無形資產(chǎn)核算的需按照121號文的規(guī)定將地價計入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅。3、容積率的計算容積率是指一定地塊內(nèi)，地上總建筑面積計算值與總建設(shè)用地面積的商。地上總建筑面積計算值為建設(shè)用地內(nèi)各棟建筑物地上建筑面積計算值之和；地下有經(jīng)營性面積的，其經(jīng)營面積不納入計算容積率的建筑面積。在這兒，需要注意的是，當(dāng)建筑物層高超過規(guī)定高度，在計算容積率時該層建筑面積應(yīng)加倍計算，即當(dāng)企業(yè)某一建造物每層太高超過當(dāng)?shù)匾?guī)定的某一高度時，不論樓層內(nèi)是否有隔層，建筑面積的計算值按該層水平投影面積加倍計算，各個地區(qū)或城市都有各自相關(guān)規(guī)定，在計算容積率時應(yīng)考慮該因素的影響。4、對按照房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅的房產(chǎn)，容積率大于0.5的情形，應(yīng)按房產(chǎn)所在整塊土地的價值計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅。有的企業(yè)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按土地地價乘以房產(chǎn)總建筑面積占土地面積的比例計算應(yīng)計入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅，這種理解肯定是錯誤的。若依據(jù)這樣的理解，隨容積率的變化，并入房產(chǎn)原值的地價變化是不連續(xù)的（見圖2）。稅務(wù)機關(guān)對此的理解也是將房產(chǎn)所在整塊土地的價值計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅。當(dāng)容積率為0.49時，地價的98%計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅，當(dāng)容積率為0.51時，地價的51%計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅，那么企業(yè)肯定會造個小建筑物來增大容積率，降低房產(chǎn)稅；當(dāng)容積率為0.98時，地價的98%計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅，與容積率為0.49時相同，肯定是不對的；當(dāng)容積率大于1時，難道還會將大于地價的價值計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅嗎？ （地價為1） （地價） 1 1 0.5 0.5 0 0.5 1 （容積率） 0 0.5 1 （容積率） 圖1 圖2參照廈門市地方稅務(wù)局關(guān)于明確將地價并入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知（廈地稅函20118號）第三條第一項規(guī)定：宗地容積率低于0.5的，以房產(chǎn)建筑面積的2倍作為占地面積A，再以A占總占地面積的百分比確認(rèn)其地價，并入房產(chǎn)原值；容積率高于0.5的，以該宗地的全部地價并入房產(chǎn)原值。應(yīng)當(dāng)將整塊土地的價值計入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅。5、非正常方式取得土地應(yīng)并入房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅的地價取值納稅人取得土地的方式多樣，應(yīng)該如何確定取得土地的價值呢？參照某些省份的規(guī)定，個人認(rèn)為，若納稅人以劃撥方式取得土地使用權(quán)，計入房產(chǎn)原值的地價應(yīng)為零，以后又補交土地出讓金和其他出讓費用的，應(yīng)依法將補繳的土地出讓金和其他出讓費用出讓金及費用并入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅。納稅人以租入方式取得國有土地使用權(quán)的，其支付的租金也應(yīng)并入房產(chǎn)原值；若租入的為集體土地，其支付的租金可暫不并入房產(chǎn)原值。江蘇省財政廳江蘇省地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知（蘇財稅20113號）第二條規(guī)定：通過劃撥方式取得土地使用權(quán)的，計入房產(chǎn)原值的地價為零。參照廈門市地方稅務(wù)局關(guān)于明確將地價并入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知（廈地稅函20118號）第一條規(guī)定：納稅人以劃撥方式取得土地使用權(quán)的，初始用地成本為零，不再對土地價值進行評估并入房產(chǎn)原值。如納稅人先以劃撥方式取得土地使用權(quán)，后經(jīng)批準(zhǔn)改為出讓方式取得該土地使用權(quán)的，應(yīng)依法將補繳的土地出讓金和其他出讓費用并入房產(chǎn)原值。第二條規(guī)定：納稅人自建的房產(chǎn)所占用的土地是以租入方式取得國有土地使用權(quán)的，其支付的租金應(yīng)并入房產(chǎn)原值；如果以租入方式取得的是集體土地使用權(quán)的，其支付的租金可暫不并入房產(chǎn)原值。上述租金以合同約定的總金額為準(zhǔn)。6、土地評估增值額是否也應(yīng)并入房產(chǎn)原值121號文所稱地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等。那么，當(dāng)企業(yè)由于上市或其他的目的，在取得土地后，對其所擁有的土地評估后的土地增值額，是否也應(yīng)并入房產(chǎn)原值計算繳納房產(chǎn)稅呢？首先根據(jù)121號文規(guī)定：房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等，其沒有述及應(yīng)包括土地評估后的土地增值額。其次我們可以看出121號文所稱地價是指的歷史成本，而非實時公允價值，土地評估增值額為土地后期公允價值，不應(yīng)并入房產(chǎn)原值計算繳納房產(chǎn)稅；如果按照土地的實時公允價值入賬的話，土地每年都會漲，在計算房產(chǎn)稅時也需要每年都評估所有土地的價值嗎？參照廈門市地方稅務(wù)局關(guān)于明確將地價并入房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知（廈地稅函20118號）第一條規(guī)定：納稅人以劃撥方式取得土地使用權(quán)的，初始用地成本為零，不再對土地價值進行評估并入房產(chǎn)原值?？梢娡恋卦u估的土地增值額，不需并入房產(chǎn)原值計算繳納房產(chǎn)稅。參照天津市財政局天津市地方稅務(wù)局關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知的通知（津財稅政20118號）第二條規(guī)定：為取得土地使用權(quán)支付的價款，指通過出讓、轉(zhuǎn)讓形式取得土地使用權(quán)所支付的總費用，包括土地購置費和有關(guān)稅費等。開發(fā)土地發(fā)生的成本費用，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費等。7、企業(yè)多宗土地、多處房產(chǎn)計算房產(chǎn)稅問題企業(yè)一般會有多宗土地和多處房產(chǎn)，那么企業(yè)應(yīng)該如何計算呢？此時企業(yè)計算房產(chǎn)稅時應(yīng)當(dāng)分開計算，按每宗土地上的單一或多處房產(chǎn)，確定容積率，宗地容積率低于0.5的，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計算土地面積并據(jù)此確定計入房產(chǎn)原值的地價；宗地容積率高于0.5的，將該宗土地價值并入房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅。其他土地及其所在房產(chǎn)亦分別如此計算。8、房產(chǎn)部分出租時如何計算房產(chǎn)稅問題若房產(chǎn)一部分出租，一部分自用，地價又應(yīng)當(dāng)如何并入房產(chǎn)原值呢？例如某企業(yè)所有土地面積為10000平方米，價值100萬元，其土地上的各種房產(chǎn)建筑面積為6000平方米，房產(chǎn)原值300萬元，其中50%出租，則計算所得容積率為0.6，按照121號文規(guī)定應(yīng)將整塊土地的價值100萬元計入房產(chǎn)原值300萬元，再按照自用房產(chǎn)所占比例50%及相應(yīng)原值200萬元為計稅依據(jù)計算房產(chǎn)稅。有人認(rèn)為根據(jù)121號文“對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價，包括為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等?！币?guī)定，在上述例子中只考慮按房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，計算所得容積率應(yīng)為0.3，按照121號文規(guī)定應(yīng)將60%的土地的價值60萬元計入房產(chǎn)原值300萬元，在按照自用房產(chǎn)所占比例50%及相應(yīng)原值合計180萬元為計稅依據(jù)計算房產(chǎn)稅。這種理解是不正確的。9、房產(chǎn)大修時如何計算房產(chǎn)稅問題根據(jù)關(guān)于房產(chǎn)稅部分行政審批項目取消后加強后續(xù)管理工作的通知（國稅函2004839號）第二條規(guī)定：納稅人因房屋大修導(dǎo)致連續(xù)停用半年以上的，在房屋大修期間免征房產(chǎn)稅，免征稅額由納稅人在申報繳納房產(chǎn)稅時自行計算扣除，并在申報表附表或備注欄中作相應(yīng)說明。若假設(shè)企業(yè)在房屋大修期間，有10%的面積繼續(xù)使用，剩余90%大修，根據(jù)839號文規(guī)定企業(yè)房屋可按10%在用的房產(chǎn)原值計算房產(chǎn)稅，那么在此個人認(rèn)為，地價應(yīng)并入房屋原值并以10%的房屋土