租賃會計問題論文

1、租賃會計問題論文 湖南交通職業(yè)技術學院畢業(yè)論文租賃會計問題 學生姓名:秦 紛 年級專業(yè):2011級會計 指導老師及職稱:張琛 講師 學 院:物流管理學院 湖南?長沙 提交日期:72013年11月 目錄摘要.11 租賃會計概述1 1.1會計準則對租賃的分類2 1.2與租賃會計相關的概念.22 租賃業(yè)務的會計處理3 2.1融資租賃業(yè)務的會計處理3 2.1.1融資租賃借方會計處理.4 2.1.2融資租賃承租方會計處理.5 2.2經營租賃業(yè)務的會計處理.5 2.2.1經營租賃出租方會計處理.5 2.2.2經營租賃承租方會計處理.63 租賃會計的現狀及問題分析.6 3.1租賃會計現狀6 3.2租賃會計準

2、則中存在的問題7 3.2.1對我國會計準則租賃分類標準的疑義.7 3.2.2關于承租人融資租入資產的計量價值問題8 3.2.3計算租賃內含利率時存在的問題.94關于租賃會計整改的一些建議.9總結.10參考文獻10致謝.11【摘要】現代租賃業(yè)在工業(yè)發(fā)達國家和一些發(fā)展中國家己成為企業(yè)進行投資、融資的重要渠道和進行設備促銷的主要營銷方式之一,與發(fā)達國家相比,我國租賃業(yè)務正處于發(fā)展初期階段,相應地,我國為租賃業(yè)服務的租賃會計還不完善。隨著我國wto的加入,租賃業(yè)也在我國快速發(fā)展,建立一套完善的與我國實際相結合的租賃會計準則顯得非常有必要。2006年2月15號,財政部根據國際會計趨同的原則,頒布了新企業(yè)

3、會計準則,其中第二十一號租賃準則用以指導和規(guī)范我國的租賃會計行為。本文結合國際會計準則,對我國新頒布的租賃會計準則中涉及的有關租賃業(yè)務的一些會計問題,分五章進行論述,以期通過對租賃相關會計問題的研究,提出一些完善我國租賃會計準則的有效措施,對我國租賃會計起到一個向上的推動作用。【關鍵詞】租賃;租賃會計;企業(yè)會計準則;相關問題 租賃會計準則21號?租賃的頒布對于規(guī)范出租人和承租人的租賃業(yè)務會計處理具有重要意義,隨著金融租賃業(yè)務的不斷發(fā)展,租賃業(yè)務品種也逐步出現多樣化。但是,從租賃會計處理的角度看,主要分為經營租賃、融資租賃和售后租回的會計處理,本文就融資租賃中承租人與出租人的賬務處理和租賃會計發(fā)

4、展中存在的問題,提出了我們對租賃業(yè)能夠更好發(fā)展的一些建議! 本文主要研究的是現行規(guī)范下,融資租賃會計實務已經或者在今后的實際操作過程中將會可能遇到的一些問題。這在現行準則執(zhí)行還不到半年的時間里就對其進行研究、探討,在整個租賃會計界還是比較早的。在對一些問題深入分析、研究的基礎上,結合實際操作,本文對融資租賃會計提出了幾點改進的建議,希望有助于融資租賃會計在我國的進一步完善和發(fā)展。1租賃會計概述租賃是指在約定期間內,出租人將資產使用權讓與承租人以獲取租金的一種協(xié)議。租賃作為一種經濟活動,習慣上被稱為租賃業(yè)務。在這種經濟活動中,出租人出租設備等資產,向承租人提供信貸便利,并收取租金作為報酬; 承租

5、人直接借入設備等資產,取得使用權,這相當于獲得了一筆信貸資金?？梢?租賃實際上是一種信用形式,即以償還為條件的價值運動。 租賃會計是以租賃業(yè)務過程中租賃各方的資產、負債、收益、費用等要素為核算對象,研究租賃活動中資金運動及其增減變化和結果,從而提供與租賃業(yè)務有關的會計信息。因此,租賃會計是運用會計學的理論和方法,以貨幣作為計量單位,對租賃活動進行綜合的、全面的、連續(xù)的和系統(tǒng)的反映、監(jiān)督與管理的一種專門會計。租賃會計是一種會計處理方法。 主要研究在不同的租賃形式下,如何處理有關租賃的經濟業(yè)務。1.1會計準則對租賃的分類 財政部于2006年頒布了新的企業(yè)會計準則?基本準則。其中第21號?租賃就針對

6、租賃行為進行了具體劃分規(guī)定的說明。通曉該準則的人一定知道,租賃無外乎兩類:融資租賃和經營租賃。而對于此類的劃分出租人和承租人必須在租賃開始日予以確定。所謂的租賃開始日,是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者。 融資租賃,是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移,也可能不轉移符合下列一項或數項標準的,應當認定為融資租賃,將符合下列一項或數項標準的,確認為融資租賃: (1)在租賃期屆滿時,租賃資產的所有權轉移給承租人;(2)承租人有購買租賃資產的選擇權,所訂立的購價預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值,因而在租賃開始日就可以合理確定承租

7、人將會行使這種選擇權; (3)即使資產的所有權不轉移,但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分; (4)承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值,幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值;出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值,幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值;(5)租賃資產性質特殊,如果不作較大改造,只有承租人才能使用。經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。雖然國外對租賃按不同的標準還有其他的分類,如按租賃資產投資來源, 可分為直接租賃、售后回租租賃、舉債經營租賃、轉租租賃;按出租人是否墊付資金可分為全部由出租人墊付資金的租賃、杠桿租賃和轉租賃。但是各國對租賃最基本的分類是一樣的,即都按租賃目的將租

8、賃分為融資租賃和經營租賃兩類。1.2與租賃會計相關的概念(1)最低租賃付款額 這是從承租人角度規(guī)定的一個概念,指在租賃期限內,承租人應支付或可能被要求支付的各種款項不包括或有租金和履約成本,加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值。這里“最低”一詞是相對于或有租金或履約成本而言的。最低租賃付款額是承租人在租賃開始日對出租人的最小負債。(2)最低租賃收款額 這是從出租人角度規(guī)定的一個概念,指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人、但在財務上有能力擔保的第三方如擔保公司對出租人擔保的資產余值。它是出租人在租賃開始日向承租人的最小債權,不包括或有租金收入,故稱“最低”租賃收款額。(3)或有租金

9、指金額不固定、以時間長短以外的其他因素如銷售百分比、使用量、物價指數等為依據計算的租金。(4)履約成本 指在租賃期限內為租賃資產支付的各種使用成本,如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。(5)擔保余值 就承租人而言,是指承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值;就出租人而言,是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人、但在財務上有能力擔保的第三方擔保的資產余值。這里,資產余值是指租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產的公允價值。(6)未擔保余值 指租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值。(7)租賃內含利率,指在租賃開始日,使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值

10、之和等于租賃資產的公允價值與初始直接費用之和的折現率。2租賃業(yè)務的會計處理 要進行租賃業(yè)務的會計處理首先要區(qū)分開租賃開始日和租賃期開始日。租賃開始日是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日,承租人和出租人需要判斷租賃類型是屬于融資租賃還是屬于經營租賃,需要確定在“租賃期開始日”有關項目(如租賃資產的公允價值)應予以確認的金額,同時,需要確認在租賃談判和簽訂協(xié)議過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的一些費用,如印花稅、傭金、律師費、差旅費和談判費等初始直接費用。租賃期開始日是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期,表明租賃行為的開始。 在租賃期開始日,承租人應當對租入資

11、產、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認;出租人應當對應收融資租賃款、未擔保余值和未實現融資收益進行初始確認。初始直接費用是在“租賃開始日”發(fā)生的,“租賃開始日”早于“租賃期開始日”,因此,初始直接費用的入賬時間不能在租賃期開始日。換句話說,在租賃開始日所發(fā)生的初始直接費用不能等到租賃期開始時才能入賬,必須按照實際發(fā)生的日期進行賬務處理。 確認好上述日期以后便要對租賃業(yè)務依據會計準則的要求進行歸類劃分,分類處理。2.1融資租賃業(yè)務的會計處理 學過會計的人都知道,進行會計核算之前必須要確定核算的會計主體,對于已經確定是融資租賃的業(yè)務來說,進行核算前必須要先明確會計主體,也即出租方還是承租方

12、。 2.1.1融資租賃借方會計處理 在租賃期開始日,出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值,同時記錄未擔保余值;將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資收益。而未實現融資收益應當在租賃期內各個期間進行分配。出租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資收入。對于后期出租人至少應當于每年年度終了,對未擔保余值進行復核。未擔保余值增加的,不作調整。如果在租賃期間有證據表明未擔保余值已經減少的,應當重新計算租賃內含利率,將由此引起的租賃投資凈額的減少,計入當期損益;以后各期根據修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率

13、確認融資收入。租賃投資凈額是融資租賃中最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現融資收益之間的差額。已確認損失的未擔保余值得以恢復的,應當在原已確認的損失金額內轉回,并重新計算租賃內含利率,以后各期根據修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入?；蛴凶饨饝斣趯嶋H發(fā)生時計入當期損益。 2.1.2融資租賃承租方會計處理 在租賃期開始日,承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值,將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值,其差額作為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的,可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅

14、等初始直接費用,應當計入租入資產價值。租賃期開始日,是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的開始日。承租人在計算最低租賃付款額的現值時,能夠取得出租人租賃內含利率的,應當采用租賃內含利率作為折現率;否則,應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現率。承租人無法取得出租人的租賃內含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的,應當采用同期銀行貸款利率作為折現率。租賃內含利率,是指在租賃開始日,使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。擔保余值,就承租人而言,是指由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值;就出租人而言,是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租

15、人的第三方擔保的資產余值。資產余值,是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產的公允價值。未擔保余值,是指租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值。未確認融資費用應當在租賃期內各個期間進行分攤。承租人應當采用實際利率法計算確認當期的融資費用。承租人應當采用與自有固定資產相一致的折舊政策計提租賃資產折舊。能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產所有權的,應當在租賃資產使用壽命內計提折舊。無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產所有權的,應當在租賃期與租賃資產使用壽命兩者中較短的期間內計提折舊?；蛴凶饨饝斣趯嶋H發(fā)生時計入當期損益。2.2經營租賃業(yè)務的會計處理 經營性租賃,是一項暫時讓渡

16、資產使用權的行為。對于它的會計處理,首先也是要站在出租方和承租方兩個會計主體討論。 2.2.1經營租賃出租方會計處理 就出租方而言,仍然保留出租資產的帳面價值,承擔出租資產的折舊以及其他費用,其享有的權利為按期取得作為其他業(yè)務收入的租金收益和為承擔所有權上的風險應得的報酬。2.2.2經營租賃承租方會計處理 承租方對租入資產不需要作為本企業(yè)的資產計價入帳,不需要計提折舊。由于租賃合同是暫時的,一般可以由任何一方于比較短的期限內通知取消,因此,對承租人允諾的支付租金的義務,一般不需要在資產負債表上列為一項負債,而應在租賃期限內均衡地計入費用。如果該項租金于租賃月份的次月支付,在發(fā)生支付租金義務的當

17、月,應貸記“其他應付款應付租賃費”;如果采取預付租金方式,其預付租金應在“待攤費用”科目核算;如果采取支付押金方式,則在“其他應收款存出保證金”科目核算。 3 租賃會計的現狀及問題分析 由于租賃業(yè)務的新新崛起,人們對租賃會計的要求也愈見精準。2006年出臺的企業(yè)會計準則第21號?租賃以下簡稱租賃準則在租賃相關的基本概念、租賃分類標準、各類型租賃的會計處理原則以及信息披露等方面均作了明顯改進,并基本實現與國際會計慣例的趨同。然而,我個人認為以下幾個方面仍值得商榷。3.1租賃會計現狀 隨著市場經濟的進一步發(fā)展,租賃業(yè)務日趨繁榮和復雜,這使得租賃會計問題變得更為重要,也變得更為復雜。多年來,資產和負

18、債是否或者何時從租賃合約中產生一直是會計準則制定者,學術界、審計師、財務報告使用者以及財務報告提供者爭論的一個問題。在美國,到現在為止,一直使用的租賃會計準則已經有40多年的歷史了。在此期間,無論aicpa美國注冊會計師協(xié)會的會計研究委員會arc還是會計原則委員會apb都沒能獲得一個一致的意見以對租賃會計準則進行重大改進。 后來,新成立的fasb財務會計準則委員會接手租賃會計準則的項目。在其成立后的七八年時間中,fasb花費了它的將近一半的人力資源來研究租賃會計問題。作為這些努力的成果,1976年,fasb出臺了財務會計準則公告sfas no.13?租賃會計。相對以往發(fā)展租賃會計準則的努力,這

19、是明顯的進步。然而,雖然fasb后來還制定了9個補充公告,6個解釋公告,12個技術公告,以及大量的緊急事項處理意見 eitf consensuses,fasb no.13依然被公認為沒有能夠達到其所陳述的目標,因此依然需要對no.13進行重新考慮。 作為對sfas no.13重新考慮的成果,fasb和其他g4+l成員組織共同推出了租賃會計的兩份特別報告。這兩份報告提出了租賃會計的新觀點,其中最大的特點是新觀點不再區(qū)分資本租賃和經營租賃,而是要求承租人將所有租賃引起的權利和義務都確認為資產和負債。兩份報告推出后得到了廣泛的支持,可以說代表了未來租賃會計的發(fā)展方向。3.2租賃會計準則中存在的問題

20、2006年財政部發(fā)布并實施的企業(yè)會計準則第21號? ? 租賃對于規(guī)范租賃的會計核算和相關信息的披露有著重要的意義,然而,我國資本市場并不完善。租賃的重要作用并沒有得到充分、廣泛的認定。在準則規(guī)定和操作過程中,還存在一定的困難。因此我認為該準則對應于租賃會計的規(guī)定還有以下幾個方面有待改進。 3.2.1對我國會計準則租賃分類標準的疑義 關于租賃的分類一直是租賃會計中比較“頭痛”的問題。承租人通常希望用租賃資產費用化來粉飾報表,以提高本企業(yè)的投資報酬率和籌資能力.這樣使得租賃的分類往往彈性過大,難以恰當確定。 首先,準則強調承租人和出租人對租賃進行分類,重視租賃的經濟實質而不是其法律形式。由于對實質

21、認識的偏差,造成判斷的主觀武斷。同一租賃業(yè)務在融資租賃和經營租賃兩種處理方式下即是否予以資本化處理,對企業(yè)的財務影響具有顯著差異。一般認為,經營租賃由于無需資本化處理,相比具有明顯的表外籌資效果,可以“擴大”投資收益率.美化企業(yè)財務形象。所以,經營者出于自身利益考慮,對經營租賃的處理方法存在偏好。 其次,由于租賃分類的根本標準過于抽象而難以操作,故在實務中.準則的“通常”判斷條件起著“通用”標準的作用,而要用這些通常判斷條件來區(qū)分實務中紛繁復雜的租賃關系決非易事,即使是當事人遵循“忠實反映”原則。所以,相對于實務中紛繁復雜的租賃關系而言,準則的判斷條件是主觀和武斷的,也是力不從心的。另外,就判

22、斷條件中通常涉及的“公允價值”、“使用年限”、“最低租賃付款額”、“現值”及“相當于”等內容均具有主觀性和模糊性,又由于經營者的方法偏好,導致在實務中.經營者在進行租賃時,只要通過精心設計租賃合同,就能輕而易舉地將一項實為融資租賃的合同被視為經營租賃處理。 第三,美國會計準則和國際會計準則廣泛采用公允價值計量基礎,我國租賃會計準則是有意回避公允價值而改為“賬面價值”。在融資租賃的確認標準上,采用公允價值仍然比采用賬面價值更為合適。我國租賃會計準則之所以回避了公允價值而采用賬面價值,是由于考慮到我國缺少活躍的市場做參考的實情,符合我國的國情。這樣雖然可以在一定程度上防止企業(yè)弄虛作假,任意調節(jié)利潤

23、,但同時卻產生了其他相關問題.一是對于承租人而言,并不知道出租人租賃資產的賬面價值.由于賬面價值涉及到出租人的“商業(yè)秘密”,出租人也不會樂意告訴承租人。二是不符合實質重于形式的原則。三是事實上,我國企業(yè)廣泛存在低估或高估的情況,以賬面價值作為依據也缺乏絕對的可靠性。同時如果租賃資產是新資產.其賬而價值還較為可信;但如果是舊資產.在通貨膨脹、功能貶值、折舊率大小等因索影響下,其賬面價值就不一定可靠,甚至可能與公允價值相差甚遠。雖然我國目前限制采用公允價值是一種現實選擇,但是,并不能完全否認公允價值。 第四.我國租賃會計準則第四條規(guī)定“就承租人而言,租賃開始日最低租賃付款額的現值幾乎相當于租賃開始

24、日租賃資產原賬面價值;就出租人而言,租賃開始日最低租賃收款額的現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產原賬面價值”。由于最低租賃收款額為最低租賃付款額加上與租賃雙方無關的但在財務上有能力擔保的第三方的擔保余值,如果租賃雙方采用相同的折現率進行折算,有可能導致租賃雙方對同租賃業(yè)務的分類不同:出租人為融資租賃,承租人為經營租賃。如果租賃雙方不存在關聯(lián)方關系,租賃雙方租賃類型不一致并不會帶來什么問題。但若租賃雙方存在關聯(lián)關系的情況下,如上市公司作為出租人將其資產出租給其母公司,由上市公司或其母公司尋找一家形式上獨立于承租人和出租人,但在財務上有能力擔保的第三方對上市公司的資產余值進行擔保,從而滿足條件,使上

25、市公司確認為融資租賃而其母公司確認為經營租賃,美化母公司的財務報表;同時,由于我國會計準則規(guī)定出租人將遞延收益轉入其他業(yè)務收入或主營業(yè)務收入,提高了出租人各期的收入,當關聯(lián)方之間所得稅率存在差異時,稅率高的一方將會通過高額租入低稅率一方的資產,從而減少整個利益集團的應納稅額,使國家稅收蒙受損失。 3.2.2 關于承租人融資租入資產的計量價值問題 在我國,如果租賃資產占企業(yè)資產總額的比例不大30%。承租人在租賃開始日可以選擇以“最低租賃付款額記錄租入資產和長期應付款”。也可以選擇以“租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值,以最低租賃付款額作為長期應付

26、款的入賬價值。并將兩者的差額記錄為未確認融資費用”。這種可選擇性給某些企業(yè)弄虛作假提供了“機會”,同時也影響了企業(yè)之間會計信息的可比性。并且。還可能導致同一企業(yè)對相同業(yè)務采取不同的處理方法。例如,企業(yè)第一次租賃時,租賃資產占企業(yè)資產總額的比例小于30%,企業(yè)選擇采用第一種處理方法,但是當企業(yè)再次租賃時。租賃資產總額占企業(yè)資產總額的比例可能會超過30%,企業(yè)采用第二種處理方法,顯然這也不符合一貫性原則。筆者建議將融資租入資產和相應的長期應付款的入賬價值統(tǒng)一。不再留選擇的余地,以避免給實務工作者提供更多可用來操縱利潤的機會。 3.2.3 計算租賃內含利率時存在的問題 我國租賃準則對出租人的租賃內含

27、利率的定義為“在租賃開始日。使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產原賬面價值的折現率?！边@一利率計算起來有以下問題:(1)未擔保余值是租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值,而租賃資產余值只是一個估計數。既然是主觀值.在實務中便有了被利用的空間。因而未擔保余值具有不確定性和可操縱性。(2)以租賃資產原賬面價值為依據計算出的這一折現率并不一定能真正反映租賃的時間價值。因為,如果租賃資產是舊資產的話。很容易受通貨膨脹、功能性貶值、折舊率大小等原因的影響,從而有可能使其賬面價值與公允價值相差很遠。4關于租賃會計整改的一些建議 (1)關于公允價值和賬面價值的選擇問題相

28、關性和可靠性之問存在著一定的矛盾和沖突。非現金資產采用公允價值計量屬性,更符合相關性原則;采用賬面價值計量屬性,卻更符合可靠性原則。會計準則只能在二者之問尋求一個平衡點。對于這一點,筆者認為運用評估價更符合我國的實際情況。我國租賃會計應采用租賃資產的評估價替代租賃資產的人賬價值,若承租人對租賃資產的人賬價值為租賃資產的評估價,符合租賃資產的實際情況,若承租人對租賃資產的入賬價值為最低租賃付款額現值。則符合資金的時間價值,因此第一種租賃資產人賬價值方法合理,且與美國會計準則和國際會計準則大同小異。 (2)目前我國的租賃公司很多是合資企業(yè),出租的設備也往往足進口設備,此時的融資租賃是一種國際型的經濟交易,為了與國際慣例接軌,也要求我們這樣做:并且。這樣處理提供的財務報告,才不致使國外的投資者、債權人產生誤解。我國租賃準則這樣規(guī)定,只是考慮到租賃業(yè)務涉及各行各業(yè)。承租人的會計人員對租賃業(yè)務比較陌生,為了簡化會計處理。筆者認為,隨著租賃業(yè)在我國的快速發(fā)展。會計人員對租賃業(yè)的深入了解,為了增強會計信