基于成本會(huì)計(jì)與作業(yè)成本法的物流成本核算研究

V a l u e E n g i n e e r i n g No 7 ， 2 0 0 8 價(jià) 值 工程 2 0 0 8年第 7期 基于成本會(huì)計(jì)與作業(yè)成本法的 物流成本核算研究 Ca l c ul a t i o n o f Lo g i s t i c s Co s t Ba s e d o n t he Co mb i na t i o n o f Co s t Ac c o un t i n g a nd Ac t i v i t y -Ba s e d Co s t i n g 王玖河 Wa n g J i u h e ； Me n g X i a n g we i ( 燕山大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 ， 秦皇 島 0 6 6 0 0 4) ( S c h o o l o f Ec o n o mi c s a n d Ma n a g e me n t ， Ya n s h a n Un i v e r s i t y ， Qi n h u a n g d a o 0 6 6 0 0 4) 摘要 ：成本會(huì)計(jì)核算方法和 ABC作業(yè)成本法在核算企業(yè)物流成本 時(shí)各有優(yōu) 劣。通過設(shè)置與物流相關(guān)的會(huì)計(jì)科 目， 將二者 從形式上結(jié)合起來 提 出將作業(yè)成本法中成本動(dòng)因的確定方法應(yīng)用于分配率的選擇， 用于正確分配“ 間接費(fèi)用” 。通過例證說 明： 兩者的結(jié)合既 易為會(huì)計(jì)人 員接 受， 其核算 出的物流成本也更為準(zhǔn)確。 Abs t r ac t ：T hi s pa p e r t r i e s t o c o mbi n e t h e c o s t a c c o u nt i ng me t ho d a nd t he a c t i v i t yb a s e d c o s t i n g me t ho d t o c a l c u l a t e t h e l o g i s t i c s c o s t o f a c o mpa n y ，co n s i d e r i n g bo t h t he a d v a n t a g e a n d di s a dv a n t a ge o f t he t wo me t h o ds F i r s t i t i n t r o du c e s t he b a s i c t h e o r y o f t he t w o me t ho d s t l l e n i t p u t s f o r w a r d t h e i d e a o f c o mb i n g t h e t wo f r o m f o r m a n d t h e i n d i r e c t e x p e n s e s a l l o c a t i o n r a t e An d t h e n i t e x e mp l i f ie s t ha t t h e c o mbi n a t i o n i s a c c e p t a bl e t o t he a c c o u nt a nt s a nd t he l o g i s t i c s c o s t i S t h e n mo r e a c cu r a t e 關(guān)鍵詞 ：成本會(huì)計(jì) ： 作業(yè)成本法 ； 物流成本 Ke y wo r ds ：c o s t a c c ou n t i ng： a c t i v i t y ba s e d c o s t i ng； l o g i s t i c s c o s t 中圖分類 號(hào)： F 2 7 5 3 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼 ： A 文章編號(hào)： 1 0 0 6 4 3 1 1 ( 2 0 0 8 ) 0 7 0 0 8 2 0 4 0 引言 物流是企業(yè)“ 第三利潤(rùn)源泉” ， 已成為企業(yè)界的共 識(shí) 如何有效地進(jìn)行物流成本核算也成為企業(yè)界和學(xué) 術(shù)界共同關(guān)注的熱點(diǎn)問題。 研究企業(yè)物流成本管理， 并 建立有效的企業(yè)物流成本管理體系的重要性 日益突 出 原有成本會(huì)計(jì)核算體系無法直接準(zhǔn)確計(jì)算出物流 成本作業(yè)成本法應(yīng)用于物流成本管理，又有實(shí)施難 度。 而將二者有機(jī)地結(jié)合， 其研究將具有現(xiàn)實(shí)意義和理 論價(jià)值 1 相關(guān)基本理論 ( 1 l 成本會(huì)計(jì)核算物流成本的原理及缺陷。 在傳統(tǒng)物流成本管理的方法下物流成本的核算 是按職能部門進(jìn)行歸集與核算并對(duì)不同部門的物流 成本采取不同的處理方法。這些一手?jǐn)?shù)據(jù)均來源于企 業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系。原有會(huì)計(jì)體系中成本會(huì)計(jì)核算方 法是指將與成本核算對(duì)象相關(guān)的費(fèi)用歸集并分配至該 成本核算對(duì)象的具體方法它以產(chǎn)品或部門為核算對(duì) 象 核算成本與費(fèi)用。 由于物流成本沒有被列入企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度 ， 制造企業(yè)習(xí)慣將物流費(fèi)用計(jì)入制造成本和諸項(xiàng)費(fèi)用 中： 流通企業(yè)則將物流費(fèi)用包括在商品流通費(fèi)用中。 因 此 無論是制造企業(yè)還是流通企業(yè) 不僅難以按照物流 成本內(nèi)涵完整地計(jì)算出物流成本 而且已被生產(chǎn)領(lǐng)域 或流通領(lǐng)域分割開來的物流成本 也不能單獨(dú) 、 真實(shí)地 計(jì)算并反映出來， 無法掌握物流成本真實(shí)全貌。 表 l為 物流顯性與隱性成本主要項(xiàng) 目及會(huì)計(jì)處理。 表 1 物流成本主要項(xiàng) 目的會(huì)計(jì)處理 物流成本 物流功能 項(xiàng) 目( 支付形態(tài)) 會(huì)計(jì)處理 隱性 成本 庫存成本 保險(xiǎn) 、 積壓物降價(jià)處理 、 呆滯產(chǎn) 品成 運(yùn)輸成本 本 、 產(chǎn)品損失 、 退貨 、 缺貨損失等 散落于各相關(guān) 返 程或起程空駛 。 對(duì)流運(yùn)輸 ， 迂回運(yùn) 會(huì)計(jì)科 目 輸 重復(fù)運(yùn)輸 等。 表 1列舉了物流成本中顯性成本與隱性成本所含 主要項(xiàng) 目及會(huì)計(jì)處理。 與物流成本相關(guān)的各項(xiàng)支出在實(shí)際發(fā)生時(shí)被歸 集入各相關(guān)會(huì)計(jì)科 目， 從性質(zhì)上難以劃分 ， 金額上難以 作者簡(jiǎn)介： tF A( 1 9 6 8 一) ， 男， 吉林榆樹人， 博士， 副教授， 研究方向?yàn)槲锪髋c供應(yīng)鏈管理。孟祥偉( 1 9 8 4 一) ， 女， 河北保定人， 碩士研究生 研究方向?yàn)槲?流與供應(yīng)鏈管理。 一8 2一 維普資訊 V a l u e E n g i n e e r i n g N o 7 ， 2 0 0 8 價(jià)值 工程 2 0 0 8年第 7期 剝離。能否正確分離 、 核算 將是影響物流成本核算的 關(guān)鍵。 ( 2) 作業(yè)成本法的理論基礎(chǔ)。 作業(yè)成本法( Ac t i v i t y B a s e d C o s t i n g ) ， 即基于作業(yè) 的成本計(jì)算法 是指以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對(duì)象 通過 資源動(dòng)因的確認(rèn) 、 計(jì)量、 歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上 ， 再通 過作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、 計(jì)量 ， 歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品或顧客 上去的間接費(fèi)用的分配方法。 其理論基礎(chǔ)是： 產(chǎn)品消耗 作業(yè)， 作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生。 作業(yè)成本法模型及分配方式如圖 l所示 與傳統(tǒng) 成本會(huì)計(jì)不同的是 “ 作業(yè)”作為聯(lián)系資源即各項(xiàng) 費(fèi)用與“ 成本對(duì)象” 產(chǎn)品、 服務(wù) 、 作業(yè)、 生產(chǎn)過程等 的中介， 通過資源動(dòng)因與作業(yè)動(dòng)因 資源最終精確的分 配到成本對(duì)象上去f ” 作 圖 1 作業(yè)成本模型 素 動(dòng) 岡 成本動(dòng) 因是成本分配的基準(zhǔn) 對(duì)于成本信息 的準(zhǔn) 確性和相關(guān)性有重要影響。 是進(jìn)行成本分析的基礎(chǔ) ； 通 過成本動(dòng) 因可 以建立成本分析 的因果關(guān)系 。 因此 ， 成本 動(dòng)因的確定是作業(yè)成本實(shí)施的重要內(nèi)容 2 1 。 2 成本會(huì)計(jì)與作業(yè)成本法的結(jié)合 原有會(huì)計(jì)體系無法直接準(zhǔn)確計(jì)算出物流成本 而 作業(yè)成本法的復(fù)雜性使其應(yīng)用于物流成本管理 又有實(shí) 施難度： 因此 本文將嘗試就二者結(jié)合作理論性的探討 2 1結(jié)合作業(yè) 成本法設(shè)置 與物流成本 相關(guān)的會(huì)計(jì) 科 目 ( 1 ) 物流成本分類與物 流作 業(yè)成本 分析要 素。 首先， 參考一般物流成本的分類。 并根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則 中的重要性 原則進(jìn)行選擇 筆者將物流 成本按照特 流作業(yè)功能 ， 主要分為： 運(yùn)輸成本 、 庫存成本 、 包裝成 本、 流通加工成本 、 信息處理成本五項(xiàng) ； 而將花費(fèi)少 、 對(duì) 管理決策不具有重要影 響的功能 則放在其 他物流費(fèi) 用中。 物流作業(yè)是企業(yè)使投入轉(zhuǎn)變?yōu)楫a(chǎn)出的活動(dòng) 上述 這五項(xiàng)物流功能可認(rèn)為是物流作業(yè)中心： 再根據(jù)“ 作業(yè) 層級(jí)” 的概念逐層分解， 作業(yè)中心則由各項(xiàng)具體的作業(yè) 組成。 物流資源表明物流作業(yè)所消耗的成本 按支付 形態(tài)來 劃分物流成本 ， 包括人 員工資 、 福利 費(fèi) 、 包裝材 料費(fèi)、 水電費(fèi)、 折舊費(fèi)、 物流管理費(fèi)、 保險(xiǎn)費(fèi)、 修理費(fèi)等 可看作是耗費(fèi)的各項(xiàng)資源【 3 J ( 2) 科 目級(jí)別設(shè)置。 關(guān)于將 “ 物流成本” 、 “ 物流管理費(fèi)用” 、 “ 物流財(cái)務(wù) 費(fèi)用 ” 設(shè) 置為一級(jí)科 目還是二級(jí) ， 我們認(rèn) 為 ： “ 物 流” 是 企業(yè)的支撐性活動(dòng)每一項(xiàng)功能都是與生產(chǎn)運(yùn)作其他 功能相聯(lián)系的。 如運(yùn)輸 與原材料 的購進(jìn) 、 產(chǎn)成 品的銷售 等有關(guān)。 這也正是物流隱性成本難以剝離的原因。 由于 在原有會(huì)計(jì)核算體系中與物流相關(guān)的支出散落在多 個(gè)會(huì)計(jì)賬戶中 在不打破原有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的框架下 應(yīng) 在各級(jí)含有 物流成本 的一級(jí)科 目下設(shè)置 為二級(jí)科 目 如此 既不違反 財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)制度 又將 物流成 本納入了管 理會(huì)計(jì)體系 有利于物流域本的管理與控制 在二級(jí)科 目下按物流范圍設(shè)“ 銷售物流成本、 供應(yīng) 物 流成 本 、 生 產(chǎn)物流成本 、 退 貨物 流成 本 、 廢棄物流成 本 ” 三級(jí)科 目進(jìn)行歸集 在三級(jí)科 目下按物 流功能設(shè)置 四級(jí)科 目再按 支 付形態(tài)下設(shè)子科 目 物流成本核算科目表如圖2所示 品 成 i 妻 j 物 流 范 圍 I 物 流 功 能 j 支 付 形 態(tài) 成 本 對(duì) 象 I 盅 f f 資 源 圖 r 2 物流成本核算科 目表 由上便可以將會(huì)計(jì)核算方法與作業(yè)成本法從形 式上結(jié)合起來 在企業(yè)的實(shí)際操作中 科 目設(shè)置是靈活可變的 一 方面可能會(huì)因?yàn)榭?目設(shè)置級(jí)別過多過細(xì)帶來核算不 便 企業(yè)可根據(jù)實(shí)際需要與自身?xiàng)l件 選擇級(jí)別設(shè)置的 層級(jí)數(shù)目； 例如 ， 企業(yè)極少設(shè)計(jì)退貨或廢棄物流 不需 要獨(dú)立 了解該方面的信息 則可不設(shè)置“ 退貨物流” 與 “ 廢棄 物流” 的三級(jí)科 目 而將 按功 能劃分 的科 目設(shè)置 為三級(jí)科 目 另一方面 由于企業(yè)對(duì)物流成本的分類依 據(jù)不 同而產(chǎn)生 了不同的類別 所 以在進(jìn) 行明細(xì)科 目設(shè) 置時(shí) 一定要結(jié)合本 企業(yè)的實(shí)際情 況 視企業(yè)需要得到 哪方面的信息而定。 按支付形態(tài)類別進(jìn)行科 目設(shè)置 企 業(yè)可以很清楚地掌握物流成本在整體費(fèi)用中處于什么 位置， 物流費(fèi)用中哪些偏高： 按照物流功能設(shè)置科 目， 可以明確各物流環(huán) 節(jié)的責(zé)任與成 本 總之 物流成本會(huì)計(jì)科 目的設(shè)置 因類別不 同而有 所差異。 我們?cè)谶M(jìn)行物流成本核算時(shí) 應(yīng)結(jié)合本企業(yè)的 組織結(jié)構(gòu)與運(yùn)作流程等實(shí)際情況設(shè)置一套相適應(yīng)的 會(huì)計(jì)賬戶體系 這關(guān)系到物流成本核算是否有效 關(guān)系 到物流成本核算體系是否完整 2 _ 2間接費(fèi)用分配率的選擇 “ 間接費(fèi)用” 是指不 可直接 歸集到最終成本對(duì)象 一8 3 維普資訊 V a l u e E n g i n e e r i n g N o 7 ， 2 0 0 8 價(jià)值 工程 2 0 0 8年第 7期 上的費(fèi)用。 在第一步的設(shè)計(jì)中， 僅僅將二者從形式上結(jié) 合起來是不夠的。作業(yè)成本法較傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)科學(xué)之 處即在于它分配率的選擇即成本動(dòng)因的選擇。如 第一步設(shè)想我們?cè)O(shè)置了相應(yīng)的會(huì)計(jì)科 目但金額的準(zhǔn) 確性將直接關(guān)系到歸結(jié)出的物流成本的準(zhǔn)確性 我們 認(rèn)為 可按照作業(yè)成本法中成本動(dòng)因的選擇 、 設(shè)定與計(jì) 算引入間接費(fèi)用的分配上將成本動(dòng)因作為間接費(fèi)用 的“ 分配率” 關(guān)于成本動(dòng)因的選擇需 要考慮 到以下幾方面 ： f 1 ) 相關(guān)程度。 在分配過程中我們假設(shè)分配源的成本與動(dòng)因的 數(shù)量是線性相關(guān)。在實(shí)際中， 存在著多個(gè)成本動(dòng)因， 而 成本動(dòng)因數(shù)量與分配源總成本線性相關(guān)最好的成本 動(dòng)因是最恰當(dāng)?shù)某杀緞?dòng)因：這樣才能保證成本信息的 準(zhǔn)確性 ( 2 ) 行 為導(dǎo) 向。 不 同的成本動(dòng)因有不同的分配結(jié)果 ：不 同的成本 分配結(jié)果以及基于分配結(jié)果的管理決策會(huì)對(duì)組織和 員工的行為產(chǎn)生導(dǎo)向作用。 因此， 必須仔細(xì)分析成本動(dòng) 因的行為導(dǎo)向。 ( 3 ) 成本收益。 一次分配需要針對(duì)每個(gè)分配目標(biāo)采集成本動(dòng)因數(shù) 據(jù) 無法采集的數(shù)據(jù)則無法分配。確定成本動(dòng)因時(shí)， 必 須考慮成本數(shù)據(jù)的采集成本保證相關(guān)的數(shù)據(jù)易于獲 取 如果數(shù)據(jù)采集成本太大 則可能使得 作業(yè)成 本無法 實(shí)施 閣 3 應(yīng)用范例 筆者將設(shè)計(jì)一個(gè)簡(jiǎn)單的應(yīng)用范例 比較傳統(tǒng)的會(huì) 計(jì)核算模式下與二者結(jié)合的模式下 。歸集到最終成本 對(duì)象上的物流成本有何不同 3 1范例設(shè)計(jì) 假設(shè)某公司的生產(chǎn)需要 A、 B兩種原材料 由公司 自有運(yùn)輸部負(fù)責(zé)運(yùn)輸?，F(xiàn)購進(jìn) A、 B各 1噸， 發(fā)生的資 源和費(fèi)用如表 2所 列 表 2 運(yùn)輸部資源和費(fèi)用 ( 單位 ： 元 ) 現(xiàn)假設(shè)原材料 A體積大而數(shù)量少 僅 4名裝卸人 員即可 而原材料 B體積小而數(shù)量多 故動(dòng)用了 6名 裝卸人員。 傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算將采用單一分配率， 按照原 材料重量進(jìn)行分配。會(huì)計(jì)分錄如下： 借： 原材料A運(yùn)輸成本 5 0 0 0 B 運(yùn)輸成本 5 0 0 0 貸： 銀行存款等 1 0 0 0 0 實(shí)際的帳務(wù)處理將通過 “ 物資采購”帳戶進(jìn)行歸 集 待原材料檢驗(yàn)入庫后再轉(zhuǎn)入“ 原材料” 帳戶。 此處為 方便理解， 直接計(jì)入“ 原材料” 帳戶。 一8 4一 采用作業(yè)成本法的思想 ， A、 B兩種材料因特性不 同， 應(yīng)分擔(dān)的裝卸費(fèi)用也不 同 ； 如再單純按重量在 兩種 原材料間分配費(fèi)用 就會(huì) 出現(xiàn) 問題 。 而按照下列過程進(jìn) 行歸集 計(jì)算出的結(jié)果將更為科學(xué)， 見表 3和表 4 。 表 3 ABC方法下間接費(fèi)用分配率的計(jì)算 資源 運(yùn)輸人員 裝卸人員( 1 O人 ) 車輛損耗等 總計(jì) 費(fèi)用 4 0 0 0 5 0 0 0 l O O O l O 0 0 o 圓 J 表 4 ABC方法下原材料費(fèi)用歸集成本 此時(shí)做會(huì)計(jì)分錄如下： 借 ： 原材料一 A一 物 流成本一 運(yùn)輸 成本 25 0 0 一裝卸成本 20 0 0 原材料一 B 一 物流成本一 運(yùn)輸成本 2 5 0 0 一裝卸成本 3 0 0 0 貸： 銀行存款等 1 00 0 0 3 2結(jié)果分析 公司自運(yùn)輸部發(fā)生的費(fèi)用為間接費(fèi)用 在本例中 前后對(duì) 比可發(fā)現(xiàn) ： 原材料 A的運(yùn)輸成本 由原來的 5 0 0 0 元降低為 45 0 0元 而 B的運(yùn)輸成本則相應(yīng)由50 0 0元 上升至 55 0 0元。 可見 在原有核算體系下 不能反映原材料成本中 真實(shí) 的物流成本 比重 進(jìn)而造成下游環(huán)節(jié) 即產(chǎn)成 品真 實(shí)生產(chǎn)成本的核算不清。而在作業(yè)成本法下算出來的 成本更接近實(shí)際情況 增加“ 物流成本” 等各級(jí)明細(xì)科 目 可用于有效分析原材料成本構(gòu)成中 明確物流成本 所 占的比重及金 額以及物 流成本 的結(jié)構(gòu)構(gòu)成 從而挖 掘成本降低空間。 4 結(jié)論 在不打破原有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架的基礎(chǔ)上將成本會(huì) 計(jì)核算方法與作業(yè)成本法相結(jié)合通過設(shè)置 “ 物流成 本” 等相關(guān)科 目 各級(jí)科 目分級(jí)匯總 可以有效地核算 和歸集出工業(yè)企業(yè)的物流成本及其構(gòu)成 ：并且在此基 礎(chǔ)上， 可以實(shí)施有效的管理和成本控制。兩者的結(jié)合 ， 既易為會(huì)計(jì)人員接受又使核算出來的物流成本也更 為準(zhǔn)確 維普資訊 V a l u e E n g i n e e r i n g N o 7 ， 2 0 0 8 價(jià) 值 工 程 2 0 0 8年第 7期 基于模糊綜合評(píng)判的 制造企業(yè)原材料庫存控制 S t o r a g e Co n t r o l o f Ra w a nd Pr o c e s s e d M a t e r i a l s i n M a n uf a c t ur e Fa c t o r y Ba s e d o n Fu z z y Co mp r e he ns i v e Ev a l u a t i o n 丁雪 Di n g Xu e： 施文 Sh i We n ( 重慶交通大學(xué)管理學(xué)院 ， 重慶 4 0 0 0 4 4) 、 ( S c h o o l o f Ma n a g e me n t ， C h o n g q i n g J i a o t o n g Un i v e r s i t y ， Ch o n g q i n g 4 0 0 0 4 4， Ch i n a ) 摘要 ：模糊綜合評(píng)判是具有多 目標(biāo) 、 多層次的復(fù)雜系統(tǒng) 。在分析供應(yīng)鏈環(huán)境下制造 企業(yè)原材料評(píng)價(jià) 因素的基礎(chǔ)上 將模糊 綜合評(píng)判法用于企業(yè)原材料 庫存管理 ， 改進(jìn)傳統(tǒng) 的 ABC分 類法。應(yīng) 用實(shí)例說 明 該法對(duì)改進(jìn) 生產(chǎn)制造企業(yè)物料庫存 管理方式 具有可行性。 Abs t r a c t ：Fu z z y c o mp r e he n s i v e e v a l u a t i o n i s a c o mp l i c a t e d s y s t e m c o n s i s t i ng o f mul t i p l e t ar ge t s ，mul t i pl e h i e r a r ch i e s On t he b a s i s o f a na l y s i s o f e v a l ua t i o n f a c t o r o f r a w a nd pr o c e s s e d ma t e r i a l s i n ma n u f a c t ur e f a c t o r i n t he s u ppl y c ha i n e p a pe r i n t r o d uc e s t he f u z z y c o mpr e h e ns i v e e v a l u a t i o n t o t h e ma n a g e me nt o f r a w an d p r oc e s s e d ma t e r i a l s t o i mp r ov e ABC c l a s s i f i c a t i on me t h o dAn e x a mp l e d e mo n s t r a t e s t h a t t h e p r o po s e d me t h o d i s f e a s i bl e t o i mp r o v e t h e ma n a g e mod e o f s t o r a ge c o n t r ol o f mat e r i e l i n ma nu f a c t u r e f a c t o r y 關(guān)鍵詞 ：模 糊綜合評(píng)判 ： 原材料庫存控制 ： ABC分類法 Ke y wo r ds ：f uz z y co mp r e he n s i v e e v a lua t i o n； s t o r a g e c o n t r ol o f r a w a n d p r o c e s s e d ma t e r i a ls ； ABC c l a s s i f i c at i o n me t ho d 中圖分類號(hào) ： F 2 2 4 ； F 2 5 3 - 4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼 ： A 文章編號(hào) ： 1 0 0 6 4 3 1 1 ( 2 0 0 8 ) 0 7 0 0 8 5 0 3 0 引言 供應(yīng)鏈環(huán)境下的庫存管理是現(xiàn)代企業(yè)物流管理的 一項(xiàng)重要內(nèi)容 尋找到合理有效的庫存點(diǎn) 是企業(yè)在追 逐 利潤(rùn)最大化 的進(jìn)程 中必須正確處理 的問題 隨著制造企業(yè)及社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展 部分大型制造 企業(yè)生產(chǎn)所需的原材料已